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Programmazione E Controllo

Programmazione E Controllo (Università Cattolica del Sacro Cuore)

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1. SISTEMI DI PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO

ATTIVITA’ DI DIREZIONE D’IMPRESA:

Se non teniamo i conti nel bilancio, entra in gioco la finanza. Se invece non teniamo conto della contabilit à
analitica nessuno obbietterà; le aziende hanno un sistema di programmazione e controllo perché pensano
sia utile.
SCOPO: serve ad aiutare chi dirige l’azienda a utilizzare un approccio razionale-anticipatorio, cioè a
provare a capire quali sono gli obiettivi da perseguire in un contesto, come raggiungerli e come vogliamo
impiegare le risorse  prendere decisioni consapevoli sul futuro dell’azienda.
Facendo un passo indietro, infatti, ci sono due approcci:
- Giorno per giorno: approccio non formalizzato. È un approccio che molte aziende di successo
hanno adottato nel passato perché gli imprenditori avevano “fiuto” e hanno avuto successo per le
loro intuizioni.
Questo sistema funziona bene finchè l’ambiente è stabile e non ci sono innovazioni nello scenario
di riferimento. Oggi lo scenario di riferimento è tutto tranne che stabile, quindi, non sembra
funzionare sempre questo approccio.
- Razionale-anticipatorio: sistemi di pianificazione, programmazione e controllo. Per dirigere
un’impresa abbiamo bisogno di strumenti che ci obblighino a una riflessione sistematica, continua
e costante sul futuro.
o Pianificazione e programmazione: Definizione degli obiettivi da conseguire nel tempo
(breve, medio, lungo periodo) in funzione delle caratteristiche d’ambiente e d’impresa e
loro costante revisione nel tempo.
o Controllo: guida dell’impresa verso gli obiettivi predefiniti e/o rivisitati.

Governare/dirigere un'organizzazione verso il perseguimento delle proprie finalità̀ istituzionali significa

sviluppare e realizzare tre differenti tipologie di attivit愃, tra loro complementari:

- Pianificazione strategica: vengono definite sia le finalità dell’organizzazione sia le linee guida per il
loro raggiungimento. In altri termini si definisce la strategia aziendale.

- Controllo direzionale: vengono individuate le modalità̀ attraverso le quali raggiungere gli obiettivi
strategici e vengono realizzate le azioni a tal fine prescelte. (il nostro controllo)

- Controllo operativo: si verifica che i compiti specificamente attribuiti vengano eseguiti in modo
efficace ed efficiente. significa controllare direttamente che le persone dello staff lavorino in modo
appropriato.

FINALITA’ SISTEMA DI CONTROLLO:

se correttamente progettati, predisposti e fatti funzionare, i sistemi di controllo direzionale sono in grado
di offrire un contributo indispensabile alla gestione di un’organizzazione in termini di:

- Controllo economico: capire, scomponendo le informazioni, come si formano i risultati economici

dell’azienda. Scompongo il dato economico rispetto agli oggetti di calcolo (famiglia, divisione,
area geografica, mercato…) e capire su quali oggetti c’è profittabilità o meno.

- Controllo esecutivo: i manager, coloro che hanno ricevuto gli obiettivi, devono essere in grado di
eseguire i compiti, prendere decisioni corrette per portare ai risultati e quindi controllare la
congruenza tra obiettivi assegnati e risultati raggiunti.

- Supporto al processo decisionale: mentre stai lavorando, il sistema di controllo deve darti uno
“scheletro” e dei riferimenti. Il sistema di controllo fornisce info per farti capire se stai andando
nella direzione giusta; c’è erogazione continua e costante di info per essere guidati e supportati
nella loro attività

- Motivazione: il sistema di controllo aiuta a dare un’unica divisione e a condividere un percorso.

Stiamo parlando di obiettivi formali che nascono da un processo, questo sistema prevede che ci

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sia un dialogo e un confronto. Se il sistema di controllo viene gestito bene può creare un a
maggiore motivazione delle persone.  il sistema di controllo lavora con le persone. Le info e i
dati devono essere compresi e utilizzati dalle persone, dobbiamo fornire le info giuste e farci
spiegare gli avvenimenti, anche sapendo interpretarli.

IL CONTROLLO DIREZIONALE: UN APPROCCIO SISTEMICO

MODELLO DI BRUNETTI:
il controllo di gestione dipende da:
- fattori di input, quindi il sistema di controllo sarà diverso per
ogni aziendale in base alla cultura, diffusione del SI,
presenza di uno scenario più o meno dinamico…
o fattori organizzativi
o fattori sociali
o fattori individuali
- fattori di output:
o efficienza decisionale
o motivazione
o morale
- sistema di controllo: nel tempo deve cambiare perché si deve
adattare allo scenario, fabbisogni ed esigenze ecc… è un sistema
diverso per ogni realtà aziendale e poi è dinamico nel tempo e
quindi deve cambiare; non dobbiamo solo saperlo progettare
inizialmente ma anche saperlo riprogettare continuamente
o struttura organizzativa: devo capire chi sono gli
interlocutori del sistema di controllo che deve rispecchiare la struttura organizzativa. Devo
disegnare il sistema di controllo in base a queste unità
organizzative che hanno un’autonomia decisionale.
Risponde alla domanda “ chi sono gli interlocutori?”
o struttura tecnico-contabile:
 contabilità generale
 contabilità analitica
 budget
 sistemi di reporting
o processo di controllo decisionale: decide chi fa, che cosa e quando. È un processo
circolare e interattivo:
 programmazione: formulare il piano strategico, cioè cosa facciamo, chi
coinvolgiamo e che obiettivi ci diamo
 formulazione del budget
 svolgimento dell’attività e misurazione
 reporting e valutazione

GLI ATTORI DEL PROCESSO DI CONTROLLO DIREZIONALE:

- il top management
- i responsabili dei diversi centri di responsabilità
- i collaboratori dei responsabili di cui al punto precedente
- la direzione amministrativa

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2. CLASSIFICAZIONE DEI COSTI E IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE:

Capiamo come costruire le info opportune per dare un supporto corretto, di tipo informativo e sui dati
economico-finanziari: dobbiamo capire nelle varie alternative come si comportano i nostri costi.

La definizione di costo che sembra più coerente con le nostre finalità è: il costo di un bene o servizio è
costituito dal valore delle risorse (di differente specie) “consumate” per lo svolgimento delle attività che
rendono disponibile quel bene o quel servizio.
Secondo questa definizione il concetto di costo si caratterizza per due elementi:
- riferimento alle risorse
- valore monetario attribuibile a tali risorse

PRINCIPALI CLASSIFICAZIONI DI COSTO:

Esistono costi diversi per scopi diversi.
I costi possono essere classificati osservando le relazioni che esistono con:
- il livello di attività dell’impresa;
- l’oggetto di calcolo prescelto;
- le esigenze di controllo direzionale

a. LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI IN RELAZIONE AL LIVELLO DI ATTIVITA ’:

osservando il comportamento delle differenti classi di costo al variare del livello di attività aziendale è
possibile distinguere tra:
- COSTI VARIABILI: costi che variano nel loro ammontare complessivo, in misura strettamente
proporzionale al variare del volume di attività.
A fronte di ogni incremento o decremento unitario dei livelli di attività i costi variabili crescono o
decrescono di un ammontare costante (costo variabile unitario)
Se ho un incremento di un’unità di produzione, ho un incremento K del mio costo variabile: per
semplicità ipotizzo che questo K sia costante  varia nel suo ammontare totale ma è costante nel
suo ammontare unitario

CVun= Pcosto * Std fisico

o dove Pcosto indica il prezzo unitario di acquisto del fattore produttivo (€/kg)
o e lo Std fisico è il quantitativo di fattore produttivo associato alla realizzazione di un’unità

Sulle ascisse c’è il volume di attività e vendita; sulle ordinate ci

sono euro. La retta rappresenta l’andamento del costo variabile,
infatti è proporzionale ai livelli di attività. La costante sarà quindi
l’inclinazione della retta pari al costo variabile unitario.

I costi più tipicamente classificabili come variabili rispetto ai livelli

di attività sono:

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o le materie prime e ausiliarie, semilavorati e prodotti finiti: consumo un costo di materia

prima per ogni unità prodotta
o le lavorazioni esterne: costi connessi al decentramento all’esterno di fasi del processo
produttivo di un determinato prodotto
o costo del lavoro in alcuni processi può essere variabile dove il processo non è totalmente
automatizzato ma richiede una relazione diretta tra attività svolta da lavoratore e prodotto
che viene erogato (es. laboratorio di confezioni di alta moda, c’è relazione tra capacità del
lavoratore e intervento sul prodotto). Quindi costo del lavoro è variabile se si riferisce a
personale dell’area di produzione che opera intervenendo direttamente sul prodotto.
o energia per forza motrice: variabili quando entità della spesa è rilevante
o la manodopera
o costi di trasporto: evoluzione lineare parametrata alle quantità vendute di prodotto e alle
quantità di materie prime acquistate
o Le provvigioni nel costo del lavoro sono una parte di essa che è variabile, se sono
proporzionali rispetto al fatturato generato

- COSTI FISSI: costi che non variano nel loro ammontare complessivo, in misura strettamente
proporzionale al variare del volume di attività.
A fronte di ogni incremento o decremento unitario dei livelli di attività i costi fissi si mantengono
inalterati nel loro ammontare complessivo.

I costi fissi presentano un comportamento esattamente opposto a quello dei costi variabili; la
funzione dei costi fissi è rappresentabile come una retta parallela all’asse delle ascisse poiché se
ho un incremento di un’unità di produzione, non ho incremento dei miei costi in quanto non
dipendono dalle quantità.

In azienda molti costi possono essere considerati fissi rispetto ai livelli di attività. Ad esempio
nell’ambito produttivo i primi 5 e nell’area amministrativa e commerciale gli altri:
o Ammortamenti degli impianti e dei macchinari
o Costi di riscaldamento, pulizia, vigilanza
o Stipendio del direttore di produzione
o Canoni di locazione degli immobili
o Manutenzione degli stabili
o Affitto: stipulo un canone di locazione di un locale che è predeterminato e non varia in
funzione di quanto io lo usi
o costo del lavoro è sempre un costo fisso escluse le provvigioni e nell’ambito della
produzione ci sono attività di controllo e coordinamento (manodopera indiretta) sempre
fissi
o pubblicità
o spese amministrative (postali, telefoniche…)

N.B. distinzione tra costi fissi e variabili ha significato solo ragionando sui valori di costo totali e
non unitari.

MARGINE DI CONTRIBUZIONE:
attraverso la classificazione dei costi in relazione alla loro differente variabilità, è possibile determinare
una grandezza fondamentale nell’ambito dei processi di programmazione e controllo
Esprime quanto ogni unità di prodotto realizzata e venduta contribuisce a coprire i miei costi fissi.

MDCun = P – Cvun
MDCtot= (P – CVun)*Q

ESERCITAZIONE 1b:

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ESERCITAZIONE 2:

COSTI VARIABILI:
- prezzo unitario lo prendo dai dati e lo copio
- MP: standard fisico mp* standard monetario mp
- MDO: standard fisico mdo*standard monetario mdo
- Materiale consumo: costo unitario materiali di consumo
- Forza motrice: costo unitario forza motrice
- Provvigioni: prezzo*(% provvigione)

 Costo variabile unitario: somma dei costi variabili sopra tranne prezzo
 MDCu= P – Cvu
 MDCtot= MDCu * volume di vendita
 reddito operativo= MDCtot – costi fissi

- COSTO SEMIVARIABILI E SEMIFISSI (libro)

Non di rado avviene che ci siano classi di costo che manifestano caratteristiche sia dei costi fissi
che dei costi variabili. Sono classi di costo contraddistinte da una variabilità limitata a predefinite
variazioni del volume di attività.

Ad esempio, se i costi di produzione permangono costanti entro volumi definiti della produzione
massima per turno, conseguentemente dovrebbero essere classificati come fissi. Tuttavia, essi
hanno incrementi a scatti in corrispondenza di variazioni nella produzione che richiedano
l’istituzione di un turno supplementare.  semifissi. Graficamente, verranno rappresentati come
una retta spezzata con incrementi in corrispondenza dei volumi di attività che richiedono
un’attività superiore.

Sono invece definiti costi semi-variabili quelle classi di costo caratterizzate da due componenti:
una non variabile e una variabile. Ad esempio, il costo complessivo ai diversi volumi di produzione
è 125000euro costanti per tutti i volumi di produzione (componente non variabile) e da un costo
unitario variabile di 5euro per unità prodotta (componente variabile).

COSTO DELLA MANODOPERA:

ricorrono due soluzioni alternative in merito al problema:
1. È da considerare fisso perché è indipendente dal volume di produzione raggiunto dall’azienda in
un periodo di tempo
2. È da considerare variabile perché è possibile stabilire una relazione diretta tra l’utilizzo della
risorsa lavoro e le unità prodotte

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La scelta non può essere univoca e richiede un’attenta analisi della tipologia del processo produttivo e
delle conseguenti condizioni di efficienza dell’impiego della risorsa lavoro.

b. LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI IN RELAZIONE A DIFFERENTI OGGETTI DI CALCOLO:

Questa classificazione assume come criterio discriminante la possibilità di attribuire oggettivamente e
senza l’ausilio di alcuna base di ripartizione determinate classi di costo ad oggetti di calcolo prescelti. Per
oggetto di calcolo si considera un prodotto, un’unità di prodotto, un canale distributivo, un’area di
risultato, un processo…
La classificazione dei costi in relazione all’oggetto di calcolo assume come criterio discriminante la
possibilità di attribuire oggettivamente e senza l’ausilio di alcuna base di ripartizione determinate classi di
costo agli oggetti di calcolo prescelti.

- costi specifici: relazione diretta ed immediata rispetto a predefiniti oggetti di calcolo e che, in virtù
di ciò, risultano ad essi direttamente attribuibili  riferibili a un certo oggetto di calcolo
Esempio: impastatrice che impasta i biscotti avrà costi specifici per la linea biscotti
- costi comuni: presentano una relazione indiretta e mediata rispetto a predefiniti oggetti di calcolo
e che, in virtù di cio', risultano ad essi attribuibili solo attraverso l'impiego di opportune basi di
ripartizione  condivisi a più oggetti di calcolo
Esempio: impastatrice che impasta biscotti, merendine ecc… avrebbe costi che sono comuni; è
infatti un costo suddiviso tra più prodotti e lo posso ripartire

ESERCITAZIONE 1c:

ESERCITAZIONE 1d:

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ESERCITAZIONE 2b:

COSTI VARIABILI:
- prezzo unitario lo prendo dai dati e lo copio
- MP: standard fisico mp* standard monetario mp
- MDO: standard fisico mdo*standard monetario mdo
- Materiale consumo: costo unitario materiali di consumo
- Forza motrice: costo unitario forza motrice
- Provvigioni: prezzo*(% provvigione)

Costo variabile unitario: somma dei costi variabili sopra tranne prezzo
MDCu= P – Cvu
Osservando, noto che un B sarebbe più conveniente dell’A perché ha MDC maggiore
MDCtot= MDCu * volume di vendita

Per capire meglio la profittabilità delle linee sarebbe utile capire se i costi sono specifici per una linea o comuni per le due linee. Gli unici
costi specifici sono MOI dedicata alle linee, gli altri sono tutti comuni.
 MDC II tot= MDC tot – costi fissi specifici

Se sommo i due MDC II, ottengo il MDC II dell’azienda e non della singola linea. Se tolgo, a questo punto, i costi fissi comuni (pari a
360.000) ottengo il reddito operativo.
 reddito operativo= MDC II tot – costi fissi comuni

La classificazione dei costi in relazione all'oggetto di calcolo assume come criterio discriminante la
possibilità di attribuire oggettivamente e senza l'ausilio di alcuna base di ripartizione determinate classi di
costo ad oggetti di calcolo prescelti (unità di prodotto/servizio):
- costi diretti: costi relativi a fattori di produzione che presentano una relazione immediata e diretta
con l’unità di prodotto/servizio e che a questa possono essere oggettivamente attribuiti 
attribuibili oggettivamente all’unità di prodotto (es. materie prime e provvigioni)
- costi indiretti: costi relativi a fattori di produzione che manifestano una relazione mediata con
l’unità di prodotto/servizio, pur essendo riconducibili al processo di produzione dello stesso:
l’attribuzione di questi costi all’unità di prodotto/servizio richiede l’individuazione di appropriati
criteri di ripartizione  non attribuibili oggettivamente all’unità di prodotto (es. ammortamenti,
costi di promozione e pubblicità)

Sembrano quasi i costi fissi e variabili ma sono diversi.

Generalmente costi fissi sono sempre indiretti e i costi variabili sono nella maggior parte dei casi diretti
ma ci sono anche casi di costi variabili indiretti.
Esempio: il costo dell’energia (dei macchinari ecc… non per illuminazione che è fissa) è variabile però è
non è direttamente riferibile all’unità di prodotto. Il costo dell’energia non è direttamente collegato al
prodotto. È quindi indiretto e variabile

La classificazione dei costi in relazione all'oggetto di calcolo costituito dal prodotto e informazione di costo
ad esso relativo, assume la seguente classificazione:
- costi di prodotto: componenti negativi di reddito che concorrono alla valorizzazione delle
rimanenze (essendo rinviati in esercizi successivi)
- costo di periodo: componenti negativi di redito che non concorrono alla valorizzazione delle
rimanenze e sono a carico dell’esercizio in corso
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c. LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI IN RELAZIONE ALLE ESIGENZE DI CONTROLLO DIREZIONALE:

l’attività di controllo direzionale è definibile come il processo mediante il quale i dirigenti si assicurano che
le risorse siano ottenute ed usate in modo efficiente ed efficace per il raggiungimento degli obiettivi.
Sono strumentali allo svolgimento di un’efficace attività di controllo le seguenti classificazioni di costo:
- costi standard: le configurazioni di costo-obiettivo che esprimono il consumo di risorse richiesto
per il raggiungimento di definiti risultati. Lo calcolo ipotizzando che le situazioni siano le situazioni
ottimali; rappresenta un parametro, cioè il costo che voglio raggiungere.
- costi effettivi: configurazioni di costo-risultato che esprimono il valore consuntivo delle risorse
utilizzate per il raggiungimento degli obiettivi prefissati

Sono strumentali allo svolgimento di un’efficace attività di controllo le seguenti classificazioni di costo:
- costi controllabili: costi influenzabili dalle azioni e dalle decisioni di chi ne ha la responsabilità
all’interno dell’organizzazione aziendale  valori su cui le mie decisioni incidono
- costi non controllabili: costi non influenzabili dalle azioni e dalle decisioni di chi ne ha la
responsabilità all’interno dell’organizzazione aziendale  valori su cui le mie decisioni non
incidono

ESERCITAZIONE 2C:

MDC III tot = MDC II tot – costi fissi specifici divisione

3. ANALISI DIFFERENZIALE:

SCHEMA GENERALE:
- classificazione costi  comportamento
o variabilità
o attribuzione oggetto di calcolo
- processo decisionale (breve periodo)
o valutazione economica delle alternative percorribili
- analisi differenziale o analisi break-even

Una decisione d’impresa implica la scelta tra corsi d’azione alternativi futuri.
- Decisioni di breve periodo (operative ): lavorano su una capacità produttiva esistente per
ottimizzarne il risultato
- Decisioni di lungo periodo (strategiche): decisioni di investimento e sono pertinenti al tema della
pianificazione strategica

L’analisi differenziale è una tecnica d’indagine che permette di orientare, nel breve periodo (quando i
costi fissi non variano e possono essere considerati tali), la scelta tra corsi alternativi d ’azione e considera
esclusivamente RICAVI E COSTI DIFFERENZIALI: differenza tra i valori futuri che caratterizzano i
differenti corsi alternativi d’azione
L’analisi differenziale associa, quindi, ad ogni alternativa costi e ricavi alternativi concentrandosi solo sui
valori differenziali che quindi differiscono nelle varie alternative (i valori che sono comuni alle due
alternative non ci importano). È quindi l’approccio metodologico che viene utilizzato per valutare la
convenienza economica di varie alternative gestionali.

- Valore emergente: valore che emerge passando da un’alternativa decisionale ad un’altra

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- Valore cessante: valore che viene meno passando da un’alternativa decisionale ad un’altra.
Possono essere:
o Ricavi: sempre cessanti
o Costi variabili: sempre cessanti
o Costi fissi specifici: da valutare caso per caso
o Costi fissi comuni sono generalmente sempre non eliminabili salvo diverse indicazioni

 Il costo è eliminabile quando

- posso eliminare il fattore produttivo che genera il costo
o costi di affitto con contratto di scadenza, se non lo rinnovo elimino il costo
o se un dipendente si licenzia, se non lo sostituisco elimino il costo
o N.B. ammortamenti non sono eliminabili perché sono dei costi che derivano da decisioni
del passato)
- posso ricollocarlo utilmente: se ho un cfs specifico sul personale di 1000 nella linea B che non mi
serve e nella linea C ho bisogno di personale, posso spostare il costo dalla linea B alla linea C

RUOLO DELL’ANALISI DIFFERENZIALE NEL PROCESSO DECISIONALE:

L’analisi differenziale è fondata esclusivamente sulla valutazione comparata di informazioni quantitativo
monetarie.
L’alternativa migliore per noi sarà sempre:
- Quella che costa meno
- Con il margine di guadagno più alto

Le decisioni aziendali, però, vengono assunte integrando i dati economici con considerazioni di vario tipo:
impatto strategico, competitivo, organizzativo, commerciale delle varie alternative. Nella realtà quindi ci
sono certi fattori rilevanti che a noi non interessano.

ALCUNE DECISIONI DI BREVE PERIODO:

1. ELIMINARE O CONTINUARE A PRODURRE UNA LINEA DI PRODOTTO?

Ho il dubbio che una linea di prodotto non sia conveniente, devo prendere
la decisione se continuarla o eliminarla.
In questo esempio, i costi fissi specifici sono suddivisi per linee perché sono
propri per ogni linea. Anche i costi fissi comuni sono suddivisi per linee di
prodotto, quindi, vuol dire che questa divisione è stata calcolata, è frutto di
un processo di imputazione che ripartisce costi ma non sono propri delle
linee di prodotto (sono frutto di un calcolo). Se elimino il prodotto A i 400 di costi fissi specifici
saranno eliminati ma i 500 di costi fissi comuni rimarranno comunque imputati all’azienda e
verranno poi ripartiti nelle altre linee.
Facciamo due ipotesi:
o B ha reddito operativo negativo di 90 e MDC I e II positivo, conviene eliminare B? se
eliminassi B andrei ad eliminare i ricavi di 5200, i cv di 3400 e i cfs di 1000. Al netto, avrei
una perdita di 5200 di ricavi e di 4400 di costi. Quindi non converrebbe eliminare B
o Ipotizziamo ora che.i cfs non siano eliminabili, converrebbe eliminare B? Meno ancora,
perché a fronte di una perdita di ricavi di 5200 eliminerei solo i costi variabili, tenendomi a
carico i costi fissi specifici

a. non conviene produrre/vendere un prodotto se il suo MDCu è negativo  in quanto ogni

unità aggiuntiva prodotta/venduta genera
una perdita. Se è negativo non è
conveniente, se è positivo guardo i CFS
b. inoltre, se esistono CFS relativi alla linea di
prodotto, non conviene produrre/vendere

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un prodotto se il suo Mdc I ° totale è inferiore ai suoi CFS eliminabili . Devo vedere quindi se
tolgo più ricavi o più costi.

 non conviene produrre se ricavi cessanti < costi cessanti (costi variabili e costi fissi specifici
eliminabili)

- L’informazione rilevante per questa decisione è il MdC cessante  se il MdC cessante (Ricavi
cessanti-costi cessanti) è negativo, conviene l’eliminazione
- I costi cessanti (generalmente) sono costituiti dai costi variabili e dai costi fissi specifici eliminabili

2. ELIMINARE UN PRODOTTO PER INCREMENTARE LA PRODUZIONE DI UN ALTRO ?

Conviene tale decisione quando: il margine di contribuzione emergente (generato dalla
produzione aggiuntiva di “b”) è superiore al margine di
contribuzione cessante (relativo alla linea di prodotto
eliminata “A”)
o Quantità: ricavi di vendita/ prezzo di vendita
o MOD= moltiplico i due standard

ESERCITAZIONE 3 DIVISIONE A

o Volumi Q= ricavi di vendita / prezzo di vendita unitario

o MP ce la fornisce lui, ho già il costo per unità di prodotto
o MDO: standard fisico mdo*standard fisico mdo
o Provvigioni: prezzo*(% provvigione)

Del prodotto X, rinuncio al 10% delle unità quindi a 3800. Il MDC cessante è pari alle quantità cessanti moltiplicate per il margine
unitario
S e produco 3800 unità in meno di X, mi si libereranno 1140=3800*0,3 ore di manodopera. Con queste ore aggiuntive di Y, io produrr ò
4560=1140/0,25 unità in più di Y. Per calcolare il margine emergente di Y dovrò tenere conto però che le devo calcolare senza provvigioni
come dice il testo quindi MDCu sarà un po’ più alto. Per calcolarlo moltiplico le quantità per il margine senza provvigioni e viene pari a
95760.

Infine sottraggo i CFS emergente di 8000 e trovo il MDC II emergente. Non conviene perché MDC emergente < MDC cessante

ESERCITAZIONE 3 SAMPEI, domanda 2:

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costi fissi imputati= costi fissi

comuni

- prezzo unitario lo prendo dai dati e lo copio

- MP: standard fisico mp* standard monetario mp
- Accessori: ce lo fornisce come dato
- MDO: standard fisico mdo*standard monetario mdo
- Controllo qualità: è un dato

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- Provvigioni: prezzo*(% provvigione)

Se elimino MA rinuncio al MDC I e quindi a 519400.

La capacità produttiva a cui ho rinunciato verrà utilizzata per aumentare l’altra linea (TB) del 135%. Al posto di produrre 6500 pezzi
produrrò quindi 8775 pezzi che dovrò poi moltiplicare per il MDC I u. Infine dovrò sottrarre le modifiche tecniche e sommare i risparmi
ottenendo quindi il MDC TOT emergente
Visto che il delta è positivo allora sarà stato conveniente fare il cambiamento.

3. MAKE OR BUY? (acquisto o produco internamente)

o Conviene acquistare all’esterno un prodotto/servizio se i costi di produzione cessanti sono
superiori rispetto ai costi di acquisizione
o Per tale decisione è sempre rilevante la quantità prevista di produzione del bene oggetto
di decisione
o I ricavi e costi commerciali solitamente non sono differenziali (es. provvigioni sono uguali)
o Nel caso in cui la capacità produttiva resa disponibile sia riutilizzata il MDC emergente
dall’incremento di altre produzioni va considerato nella scelta
o È anche possibile determinare una quantità di equilibrio in cui le due alternative (make e
buy) sono equivalenti. Tale quantità è data da  CFS eliminabili/ (P di acquisto – Cvu)
o N.B. in questo caso non sono inclusi i ricavi poiché non sono condizionati da questa scelta.

o Costo totale make  costi cessanti = cv (di produzione non le provvigioni) + cfs
eliminabili
o Costo totale buy  costi emergenti = costi acquisto + cfs emergenti + cv
eliminabili
Una volta che calcolo i costi scelgo l’opportunità che costa meno.

È possibile individuare una quantità di indifferenza in corrispondenza della quale risulta

indifferente acquistare o produrre internamente. .
�����i�i���i�i
�������à ���. =
�����i��� − ����i���i

ESERCITAZIONE SAMPEI, domanda 1:

acquisto= fornitore esterno vuole essere pagato per unità

In questo caso, se decidessi di produrre esternamente non mi
converrebbe perché avrei costi emergenti>costi cessanti

ESERCITAZIONE 3 ESERCIZIO ALPHA:

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4. ACCETTARE O NO UNA COMMESSA ESTERNA?

situazione di capacità produttiva disponibile (abbondante) è conveniente se
 MDC tot>0

MDC I tot emergente – cfs emergenti

1. Conviene accettare una commessa quando il MdC unitario garantito da ogni unit à di prodotto
è positivo:  P unitario > CV unitario
In caso contrario, infatti, si rinuncerebbe ad un MdC positivo, continuando a sostenere gli
stessi CF
2. Nel caso in cui emergano CFS di commessa, per rendere conveniente l ’accettazione deve
verificarsi la condizione:  MDC I° tot – CFS > 0

È possibile individuare una quantità di indifferenza in corrispondenza della quale risulta

indifferente produrre o acquistare.
������� �����i�i���i�i
à ���. =
�����i��� − ����i���i

Il prezzo di indifferenza invece è pari a:

Prezzo costi ��i�i���i�i – costi non eliminabili.

���. =
quantità

5. ACCETTARE UNA COMMESSA/ALLOCARE LA CAPACITA’ PRODUTTIVA IN SITUAZIONE DI

VINCOLO?
In presenza di vincoli (capacità satura) ai fattori produttivi, il giudizio di convenienza economica è
a favore del prodotto che massimizza il rendimento del fattore scarso.
Per individuarlo si utilizza il seguente algoritmo:
 Rendimento fattore scarso= MdCu/Stdfis
Stdfis = unità di fattore scarso necessarie per ottenere una unità di prodotto finito
 trovo le quantità, avendo disponibile la capacità del fattore produttivo (es. h macchina)
Quantità=ore macchina / std fisico

Va sottolineato che i vincoli possono riguardare fattori produttivi (ore MOD, materie prime, ore macchina) ma anche altre
grandezze come, ad esempio, il fatturato (ho una soglia massima di fatturato).
In quest’ultimo caso il fattore scarso unitario è il prezzo di vendita

Per risolvere questo problema è necessario:

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o Verificare che tutti i prodotti abbiano MDC I positivo

o Verificare che realmente esista un vincolo (verifico capienza capacità produttiva)
o Ordinare le preferenze in base all’MDC/std fis (mdc del fattore scarso)  metto in ordine
di MDCu/std fis e calcolo le rispettive quantità prodotte
Esempio: sono disponibili K 2000 ore macchina. Abbiamo le seguenti info:

Le ore macchina che mi serviranno per X=

800, per Y=1000, per Z=800, in totale mi
servono 2600 ore MA non le ho, quindi
dovrò tagliare qualcosa.
È necessario quindi individuare il prodotto
che massimizza il fattore scarso.

o X: 1/0,4=2,5 goni ora produrrò 2,5 prodotti

X, che mi consentono di guadagnare un
margine di 8,75=3,5*2,5
o Y: produco 5 prodotti in 1 ora, ciascuno con un margine di 2,7. “,7*5=13,5. L’ora macchina investita nel prodotto Y
mi permette un margine di 13,5.
o Z: 1,25. Margine:5

Alla luce di questo il prodotto più conveniente sarà Y. Il

prodotto che sarà da tagliare Z perché ha il rendimento
minore di tutti.

Nuovo programma di produzione vendita: il più conveniente è Y

che assorbe 1000 ore macchina e quindi riuscirò a produrlo
tutto. Il secondo è X e richiede 800 ore e quindi riuscirò a produrlo tutto (mi restano 200h). Il meno conveniente è Z, non potrò
produrre tutti i 1000 pezzi ma quelli che riesco a fare in 200h ovvero 200/0,8=250 unità.  questo è il programma più
conveniente in presenza del vincolo e quindi max il risultato economico aziendale in presenza del vincolo.

ESERCITAZIONE 4 FOOD FOR PET:

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Per risolvere dobbiamo capire se c’è il vincolo o meno. Abbiamo il vincolo di 9000 ore ma lo rispettiamo (8940<9000) quindi vuol dire
che non siamo in una situazione di vincolo.

ESERCITAZIONE 4 GDM:

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4. ANALISI BREAK EVEN:

Questo modello interpretativo consente di mettere in relazione due grandezze che danno i risultati
economici:
o Struttura dei costi (variabili – fissi)
o Volumi di attività

COSA CI DICE QUESTO MODELLO?

Il modello di break-even permette di mettere in relazione costi e ricavi per capire come raggiungere il
risultato di pareggio.

Graficamente, il break-even può essere rappresentato nel seguente modo:

 I costi totali aumentano con la stessa velocità con cui

aumentano i costi variabili: il coefficiente angolare dei costi
totali coincide con il costo variabile unitario.
 I ricavi invece hanno un coefficiente angolare che coincide con
il prezzo unitario.
Il punto di break-even è il punto in cui la funzione di costo
incontra la funzione di ricavo. Dove vale la seguente relazione:
ricavi = costi  risultato economico =
0

INFLUENZATO DA:
il punto di break-even è influenzato da:
o Costi: Se rispetto al grafico sopra (che può essere riferito ad una ipotetica azienda)
consideriamo una azienda che ha una struttura dei costi più rigida, ossia ha più costi fissi,
allora la funzione di costo totale si alza e il break-even è più in alto: di conseguenza,
proiettando sull’asse x tale punto, si nota che le quantità di break-even è maggiore e
questo vuol dire che l’azienda deve produrre e vendere di più per pareggiare i costi.
Inoltre il break- even è influenzato anche dai costi variabili: se i costi variabili aumentano
allora la retta di CV trasla verso l’alto e anche in questo caso il break-even si sposta più in
alto con lo stesso effetto, rispetto al caso precedente, sulla quantità di pareggio.
o Costo variabile unitario (coefficiente angolare): Se il costo variabile unitario aumenta
allora la retta dei CV diventa più inclinata e i il break-even si sposta più lontano. Viceversa
se il costo variabile unitario diminuisce.
o Infine anche la retta dei ricavi influenza il break-even: se il prezzo unitario aumenta allora
la retta dei ricavi diventa più inclinata e il punto di break-even è raggiunto prima: le
quantità di pareggio diminuiscono e questo vuol dire che l’azienda deve lavorare meno
per raggiungere il break-even.
L’area di profitto è la differenza tra ricavi e costi e coincide con il margine di contribuzione.

IPOTESI DEL MODELLO:

Modello che posso usare a patto che rispetto delle ipotesi:

o Nessuna variazione delle rimanenze di prodotti finiti

 (Q prodotte = Q vendute) = variazione delle

rimanenze pari a zero

o Linearità̀ delle funzioni di costo e di ricavo, cioè̀:

 costanza dei prezzi costo (ossia costo variabile unitario)

 costanza dei prezzi ricavo (ossia del coeff. ang. dei ricavi)

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 costanza dei livelli di efficienza (std monetario e fisico costanti)

 costanza dei costi fissi
 no economie di scala, no effetto esperienza
o Area di rilevanza: le relazioni di linearità̀ ipotizzate assumono significato solamente se:
 si considera un ambito
temporale limitato
 si considera un ambito
spaziale limitato

AZIENDA MONOPRODOTTO:
Il risultato economico (RO) è pari a:
ricavi – costi totali = ricavi – costi variabili – costi fissi
= reddito operativo
(P*Q)-(CVu*Q)-CF=MdCu*Q–CF =RO

Per calcolare le
o quantità di break-even vogliamo che RO=0

Q*(P-CVu)=CF
QBE=

o volumi necessari per raggiungere un risultato obiettivo:

Q*=

In entrambi i casi, è possibile porre come incognita qualsiasi altra variabile della relazione ricavando le grandezze che
consentono di raggiungere il RO prefissato.

Oltre alla q.tà di break-even possiamo calcolare:

o fatturato di pareggio: è la formula della quantità di pareggio moltiplicata per il prezzo

FABE=

o fatturato necessario per raggiungere un predefinito risultato:

FABE=

Viste queste due formule, possiamo ricavare anche le formule inverse di:

o prezzo di break-even:

PBE=

o costi variabili di break-even:

CVBE=

N.B. Tutta questa analisi considera una azienda mono-prodotto (e lo capiamo dal fatto che non si parla
di costi fissi specifici e comuni)

ESERCITAZIONE 5:

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AZIENDA MULTIPRODOTTO:

Più complessa è la determinazione del punto di pareggio per una azienda multi-prodotto a motivo della
presenza di costi fissi specifici e comuni rispetto alle diverse linee di prodotto. In questo caso ci si chiede
quanto produrre di ogni prodotto per ottenere in risultato operativo pari a zero.
La determinazione del punto di pareggio per un’azienda multi-prodotto prevede una sequenza di
operazioni:
o Calcolo del punto di pareggio parziale (copertura dei costi fissi specifici): i risultati di linea devono
essere pari a zero (e quindi i margini di contribuzione II = 0).
o Determinazione del fatturato di pareggio globale (fatturato a copertura dei costi fissi comuni).
o Suddivisione del fatturato di pareggio tra i prodotti e calcolo delle quantità complessive.

1. COPERTURA COSTI FISSI SPECIFICI (break-even parziali):

In questo caso si procede come in un’azienda monoprodotto ma al posto dei CF sostituiamo i CFS

QBE=

Questo vuol dire che MdC II, ossia il risultato di linea, deve essere pari a zero (ossia MdC I uguale
ai relativi CFS). Con questa formula si ottiene la quantità che rende MdC II di ogni linea pari a zero.
Se ci fermiamo qui però l’azienda è in perdita sicuramente e l’entità della perdita è pari ai costi
fissi comuni.

2. COPERTURA COSTI FISSI COMUNI:

a. Calcolo della marginalità media: (1-w)=MDCtot/fatturato tot
b. Fatturato copertura CFC = CFC/(1-w) il denominatore è la marginalità media
Es. CFC/marg media=1000000/0,6=1666666. Devo trovare un valore il cui 60% sia un
milione
c. Calcolo percentuale assorbimento del fatturato di ogni prodotto (con fatturato
inizialmente stimato)
d. Ripartizione del fatturato d copertura dei costi fissi comuni  hp: costanza del mix
Es A=30%, B=50%, C=20%, ripartisco il fatturato di copertura sulla base di queste
percentuali
e. Calcolo delle quantità di copertura dei costi fissi comuni  divido i fatturati per i prezzi

N.B. Nel caso in cui l’azienda non vuole un utile pari a zero ma vuole un dato risultato operativo,
allora aggiungo tale valore al numeratore della formula (con segno +). Vale sia per cfs che per cfc

3. SOMMA DELLE QUANTITA’ DI BREAK-EVEN PARZIALE (pt.1) e QUANTITA ’ COPERTURA

COSTI FISSI COMUNI (pt.2)

ESERCITAZIONE 6:

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LEVA OPERATIVA E MARGINE DI SICUREZZA:

La leva operativa è un indicatore che ci dice che più esso è elevato, maggiore l’azienda sarà sensibile a
variazione dei volumi di attività. Dunque:
o Aziende rigide: alto grado di leva operativa
o Aziende flessibili: basso grado di leva operativa

In altre parole diciamo che la leva operativa esprime la variazione percentuale del risultato economico
dovuta ad una variazione percentuale unitaria del fatturato (volumi). Quindi ci dice di quanto varia il
risultato finale in seguito ad una variazione del fatturato dovuta ad una modifica dei volumi.

o Leva operativa G.L.O. (linea prodotto) = MDC I tot / MDC II

o Leva operativa G.L.O. (a livello aziendale) = MDC I tot / RO

In generale possiamo dire che, una volta calcolato il grado di leva operativa, per capire quella che è la
variazione del fatturato applichiamo la seguente formula:

∆%��������� ( ��) = �. �. � � ∆%���u��

Si può concludere che la leva operativa è quindi espressione del rischio o del vantaggio potenziale cui una
azienda si espone a fronte di possibili riduzioni o incrementi dei propri livelli di attività.

Per riassumere dunque diciamo che (in merito all’applicabilità della leva operativa):

o La leva operativa è applicabile solo a variazioni di fatturato derivanti da una variazione dei
VOLUMI di vendita.
o Nel caso in cui si abbia una variazione di fatturato generata da variazioni del PREZZO
di vendita, il reddito operativo aumenta o diminuisce di un importo pari, in valore
assoluto, all’aumento/diminuzione del fatturato. Oppure posso rifare i conti calcolando i
nuovi margini con il nuovo prezzo (così se ci sono provvigioni che dipendono dal prezzo
non sbaglio)

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FARE ATTENZIONE ALLA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI

MARGINE DI SICUREZZA:

esprime la variazione percentuale di riduzione delle vendite, dunque del fatturato (dovuta a una
contrazione dei volumi), che un’impresa può supportare senza incorrere in perdite.

MS=

 Al crescere del grado di leva operativa il margine si riduce: questo vuol dire che aziende più
rigide hanno un margine di sicurezza più basso in quanto hanno un grado di leva più elevato.
 Aziende rigide devono lavorare di più per raggiungere il fatturato di pareggio (in altre parole
hanno un fatturato di pareggio maggiore) e di conseguenza hanno un margine ridotto.

Decisione in presenza di vincoli: il criterio decisionale è il calcolo del margine di contribuzione su

fattore scarso. Questo è un criterio che si utilizza quando vi sono di natura produttiva.
Se ci sono vincoli di natura commerciale come per es. degli ammontari massimi di fatturato: se ho un
vincolo di questa natura allora al denominatore utilizzo il prezzo.

ESERCITAZIONE 7 A

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ESERCITAZIONE 7B

5. ANALISI DI CONTABILITA ANALITICA:

Le informazioni di carattere economico-finanziario necessarie allo

svolgimento dell’attività di governo di impresa sono rese disponibili dal
sistema di contabilità direzionale. Esso può essere definito come un
sottosistema informativo costituito dagli strumenti che rilevano,
organizzano e consentono di presentare informazioni sulla dimensione
reddituale e finanziaria della gestione. E ciò non solo quando la gestione
sia già stata svolta ma anche quando questa debba ancora svolgersi e
sia osservabile attraverso l’elaborazione di previsioni e programmi
d’azione, espressi in termini quantitativo monetari.

Nell’ambito della contabilità direzionale è possibile individuare differenti tipologie di strumenti che
rendono disponibili informazioni importanti per l’azienda e la sua gestione. Tali strumenti sono:
 Contabilità analitica: che permette di valutare le conseguenze dello svolgersi della
gestione aziendale.
 Budget e costi standard: permettono di formulare obbiettivi, piani di azione e decisioni
prima dello svolgersi della gestione.
 Reporting: permette di analizzare eventuali incongruenze esistenti tra valori-
obbiettivo o previsionali e valori-risultato.

Il sistema di contabilità direzionale può essere riassunto con la seguente

figura:

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La contabilità analitica è dunque uno strumento a supporto dell’attività di direzione. Può essere intesa
come un sottosistema informativo grazie al quale vengono
rilevati in modo sistematico i dati elementari di costo e di
ricavo. Tali dati elementari vengono successivamente
organizzati in relazione a prescelti oggetti di calcolo.
La contabilità analitica prende le informazioni dalla contabilità
generale (contabilità e partita doppia).

La logica di funzionamento della contabilità analitica può

essere riassunta con la seguente figura:

FINALITA’:
I sistemi di contabilità analitica permettono:

 Il controllo economico: ossia comprendere i risultati economici parziali e capire in che

misura ogni prodotto genera reddito e dunque contribuisce al risultato complessivo.
 Il controllo esecutivo: dunque permette di valutare i risultati raggiunti dalle varie unità
organizzative.
 Orientare il processo decisionale verso criteri di convenienza economica (dunque si rivela di
supporto al processo decisionale).
 Influenzare, attraverso la definizione di obbiettivi e la rilevazione dei risultati assegnati alle
differenti unità organizzative, i comportamenti e le motivazioni dei gruppi e degli individui
che costituiscono l’organizzazione aziendale.

DIFFERENZE TRA CONTABILITA’ GENERALE E ANALITICA:

o La contabilità generale serve per misurare il reddito di

esercizio dell'azienda, mentre la contabilità analitica viene
attuata per supportare l'attività di gestione e dunque per
essere di supporto al management
o In merito alla contabilità generale, diciamo che il momento
della rilevazione corrisponde al momento in cui si ha una
variazione di moneta o di credito/debito (dunque all’arrivo della fattura, con la quale si
certifica il nascere di un credito/debito); quanto alla contabilità analitica, invece, diciamo
che i dati si rilevano nel momento in cui i fattori produttivi sono utilizzati (dunque non mi
interessa la variazione di moneta o credito ma mi interessa al momento in cui il fattore
produttivo viene utilizzato)
o In contabilità generale si rilevano tutti i costi tutti ricavi, dunque, si analizza tutta la
gestione: gestione caratteristica, gestione patrimoniale accessoria, quella finanziaria e
quella tributaria. La contabilità analitica invece si sofferma solo sulla gestione
caratteristica, questo perché è su questo tipo di gestione che vi è il maggior numero di
leve su cui spingere e inoltre i sistemi di gestione costano e dunque per ottimizzare le
risorse si utilizzano i sistemi di gestione proprio sulla gestione più importante.
o In merito alla contabilità generale diciamo che i valori sono aggregati per natura, dunque,
in base al tipo di costo, per esempio salari e stipendi raggruppa tutti i costi relativi al
personale. In contabilità analitica non ci basta sapere la natura ma è importante sapere la
destinazione. Dunque importante sapere a chi sono rivolti i salari gli stipendi, per questo
abbiamo parlato di manodopera diretta e indiretta.
o Circa i destinatari della contabilità di generale, diciamo che essi sono tutti gli stakeholder
e in genere il bilancio è rivolto verso l'esterno dell'azienda; circoli informazioni di
contabilità analitica, invece, esse sono rivolte al management. Le informazioni di controllo
di gestione non vengono rilasciate all'esterno in quanto esse costituiscono informazioni
strategiche per l'azienda che consentano ad essa di decidere di avere vantaggi
competitivi, si pensi ad esempio alla marginalità di prodotto, se fosse alta e cio fosse a
conoscenza dei clienti essi chiederebbero uno sconto.
o In contabilità generale abbiamo informazioni sintetiche mentre in contabilità analitica
abbiamo informazioni al massimo livello di analisi.

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o Cerca l'orizzonte temporale, con la contabilità generale si considerano dati storici mentre
con la contabilità analitica si analizzano dati sia consuntivi sia previsionali e dunque
l'orizzonte temporale e sia al passato che il futuro. Ciò è normale in quanto con la
contabilità analitica si vuole conoscere sia il reale consumo di risorse legate ad un dato
oggetto di calcolo, nel passato, sia si vuole pre calcolare il consumo di risorse derivanti da
scelte future, nel futuro.

LA METODOLOGIA DI ANALISI:

Se non c’è una normativa che prescrive di utilizzare la

contabilità analitica, ogni azienda disegna il suo modello di
contabilità analitica nel modo che ritiene più opportuno. È
costruita in base ai fabbisogni informativi di ciascuna azienda, la
sua progettazione può risentire di alcune caratteristiche in base
alle aziende. Siccome l’azienda nel tempo cambia, anche il
sistema di contabilità analitica cambierà.

Essendo che è variabile, non ci sarà una struttura da studiare che funzionerà sempre; bisognerà cercare di
capire le opzioni che abbiamo davanti e capire come si sceglie (come progetto il mio sistema di contabilità
analitica?):
1. INFORMAZIONI DI COSTO: si parte di informazioni contabili (contabilità generale) ed
extracontabili (es. std fisici, contabilità di magazzino…), si utilizza una data metodologia o
processo per trovare l’output che sarebbe l’oggetto di calcolo.
Nelle info di costo possono confluire sia dati certi ma anche dati stimati.
Si tratta quindi di individuare a priori quale configurazione di costo risulta più aderente al
fabbisogno informativo di chi è preposto all’attività di governo d’impresa e di costruire un sistema
di misurazione dei costi in grado di fornire info di costo correttamente configurate.

2. COSTO OGGETTO DI CALCOLO : la scelta dell’oggetto di calcolo attorno al quale polarizzare le

info di costo e di ricavo costituisce un momento fondamentale nella progettazione della contabilità
analitica. Non è possibile sceglierlo a priori ma va scelto in base alle esigenze informative
dell’attività di direzione d’impresa. L’oggetto di calcolo può essere
a. il prodotto,
b. l’area strategica d’affari (combinazione prodotto, mercato),
c. l’area geografica,
d. fase di attività o processo…

L’oggetto di calcolo non deve essere per forza uno preciso, il mio sistema potrebbe averne più di
uno. Ovviamente, più oggetti di calcolo avrò più dovrò avere risorse.

tra input e output: CONFIGURAZIONE DI CALCOLO DEI COSTI

Una metodologia di calcolo dei costi è il modo
attraverso il quale le diverse classi di costo vengono
aggregate attorno ad un prescelto oggetto finale di
calcolo (un prodotto, un canale distributivo, un’A.S.A.,
un’attività, un processo…).
È importante sottolineare che “metodologia” è diverso
da “configurazione” di costo: inizialmente scegliamo
una data configurazione di costo e successivamente si
adotta una data metodologia.

Le configurazioni possibili sono due e sono le seguenti:

i. DIRECT-COSTING: metodologia che abbiamo sempre usato nel primo modulo. Abbiamo i nostri
oggetti di calcolo, associamo con dei procedimenti di misurazione il costo variabile unitario
dell’oggetto di calcolo. Quindi sono attribuiti al prodotto solo gli elementi di costo diretti o

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variabili. I costi indiretti (fissi) sono costi di periodo e gravano sui periodi in cui sono sostenuti
(dunque esistono i costi indiretti ma non vengono considerati a livello unitario)
Il processing è semplice.
Ci permette di calcolare :
 Costi variabili totali:
 Costo primo di fabbricazione: mp, mod, lavorazioni esterne, altri… (escluse le
provvigioni)
 Costi diretti commerciali: provvigioni, trasporti, sconti…
 MDC unitario prodotto
 Mdc tot linea
 Costi fissi specifici
 MDC II totale
ii. FULL-COSTING: metodologia in cui abbiamo sempre gli oggetti di calcolo di prima, ma qua
dobbiamo attribuire all’oggetto di calcolo sia i costi variabili unitari (tracciandoli come prima) che i
costi indiretti che non possono essere associati al singolo oggetto di calcolo e quindi ci inventiamo
una procedura su una base di ripartizione per associare i costi indiretti ai vari oggetti di calcolo.
Avremo quindi un costo di prodotto che includer à costi diretti a cui si aggiungeranno quote di costi
indiretti ripartite. Tutti i costi sono costi di prodotto, dunque tutti i costi sia diretti che indiretti
vengono considerati a livello unitario (per questo i costi vengono imputati).
Il processing è più complicato.
Ci permette di calcolare:
o Costo primo di fabbricazione unitario: sommatoria di tutti costi diretti di
produzione unitario
o Costo pieno industriale unitario: costo primo + quote di costi indiretti di
produzione (non considero costi commerciali, amministrativi)
o Costo pieno aziendale: costo pieno industriale + costi diretti commerciali
+ quota di costi indiretti commerciali, amministrativi e generali

Vantaggi e limiti:
 Oggettività e completezza dell’info: il direct costing
considera solamente i costi relativi a risorse che ad
essi derogano direttamente la sua utilità non
considerando i costi indiretti e mediati (più oggettivo
ma meno completo) ; il full costing è ispirato ad ottenere le informazioni di costo il più
possibile complete (più completo ma soggettivo)
 Costo dell’info: sarebbe ipotizzabile costruire un sistema di misurazione dei costi in grado
di rendere disponibili tutte le info di costo necessarie spaziando dal costo pieno a quello
variabile ma ciò risulterebbe molto oneroso; è necessario quindi adottare una logica
costi/benefici che consenta di disporre delle informazioni maggiormente rilevanti per
l’attività di direzione al minor costo possibile; è evidente come la configurazione diretta sia
meno onerosa di quella a costo pieno.

Quale usare?
 La struttura dei costi aziendali: nell’ipotesi in cui i costi
diretti rappresentino il 90% dei costi aziendali appare
ragionevole che il direct costing sia idoneo; nel caso in cui i
costi diretti rappresentino il 40% dei costi aziendali sarebbe
verosimile ritenere che i benefici derivanti dalla disponibilità
di info di costo pieno risultino superiori al loro costo
 La fase del ciclo di vita: l’adozione del modello a costo pieno appare consigliabile nella fase di
introduzione e sviluppo mentre una configurazione diretta si addice alle fasi di maturità e
declino
 Il grado di sfruttamento della capacit à produttiva: in condizioni di modesto sfruttamento della
capacità produttiva aziendale ogni incremento nei volumi di vendita in grado di assicurare un

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margine di contribuzione positivo anche se contenuto, deve essere incoraggiata in quanto

assicura una più ampia copertura dei costi fissi; per favorire questo tipo di comportamento
bisogna adottare il costo diretto; utilizzare in questo caso un'informazione di costo pieno
potrebbe indurre a non perseguire incrementi nei livelli di attività che si rivelerebbero
comunque vantaggiosi da un punto di vista economico; al contrario la configurazione di costo
pieno fornisce indicazioni corrette quando i livelli di attività raggiunti si avvicinano alla
saturazione della capacità produttiva aziendale.
 Il grado di complessità strutturale: al crescere della numerosità e del grado di
interconnessione delle aree di risultato si manifesta l'esigenza di informazioni e di costo pi ù
articolate e aumenta l'incidenza dei costi indiretti sul totale dei costi aziendali; Diviene
sempre più auspicabile la configurazione di costo pieno.

METODOLOGIA DI CALCOLO FULL COSTING (in logica full costing, in logica direct costing devo
solo calcolare dei dati)
Costo pieno:
 Costi diretti  traccio sugli oggetti di calcolo (quello che facciamo con direct costing)
 Costi indiretti  imputo sugli oggetti di calcolo (su questa parte bisogna studiare la
metodologia di calcolo)
o BASE UNICA: i costi indiretti totali vengono ripartiti su un aggregato (non è oggetto di
calcolo)  un solo aggregato una sola base.
Permette di calcolare in modo molto immediato il costo
pieno di prodotto senza individuare aggregati intermedi
di costo. In altre parole i costi indiretti saranno imputati
al prodotto attraverso un’unica e comune base di
imputazione.
È un po’ più complesso che il direct costing, per aziende
un po’ più complicate di quelle che usano direct costing

 Vantaggi: estrema semplicità di comprensione, realizzazione e gestione del

sistema informativo-contabile + ridotti costi di strutturazione e di funzionamento
 Svantaggi: risulta molto difficile definire un’unica base di ripartizione realmente
evocativa dell’assorbimento delle risorse indirette da parte degli o.f.c.; scomoda
se costi molto eterogenei, difficile applicazione quando quota di costi indiretti in
azienda aumenta sempre di più

Le basi possono essere di due tipi:

 Quantitative: es. h MOD, h macchina, q.tà mp, q.tà produzione e queste basi
rappresentano la quantità di risorse utilizzate
 Basi a valore: es costo MOD, costo MP e rappresentano il valore delle risorse
consumate

Nel momento in cui i costi sono molto eterogenei, allora la metodologia più adatta è il
full costing su base multipla, che permette di avere info più precise.

o BASE MULTIPLA: i costi indiretti totali vengono ripartiti su più aggregati intermedi di
costo  più aggregati di costo indiretto e una base per ogni aggregato .
Rappresenta un superamento delle più evidenti limitazioni della base unica di
imputazione, consentendo il calcolo del
costo pieno di prodotto attraverso
l’individuazione di aggregati intermedi di
costo. Questi altri non sono che dei livelli
intermedi di aggregazione dei dati di costo
che possono consentire una migliore
comprensione delle modalità di
assorbimento delle risorse indirette

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(individua in che modo e in che quantità gli oggetti di calcolo scelti utilizzano risorse
indirette).
In generale possiamo dire che la creazione di una serie di aggregati intermedi di costo
e delle relative basi serve per capire in modo più preciso come ogni prodotto utilizza
determinate risorse indirette e serve per suddividere meglio i costi indiretti.
Bisogna allora creare gli aggregati intermedi e per ognuno di essi creare una base di
imputazione.

Con che criterio faccio questi raggruppamenti? Ci sono 4 metodologie:

a. ORIENTAMENTO FUNZIONALE: aggregati intermedi basati sulle funzioni aziendali e
quindi in base alla destinazione che hanno in azienda (es. amministrativo,
produzione, commerciale…)
b. ORIENTAMENTO AI FATTORI PRODUTTIVI: aggregati intermedi basati sulla natura
del fattore produttivo (es. costo personale, ammortamenti…)
c. CENTRI DI COSTO: un centro di costo con
orientamento contabile è l’unità minima di
rilevazione cui si fa riferimento per la raccolta
e l’aggregazione delle informazioni di costo.

Meccanismo che presuppone 4 passaggi

fondamentali (non li facciamo solo una volta, sono sempre oggetto di riflessione e
aggiornamento):
o Localizzazione (non ci sono esercizi) : e la prima fase che consiste
nell'identificare quali e quanti centri di costo ci sono in azienda. La fase di
localizzazione serve per giungere al reticolo dei
centri di costo: un file in cui sono presenti tutti i
centri con il proprio nome, il proprio codice e con il
proprio responsabile.
Posso avere per ogni centro di responsabilità un centro di costo o anche
più centri di costo per avere la granularità diversa dei dati.
Numerosità centri di costo:

 Maggiori centri di costo creano un sistema

o più complesso
o costoso
o con informazioni più analitiche e dettagliate
o maggiori difficoltà nell’attribuzione dei costi
 Minori centri di costo creano un sistema
o più semplice
o economico
o con informazioni aggregate.
Tipologie di centri di costo:
 produzione: lavora sul prodotto direttamente e sulla loro
trasformazione fisica. Hanno una relazione diretta con il prodotto
(es. reparto stampa in un’azienda di carta).
 ausiliari: centri di supporto che svolgono attività non sul prodotto
ma per la produzione (esempio: magazzino, dove metto i prodotti
finiti e non produce niente; manutenzione: lavora per la
produzione garantendo il buon funzionamento degli impianti)
 struttura: tutte le aree aziendali che sono fuori dall’attività di
produzione (marketing, direzione commerciale, gestione sistemi
informativi ecc…). svolgono attività che riguardano la gestione
della struttura.
 virtuali: centri di costo introdotti per migliorare il funzionamento
del sistema e sono relativi o a progetti o ai centri di costo tecnici
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che ci aiutano nel contabilizzare i costi  non sono unità

organizzative. Sono relativi a:
o progetti: temporanei e trasversali ovvero partecipano più
unità organizzative rispetto all’sttività ordinaria
o tecnici: aiutano a contabilizzare i costi (esempio: arriva
fattura delle attività div guardiania, questo costo lo si
attribuisce centro di costo virtuale. Serve per quei costi
che non hanno una destinazione evidente, lo si utilizza
come appoggio/ contenitore)

L’output della fase di

localizzazione sarà la
mappa dei centri di
costo (costantemente
da aggiornare)

o Attribuzione: associare i costi ai centri di costo. Se nella prima fase ho

creato individuato i centri di costo virgola in questa fase riempio tali
contenitori con i costi di competenza e trovo il costo totale per ogni centro
di costo. Tale fase molto importante perché permette di capire come ogni
centro di costo consuma risorse e quante risorse consuma, in base al
totale costo che determino per ogni centro di costo.
1. Inseriamo i costi variabili legati ai centri di costo per finalità
normative, per avere informazioni che alla fine sono il piu
complete possibili. Nonostante li metto nella tabella non li
devo elaborare, li conto solo quando guardo il totale dei centri
di costo, ma non li conto quando elaboro le fasi successive.
2. I costi fissi indiretti specifici del centro di costo sono
oggettivamente specificatamente attribuibili ad un dato
centro di costo in quanto si riferiscono a risorse utilizzate da
essopunto
3. I costi fissi comuni vanno imputati utilizzando delle basi e
creando coefficienti di imputazione. Per attribuire i costi
comuni calcolo:

������ ����� ������

������������ = ����
E poi imputo al centro di costo in base alla quantità di base
utilizzata

Leva per migliorare la fase di attribuzione:

i. Investimento per tecnologie informatiche
ii. Formazione del personale
iii. Costruzione o riprogettazione dei processi di rilevazione

L’output della fase di attribuzione sarebbe così:

o Allocazione: chiudiamo i
cdc intermedi su quelli
finali: scaricare i costi dai
centri intermedi ai centri
finali. Risponde alla domanda “in quale misura i singoli cdc svolgono la
propria attività a favore degli oggetti finali di calcolo di cui si intende
calcolare il costo pieno?”. Ci si pone quindi il problema di come imputare i
diversi costi indiretti agli oggetti di calcolo finali. L'imputazione dei costi

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diretti avviene direttamente mentre l'imputazione di costi indiretti

attribuiti a ciascun centro di costo avviene individuando una base di
imputazione per ogni centro e poi calcolando il coefficiente di imputazione.
Tale procedimento non è ccosimmediato, infatti prima di imputare i costi
indiretti comuni e prodotti finali, occorre fare un ragionamento sui centri di
costo suddividendoli in due tipologie:
i. Centri di costo finali: di produzione o commerciali
ii. Centri di costo intermedi: ausiliari o di struttura

Regole di allocazione: quale sequenza di

chiusura dei centri di costo intermedi? Quale
basi utilizzare?
Sequenza di chiusura:
1. Diretta: prevede che i centri di costo
intermedi, senza nessun ordine particolare,
vengano ribaltati sui centri di costo finali.
La locazione avviene calcolando i
coefficienti di imputazione in relazione a
quella che è la base scelta appunto tali metodo di allocazione
presuppone che i centri di costo in termini di lavorano esclusivamente
per i centri di costo finali e non per altri centri di costo intermedi. i
centri intermedi scaricano solo sui centri finali (la sequenza di chiusura
non modifica il risultato finale).

Se ho 3 cdc intermedi (amm, mag e man) e 2 cdc finali (rep A e rep B),
ripartisco i primi 3 sugli ultimi 2. Ogni
reparto (A e B) riceverà una quota di costi
per ogni cdc intermedio. Alla fine della
procedura avrò i 3 cdc intermedi azzerati
senza più costi da imputare all’interno che
sarà stati spostati al reparto A e B
2. A cascata: tengo conto del fatto che i centri
intermedi possono lavorare l’uno per l’altro e non solo per i riparti (se
cambio sequenza ottengo valori
differenti).
L'ordine di allocazione è importante e
deve seguire un procedimento preciso:
 dapprima si ribaltano i centri di
costo intermedi che lavorano sia
per i centri di costo finali che per
quelli intermedi. Si parte dal centro
intermedio che ha più utenti e così via in ordine decrescente. Si
parte dal vertice e si va ai livelli sottostanti
 Si fa una somma parziale per ogni centro di costo: si somma cioè
la quota di costo indiretto proveniente dalla fase di attribuzione
con la quota di costo proveniente dalla locazione fatta al punto
precedente
 Si ribaltano i centri di costo che lavorano per i centri finali sui
centri di costo finali stessi

Le varie allocazioni avvengono sempre calcolando i coefficienti di

imputazione data una determinata base di imputazione. Dunque
l'ordine cronologico è molto importante perché mi fa capire quella che
è la relazione univoca che ci può essere tra i centri di costo intermedi.
Ho i 3 cdc intermedi e i 2 cdc finali, amministrazione lavorerà sia per
rep A e B ma anche per manutenzione e magazzino. L’amministrazione

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scarica i suoi costi su tutti gli altri cdc sia finali che intermedi ed è il
primo cdc ad essere azzerato. Successivamente, posso dire che
manutnezione lavora per magazzino, rep A e B. per ultimo, il
magazzino lavora per rep A e B. chiudiamo prima la amministrazione
perché è quella con più collegamenti
rispetto ad altri.
3. Reciproca: realizzo uno scambio di costi
tra centri intermedi in modo bidirezionale
(mai applicato e complesso, non ci sono
esercizi).

Tipi di base: I centri di costo intermedi vengono ribaltati sui centri di costo
finali tramite opportune basi (che vanno al denominatore del calcolo del
coefficiente).
Con riferimento alla fase di allocazione, esistono teoricamente tre possibili
basi di allocazione utilizzate per costruire il
coefficiente:

1. Impiego: l’utilizzo della base di impiego

valorizza quanto il cdc intermedio lavora
per il cdc finale. Si utilizza questa base
quando all’interno del cdc intermedio vi
è una grande quota di costi variabili.
Per esempio, se l’amministrazione è un centro intermedio, l’indicatore
potrà essere la quantità di fatture emesse. Se però la base scelta fosse
le ore di amministrazione richieste dal cdc finale al cdc intermedio,
essa sarebbe difficile da rilevare in quanto il reparto produttivo
dovrebbe costantemente chiedere all’amministrazione quanto tempo
lavora per lui.
Quando non vi è possibilità di trovare in modo facile una base di
impiego conviene allora usare le basi spiegate successivamente

(in classe) Ad esempio, se ho come cdc intermedio la manutenzione e

come cdc finale il reparto produzione, l’indicatore di impiego potrà
essere il numero di ore di manutenzione erogate per ogni reparto.
Calcolo coefficiente di ripartizione (tot costo manutenzione/tot costo
manutenzione) per le ore di ogni reparto.

 usato quando ci sono tanti costi variabili e quando si considera la

capacità produttiva effettivamente utilizzata dal cdc finale

2. Attività: l’utilizzo della base di attività valorizza quanto lavora il cdc

finale (più lavora, più chiederà
risorse ai cdc intermedi).
L’indicatore di attività nell’esempio
sopra (in classe) potrà essere il
numero delle ore macchina per cdc
finale e quindi allocherò il mio cdc
intermedio in base alle ore
macchina.

Per esempio, se il cdc finale è un centro produttivo, la base che mi

permette di capire quanto lavora tale centro è rappresentato dalla
manodopera e dall’uso delle mp/macchinari (H macchina). Dunque se
utilizzo per esempio le ore macchina, allora alloco il centro intermedio
in base alle ore macchina.
Il limite è che se ho più cdc che lavorano molto in modo differente
allora avrò difficoltà a scegliere la base; non posso quindi usarlo
quando la base sarebbe troppo diversa

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 usata quando ci sono tanti costi fissi, inoltre l’indicatore di attività

viene usato quando l’assorbimento della capacità produttiva è
variabile

3. Capacità: l’utilizzo della base di

capacità valorizza e indica quella
che è la capacità di cui si è dovuto
dotare il cdc intermedio. Non è
rilevante l’effettivo utilizzo del cdc
finale (ciò che conta è la capacità
teorica richiesta da quest’ultimo).
L’esempio lampante è il magazzino: si è dovuto dotare di tot metri
quadri teoricamente richiesti dal cdc finale, poi non importa se
effettivamente quest’ultimo li ha utilizzati in concreto

 usata quando ci sono tanti costi fissi, inoltre l’indicatore di capacità

quando l’assorbimento della capacità produttiva è costante

o Imputazione: chiudiamo i cdc finali sui prodotti.

Si imputano ai Prodotti/Servizi i costi indiretti
aggregati nei CdC finali (sia attribuiti, sia
precedentemente allocati dai centri intermedi).
Nei cdc finali avremo quindi:
 Costi diretti
 Costi indiretti specifici
 Costi indiretti comuni (questi primi 3
sono i costi attribuiti)
 Costi allocali dai cdc intermedi
Tutti i costi tranne quelli diretti sono i costi da imputare ai diversi
prodotti/servizi.
Il metodo di imputazione sarà sempre lo stesso, useremo una base di
imputazione: la formula è sempre la solita = totale costi da imputare per
ogni cdc finale / totale base da imputare, e dopo moltiplico il coefficiente
trovato per il valore totale della base.
Posso avere tre tipi di produzione:
 Flusso continuo: alta standardizzazione. è possibile sostenere che
in questi sistemi lo stesso (unico) prodotto utilizza sempre nella
stessa misura i differenti oggetti di costo. Il sistema di
misurazione dei costi non pu漃 essere orientato all’imputazione dei
costi al singolo (unico) prodotto; al contrario è possibile definire un
costo medio definito in funzione dei costi complessivi rilevati per
ciascuna fase di lavorazione ed in un determinato periodo di
tempo (costi totali/q.tà prodotta).
 Abbiamo un processo da cui esce un prodotto
 Lotti: l’approccio metodologico per la determinazione del costo
pieno di prodotto è simile a quello presentato per le produzione a
flusso continuo, tuttavia, dato che i singoli lotti sono caratterizzati
da cicli produttivi diversi e comunque tali da comportare un
assorbimento differenziato delle risorse nelle singole fasi, diventa
fondamentale il riferimento ai centri di costo per una corretta
imputazione: ai singoli lotti vengono attribuiti i costi diretti, e
successivamente ad ogni lotto vengono imputate quote di costi
indiretti localizzate nei centri finali in cui il lotto è transitato
consumando risorse.
 Abbiamo un processo con diverse fasi da cui escono diversi
prodotti.
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 Commessa: bassa standardizzazione. Il sistema di misurazione

dovrà̀ focalizzarsi sul calcolo del costo delle singole commesse (la
commessa diventa oggetto principale di calcolo). La struttura dei
centri di costo dovrà̀ essere progettata sostituendo ai centri di
produzione le singole commesse e identificando i centri ausiliari e
di struttura che supportano il processo produttivo che fa capo ad
ogni commessa.
Criticità:
 Individuazione della base di imputazione più espressiva della
relazione più espressiva della relazione intercorrente tra centro
finale e prodotto.
 Definizione delle caratteristiche del processo di imputazione in
funzione della tipologia di processo produttivo aziendale
d. Activity based costing

IMPUTAZIONE COSTI INDIRETTI (in generale):

1. coefficiente di imputazione= totale costi indiretti da imputare/totale base di
imputazione (parametro di quanti costi assorbono i vari oggetti di calcolo)
2. coefficiente di imputazione*valore tot base pdt X = quota imputata costi indiretti tot
imputati a X

riassumendo i 4 passaggi:
1. la localizzazione ci fornisce la mappa dei centri di costo che ci verrà fornita, dobbiamo essere in
grado di discutere i pro e i contro delle scelte
2. la fase dell’attribuzione: associo i costi a ogni centro di costo
a. coefficiente = voce di costo ind comune da ripartire / totale base relativa ai cdc destinatari
b. moltiplico il coefficiente per il valore della base in relazione a ciascun cdc destinatario
3. la fase dell’allocazione richiede la chiusura dei cdc intermedi sui cdc finali
a. devo identificare la sequenza da prendere (indifferente per la diretta, per la sequenza a
cascata parto dal cdc intermedio con più relazioni ,maggior numero di utenti)
b. coefficiente= totale costi da allocare / totale base cdc utente
se sequenza a cascata dopo ogni step allocazione vado a ricalcolato il totale dei costi
c. moltiplico il coefficiente per il valore della base in relazione a ciascun cdc
4. per trovare i costi da imputare devo considerare tutti i costi e sottrarre quelli diretti

ESERCITAZIONE 8, divisione E:
è una divisione monoprodotto, non avremo problema a ripartire i costi indiretti perché si riferiranno tutti
allo stesso prodotto

Ora cominciamo ad avvicinarci di più alla realtà aziendale, vedendo le ultime 4 righe a dx della realtà
vengono introdotte le rimanenze iniziali e finali

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RELAZIONE TRA MAGAZZINO E REDDITI OPERATIVI:

È un’azienda monoprodotto che seguiamo lungo 3 anni e quindi 3 conti economici.

Nelle colonne gialle valorizziamo le rimanenze al costo variabile (da escludere costi variabili commerciali,
teniamo conto del costo di produzione), nella colonna azzurra le rimanenze sono valorizzate al costo pieno
standard (nel primo anno ho Q prodotte=1000 e Q vendute=900 e mi rimangono quindi 100 unit à di
prodotto, nel CE ho ricavi per 90.000, costi variabili di 60000 sulle 1000 unità, i costi fissi industriali sono
25000, se ripartiti sono 25 ciascuna).
Nella colonna gialla a sx sono 60*100=6000, nella colonna azzurra sono 8500. Il fatto di aver rinviato al
futuro più costi vuol dire che io alzo il reddito dell’esercizio 1 perché ho una quota maggiori di costi che
viene rinviata dall’esercizio 1 in un futuro.

I redditi operativi sono diversi in base al criterio di assegnazione che ho dato alle rimanenze. Il reddito
operativo è più alto se valorizzo il costo variabile perché carico sull’esercizio una quota inferiore di costi
rispetto a quella che avrei imputato col criterio del costo pieno.

o Se c’è un incremento di magazzino (se volume

di produzione> volume di vendita) il reddito
operativo è superiore se uso il full costing
o Se ho costanza di magazzino (volume
produzione = volume vendita) il reddito
operativo sarà indifferente con entrambi i
criteri
o Se ho un decremento di magazzino (volume
produzione < volume vendita) avrò un reddito
operativo se uso il direct costing.

Questo è un effetto di breve periodo, se sommiamo i

redditi delle colonne gialle viene 41000, nelle colonne
azzurre viene lo stesso 41000. Nel medio-lungo
periodo questo effetto non si verifica, si verifica solo nel
singolo anno.

ESERCITAZIONE 9:
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FULL COST A BASE SINGOLA:

FULL COST A BASE MULTIPLA:

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ESERCITAZIONE 10:

ESERCITAZIONE 11:

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ATTRIBUZIONE:

ALLOCAZIONE:
La sequenza di chiusura parte dal centro con più relazioni quindi
l’amministrazione, successivamente è indifferente scegliere tra acquisto e
magazzino poiché entrambi si riversano su 2 cdc.

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ESERCITAZIONE 12:
la tabella 3 spiega la base di allocazione e la 4 presenta la base di imputazione

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7. SISTEMA DI BUDGET:
LA GESTIONE AZIENDALE:
gestire un’azienda:
o Prendere deciisoni
o Attuarle
o Ottenere risultati

Prendere decisioni a fronte di un problema:

o Gestione day by day: aspetto che il problema si manifesti e poi intervengo. Prendo
decisioni solo quando colgo il sintomo del problema
o Gestione anticipatoria: lo anticipo (orientamento al futuro). Cerco di anticipare il
problema, prefigurando fabbisogni e i piani di azione più congrui, definendo la migliore
combinazione risorse/risultati
Il budget è uno strumento che permette di affrontae in modo anticipatorio il futuro. Non lo
prevede ma lo anticipa

IL BUDGET:

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o È un documento formale: formalizza gli obiettivi dei singoli responsabili in un periodo temporale
definito.
L’obiettivo è il punto di partenza di tutto: per definire le azioni /suddivisione compiti / risorse
necessarie
o È l’output del processo di budgeting: deve essere interattivo e partecipativo (tutti devono
partecipare).

o È un programma d’azione espresso in espresso in termini quantitativo termini quantitativo-

monetari relativo ad un definito orizzonte temporale, variamente articolato su periodi più brevi.
Ci dice chi deve fare che cosa, in un determinato periodo di tempo e con quali risorse a
disposizione.

 1 livello qualitativo: dati prevalentemente quantitativi (programma di produzione)

 2 livello quantitativo monetario

Di norma dura un anno, ma è diviso in periodi infraannuali per verificare il grado di

raggiungimento degli obiettivi.
o Si colloca naturalmente in un “sistema di budget”.

RUOLO IN AZIENDA:

Può essere uno strumento:

o Economico:
 Reddituale: mi dice che effettivamente mi porto a casa un
utile
 finanziario: mi dice se riesco a sostenermi con i soldi che
ho

 quindi ho efficacia/efficienza nelle operazioni di trasformazione poiché verifica l’economicità del

business.

o Organizzativo: efficacia dei comportamenti organizzativi. Mi dice chi deve fare che cosa e entro
quando

È uno strumento di guida e orientamento e non di previsione. Non è un a previsione neutrale del futuro
bensì un programma d’azione per ottenere l’obiettivo (futuro desiderato).

QUANDO SI UTILIZZA:
sempre ma in certi momenti serve particolarmente:
o Ambiente esterno più instabile, quando ambiente esterno è più difficile da prevedere e la
conoscenza dei trend passati non è sufficiente (se ci sono competitor che vanno e
vengono ad esempio…)  adattamento: fondamentale disporre di uno strumento che
permetta di cogliere per tempo rischio e opportunità
o Impresa diventa più complessa (numerosità di combinazioni prodotti/mercati/tecnologie
oppure una struttura organizzativa complessa)  integrazione (c’è necessità di maggiore
integrazione e coordinamento)
o Risorse disponibili limitate  economicità: quando è necessaria un allocazione delle risorse

AVVERTENZE PRIMA DELL’USO:

o il budget non è una semplice previsione: bensì è un programma d’azione, non si limita a
prevedere cosa accadrà ma definisce i passi operativi verso l’obiettivo desiderato
o il budget non è un tentativo di estrapolazione nel futuro di tendenze storiche o in atto
tendenze storiche o in atto: il compito del budget è definire il ruolo che l ’azienda vuole
rivestire in tale contesto
o il budget non è una sorta di vincolo che imprigiona l’azienda in modelli di comportamento
prestabiliti:

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o non è una garanzia assoluta per rendere efficiente ed efficace la gestione non sopperisce
ai limiti

LA FUNZIONE DEL BUDGET:

o programmazione: allocare le risorse e definire i piani di azione delle varie unità
organizzative (coerentemente con gli obiettivi)
o coordinamento e integrazione:
 coordinamento: tra responsabili delle specifiche unità… evita contrasti fra loro ed
è coerente con gli obiettivi
 integrazione: obiettivi parziali coerenti ed in funzione dell’obiettivo generale
o valutazione e controllo: verifica il grado di raggiungimento degli obiettivi
 controllo economico: verifica la convenienza economica delle azioni attuate
 controllo esecutivo: verifica il comportamento dei singoli risultati
o guida e motivazione:
 guida: formalizzazione quantitativo-monetaria dei piani di azioni
 motivazione: assegna le responsabilità alle varie figure

in questo caso gli obiettivi devono essere difficili ma raggiungibili.

o formazione e apprendimento:
 formazione: ai responsabili è richiesta un’analisi di contesto in cui operano,
comprendono dove si inserisce il proprio lavoro
 apprendimento: si apprende dall’esperienza (dal costante confronto tra obiettivi e
risultati)

 strumento economico e organizzativo

POTENZIALI CONFLITTI TRA LE FUNZIONI:

1. obiettivi realistici vs obiettivi sfidanti ma raggiungibili
(tra le funzioni di programmazione e di motivazione)
 Lo posso attenuare con il parlare, discutere e
ragionare quindi tramite convidivisione e
partecipazione
2. motivazione, obiettivi stabiliti nel tempo vs.
valutazione, privilegia flessibilità e adattabilità
 lo posso attenuare tramite gli eventi straordinati
3. programmazione, visione prospettica vs valutazione,
individua gli aspetti straordinari imprevedibili e quindi
non programmabili
 si attenua con valutazione dei tempi

Queste sono le funzioni in conflitto rispetto a come voglio

strutturare/riformare il budget.

COME INTRODURLO IN AZIENDA:

è un processo graduale, step by step:
1. budget come previsione: si cerca di capire meglio cosa accadrà in quel mercato dove sono. Inizio
a fare delle domande ad agenti, clienti… come primo passo
2. budget programmatico
3. budget per centri di responsabilità

più è alta la complessità dell’impresa maggiore sarà la complessità di strutturazione del budget

FASI:
1. formulazione delle linee guida: regole che definiscono come svolgere l’intero processo
(tempistiche, attori, modalità di realizzazione)
2. predisposizione delle proposte:
3. consolidamento delle proposte: messi assieme tengono? È veramente dove vuole e potrebbe
andare l’azienda?

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a. Se si bene
b. Se no, c’è qualcosa che non torna: si riparte fini a ottenere un budget che regga, coerente
con obiettivi
4. approvazione del budget:

GLI ATTORI COINVOLTI:

Nelle imprese medio grandi, la responsabilità̀ è affidata al comitato budget:

o si compone del diretto generale pi甃 i direttori funzionali
o imposta e supervisiona il processo di elaborazione

Il controller e lo staff: (aiuta i responsabili a formulare i loro budget)

o ruolo consulenziale
o gestire il processo di elaborazione ed impiego del budget
L’elaborazione dei singoli budget spetta ai responsabili di budget spetta ai responsabili di centro

CALENDARIO DI BUDGET:
Il calendario di budget scandisce le fasi del processo di budgeting:
o Lo sviluppo dei singoli budget
o La tempistica del processo
o Gli attori coinvolti:
o Le modalità di composizione del budget: come concretamente si crea il budget, si possono
fare anche dei lavori di gruppo per decidere ciò
o Le date degli incontri
o Gli obiettivi prefissati

CLASSIFICAZIONE DEL BUDGET:

o Orizzonte temporale: a periodo definito (finisco il budget quando voglio ma i dati del
budget i dati sono riferiti quelli dal 1 gennaio al momento che voglio ad esempio il 6
maggio) o a periodo scorrevole 1 year rolling: non c’è periodo fisso definito ma si può
partire anche a metà anno (da aprile ad aprile)
o Ipotesi gestionali sottostanti:
 rigido: faccio uno scenario
 Flessibile: tengo in considerazione diversi scenari sui volumi di vendita e
produzione (può essere un ipotesi realistica, ottimistica o realistica)
 Multipli: tiene anche in considerazione tassi di cambio, livello di efficienza ed
interessi e non solo la vendita e la produzione
o Contenuto
 Budget operativi: verifica fattibilità economica – reddituale: tutti ricavi e costi che
ci sono prima dell’utile senza imposte, ammortamenti e accantonamenti e
nemmeno gli interessi)
 Budget investimenti: verifica la fattibilità tecnica (capacità produttiva)
 Budget finanziari: verifica la fattibilità monetaria e finanziaria

MASTER BUDGET

BUDGET OPERATIVI:
o Attività gestionali correnti
o Riferiti ad unità che svolgono la gestione tipica (fa riferimento alla
gestione carateristica corrente)
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o Consente la determinazione del risultato operativo (e di risultati parziali)

1. BUDGET DELL’AREA COMMERCIALE:

 Riguardano i componenti positivi (vendite) e negativi (costi di vendita che consiste
anche in sconti e premi (cliente che compra nell’anno k quantità) e royalty), costi
discrezionali, costi commerciali indiretti) di reddito.
 Sono idealmente la conseguenza delle politiche di marketing

Componenti positivi
o Budget delle vendite: punto di partenza del budget per esempio le quantità di
vendita determinano poi la produzione; esso pone dei vincoli alle altre aree
aziendali. Contiene info sulle quantità, volumi, prezzi e miz di vendita in periodi
infrannauli. Si parte da un’analisi interna e esterna (mrk e competitor)
Componenti negativi:
 Budget costi distribuzione fisica: riguarda costi di trasporto, imballaggi e gestioni
di ordini ma tengo anche in consdierazione del livello del servizio che voglio dare
alla distribuzione. Capire se il rasporto conviene in proprio o affidato a terzi (make
or buy)
 Bugdet costi delle reti di vendita: personale interno o agenti (agenti,
rappresentanti)
 Budget costi discrezionali: costi di comunicazione (pubblicità, fiere e eventi) e
costi di innovazione della domanda (di analisi di mercato, di verifica della bontà
del prodotto)
 Budget costi commerciali indiretti: costi fissi per mantenimento della funzione
commerciale: stipendio da fornire al direttore commerciale/segreteria

ESERCITAZIONE 14 A:

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2. BUDGET DELL’AREA DI PRODUZIONE:

- Impiego delle risorse nei processi di trasformazione fisica: è composti da tutti quei budget
che quantificano i costi connessi all’impiego delle risorse produttive (costi materie prime,
altri costi diretti e indiretti come [Link] macchinari, MOI, energia elettrica…)
- Controllabilità relazioni causa-effetto tra impiego risorse e output: per la macchina, ad
esempio, tra le ruote usate e le auto prodotte. Esiste une relazione nota tra output
(quantità da produrre) e input (quantitativi
da impiegare) che è lo standard fisico
(quantità dell’input sulle unità).
- Ruolo delle scorte (MP e PF): bisogna
produrre in modo tale da vendere ma
anche fare in modo che in magazzino
rimanga qualcosa.

 Politica delle scorte: non è un budget, determina i

quantitativi desiderati di scorte in riferimento ai periodi
infrannuali del budget in base a:
i. Esigenze di naturale commerciale (prometto che
l’auto arrivare alla X data)
ii. Efficace/efficiente utilizzo della struttura produttiva:
più è efficace più sono veloce a fare le attività
iii. Garanzia da eventi futuri non previsti: più sono
avverso al rischio più mi tutelo
iv. Minimizzazione rischi e costi associati

 Programma di produzione: non è un budget perché non è espresso in euro ma in

quantità.
i. ci serve per la determinazione delle quantità e mix di produzione da ottenere nei
distinti periodi infrannuali del budget
ii. equilibrio ed efficienza del rapporto produzione/giacenza/vendita
iii. serve a determinare i fabbisogni di risorse dirette e indirette
volume di produzione = volume vendita+ scorte finali – scorte iniziali

Dal programma di produzione al fabbisogno si risorse con standard

fisico e dai fabbisogni alla quantificazione dei fabbisogni con
standard monetario.

 Risponde alla domanda: la struttura produttiva è

coerente/sufficiente per realizzare il nostro programma
d’azione?
 Consente di evidenziare eventuali vincoli produttivi risolvibili attraverso:
i. Nuovi investimenti per incrementare la capacità produttiva  ha senso se il
vincolo è strutturale (quindi se è un picco costante non un picco sporadico di
vendite)
ii. Ridefinizione della politica delle scorte per ottimizzare lo sfruttamento della
capacità produttiva disponibile. Uno non solo può ridurre le scorte ma si può
anche iniziare a produrre prima.
iii. Esternalizzazione di una fase del processo
produttivo per produrre le macchine che non
riesco a produrre
iv. Se nessuna delle situazioni precedente si può
utilizzare bisognerà infine attuare una

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modificazione dei programmi di vendita  diminuisco le vendite dei prodotti con

MDCu/std fisico minore
Qui di fianco un esempio 

ESERCITAZIONE 15:

ESEMPIO: Dal budget delle vendite al bdg degli acquisti:

- questo mese prevediamo di vendere 90 auto e so già che
o Ho 10 auto come cuscinetto (RF=10)
o Ho già 1 auto in magazzino a inizio mese (RI=1)
- Quante auto devo produrre? 90+10-1=99
- Quante ruote mi servono per produrre 99 auto? Lo standard fisico ci dice che servono 4
ruote per auto quindi 99*4=396 ruote in totale; questo non è un budget ma sono delle
quantità
- Budget dei consumi delle MP ruote= 396 * 2€ (costo monetario) = 792€
- Quante ruote devo comprare?
o Ho 20 ruote come cuscinetto (RF=20)
o Ho 5 ruote in magazzino a inizio mese (RI=5)

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- Quindi 396+20-15=411 (ruote da comprare

- Budget: 411*2€=822€

 Budget costi di produzione:

budget dei costi diretti (risorse il cui consumo è legato in via immediata ai volumi di
produzione
o Materie prime
o MOD
o Semilavorati
o Lavorazioni esterne
o …

budget dei costi indiretti (risorse il cui consumo non è legato in via immediata ai volumi di
produzione)
1. MO indiretta
2. Ammortamenti
3. Manutenzioni/supervisione

Articolazione nei centri di costo: posso articolare per funzione, per natura o per cdc

3. BUDGET APPROVVIGIONAMENTI (ACQUISTI)

 definisce volumi e cadenze degli approvvigionamenti dei fattori di produzione: quando e quanto
devo comprare
 espresso in quantità fisiche e monetarie, essendo un budget
acquisti= scorte finali + consumi della produzione – scorte iniziali

ESEMPIO:
- grazie a volume di produzione e std fisico posso calcolare il consumo
di MP di periodo
- a questo punto, si passa al concetto di quanta MP acquistare: so che
ho 200 di scorte finali.
Il fabbisogno di periodo è quanto mi entra nella produzione + quanto
devo tenerne alla fine (660+200=860).
- Le scorte iniziali ci permettono poi di calcolare le materie prima
definitive da acquistare che, moltiplicato per il costo standard mi dà il budget delle MP

ESERCITAZIONE 14 B:

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4. BUDGET DEI SERVIZI CENTRALI E R&D:

I servizi centrali o generali comprendono tutti i servizi di supporto alle singole unità operative che
concorrono indirettamente al globale processo di produzione economica

 Tutti i servizi funzionali e di supporto alla linea:

- Direzione generale
- Amministrazione-finanza e controllo
- Direzione personale
- Sistemi informativi
 Problema: output non facilmente quantificabile, è difficile assegnare obiettivi di efficienza, è
difficile “capire” il fabbisogno di risorse
Stima complessa per loro natura: sono costi indiretti ed in prevalenza fissi, non esiste ex-ante una
relazione diretta con i volumi di vendita. Non si possono applicare dei logaritmi, non c’è una
relazione causa-effetto tra input e output.
Bisogna stimarli perché negli ultimi anni la struttura aziendale dei costi è sempre più indiretta
 Metodi determinazione:
- APPROCCIO INCREMENTALE: costi calcolati sulla base dei valori passati
Costi dell’anno scorso + inflazione + nuove attività +/- modifica di attività anni precedenti
 L’approccio incrementale consente di definire un budget di spesa (è un limite
perché è un tetto max)
o Utilizzo non in linea con le finalità di programmazione del budget
o Ridotta funzione motivazionale: es. dico al direttore amministrativo
quanto devo spendere
o Di scarsa utilità per il processo di valutazione: es. dico
che non può andare oltre a tot soldi che gli sono stati
affidati
 L’approccio incrementale non rimette nulla in discussione, ma
assume che tali attività in passato:
o Siano state necessarie in passato
o Lo siano anche per il futuro
o Siano state svolte in modo efficiente
 Si fornisce poca attenzione al livello di soddisfazione degli utenti, con enfasi su
controlli di tipo contabile piuttosto che di tipo manageriale
- ZERO-BASED BUDGET: rimette tutto in discussione su quello che era stato fatto l’anno
precedente, bisogna controllare conto per conto, fattura per fattura quanto gli servirà per
l’anno successivo. Ha un costo in termini di tempo e persone che è enorme
 Budget ricerca e sviluppo: discrezionale per iniziativa

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SCHEMA SINTESI BUDGET OPERATIVI:

- La presenza di budget riferiti ad aree diverse determina una forte
eterogeneità
- Questa viene eliminata con la predisposizione del budget del
costo del venduto
o Il costo necessario per il livello di raggiungimento del livello
di fatturato programmato
In senso stretto coincide con il costo di produzione dei beni
venduti (costi di produzione del venduto)
In senso lato integrato dai costi commerciali, generali&amministrativi (costo del
venduto)

N.B. Il budget dei costi diretti e indiretti della produzione alimentano il budget della produzione ottenuta al
quale si aggiungono le rimanenze finali di PF

BUDGET DEL COSTO DI PRODUZIONE DEL VENDUTO:

BUDGET DEL VENDUTO:

BUDGET DEL CONTO ECONOMICO:

ESERCITAZIONE 16:

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BUDGET INVESTIMENTI:
- Il budget degli investimenti rappresenta la quantificazione delle azioni necessarie per
adeguare quantificazione delle azioni necessarie per adeguare la struttura aziendale alle
esigenze imposte da programmi futuri
- Investimento = destinazione di risorse a carattere duraturo
- Permette la verifica della fattibilità tecnica e strutturale dei programmi di azione
- Nel budget degli investimenti sono contenuti sia gli investimenti effettuati nel periodo
interessato sia quelli già autorizzati con manifestazione nel periodo di riferimento

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- 3 dimensioni rilevanti per la classificazione degli investimenti:

o Temporale:
a. Impegnato, autorizzato
b. Contabilizzato
c. Momento monetario
o Area destinazione
a. Produttiva
b. Commerciale
c. R&S
d. Amministrativa
e. Sistemi
o Tipologia investimento
a. Materiali
b. Immateriali
c. Finanziari

BUDGET FINANZIARI:
si passa da una logica reddituale a una di cassa e finanziaria
- Il sottosistema dei budget finanziari riguara la determinazione del fabbisogno finanziario e
la sua più conveniente copertura. Quantitifca gli impatti a livell monetario e finanziario dei
programmi d’azione (operativi e di investimento) al fine di determinare il fabbisogno
finanziario.
- Lo scopo finale è garantire:
o Equilibrio finanziario (fonti/impieghi)= programmazione finanziaria.
Riguarda la coerenza tra i flussi finanziari positivi (fonti) e quelli negativi
(impieghi): i soldi che mi arrivano e che ottengo in vari modi devono
essere equilibrati con quelli che spendo. Si considera un orizzonte
temporale sufficientemente esteso
o Equilibrio monetario (entrate/uscite)= gestione della liquidità.
Capacità di far fronte in ogni momento agli impegni di pagamento. Si
considera un orizzonte temporale brevissimo

Obiettivi più in generale:

- Assicurare la più conveniente copertura finanziaria:
- Programmare e controllare i flussi finanziari
- Gestire la liquidità e il cash flow
- Sfruttare le opportunità di mercato monetario
- Verificare la fattibilità finanziaria dei programmi operativi

TIPOLOGIE DI BUDGET FINANZIARI:

- Per la programmazione finanziaria
o Prospetto fonti e impieghi
o Prospetto variazioni CCN (attività a breve –
passività a breve)
- Per la gestione della liquidità
o Budget di tesoreria (budget di liquidità/cassa analizzata nel brevissimo
tempo)
- Prospetto di sintesi
o Situazione patrimoniale preventiva

1. BUDGET DI TESORERIA: quantifica l’impatto in termini di liquidità di tutti i programmi

d’azione. Sintesi delle previsioni. Riguarda la gestione della liquidità, l’obiettivo è assicurare
l’obiettivo nel brevissimo termine
Obiettivo: assicurare un equilibrio nel brevissimo termine

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- Sintesi delle previsioni di entrata e uscita monetaria e posizione netta di tesoreria

o Entrata: collegate a
a. ricavi d’esercizio: incassi
b. realizzo di investimenti: es. vendo macchinario per 100000 euro
con plusvalenza di 20000 ma il valore contabile netto era di 80000
c. finanziamenti esterni…
o Uscite: collegate a
a. costi d’esercizio
b. disinvestimenti
c. rimborso di debiti/mezzi propri (dividendi)
- Collegato con il budget di conto economico per:
o Oneri e proventi finanziari
o Imposte
- Composizione:
o Prospetto delle entrate
o Prospetto delle uscite
o Prospetto di sintesi: saldo iniziale + entrate = disponibilità – uscite = saldo
finale
- Temporale:
o Periodi infrannuali
o Breve/brevissimo periodo
o Dipende dall’attività svolta
o Tradeoff tra gestione ottimale della liquidità e attendibilità dei valori:
richiede di sapere quotidianamente la situazione
- Articolazione in funzione della gestione di riferimento:
o Gestione caratteristica corrente
o Gestione caratteristica non corrente
o Gestione patrimoniale o complementare/accessoria
o Gestione finanziaria
o Gestione tributaria

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Il saldo di cassa minimo è un cuscinetto che voglio sempre tenermi in portafoglio

ESERCITAZIONE 17

2. PROSPETTO FONTI E IMPIEGHI: verificare l’equilibrio finanziario, quindi la coerenza tra fonti e
impieghi.
- Si pone l’obiettivo di determinare le cause di variazione di:
o Una risorsa finanziaria
o Nel periodo temporale di riferimento
o Scomposta per aree di riferimento
- Le risorse finanziarie:
o Liquidità
o Capitale circolante netto
- Denominato rendiconto finanziario nella prassi

a. Quello in figura è un rendimento finanziario con CCN

(attivo e passivo a breve) come risorsa di riferimento. Infatti,
il risultato, che deriva dalla differenza tra totale fonti e totale
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impieghi, è la variazione di CCN. È un prospetto a sezioni contrapposte (esiste anche rendiconto

finanziario scalare).
- Impieghi di risorse: ciò che assorbe risorse finanziarie (intese come CCN)  CCN
diminuisce (nella tabella è opposto per è un totale a pareggio)
- Fonti di risorse: ciò che genera risorse finanziarie (intese come CCN)  CCN aumenta

ESEMPIO CCN:

b. Quello in figura è un rendimento finanziario con liquidità come risorsa di riferimento. Se la

risorsa di riferimento è la liquidità, la rappresentazione è in forma analoga alla precedente. A
livello strutturale si passa dai flussi finanziari a flussi monetari.
Liquidità= cassa + c/c passivo

ESEMPIO LIQUIDITA’:

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Recap: prospetto fonti e impieghi per CCN e liquidità 

In particolare, il flusso di CCN della gestione

caratteristica corrente:

Reddito operativo di gestione caratteristica=

EBIT (GCC)

Flusso di ccn gestione caratteristica= EBITDA

Nella tabella a dx, vediamo i costi non

finanziari

3. PROSPETTO VARIAZIONI CCN: parte integrante del prospetto

fonti e impieghi.
Il prospetto in oggetto ha come obiettivo quello di analizzare la
variazione delle grandezze che compongono il capitale circolante
netto: rappresenta il CCN per tipologia.

DELTA CCN GCC è l’EBITDA

Le gocce che escono dalla doccia sono il ‘flusso di liquidità potenziale’, si dice potenziale perché
non è detto che tutte entrino nella doccia; alcune possono essere fermate da una spugna, che

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fuori dalla metafora è il DELTA CCNO GCC che trattiene e rilascia la liquidità. Le gocce che alla fine
cadono sono il flusso di liquidità della GCC. Quindi non tutto l’EBITDA della società si trasforma poi
in liquidità per la presenza del DELTA CCNO GCC

ESERCITAZIONE 18

4. SITUAZIONE PATRIMONIALE PREVENTIVA:

a. Momento conclusivo del consolidamento dei BGT operativi finanziari e degli investimenti
operativi, finanziari e degli investimenti
b. Consente di programmare la situazione e la struttura patrimoniale e finanziaria attraverso
la costruzione e l’interpretazione di indici di solidità e di liquidità
c. È uno stato patrimoniale preventivo riferito alla
data uno stato patrimoniale preventivo riferito
alla data di chiusura di budget

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o Mette in evidenza l’entità e la composizione del capitale netto ad una

certa data

ESERCITAZIONE 19:

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8. SISTEMA DI REPORTING:
DEFINIZIONE E FINALITA’ DEL SISTEMA DI REPORTING:
Il sistema di reporting è l’insieme di procedure e di strumenti volti a volti a rilevare analizzare e
rappresentare i risultati della gestione, a fronte degli obiettivi definiti in sede di budget per consentire:
o controllo economico: valutare le performance delle aree di attività
o controllo esecutivo: valutazione delle performance delle aree di responsabilità
o guida e motivazione: orienta il comportamento
o formazione e apprendimento: “sbagliando si impara”
ma solo se so capire dove ho sbagliato
o supporto alle decisioni: capire da che parte andare
nell’ambito del processo di PC

 permette un confronto tra obiettivi prefissati a budget e risultati

conseguiti

PROGETTAZIONE DEL SISTEMA DI REPORTING:

- coerenza dell’assetto strategico-organizzativo-amministrativo:
o strategico: il sdr si deve focalizzare su variabili di contesto
interno/ambiente esterno critiche da un punto di vista strategico (key
success factor…)
o organizzativo: il sdr deve essere articolato in modo da riflettere la
struttura organizzativa delle responsabilità
o amministrativo: deve essere allineato con le scelte progettuali in ambito
di contabilità analitica
- conoscenza, controllabilità e misurabilità dei risultati attesi
o conoscenza: i responsabili devono conoscere gli indicatori
o controllabilità: devono poterli controllare
o misurabilità: misurazione è fondamentale
- rilevanza e selettività: dobbiamo scegliere eventi che hanno avuto un impatto importante.
I report devono contenere tutte e solo le info utili per prendere decisioni
- eccezione (exception principle): si lavora per eccezioni, i report si dovrebbe focalizzare
solo sulle eccezioni ovvero agli avvenimenti significativi

DIMENSIONE STRUTTURALE DEL SISTEMA DI REPORTING:

- l’articolazione dei report: le dimensioni di risultato parziale rispetto alle quali segmentare
la rappresentazione dei risultati aziendali complessivi. Devo capire come segmentare i
miei risultati
- le tipologie di report, capire come siamo andati rispetto a quello che ipotizzavamo:
o report informativi: finalità di comunicazione interna per sensibilizzare il
management. Sono utili ma non valutano la performance in maniera
approfondita, sia da dati interni che esterni.
o report economici: informazioni di natura contabile, riguarda quindi il
bilancio che è a consuntivo e quello che ci eravamo prefissati come
obiettivo
o report di controllo: si focalizzano sulle prestazioni dei responsabili

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- la forma dei report:

o reporting a risultati consuntivi: prendo i dati consuntivi finali dell’anno
o reporting dei risultati preconsuntivi: prima che il periodo termini, raccolgo
dati infrannuali con stima dei mesi mancanti
o reporting di ipotesi alternative di eventi o azioni future: solo in particolari
situazioni, quando di fronte a fenomeni improvvisi dove è necessario
rappresentare diversi ipotesi di azioni future
o reporting per varianti: rappresenta le determinanti delle differenze tra
consuntivo e budget
- i parametri di controllo:
o valori storici
o valori obiettivo: meglio di quelli storici, è il mio budget
o valori previsionali
o valori correnti: valore che io ho corretto e normalizzato rispetto a
determinate cose che sono accadute
o valori esterni: benchmark rispetto a come sono andati gli altri. Ho i valori
consuntivi e mi confronto con i dati dele altre aziende.

9. ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI:

ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI:
- è come il reporting solo che analizzo sempre più nel dettaglio
- si confrontano a livello quantitativo i risultati consuntivi con i rispettivi obiettivi di budget
e si identificano di volta in volta le cause degli scostamenti

- Tecnica contabile che pone a confronto valori consuntivi e valori preventivi con l’obiettivo
di valutare il grado di efficacia ed efficienza realizzato rispetto a quanto programmato in
sede di budget con riferimento:
o alla gestione aziendale nel suo complesso
o a ciascun centro di responsabilità dove è possibile misurare l’input
(risorse) e l’output (risultati)
- Presupposto:
o Disponibilità di standard fisici e monetari
- VANTAGGI:
o Corretta attribuzione di responsabilità: posso capire chi non ha fatto quello
che avrebbe dovuto e quindi chi ha la colpa del fatto che i risultati ottenuti
non sono uguali a quelli prefissati
o Verifica della validità degli obiettivi: mi dice se gli obiettivi che avevo in
testa avevano un senso
o Percezione dell’impatto quantitativo dei fenomeni: ci dice perfettamente
quale sia l’impatto di alcune azioni a livello del risultato finale
o Apprendimento: ogni volta che c’è un errore si apprende meglio
permettendo di non commettere più volte gli stessi errori
- MODALITÀ DI UTILIZZO:
o Integrare l’analisi degli scostamenti con altri meccanismi di valutazione
delle performance:
o Distinguere con chiarezza tra cause controllabili e non controllabili degli
scostamenti: cerchiamo di capire quali sono i problemi che possiamo
controllare
o Definire in modo corretto gli standard di riferimento
o Disporre di supporti informativi adeguati: serve che tutta la parte
informatica sia a supporto di quello che vogliamo

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o Ricorrere al controllo “per eccezione”: andiamo a vedere solo dove ho

avuto degli scostamenti e non quello con cui ho centrano l’obiettivo
o Utilizzare gli scostamenti come spunto per attivare un processo di
riflessione

LE GRANDEZZE OGGETTO DI ANALISI:

è la mappa degli scostamenti. Il delta è la differenza tra

consuntivo e budget

Partendo dall’alto e scendendo sempre di più capisco

quali potrebbero essere le cause dell’esistenza di un
delta.

Ad esempio, la presenza di un delta RO potrebbe

derivare da un delta MDC o delta dei costi fissi. Il delta
MDC potrebbe a sua volta derivare da un delta ricavi o
un delta costi variabili ecc…

NOTA DI METODO PER IL CALCOLO:

- È necessario indicare sempre se lo scostamento è FAVOREVOLE (F- impatto positivo sul
reddito operativo) o SFAVOREVOLE (S- impatto negativo sul reddito operativo)
- L’ordine degli elementi di calcolo è importante:

I METODO (suggerito):
- Cambio ordine a seconda di Ricavo o costo
- ricavi: consuntivo - budget  segno + favorevole
- costi: Budget – Consuntivo  segno + FAVOREVOLE

II METODO
- Mantengo stesso ordine Consuntivo – Budget
- Segno + se ricavo è FAVOREVOLE
- Segno + se costo è SFAVOREVOLE

SCOSTAMENTO DEI RICAVI DI VENDITA:

AZIENDA MONOPRODOTTO:

- Scostamento di primo livello = delta R= ricavi effettivi – ricavi budget

- Scostamenti di secondo livello:
o Scostamento di prezzo= delta P= (Pe-Pb)*Ve
o Scostamento di volume= delta V= (Ve-Vb)*Pb

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Esempio:
siamo una pizzeria e vendiamo solo pizze margherite

AZIENDA MULTIPRODOTTO:

Esempio:

SCOSTAMENTO DEI COSTI DIRETTI COMMERCIALI (le provvigioni):

le provvigioni sono pari a = volume di vendita * Pu * % provvigioni

ESERCITAZIONE 20a:

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SCOSTAMENTO DEI COSTI DIRETTI PRODUTTIVI:

costo del fattore produttivo diretto es. MP, MOD

ESERCITAZIONE 20b:

SCOSTAMENTO COSTI INDIRETTI VARIABILI:

Sono indiretti variabili quei costi che, pur essendo sensibili ai livelli di attività (quindi VARIABILI), non sono
direttamente riferibili all’unità di prodotto (quindi INDIRETTI).
Es. costi per energia elettrica per forza motrice

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Ai fini dell’analisi degli scostamenti di questi costi occorre esplicitare la relazione che esiste tra il livello di
spesa e l’unità di prodotto.
È necessario individuare un parametro rispetto al quale il costo oggetto necessario individuare un
parametro rispetto al quale il costo oggetto di analisi è direttamente correlato (es. n. di ore macchina
lavorate) ed esprimere il livello di attività/produzione in termini di questo parametro.  coefficiente
standard

Il coefficiente standard esprime il costo indiretto variabile per unità di parametro.

DELTA EFF: l’efficienza nell’utilizzo del parametro di riferimento

DELTA SPESA: costo per unità di parametro, non è un delta costo
ESERCITAZIONE 21:

SCOSTAMENTO COSTI INDIRETTI FISSI:

Sono fissi quei costi che non variano, entro un’area di rilevanza, al variare dei livelli di attività ma cambia
l’assorbimento dei CF a livello di unità di prodotto.
Es: ammortamenti, manodopera indiretta, affitto magazzino, stipendio direttore commerciale…

Tuttavia la variazione del volume di attività incide sul grado di “copertura” dei costi fissi; maggiore è la
quantità prodotta, minore è la quota di tali costi che grava sul singolo prodotto.
Ai fini dell’analisi degli scostamenti di questi costi occorre individuare un parametro da utilizzare per
esprimere la relazione che esiste tra il livello di attività ed i costi fissi  coefficiente di assorbimento

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Il coefficiente di assorbimento esprime la quota di costo fisso assorbita per unità di parametro

ESERCITAZIONE 21b:

10. GESTIONE PER OBIETTIVI:

COS’E?
"... un approccio sistematico alla gestione dell'organizzazione - qualsiasi organizzazione …consiste nella
totale, massima delega di pezzi degli obiettivi generali lungo la linea organizzativa in modo che ciascun
manager sia responsabile della realizzazione di una parte degli obiettivi del livello più alto"

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MECCANISMO DI COORDINAMENTO ORGANIZZATIVO:

- Reciproco adattamento: attraverso processi di comunicazione

informali
- Supervisione diretta: ho bisogno di un coach
- Standardizzazione:
o Input: si selezionano o dotato le persone
delle capacità necessarie per il lavoro da
svolgere
o Processi: coordinamento ex-ante… catena di montaggio
o Output: definisce e affida obiettivi  dentro questa standardizzazione c’è
la gestione per obiettivi che porta a 3 vantaggi:
a. Adattamento: processo di continua verifica e rivisitazione in base
a mutamenti dell’ambiente esterno e dell’impresa
b. Integrazione: se la gerarchia è chiara e
(possibilmente) condivisa, diminuisco i
conflitti
c. Motivazione: la responsabilità di un
traguardo + l’autonomia è stimolante

È un approccio sistemico: si parte dagli input (caratteristiche interne

organizzative ed esterne ambientali) che mi permettono di definire
gli obiettivi e finendo nel cerchio si trasformeranno poi in output.

Gerarchia degli obiettivi: disgregazione

degli obiettivi che vengono distribuiti
alle differenti unità

PROCESSO DI GESTIONE PER OBIETTIVI: fasi attraverso le quali i manager realizzano MBO
- Definizione degli obiettivi
- Pianificazione dell’azione
o Individuare le linee di azione
o Allocare le risorse
o Adattare l’autorità agli obiettivi
o Coordinamento con altri manager
- Attuazione
- Controllo e valutazione delle performance

FOCUS SU: definizione degli obiettivi dei vari manager richiede che
- Coordinamento verticale ed orizzontale: input arrivano sia dai livelli gerarchici sopra che
dai manager di pari livello
- Definizione delle responsabilità e delle KeyPerformanceArea
- Analisi dello scenario: analisi SWOT su ogni KPA
- Stesura degli obiettivi:
o Quantitativi
o Controllabili
o Rilevanti, correlate alle KPA
o selettivi (poco numerosi) e gerarchizzati
o compatibili orizzontalmente e verticalmente
o sfidanti

PRESUPPOSTO PER IL SUCCESSO DELLA GESTIONE PER OBIETTIVI:

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stile di management: autoritario, più inclusivo e partecipativo

STRUTTURA ORGANIZZATIVA DEL CONTROLLO ED MBO ; IL CONCETTO DI CENTRO DI

RESPONSABILITA’
Una unità organizzativa che, sotto la guida di un responsabile, gestisce in autonomia determinate risorse
e, svolgendo una serie di attività, ottiene risultati suscettibili di misurazione.

1. Numerosità dei centri di responsabilità (mappa dei centri): si definiscono in base ad analisi
costi/benefici
2. “Confini” delle responsabilità attribuite (principio controllabilità): attribuisco responsabilità in base alla
controllabilità
3. Sistema di grandezze di misurazione (tipologia responsabilità): definire gli indicatori di performance di
ogni cdr

I CENTRI DI RESPONSABILITA’ – TIPOLOGIE

- Costo: giudicato sul consumo di risorse rispetto a risultati prefissati (costo eff = o < costi
std)
- Ricavo: giudicato in base al raggiungimento dei risultati di fatturato
- Spesa: sul rispetto di limiti di spesa (no relazione diretta tra input e output)
- Profitto: mette assieme sia il costo che il ricavo
- Investimento: profitto + capitale investito

Andando dall’alto al basso aumentano responsabilità, autonomia, obiettivi assegnati…

Sono caratterizzati da una diversa:

- Tipologia di risorse gestite
- Natura degli obiettivi assegnati
- Ampiezza dell’autonomia decisionale

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