4.2.
Conversia situatiilor financiare anuale individuale ale societatilor nerezidente
(operatiunilor din strainatate)
O entitate poate să desfăşoare operaţiuni în străinătate care să îmbrace forma de filiale, entităţi
asociate sau asocieri în participaţie. În cele mai multe dintre cazuri, situaţiile financiare ale
operaţiunilor din străinătate sunt întocmite în monede diferite de moneda de prezentare a situaţiilor
financiare consolidate (de exemplu, societatea-mamă). În consecinţă, pentru ca situaţiile financiare
ale operaţiunii din străinătate să fie încluse în situaţiile financiare consolidate întocmite de societatea-
mamă, este necesar ca situaţiile financiare individuale ale acestora să fie convertite în moneda în care
aceasta îşi prezintă situaţiile financiare consolidate.
Conversia situaţiilor financiare în viziunea IAS 21"Efectele variaţiei cursurilor de schimb
valutar"
Moneda de prezentare şi moneda funcţională
În vederea consolidării, situaţiile financiare ale unei operaţiuni din străinătate (filială, entitate
asociată sau asociere în participaţie) trebuie să fie convertite în moneda de prezentare a entităţii
raportoare (de exemplu, societatea-mamă care prezintă situaţii financiare consolidate).
Moneda de prezentare este moneda în care o entitatea raportoare îşi prezentă situaţiile financiare,
indiferent dacă acestea sunt situaţii financiare individuale sau situaţii financiare consolidate.
Realizarea conversiei în moneda de prezentare, în viziunea IAS 21 "Efectele variaţiei cursurilor de
schimb valutar", presupune, în primul rând, identificarea monedei funcţionale a operaţiunii din
străinătate.
Moneda funcţională a unei entităţi este moneda mediului economic primar în care aceasta operează.
Mediul economic primar în care o entitate funcţionează este, în principal, acela în care aceasta îşi
generează şi îşi consumă trezoreria.
Moneda funcţională este:
-moneda care influenţează, în principal, preţurile de vânzare al bunurilor şi serviciilor (moneda în
care sunt denominate şi stabilite preţurile de vânzare ale bunurilor şi serviciilor entităţii);
-moneda ţării ale cărei forţe competitive şi reglementări determină, în principal, preţurile de vânzare
ale bunurilor si serviciilor entităţii;
-moneda care influenţează, determinant, costul bunurilor şi serviciilor produse de către entitate
(costurile legate de manoperă, de materii prime şi alte costuri).
De exemplu, o filială din străinătate a unei societăţi-mamă (entitate raportoare) poate să reprezinte o
prelungire a activităţilor acesteia în străinătate şi să aibe un grad de autonomie redus faţă de
societatea-mamă. Astfel, filiala vinde bunurile cumpărate de la societatea-mamă şi îi remite acesteia
majoritatea încasărilor, iar veniturile şi plăţile filialei sunt exprimate în moneda societăţii-mamă. În
această situaţie, moneda funcţională a filialei nu este moneda ţării în care aceasta se situază, ci
moneda societăţii-mamă.
Atunci când stabilirea metodei funcţionale nu este evidentă, conducerea entităţii trebuie să utilizeze
propriul raţionament pentru a determina moneda funcţională care reflectă cel mai fidel efectele
economice ale tranzacţiilor şi evenimentelor.
Conversia situaţiilor finanicare din moneda de funcţionare în moneda de prezentare
(moneda societăţii-mamă)
Această conversie presupune ca:
a)în bilanț:
–activele și datoriile să fie exprimate pe baza cursului de închidere;
–capitalurile proprii să fie exprimate la cursul istoric;
–diferențele generate de conversie (sub formă de câștig sau pierdere) să fie prezentate distinct în
categoria capitalurilor la diferențele de curs valutar din conversie (contul 107); acestea se
repartizează, în cazul consolidării prin integrare globală, între societatea-mamă și interesele care nu
controlează;
b)în situaţia rezultatului global (contul de profit și pierdere), veniturile și cheltuielile să fie convertite
pe baza cursului de la data recunoaşterii acestora (însă, în practică se utiliyeayă un curs mediu al
perioadei (anul, semestrul, trimestrul, luna); însă, atunci când acesta fluctuează semnificativ,
veniturile și cheltuielile vor fi exprimate la cursurile de schimb de la data tranzacțiilor care le-au
generat.
Exemplu
Societatea F, cu sediul în Uniunea Europeană, este o filială a societății SM din România. Societatea
SM deține 70% din acțiunile societății F, pe care le-a dobândit în momentul constituirii acesteia, la
01.01.N-3.
1. La 31.12.N, bilanțul și contul de profit și pierdere ale societății F se prezintă astfel:
a)Bilanțul societății F:
Structuri bilanțiere mii euro
[Link]
1.1. Active necurente 580
Terenuri 300
Construcții 110
Utilaje 170
TOTAL ACTIVE NECURENTE 580
1.2Active curente
Mărfuri 450
Clienți 200
Casa și conturi la bănci 40
Cheltuieli în avans 10
TOTAL ACTIVE CURENTE 700
TOTAL ACTIVE 1.280
[Link] PROPRII ŞI DATORII
[Link] proprii 580
Capital 400
Rezerve 120
Rezultatul exercițiului 60
TOTAL CAPITALURI PROPRII 580
[Link]
[Link] necurente
Credite bancare pe termen lung 115
Provizioane 20
Venituri înregistrate în avans 15
TOTAL DATORII NECURENTE 150
[Link] curente
Furnizori 400
Alte datorii 150
TOTAL DATORII CURENTE 550
TOTAL DATORII 700
TOTAL CAPITALURI PROPRII ŞI DATORII 1.280
b) Situaţia rezultatului global (contul de profit și pierdere al societății F):
Denumirea indicatorilor mii euro
Venituri
Venituri din vânzarea mărfurilor 2.400
Alte venituri 100
TOTAL VENITURI 2.500
Cheltuieli 2.440
Cheltuieli privind mărfurile 1.920
Cheltuieli cu serviciile prestate de terți 80
Cheltuieli cu personalul 330
Cheltuieli cu amortizarea, ajustările pentru depreciere și 50
provizioanele
Cheltuieli privind dobânzile 30
Impozitul pe profit 30
TOTAL CHELTUIELI 2.440
Rezultatul net al exercițiului 60
[Link] societății F, la 31.12.N, în valoare de 120.000 euro, au fost constituite din rezultatele
nete ale exercițiilor anterioare, astfel:
Rezultatul exercițiului mii euro
N-3 70
N-2 30
N-1 20
3. Cursul de schimb euro/leu a avut următoarea evoluție:
Data Cursul de schimb
01.01.N-3 1 euro = 4,75 lei
Curs mediu N-3 1 euro = 4,8 lei
Curs mediu N-2 1 euro = 4,85 lei
Curs mediu N-1 1 euro = 4,9 lei
31.12.N 1 euro = 5,1 lei
Curs mediu N 1 euro = 5 lei
Rezolvare
Conversia situațiilor financiare începe cu contul de profit și pierdere, rezultatul obținut în urma
conversiei fiind preluat în bilanț. De asemenea, în bilanț, în urma conversiei se vor prezenta distinct,
la capitalurile proprii, rezervele rezultate în urma conversiei.
a)Conversia situaţiei rezultatului global (contului de profit și pierdere)
Curs de
Denumirea indicatorilor mii euro
schimb mii lei
Venituri
Venituri din vânzarea mărfurilor 2.400
Alte venituri 100
TOTAL VENITURI 2.500
Cheltuieli
Cheltuieli privind mărfurile 1.920
Cheltuieli cu serviciile prestate de terți 80
Cheltuieli cu personalul 330
Cheltuieli cu amortizarea, ajustările pentru
50
depreciere și provizioanele
Cheltuieli privind dobânzile 30
Impozitul pe profit 30
TOTAL CHELTUIELI 2.440
Rezultatul net al exercițiului 60
b) Conversia bilanțului:
Structuri bilanțiere Euro Curs de Lei
(mii) schimb (mii)
[Link]
1.1. Active necurente
Terenuri 300
Construcții 110
Utilaje 170
TOTAL ACTIVE NECURENTE 580
1.2Active curente
Mărfuri 450
Clienți 200
Casa și conturi la bănci 40
Cheltuieli în avans 10
TOTAL ACTIVE CURENTE 700
TOTAL ACTIVE 1.280
[Link] PROPRII ŞI
DATORII
[Link] proprii
Capital 400
Rezerve (*) 120
Rezerve din conversie (**)
Rezultatul exercițiului 60
TOTAL CAPITALURI PROPRII 580
[Link]
[Link] necurente
Credite bancare pe termen lung 115
Provizioane 20
Venituri înregistrate în avans 15
TOTAL DATORII NECURENTE 150
[Link] curente
Furnizori 400
Alte datorii 150
TOTAL DATORII CURENTE 550
TOTAL DATORII 700
TOTAL CAPITALURI PROPRII
1.280
ŞI DATORII
* Rezerve = 70.000 euro x 4,8 lei/euro + 30.000 euro x 4,85 lei/euro + 20.000 euro x 4,9 lei/euro
= 579.500 lei
Deoarece rezervele, de regulă, sunt constituite din rezultatul net, iar veniturile și cheltuielile
sunt convertite pe baza cursului mediu al perioadei (anul), implicit, rezervele au fost convertite
pe baza cursului mediu al exercițiului din al cărui rezultat au fost constituite. De asemenea,
rezervele se mai pot converti pe baza cursului de schimb de la data la care au fost constituite.
** Rezervele din conversie au fost determinate astfel încât să se mențină echilibrul bilanțier (2.958
mii lei – 1.900 mii lei – 579,5 mii lei – 300 mii lei).