Universidade Rovuma

Curso de Gestão de empresas com Habilitações em Gestão Financeira – 3º ano

Auditoria Interna
MED IDAS DE CONTROLO INTERNO

Controlo Interno e Sistema de Controlo Interno

“O sistema de controlo interno a adoptar pelas pelos órgãos públicos engloba,

designadamente, o plano de organização, políticas, métodos e procedimentos de controlo
interno, bem como os outros métodos e procedimentos definidos pelos responsáveis
autárquicos que contribuam para assegurar o desenvolvimento das actividades de forma
ordenada e eficiente, incluindo a salvaguarda dos activos, a prevenção e detecção de
situações de ilegalidade, fraude e erro, a exactidão e a integridade dos registos
contabilísticos e a preparação oportuna de informação financeira fiável.” 1

Controlo Interno e Sistema de Controlo Interno

Existem várias definições em torno do termo Controlo Interno. Segundo ALMEIDA

(2009:63), o controlo interno representa o conjunto de procedimentos, métodos ou rotinas
com o objectivo de proteger os activos, produzir dados contáveis e ajudar a administração
na condução ordenada dos negócios da empresa.

FRANCO e MARRA (2009:267) argumentam de que, o Controlo Interno corresponde a

todos os instrumentos da organização destinados à vigilância, fiscalização e verificação
administrativa, que permitam prever, observar, dirigir ou governar os acontecimentos que
se verificam dentro da empresa e que produzam reflexos em seu património.

Uma terceira definição para controlo interno é a do Instituto Americano para a certificação
Pública dos Contabilistas (American Institute of Certified Públic Accountants), citados por

1
Morais, G. & Martins, I. (2007). Auditoria Interna-Função e processo (3ªed) Lisboa: Áreas Editora.

1
OLIVEIRA, PEREZ e SILVA (2009:71), que argumentam que, o Sistema de Controle
Interno,
“é composto pelos planos de organização e pela coordenação dos métodos
e medidas implantados pela empresa para proteger seu património, seus
recursos líquidos e operacionais, por meio de actividades de fiscalização e
verificação da fidedignidade dos administradores e da exactidão dos
processos de manipulação de dados contáveis, provendo desta forma a
eficiência operacional e a adesão às políticas e estratégias traçadas pela
alta gestão”.

Na mesma linha de entendimento, os autores do Manual de Controlo Interno da Escola de

Gestão Pública da Universidade de Santa Catarina (2004:2), pertencente à Federação
Catarinense de Municípios, define o Controlo Interno como sendo, “A obediência a normas
isoladas de controle”, ou seja, os controles realizados pelos administradores de forma
isolada. Todos os controles que o administrador pratica, sejam eles formais ou não, são
considerados como controles Internos e focam em uma determinada área ou assunto”.

E, para além disso, OLIVEIRA, PEREZ e SILVA (2009:72) afirmam ainda de que a partir
de determinado nível, as empresas são geridas de forma segmentada, quase sempre
existindo um executivo responsável em cada uma das diversas divisões, departamentos
ou sectores. Tais responsáveis devem, evidentemente, prestar contas periódicas do
desempenho de sua área, dentro da alçada de geridas.

Portanto, conclui-se que quanto maior se tornar a empresa, mais complexa será a
estrutura organizacional necessária para controlar as operações de forma eficiente, se
fazendo relevante a criação de relatórios, indicadores e análises consistentes, os quais
darão ao administrador uma visão geral dos processos da empresa, facilitando, assim, a
tomada de decisão por parte dos mesmos (ROLIN, 2010).

Objectivos do Controlo Interno

Neste sentido, o Controlo Interno tem como objectivos fundamentais (SATAPOCAL, 2006):
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  A legalidade e regularidade na aplicação do sistema contabilístico, no ambiente
informático e na elaboração, registo, execução e modificação dos respectivos
documentos de suporte;
 A qualidade, fiabilidade e confiança das informações administrativas, financeiras e
contabilísticas;
 A economicidade, eficácia e eficiência dos recursos;
 A conformidade com as políticas, planos e procedimentos, leis e regulamentos;
 A realização e optimização das operações, assegurando que os resultados
correspondam aos objectivos definidos;
 A salvaguarda dos activos;
 A eficácia da gestão, o cumprimento das deliberações e decisões e a transparência
e concorrência no âmbito dos mercados públicos.

Segundo o committee of sponsoring Organizations of the Treadway commission (COSO)

apud ATTIE (1998:110), o controlo interno é definido como sendo o processo levado a
cabo pelo conselho de administração, Direcção e outros membros de uma organização,
com o objectivo de proporcionar um grau de confiança razoável na concretização dos
seguintes objectivos:

 Eficácia e eficiência dos recursos – objectivo do alcance básico das metas de

desempenho e rentabilidade da entidade, com menção a salvaguarda dos activos;
 Fiabilidade da informação financeira – para este objectivo, as demonstrações
financeiras devem reflectir transacções reais, consignadas pelos valores reais e
enquadramentos correctos; e
 Cumprimento das leis e normas estabelecidas - observância da aplicabilidade das
normas que a entidade está sujeita.

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Tipos de Controlo Interno
De acordo com CREPALDI (2000), o Controlo interno, tomado como um sistema, engloba
a organização no seu todo e pode caracterizar-se em dois grandes tipos:

Controlo Interno Contabilístico – compreende o plano da organização e os registos e

procedimentos que dizem respeito à salvaguarda do património e à fidedignidade das
informações contábeis, que proporcionem uma razoável certeza de que:

 As transacções são executadas de acordo com uma autorização geral ou especifica

do órgão de gestão;
 As transacções são registadas de modo a manterem um controlo sobre activos e a
permitirem a preparação de demonstrações financeiras em conformidade com o
PCGA ou com qualquer outro critério aplicável a tais demonstrações;
 O acesso aos activos é apenas permitido de acordo com a autorização do Órgão de
Gestão;
 Os registos contabilísticos dos activos são periodicamente comparados com esses
mesmos activos, sendo tomadas acções apropriadas sempre que se encontrem
quaisquer diferenças.

Em suma, o Controlo Contabilístico traduz-se em:

 Segregação de Funções – independência entre funções de execução,

contabilização e direcção de activos patrimoniais;
 Sistema de autorização – método de aprovações para controlo das operações de
acordo com as responsabilidades e os riscos envolvidos;
 Sistema de registo – de classificação de dados de acordo com uma estrutura
formal de contas.

Controlo Interno Administrativo – engloba o plano da organização e os procedimentos e

registos que se relacionam com os processos de decisão e que conduzem à autorização

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das transacções pelo Órgão de Gestão. Esta autorização esta relacionada a capacidade
de alcançar os objectivos da organização e e o ponto de partida para o Controlo Interno
Contabilístico sobre as transacções.

Para existir Controlo Administrativo é necessário:

 Pessoal qualificado; e
 Norma para cumprimento dos deveres e funções.

Características do sistema de controlo Interno

De acordo com ATTIE (1998:115), as características fundamentais de um eficiente

sistema de controlo interno compreendem:

 Um plano da organização, que defina as funções e responsabilidades funcionais,

autoridade e delegação de responsabilidades, com o objectivo de fixar e limitar as
funções de todo o pessoal;
 Um sistema de autorização e procedimentos de escrituração adequados, que
proporcionem controlo eficiente sobre os activos, passivos, receitas, custos e
despesas;
 Pessoal qualificado, competente e responsável, com habilitações literárias e
técnicas necessárias e experiência profissional adequada ao exercício das funções
que lhe são atribuídas; e
 Observação de práticas salutares no cumprimento dos deveres e funções de cada
um dos departamentos da organização.

Técnicas de Controlos Internos

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Para CAVALHEIRO e FLORES (2007:38), algumas técnicas de controlos internos devem
estar inseridas nas rotinas das pessoas e unidades administrativas para que se alcancem
os objectivos do controlo. Assim, dentre várias técnicas de controlos internos existem
algumas que se requerem que sejam obrigatoriamente instituídas por qualquer sistema de
controlo interno, a saber:

 Autorização – é uma técnica que consiste em limitar determinadas operações

mediante autorização de pessoa diferente da que executa a tarefa;

 Correlação – consiste em conciliar saldo de contas contabilísticas, ou ainda, a

correlação existente entre dados e informações. Exemplo: conciliação bancária,
inventários físicos e contabilísticos, arrecadação de impostos no sector tributário e
os valores lançados na contabilidade, a aquisição de bens patrimoniais no sector de
património e os valores contabilizados;

 Numeração sequencial – consiste em enumerar sequencialmente determinado

documento, com o objectivo de assegurar a integridade do processo, como pedidos
e autorizações;

 Controlo de totais – consiste em confrontar as somas dos valores que importam

em conferências de forma a assegurar-se que todas as transacções foram
executadas;

 Operações pendentes – consistem em registar as operações omissas de um

processo e criar rotinas de verificação dessas operações;

 Dupla verificação – é um dos mecanismos elementares para detectar erros,

consistindo na repetição ou nova execução em detalhes da actividade sujeita a
controlo. Pode ser efectuada pela mesma pessoa, todavia, o nível de confiança
aumenta quando a acção é realizada por outra. É a implementação da cultura do
“fazer e conferir” até o momento em que haja o comprometimento das pessoas em

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 se concentrarem e fazer certo da primeira vez. Mesmo assim, na prática, sabe-se
que há necessidade da conferência e esta cultura deve ser fomentada, evitando
que não haja preocupação de cada pessoa com a eficácia do processo;

 Análise de balanços – A análise das demonstrações contabilísticas da

organização pode revelar importantes itens de controlo ou a sua ausência,
principalmente a análise da evolução de índices e indicadores onde as alterações
significativas devem ser investigadas;

 Indicadores de desempenho – os índices de desempenho nos processos devem

ser criados e analisados e, assim como a análise de balanço, essa rotina revela
desvios de comportamento e pode indicar desvios de controlos;

Medidas de Controlo Interno na Tesouraria

Uma das principais áreas de controlo interno nas instituições públicas é a tesouraria, uma
vez que é através desta que os entes públicos conseguem manter a sua funcionalidade e
garantir a satisfação das necessidades públicas, através da adopção de um bom sistema
de gestão e de controlo interno dentro da própria organização.

A essência do controlo interno está na prevenção, na redução ou na correcção de forma

imediata eventuais erros ou irregularidades que possivelmente poderão incorrer a fim de
evitar prejuízos maiores para a empresa.
Conforme COSTA (2000) de todos os activos da empresa, as disponibilidades
(nomeadamente os meios monetários) são os mais susceptíveis de serem objecto de uso
indevido por pessoas que nelas trabalham. Pois, a ocorrência desses factos indesejáveis e
outros nesta área normalmente acontecem devido a ausência de segregações de funções,
como o caso em que um funcionário responsável pelo recebimento, pagamento e registo
ou ainda pela guarda do activo.

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Na área da tesouraria é preciso ter bastante atenção em alguns aspectos do controlo
interno, como é o caso dos pagamentos em dinheiro e os pagamentos através de bancos,
os depósitos diário e integral de todos os recebimentos e as reconciliações bancárias. Par
COSTA (2000), as empresas devem efectuar os pagamentos de pequenas despesas em
dinheiro2 e outras através de bancos.

Relativamente aos pagamentos as empresas disponibilizam de várias formas de efectuar

determinados pagamentos. Como já foi dito, os pagamentos de pequenas despesas
devem ser feitos a partir de um fundo fixo e outros pagamentos através de banco.
Evidentemente, as quantias recebidas deverão ser depositadas diariamente e de uma
forma integral, seja qual for o modo de recebimento. COSTA (2000) recomenda que um
dos princípios básicos de controlo na tesouraria é o facto de que nenhum pagamento deve
ser efectuado com as quantias recebidas. Além disso, o mesmo autor referido sugere que
a elaboração de reconciliações bancárias seja uma outra forma de revisão na tesouraria.

Vantagens, desvantagens e limitações do Sistema de Controlo Interno

Vantagens do Sistema de Controlo Interno

É evidente que, quando se implanta um determinado sistema, pretende-se alcançar

determinado objectivo, que directa ou indirectamente poderá trazer vantagens para uns e
desvantagens para os outros.

Na perspectiva de CREPALDI (2007:271), o auditor independente/externo executa os

seguintes passos na avaliação das informações fornecidas pela instituição: questiona o

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Para que haja um controlo eficaz das saídas de caixa, é necessário a criação de um fundo fixo de
caixa, que poderá ser utilizado apenas para o pagamento de pequenas despesas, e que facilitará a
determinação do valor máximo que deve constar na caixa e efectivação de contagens físicas.
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Sistema de Controlo Interno implantado; verifica se o Sistema de Controlo Interno
implantado é o que está sendo seguido na prática; e avalia a possibilidade de o sistema
revelar de imediato erros e irregularidades; determina o tipo, data e volume dos
procedimentos de auditoria.

Somente após a realização destes passos o auditor independente/ externo poderá avaliar
se o Sistema de Controlo Interno estabelecido pode servir de base para a realização dos
trabalhos de auditoria externa. Podendo com isto, tornar a auditoria mais rápida e
eficiente, pois pode-se beneficiar de um custo menor na realização da auditoria.

Como afirmamos na introdução deste trabalho, um dos factores que contribuiu para
ocorrência de fenómenos anómalos na gestão da tesouraria é a falta de um sistema de
controlo interno que permita detectar de forma atempada a ocorrência de casos
inesperados dentro do sistema de gestão quer da tesouraria assim como da própria
instituição.

Desvantagens do Sistema de Controlo Interno

É claro que, a instalação de um Sistema de Controlo Interno possui enormes vantagens

quer para a gestão da informação fornecida pelos diferentes sectores de actividades que
compõe a instituição, na gestão dos activos da instituição, avalia a legalidade da
informação produzida pela instituição para os diferentes utentes (interno e externo).

Contudo, este não deve constituir um indicador definitivo e que não está sujeito a máculas.
Alguns colaboradores da instituição podem sentir-se pressionados e não colaborarem com
o sector do Sistema de Controlo Interno, ou, não trabalharem e não deixarem a execução
plena das actividades do sector de controlo interno, sob alegações de perseguição.

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Note-se que, a implantação do Sistema de Controlo Interno tem sido uma cultura
organizacional muito recente. As instituições públicas sempre pautaram pelas inspecções
periódicas das suas actividades por agentes especializados. Entretanto, a avaliação
realizada pelos inspectores não deve ser confundida com a avaliação realizada pelo
Sistema de Controlo Interno.

São actividades com formato e carácter completamente diferentes. Enquanto o controlo

interno é uma actividade contínua e sistemática que deve ser levada a cabo por
profissionais da área em causa, a inspecção é uma actividade efectuada por uma
entidade, claro competente e da área em causa, mas com períodos intercalados.

Este pormenor, faz com que, muitos casos anómalos ocorram porque, não possuem uma
verificação sistemática dos procedimentos internos estabelecidos pela instituição já que,
não existe uma área que possa velar a actuação dos colaboradores das instituições em
causa, como uma espécie de acompanhamento contínuo. Esta situação, na visão da
pesquisadora, tem contribuído para que as muitas instituições estejam em risco. Ou então,
tem contribuído para ocorrência de fenómenos anómalos visto que, a falta de
acompanhamento do uso correcto dos procedimentos não é feito de forma continuada.

Limitações do Sistema de Controlo Interno

A implementação de um bom sistema de controlo interno é considerada primordial para a

gestão de qualquer organização, mas pelo facto de a empresa possuir um bom sistema de
controlo interno implementado não significa que a organização está a funcionar em plena
ou que não esta sujeita a ocorrência de irregularidades. De acordo com COSTA (2010)
existem diversos factores que limitam o controlo interno tais como:
 Não interesse por parte do órgão de gestão na manutenção de um bom
sistema de controlo – muitas organizações não implementam o sistema de

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 controlo porque têm a percepção de que se implementarem não vão conseguir
atingir os seus objectivos;

 A dimensão da empresa – a implementação de um bom sistema de controlo

interno depende do tamanho da organização, muitas vezes torna-se mais visível o
controlo interno numa média ou grande empresa do que nas pequenas empresas,
pois estas últimas possuem um número muito reduzido de funcionários torna-se um
pouco difícil a sua implementação, uma vez que, todas as responsabilidades
encontram-se na responsabilidade da chefia, isto é, não existe segregações das
funções. Já nas grandes organizações torna-se muito mais importante a
implementação do sistema de controlo interno, porque a organização subdivide em
departamentos, daí justifica o controlo de todas as transacções feitas permitindo
fazer delegação de responsabilidades e segregações das funções;

 A relação custo-beneficio – tendo em conta que todo investimento é feito com

objectivo de ter um retorno, a implementação do controlo interno não foge a regra,
isto porque, na implementação de qualquer sistema de controlo interno implica
obrigatoriamente a suportação de custos e, na medida em que se pretende
melhorar o sistema os custos vão se aumentando. Daí que torna-se pertinente ter
em conta os custos na implementação de qualquer sistema de controlo de modo
que estes não ultrapassem aos seus benefícios de que se espera obter dele;

 Competência e integridade moral das pessoas – todas as pessoas que

trabalham numa empresa, sobretudo aqueles que exercem funções de maior
responsabilidade, se não forem razoavelmente competentes e moralmente integra
por mais que o sistema de controlo interno seja sofisticado será pouco actuante;
No entanto, existem vários factores que podem pôr em causa a competência dos
funcionários, como o caso da negligência, distracção na execução das tarefas, não

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compreensão das instruções e pela prática de erros de apreciação e de julgamento. A falta
da integridade moral pode conduzir ao concluio tanto interno como externo e
consequentemente à prática de actos fraudulentos, torna-se muito mais difícil detectar em
hierarquias superiores do que no inverso.

 As transacções pouco usuais – o sistema de controlo interno é implementado

com o objectivo de analisar as transacções correntes das operações feitas com a
finalidade de diminuir as margens de erros, mas se essas transacções forem
poucos usuais fogem ao controlo da própria organização; e

 A utilização de informática – na era de informação cada vez mais as empresas

vêm utilizando os meios informáticos para realizar as suas actividades. Porém com
o seu crescente uso que eventualmente possibilita o acesso directo a ficheiros,
constitui importante factor a ter em conta consideração quando se implementa um
sistema de controlo interno.

Importância do Sistema de Controlo Interno

De acordo com ROLIN (2010),

“O Controlo Interno deve ser adequado à empresa, trazendo uma boa
relação custo/benefício, e, para isto, deve este ser estruturado pela
administração da empresa, de forma a propiciar uma razoável margem de
segurança, garantindo que os objectivos e metas sejam alcançados ao
menor custo possível, sendo então eficaz e eficiente”.

Neste contexto, utilizando o Sistema de Controlo Interno de forma adequada, os casos de

erros e procedimentos ilegais ou fraudulentos poderiam ser detectados e corrigidos dentro
de um curto prazo, pelos próprios funcionários da empresa, que verificam as acções de
outros sectores como parte de suas funções habituais.

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Na mesma linha de pensamento, ALMEIDA (2009), afirma que a importância de Controlos
Internos para a administração pública há muito tempo é reconhecida na literatura
profissional. As organizações precisam recorrer a vários relatórios e analises para
controlar eficazmente suas operações, proporcionando protecção contra fraquezas
humanas e redução na possibilidade de ocorrência de erros irregularidades. No entanto, a
implantação do controlo interno, funcionando de maneira correcta e sendo um sistema
presente em toda a organização, poderá oferecer vantagens ao gestor, tais como:
 Protecção contra fraudes e erros, que podem consumir numerários públicos
indevidamente;
 Diminuição dos riscos de ilegalidades;
 Segurança nas informações prestadas interna e externamente, com a elaboração
de Demonstrações Financeiras que facilitem a transparência das informações;
 Elaboração de dados estatísticos que possam auxiliar a tomada de decisão do
gestor público;
 O levantamento e acompanhamento dos indicadores financeiros, económicos e
sociais do Município com o objectivo de planear as acções de governo e a racional
utilização dos recursos públicos;

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CONTROLO INTERNO – CONT.

Outros tipos de controlo interno

De acordo com Morais & Martins (2013), qualquer sistema de controlo interno deve incluir controlos
adequados, podendo classificar-se em:

Tipo Conceito Funções (exemplos)

PREVENTIVOS Servem para impedir que  Obrigar a duas assinaturas em

factos indesejáveis ocorram. todos os pagamentos;
São controlos à priori, que
entram imediatamente em  Obter lista de fornecedores
funcionamento, impedindo aprovada;
que determinados factos
 Confrontar as facturas com as
indesejáveis se processem.
guias de recepção antes de
autorizar o pagamento;

 Verificar a exactidão
matemática das facturas antes
do pagamento;

 Adoptar um sistema de
vigilância de controlo de
entradas da fábrica;

DETECTIVOS Servem para detectar ou  Elaborar reconciliações

corrigir factos indesejáveis bancarias;
que já tenham ocorrido. São
considerados controlos à  Efectuar conciliações de
posteriori. extractos de contas com
terceiros;

 Efectuar contagens físicas;

 Observar a distribuição de
salários numa base de
amostragem;

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  Solicitar certidões de dívidas;

DIRECTIVOS OU Servem para provocar ou  A Administração de uma

ORIENTATIVOS encorajar a ocorrência de um entidade, como forma de criar
facto desejável, isto é, para uma boa imagem local, dá
produzir efeitos “positivos”, indicações aos dirigentes para
pois boas orientações contratarem mão-de-obra local;
previnem que as más
aconteçam.  Estabelecer determinados
requisitos para o recrutamento
de pessoal;

 Criar regulamentos internos na

entidade;

 Criar instruções para os

documentos em circulação na
entidade;

CORRECTIVOS Servem para rectificar  Relatórios de artigos obsoletos;

problemas identificados.
 Relatórios de atrasos de
cobrança de dívidas;

 Relatórios de atrasos de
pagamentos a fornecedores e
outros credores;

 Relatórios dos cheques do

pessoal, não descontados;

 Lista de reclamações de
clientes;

COMPENSATÓRIOS Servem para compensar  Os totais de vendas por

eventuais fraquezas de produto registados pela área
controlo noutras áreas da comercial podem ser cruzados
entidade. com total dos créditos das
vendas na contabilidade;

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  O total dos salários
processados pelo
departamento de pessoal pode
ser cruzado com o total dos
créditos feitos à segurança
social pela contabilidade;

 O valor das entradas

registados pelo armazém pode
ser cruzado com a
contabilidade através da
conciliação da conta de
compras;

Métodos de controlo interno

A auditoria deve ajudar a Direcção a enfrentar desafios, descrevendo o controlo interno,

detectando desvios e efectuando recomendações. São métodos de controlo interno, os
seguintes:

 Controlos administrativos – exercício de autoridade, estrutura orgânica, poder de

decisão e descrição de tarefas.

 Controlos operacionais – planeamento, orçamento, contabilização e sistemas de

informação, documentação, autorização, políticas e procedimentos, e métodos.

 Controlos para a gestão dos recursos humanos – recrutamento e selecção,

orientação, formação e desenvolvimento, e supervisão.

 Controlo de revisão e análise – avaliação do desempenho, analise interna das

operações e programas, revisões externas e outras.

 Controlo das instalações e equipamentos – inspecção das instalações e

equipamentos.
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Avaliação do controlo interno

A avaliação do controlo interno está associada à avaliação do risco que proporciona:

 Estabelecer prioridades de controlo através do negócio;

 Representar o custo efectivo que traduza uma vantagem competitiva;

 Evitar que a avaliação do controlo se envolva em processos de analises e

verificação detalhadas;

Como é sabido, o controlo interno tem uma perspectiva dinâmica na organização,

valorizadora, que lhe permite manter um domínio enquanto que a Auditoria avalia esse
grau de domínio atingido. Portanto, o auditor deve conhecer, rever e avaliar o sistema
de controlo interno a fim de determinar o grau de confiança dos registos contabilísticos e
respectiva documentação de suporte com objectivo de determinar:

 A natureza ou selecção dos procedimentos de Auditoria a aplicar;

 O período em que se deverão aplicar; e

 O alcance ou extensão dos procedimentos.

Etapas da Avaliação do controlo interno

As principais etapas a seguir pelo auditor na avaliação do controlo interno são as

seguintes:

1ª Descrição do sistema – visa verificar a sua eficiência e se, efectivamente, existe ou

não procedimentos de controlo adequados;

2ª Verificação da descrição do sistema – visa obtenção de prova de que o sistema

descrito pelo auditado reflecte o que realmente existe, entre outras;

3ª Execução dos testes de conformidade – consistem na avaliação preliminar da

existência efectiva do controlo interno estabelecido em cada um dos subsistemas. É nesta
etapa onde o auditor vai determinar a probabilidade do sistema auditado produzir dados
fiáveis;

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 4ª Execução dos testes substantivos – visam a obtenção de um grau de confiança
razoável de que os procedimentos de controlo estão a ser aplicados de acordo com o pré-
estabelecido.

Exemplo de folha de trabalho para avaliação do controlo interno

Componentes Bem Satisfatoriamente Satisfatoriamente Oportunidades materiais para Fraquezas

de controlo controlado alto Baixo aperfeiçoamento Materiais

A B C D E

Ambiente de
controlo

Avaliação do
risco

Actividades
de controlo

Informação e
comunicação

Supervisão

Relatório: Eficaz Adequado Problemas sérios Divulgação Adverso

Relatório do controlo interno

Os auditores internos ajudam a estabelecer uma base para capacitar a Direcção a poder
concluir ou opinar acerca do controlo interno, através de um relatório público e formal. O
COSO recomenda de que os relatórios para a Direcção, sobre o controlo interno devem
ser capazes de identificar a eficácia de cada controlo organizacional e os critérios
utilizados para avaliar o sistema.

De forma a dar suporte à sua materialidade, o relatório do controlo interno deve, no

mínimo, conter os cinco requisitos a seguir mencionados:

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  Controlos relevantes – associados à obtenção de operações eficientes e eficazes,
demonstrações financeiras fidedignas, cumprimento das leis e regulamentos, bem
como a salvaguarda dos activos;

 Prazo – o relatório deve mencionar o período de cobertura da avaliação efectuada;

 Pontos fracos importantes – divulgação dos pontos fracos materialmente

relevantes, respectivo impacto, acções correctivas tomadas e/ou planeadas e
recomendações;

 O processo de Auditoria Interna – a estrutura usada para planear a auditoria

interna e avaliar se o controlo interno é adequado, incluindo o processo de
agregação de auditorias individuais a fim de formar uma opinião global;

 Alcance e conclusões – a opinião deve especificar claramente o alcance e as

conclusões, identificando as limitações inerentes.

Exemplo de matriz de Relatório de Controlo Interno

Actividades de
controlo apropriadas
Factos Riscos Chave Avaliação

Um individuo recebe as a) Existe um risco a) Segregação de a) Quanto à adequação

receitas de caixa, significativo do funções na recolha da concepção, o
prepara e entrega os empregado desviar de dinheiro, controlo do dinheiro
depósitos bancários e do seja documentos preparação dos é inadequado na
efectua os registos sem que essa depósitos e sua delegação desta
contabilísticos no diário prática seja contabilização; entidade;
da delegação de uma detectada;
entidade. b) Dupla b) Quanto à eficácia
b) Existe o risco responsabilidade na dos sistemas de
Esses depósitos são em associado à preparação e controlo interno, não
média 15.000 u.m, tentação, perigo entrega dos há prova de perda,
semanalmente. físico que decorre depósitos; apesar das
dos outros limitações aos
Nenhum acto improprio descobrirem que são c) Supervisão e revisão testes.
ou excepções foram de sua exclusiva de cada conjunto de
descobertos no decorrer responsabilidade os

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do trabalho. fundos da tarefas;
delegação, podendo
vir a culpa-lo se
estes se perderem.

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 EVIDÊNCIA EM AUDITORIA

1.1. Conceitos

 Evidência refere-se a algo relevante, confiável e possível que auxilia um observador

na formação de opinião.
 Evidência de auditoria é um facto objectivo, um registo, um depoimento, um
documento qualquer ou qualquer observação, que comprove a ocorrência ou não
de determinada actividade. Esta, deve permitir a verificação e deve ser pertinente
aos critérios de auditoria.
 Evidência de auditoria é um conjunto de factos não comprovados, suficientes,
competentes e pertinentes. Corresponde a um conjunto de informações utilizadas
pelo auditor para chegar às conclusões em que se fundamentam sua opinião.
Assim, a evidência de auditoria constitui toda e quaisquer informação usada pelo auditor
para chegar às conclusões no qual é baseado o parecer de auditoria e as informações
obtidas nos registos contabilísticos subjacentes às demonstrações financeiras e outras
informações obtidas.

1.2. Características de Evidência de auditoria

Evidência Válida, Suficiente e Relevante - Definições

Os conceitos de suficiência, validade e relevância interrelacionam-se. Suficiência é a

medição da quantidade obtida de evidências e validade e relevância são medidas da
qualidade destas evidências. A decisão se determinada quantidade obtida de evidência é
suficiente é influenciada pela sua qualidade.

 Suficiência - para ser suficiente, a evidência deve ser convincente para justificar os
conteúdos dos relatórios de avaliação. Suficiência é encontrada quando, ambos
(auditor e o auditado) estão satisfatoriamente convencidos que os achados e
conclusões da auditoria são apropriados.
21
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  Validade - refere-se à força ou credibilidade da evidência em dar suporte às
conclusões concernentes à natureza da entidade sob exame de auditoria.
Geralmente, quanto maior a confiabilidade da fonte e forma da evidência mais
válida ela será.
 Relevância - significa o grau de relação entre as evidências e os objectivos do
auditor.
1.3. Tipos de evidências e métodos de colecta
Para proceder, adequadamente, a colecta de evidências e as funções de avaliação, o
auditor deve entender os vários tipos de evidências, como elas diferem em espécie e
confiabilidade e as várias estratégias que podem ser empregadas para coletá-las; os
factores que ajudam a determinar o que se constitui evidência suficiente, válida e
relevante necessárias para dar suporte ao conteúdo do relatório; e a conduta pessoal que
um auditor deve manter e desenvolver para assegurar que erros e tendências auditados
não ponham em risco o processo de colecta de evidências.

1.3.1. Tipos de Evidências

A evidência é algo que contribui para o estabelecimento de prova e é classificada de três
diferentes maneiras: por forma, por fonte e pelo tipo de prova fornecida.

A. Classificação das Evidências por Forma

Nesta primeira categoria, identificam-se seis tipos de evidências durante uma avaliação
de acordo com o critério “o que fornece prova”:

Presença física de objetos - Observação de ações do pessoal observado; -

Declarações e apresentações orais ou escritas; - Informações contidas em
documentos; - Evidências de reexames; e - Consistência mútua entre amostras de
dados.

 Presença física de objectos

A presença física de um objecto representa prova usada para verificar a existência de um
objecto, assegurar suas qualidades ou mensurar sua quantidade.
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  Observação de acções do pessoal auditado
A observação de acções representa prova gerada pelo auditor. Este tipo de evidência é
tipicamente utilizado para verificar a performance de uma actividade ou procedimento e se
ela está sendo realizada como planeado. Além disso, a observação de acções propicia um
importante conhecimento dos sistemas e controles do avaliado e pode ajudar o auditor a
identificar circunstâncias duvidosas.

 Declarações e apresentações orais e escritas

Também conhecida como evidência testemunhal, esta forma de evidência representa
informações recebidas de outros agindo como especialistas observadores relacionadas
com as pesquisas feitas pelos auditores. Quantidade substancial de evidência testemunhal
é colectada das entrevistas pessoais ou solicitações de declarações escritas e cartas de
confirmação realizadas pela avaliação. Esse tipo de evidência pode ser usada para
descrever a maioria dos aspectos das operações reais sob exame.

 Informações contidas em documentos

Esta forma de evidência é prova derivada de registros escritos diversos como manuais de
procedimentos, registros contabilísticos, contratos e documentos de todos os tipos. Os
registros são examinados para verificar a ocorrência de transacções ou eventos por meio
de fontes documentais.

 Evidências de reexames
A conformidade dos achados de reexames com os achados originais é tipicamente
utilizada para verificar a exactidão das medidas e avaliações. Conferência de preços,
extensões ou outros dados são exemplos de procedimentos usados nesse tipo de prova.
O reexame das adicções de listas também ajuda conferir a existência de itens
incompletos, já que imprevistos podem indicar inclusões acidentais, duplas contagens ou
omissões. O reexame pode também demonstrar se o exame original de um controle foi
eficaz. Um outro exemplo seria a repetição do cálculo de uma folha de pagamento que um
funcionário tenha executado para verificação.

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 B. Classificação das Evidências por Fonte
A referência das fontes de evidências é também um meio pelo qual o auditor pode avaliar
a confiabilidade das provas obtidas. Existem quatro principais fontes de evidências as
quais podem ser consideradas:

 Conhecimento Pessoal do observador

Conhecimentos pessoais directos são normalmente derivados do exame físico do auditor
e da observação das actividades. Este tipo de evidência tende a ser a mais confiável,
desde que o auditor possa minimizar o risco de erros de observação;

 Evidência Externa
Representa a evidência obtida de terceiros que são organizacionalmente independentes a
empresa auditada. Há, evidentemente, graus de independência organizacional desde
aqueles terceiros que estão no mesmo departamento do avaliado como aqueles que não
estão. A confiabilidade deste tipo de evidência depende da avaliação do auditor quanto a
sua integridade, competência e objectividade. Onde estes factores não são problema, a
evidência externa é tida como sendo mais persuasiva que a evidência criada dentro da
empresa auditada.

 Evidência Interna
Representa a evidência originada na empresa auditada. Em uma auditoria, este é o tipo de
evidência mais prevalente e económico tipo de evidência a obter. Tende também a ser a
menos confiável (com a evidência oral sendo menos confiável que a documental) das
fontes de evidências. A confiabilidade depende largamente da determinação do auditor da
competência e integridade do auditado que fornece as informações.

 Evidências Justapostas
A confiabilidade das evidências desta fonte depende do grau de consistência encontrado
entre partes separadas da informação, da persuasão da consistência e da habilidade do
auditor em avaliar a relação entre partes distintas da evidência.

C. Classificação da Evidência por Tipo de Prova Fornecida

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O reconhecimento de que as evidências podem fornecer diferentes tipos de prova é útil
para os auditores quando estes desenvolvem sua estratégia de colecta de evidências. A
procura por amostras de evidências, as quais fornecem diferentes tipos de prova, contribui
para o aspecto persuasivo das conclusões do auditor. Nesta parte, o tipo de prova
fornecido e visto sob duas perspectivas. Primeiro, se a evidência colectada fornece prova
negativa ou positiva? Segundo, se a evidência coletada representa prova primária,
confirmativa ou contraditória?

 Positivo versus Negativo

Uma Evidência que fornece prova positiva é aquela que directamente dá suporte a uma
proposição que está ser verificada. Por exemplo, se um auditor pretende verificar se um
controle é adequado, a evidência que gera prova positiva fornece segurança de que o
controle, neste caso, é adequado.

E, por outro lado, uma Evidência que fornece prova negativa é realmente a ausência de
evidência, após uma razoável procura, a qual contradiz a proposição de que está ser
verificada. Por exemplo, na verificação da adequação de um controle, o auditor
determinaria primeiro as condições que provavelmente existiriam se o controle fosse
inadequado. Assim, o auditor procuraria a existência de tais condições. Onde auditor
falhasse em descobrir condições sugestivas de controle inadequado, prova negativa seria
gerada. Esta prova fornece algumas evidências de que o controle está ser operado
adequadamente.

 Primária, Confirmativa e Contraditória

Evidência pode ser classificada como sendo primária, confirmativa ou contraditória.

Primária, como o nome sugere, é a evidência sobre a qual o auditor coloca confiabilidade
primária relevância quando do estabelecimento das provas das conclusões do relatório da
avaliação.

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Dependendo de quão convincente a evidência primária seja, pode haver ou não a
necessidade de evidências adicionais. Quando a evidência adicional é colectada pode ser
considerada confirmativa ou contraditória.

A Evidência confirmativa dá suporte ao tipo de prova fornecido pela evidência primária,

enquanto que evidência contraditória o rejeita. Quando a evidência adicional colectada é
contraditória, será necessário ao auditor estender os exames para confirmar ou refutar a
aparente contradição.

1.3.2. Métodos de colecta de evidências

A. Exame Físico – o exame físico geralmente envolve a medição da quantidade de

um bem ou a determinação de sua qualidade comparada com um padrão pré-
determinado. A técnica pode ser utilizada na procura de provas negativas como o
exame de evidências de falta ou avaria de bens.
O exame físico é frequentemente usado para testar a efectividade dos controles,
particularmente daqueles relativos à segu rança de quantidades físicas ou qualidade de
bens tangíveis. A evidência é colectada sobre itens tangíveis. A confiabilidade da
evidência obtida por este método dependerá da habilidade do observador (auditor) em
evitar erros de observação.

B. Observação
Os elementos da observação são:

 Identificação da actividade específica a ser observada; - observação da sua

execução; - comparação do comportamento observado com os padrões; e -
avaliação e conclusão.
Normalmente, a observação serve a objectivos como a verificação da performance de
vários procedimentos de controle. Usualmente, a observação é importante quando ela
pode ser economicamente empregada. Além disso, a confiabilidade da evidência derivada
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deste método depende do conhecimento especializado do observador dada a
complexidade das actividades sob exame.

C. Entrevista
Entrevista oral com o auditado

Este tipo de evidência é a mais fácil de ser obtida, porém tende a ser a de menor
confiabilidade. Em geral, todas as declarações do avaliado relacionadas aos itens
materiais devem ser corroboradas com outras evidências.

A entrevista pode ser usada de diferentes maneiras:

 Como significado da determinação da natureza do sistema de controle sob exame;

 Para obter explanações sobre itens não usuais descobertos durante a colecta de
outras evidências; e
 Para extrair informações que de outra maneira não seria possível.
A confiabilidade da entrevista oral depende da objetividade e do conhecimento do
funcionário que fornece a informação. Adicionalmente, a competência do entrevistador
(conhecimento, tacto, objectividade e bom senso) é crucial para a relevância desta
técnica.

Entrevista escrita com o auditado

Tipicamente, esta técnica é usada no contexto da avaliação no estágio escrito do relatório,

quando o auditado é requisitado a comentar, por escrito, sobre a validade de facto das
declarações do relatório de auditoria.

Entrevista com terceiros

Aqui, podem ser incluídos:

 Servidores da mesma empresa, mas de fora da entidade auditada ( desde que

provado que são realmente independentes do avaliado );
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  Servidores de outros órgãos; e
 Especialistas não incluídos nos grupos acima descritos.
A evidência proveniente de terceiros é geralmente considerada mais confiável que a
evidência gerada pela entidade auditada. Confiabilidade, entretanto, depende da
integridade, competência e independência do terceiro e da retidão e eficácia da
comunicação do auditor. Os auditores devem ser particularmente cuidadosos com o
possível conflito de interesses entre o auditado e os terceiros, já que essa situação
diminuiria a utilidade da entrevista com terceiros. As entrevistas feitas directamente com
usuários dos serviços do auditado frequentemente são meios úteis de colecta de evidência
confirmativa.

D. Exame minucioso/Atestação
Um exame minucioso é a verificação de uma determinada acção pelo exame de
documentos fontes correlatas que fornecem a prova necessitada. Esta técnica pode ser
usada para comparar a acção sob consideração com factos docume ntados e para
investigar as diferenças. A relevância deste tipo de evidência é largamente dependente
do conhecimento e experiência do auditor.

E. Análise
Geralmente, a revisão analítica envolve a comparação de tendências normais na
organização sob exame com resultados esperados. A relação advinda desta comparação
deve ser razoavelmente explanada, de outra maneira haverá provavelmente a
necessidade de coletar evidências adicionais para clarear ilógicas ou inesperadas
relações que parecem existir.

F. Correlação
Esta técnica procura a consistência mútua entre diferentes amostras de evidência. É
usada para fornecer evidência confirmativa a qual incrementa a persuasão da prova do
auditor.

1.4. Confiabilidade da evidência de auditoria

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A confiabilidade das informações a serem utilizadas como evidência de auditoria e,
portanto da própria auditoria, é influenciada pela sua fonte e natureza, e as circunstância
nas quais são obtidas, incluindo os controles sobre a sua elaboração e manutenção,
quando relevante. Portanto, generalizações sobre a confiabilidade de vários tipos de
evidência de auditoria estão sujeitas a importantes excepções, mesmo quando as
informações a serem utilizadas como evidência d auditoria são obtidas de fonts externas à
entidade, podem existir circunstâncias que afectam a sua confiabilidade. Por exemplo,
informações obtidas de fonte externa independente podem não ser confiáveis se a fonte
não tiver conhecimento ou se for possível que o especialista da administração não tenha
objectividade. São consideradas algumas generalidades sobre a confiabilidade da
evidência de auditoria as seguintes:

 A confiabilidade é maior quando obtida de fontes independentes fora da entidade;

 A confiabilidade gerada internamente é maior quando os controles relacionados,
incluindo os controles sobre sua elaboração e manutenção, impostos pela entidade
são efectivos;
 A evidência de auditoria obtida directamente pelo auditor (ex: observação da
aplicação de um controle) é mais confiável que a evidência de auditoria
indirectamente ou por inferência (ex: indagação a respeito da aplicação do
controle);
 A evidência de auditoria em forma de documentos, em papel, mídia electronica ou
de outro tipo é mais confiável do que a evidência obtida verbalmente;
 A evidência fornecida por documentos originais é mais confiável do que a evidência
fornecida por fotocópias, ou por documentos filmados, digitalizados ou transpostos
de outra maneira para forma electronica, cuja confiabilidade pode depender dos
controlos sobre sua elaboração e manutenção.

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