Quali imposte dirette gravano sull'impresa?

Le imposte dirette che gravano sulle imprese sono PIRAP e l'imposta sul reddito.
L'IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive) è un'imposta proporzionale ad aliquota
3,90% che colpisce tutte le imprese a prescindere dalla forma giur-
dica (imprese individuali, società di persone o di capitali).
Il reddito derivante dall'attività d'impresa è invece assoggettato a seconda del sog.
getto colpito:
• all'IRPEF (Imposta sul Reddito delle PErsone Fisiche);
• alPIRES (Imposta sul REddito delle Società).
L'IRPEF è un'imposta progressiva ad aliquote crescenti per scaglioni di reddito che grava sul
reddito complessivo delle persone fisiche (reddito fondiario, reddito d'impresa, reddito da
lavoro autonomo, redditi da lavoro dipendente, redditi da capitale e redditi diversi).
L'IRES è un'imposta proporzionale ad aliquota 24% che grava sul reddito imponibile
complessivo delle persone giuridiche (come le società di capitali).
• Come si calcola la base imponibile IRAP?
L'IRAP si applica sul valore della produzione netta realizzato dall'impresa nel territorio della
Regione in cui opera.
Per calcolare l'IRAP occorre innanzitutto determinare la sua base imponibile. ciò avviene in
maniera diversa a seconda della forma giuridica dell'impresa.
Nelle imprese individuali e nelle società di persone la base imponibile IRAP si calcola
seguendo particolari norme fiscali su cui non ci soffermiamo; tuttavia tali imprese, se
operano in regime di contabilità ordinaria, possono optare per l'applicazione delle stesse
regole previste per le società di capitali.
Nelle società di capitali, società cooperative ed enti commerciali, l'imponibile IRAP è
costituito dalla differenza tra il Valore della produzione (lettera A del Conto economico) e
alcune voci iscritte tra i Costi della produzione (lettera B del Conto economico) in relazione
al principio di diretta derivazione contabile.
Pur dovendo considerare la differenza tra Valore e Costi della produzione (A-B) del Conto
economico civilistico redatto nel rispetto dei principi contabili, occorre tuttavia precisare che
le norme fiscali escludono alcuni componenti negativi di reddito, quali i compensi per le
collaborazioni coordinate e continuative, le svalutazioni dei crediti compresi nell'attivo circo-
lante, l'accantonamento ai fondi rischi e oneri e le perdite su crediti.
In pratica, per determinare correttamente secondo le norme fiscali la differenza tra valore e
costi della produzione rilevante ai fini IRAP
occorre tenere presente quanto indicato nella tabella riportata a pagina seguente.
mB
Il reddito fiscale dell'impresaValore della produzione netta
A) Valore della produzione
• Ricavi delle vendite e delle prestazioni
• Variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti
• Variazioni dei lavori in corso su ordinazione
• Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni
• Altri ricavi e proventi
B) Costi della produzione
• Per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci
• Per servizi
Esclusi i compensi per le collaborazioni coordinate e continuative e per lavori occasionali.
• Per godimento di beni di terzi
Esclusa la componente finanziaria (interessi passivi) compresa nei canoni di leasing.
• Per il personale (salari e stipendi, oneri sociali
SOLO
Esclusi i costi per il personale dipendente
1D07M/NAO
e TFR), limitatamente ai costi sostenuti
assunti con contratto di lavoro a tempo
per i dipendenti assunti con contratto di lavoro determinato.
a tempo indeterminato
• Ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali
• Ammortamenti delle immobilizzazioni materiali
• Altre svalutazioni delle immobilizzazioni
Non rientrano nel valore della produzione
• Svalutazioni dei crediti compresi nell'attivo
netta (sono escluse per l'intero ammontare).
circolante e nelle disponibilità liquide
• Variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci
• Accantonamenti per rischi
Non rientrano nel valore della produzione
• Altri accantonamenti
netta (sono esclusi per l'intero ammontare).
Escluse le perdite su crediti e l'IMU (imposta
• Oneri diversi di gestione
municipale propria) dovuta sugli immobili dell'impresa.
Seguendo una "logica additiva" e avendo come riferimento il Conto economico civilistico, la
base imponibile IRAP viene di fatto cosi determinata:
Differenza tra valore e costi della produzione risultante dal Conto economico (A - B) +
compensi per collaborazioni coordinate e continuative e per lavori occasionali + costi per il
personale dipendente per lavoratori con contratto a tempo determinato + componente
finanziaria dei canoni di leasing (quota interessi)
+ svalutazione delle immobilizzazioni e svalutazioni dei crediti compresi nell'attivo circolante
+ accantonamenti per rischi e altri accantonamenti
+ perdite su crediti
+ imposta municipale propria (IMU)
= Base imponibile IRAP
Dalla base imponibile IRAP sono inoltre ammesse alcune ulteriori deduzioni collegate al
valore della produzione, oppure stabilite con specifiche leggi regionali.
• Come si calcola l'IRAP?
L'IRAP si calcola applicando alla base imponibile l'aliquota fissata dalle norme.
Attualmente l'aliquota base IRAP è 3,90% ma, entro i limiti di legge, può essere modificata
dalle singole Regioni che possono stabilire aliquote diverse oppure introdurre particolari
agevolazioni al fine di incentivare l'attività produttiva locale.2
Il reddito fiscale
• che cos e il reddito fiscale d'impresa?
Il TUIR definisce reddito d'impresa il risultato economico che deriva dall'esercizio di imprese
commerciali.
I redditi provenienti da qualsiasi fonte prodotti dalle società e dagli enti che esercitano attività
commerciale sono sempre fiscalmente considerati redditi d'impresa.
Il calcolo del reddito da assoggettare a tassazione è effettuato partendo dal reddito risultante
dal Conto economico (reddito di bilancio), secondo il principio di derivazione contabile.
La normativa fiscale, tuttavia, basa le valutazioni degli elementi che compongono il
patrimonio e il reddito su regole differenti da quelle civilistiche perché, diversamente da
queste ultime, persegue l'obiettivo di determinare un reddito d'impresa da assoggettare a
tassazione in maniera uniforme, certa e oggettivamente verificabile in tutte le situazioni
aziendali.
Il reddito ottenuto applicando i criteri di valutazione previsti dal TUIR è denominato reddito
fiscale.
Il reddito fiscale è il risultato economico dell'impresa che viene riferito all'esercizio in base
alla normativa tributaria.
Il reddito di bilancio deve quindi essere trasformato in reddito fiscale attraverso variazioni in
aumento o in diminuzione da apportare alle valutazioni con cui i costi e i ricavi risultano
iscritti nel Conto economico, in base alle disposizioni fiscali
contenute nel TUIR.
Reddito fiscale
reddito di bilancio
variazioni in aumento
variazioni in diminuzione
Il reddito fiscale costituisce la base per determinare l'imponibile su cui si calcolano le
imposte sul reddito; poiché tali imposte, unitamente all'IRAP, costituiscono un costo di
competenza dell'esercizio, il passaggio dal reddito di bilancio al reddito fiscale avviene
extracontabilmente al 31/12, dopo aver determinato la competenza economica dei costi e
dei ricavi. In questa maniera è possibile calcolare le imposte e inserirle tra i costi di
competenza prima della redazione e dell'approvazione del bilancio d'esercizio.
L Quali sono i principi tributari sui componenti del reddito?
Le norme generali sui componenti del reddito d'impresa sono contenute nell'articolo 109 del
TUIR, da cui derivano i principi di seguito indicati:
1. l'inerenza dei costi alla produzione del reddito; i costi iscritti nel Conto economico devono
essere strettamente collegati con l'attività aziendale dalla quale scaturiscono i ricavi e sulla
quale si pagano le imposte:
2. la competenza fiscale rispetto all'esercizio considerato; i costi e i ricavi concorrono alla
formazione del reddito nell'esercizio di competenza. In relazione a tale principio:
a) i corrispettivi delle cessioni di beni (ricavi di vendita) si considerano conse-guiti, e i costi di
acquisizione dei fattori produttivi si considerano sostenuti, alla data della consegna o
spedizione, per i beni mobili, oppure alla data della stipulazione del contratto per i beni
immobili; /
Consideration for the supply
of services
Imposte sul reddito
/ Income tax
b) i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di
acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono
ultimate, ovvero alla data di maturazione dei corrispettivi.
Fanno eccezione a tale regola alcuni componenti del reddito per i quali è espressamente
previsto il "principio di cassa", come per esempio i compensi agli amministratori e ai membri
del collegio sindacale o del consiglio di sorveglianza, i quali fiscalmente sono considerati di
competenza nell'esercizio in cui vengono pagati, mentre economicamente sono di
competenza dell'esercizio in cui tali organi prestano la loro attività;
3. la certezza nell'esistenza giuridica, oggettivamente determinabile, dell'ammontare dei
costi: i costi iscritti nel Conto economico devono essere docu-mentati, ossia devono essere
accompagnati da un documento avente rilevanza fiscale, come per esempio una fattura. A
tale principio sono tuttavia ammesse alcune eccezioni specificamente previste dalle norme
fiscali;
4. l'iscrizione in bilancio: le spese e gli altri componenti negativi del reddito sono ammessi in
deduzione se e nella misura in cui risultano imputati al Conto economico relativo all'esercizio
di competenza. Sono tuttavia deducibili:
a) i costi imputati al Conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione è stata
rinviata in conformità alle norme che dispongono o consentono il rinvio;
b) i costi che pur non essendo imputabili al Conto economico sono deducibili per disposizioni
di legge;
5. l'imputabilità specifica: i costi e gli oneri sono deducibili se e in quanto si riferiscono ad
attività da cui derivano i ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa.
Fanno eccezione gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale che si considerano sempre
inerenti e le spese generali che, sia pure par-
zialmente, possono essere dedotte.
esen
Variazio
Nel Conto ai fini IRES
Calcoliam
L'importo del reddit
euro (320.
Legge n. 145/2
esempio
Variazioni fiscali per costi non deducibili
Il Conto economico redatto al 31/12/n dell'impresa individuale Luchetti evidenzia un utile
lordo di imposte di 43.450 euro, tuttavia, tra gli altri, risultano iscritti costi per servizi di 450
euro non documentati dalla relativa fattura.
Calcoliamo il reddito fiscale.
L'ipotesi presentata ha solo una finalità didattica in quanto non è possibile contabilizzare e
iscrivere nel Conto economico costi che non siano accompagnati dal documento originario,
così come non è possibile iscrivere tra i costi d'esercizio oneri non strettamente inerenti
all'attività dell'impresa; infatti, come sappiamo, le spese personali dell'imprenditore devono
essere contabilizzate utilizzando conti accesi a componenti negativi del patrimonio netto
(spese extrage-
stione o prelievi extragestione).
Poiché i costi non documentati sono privi del requisito della certezza e dell'esistenza
giuridica, per calcolare il reddito fiscale si deve apportare una variazione in aumento al
reddito di bilancio:
Reddito di bilancio
euro 43.450
+ Costo non documentato euro
450
Reddito fiscale
euro 43.900
L'imposta sul reddito (IRPEF o IRES) non è deducibile e quindi per determinare il reddito
fiscale si deve partire dal reddito di bilancio al lordo delle imposte.
Ai fini IRPEF • IRES, PIRAP può invece essere dedotta limitatamente al 10% dell'imposta
versata, nell'esercizio in cui avviene il pagamento, a condizione che nel Conto economico
siano rilevati interessi passivi.
1TMU & deducibile nei limiti del 60% fino al 2021 . 1usi agli am.
orveglianza, i
, cui vengono io in cui tali
ile. dell'am-
essere docu-
te rilevanza
ia ammesse
eddito sono
Conto eco-
i:
deduzione
lo il rinvio;
deducibili
o si riferi-
,formare
di utilità
ure par-
esempio
Variazione fiscale per l'IRAP deducibile
Nel Conto economico della Star spa risulta iscritto un utile al lordo delle imposte di 320.000
euro, L'IRAP deduciblle
ai fini RES ammonta a 12.900 euro.
Calcoliamo il reddito fiscale,
del reddito fiscale).
euro (320.000 - 12.300) = euro 307.200 reddito fiscale
@Legge n. 145/2018
Checosè lACE? per il non non e prevista Per favorire il finanziamento delle imprese con
capitale proprio è stata introdotta un'agevolazione fiscale nota con l'acronimo ACE (Aiuto
alla Crescita Economica).
L'ACE consiste in una deduzione dal reddito complessivo d'impresa di importo
corrispondente al rendimento nozionale del nuovo capitale proprio, calcolato applicando
l'aliquota 1,3%.
Rendimento nozionale del nuovo capitale proprio
=
aumento del capitale proprio x 1,3%
Tale agevolazione consente di ridurre il reddito fiscale in proporzione all'aumento del
capitale proprio effettuato con apporti dei soci e con accantonamenti di utili alle riserve
(autofinanziamento), con esclusione degli accantonamenti alle riserve
non disponibili.
43.450
1omi-
rcizio
itore
age-
dito
re il
he
al
Riserve non disponibili:
sono riserve che non possono essere utilizzate né per aumentare il capitale sociale oppure
per coprire perdite d'esercizio, né per distnbuire utill al soci.
esempio
Variazione ACE
• La Riserva straordinaria è disponibile e distribuibile, l'accantonamento viene considerato ai
fini ACE.
Nell'esercizio n la Becattini srl ha aumentato di 150.000 euro il capitale sociale con
conferimenti in denaro dei soci e ha accantonato utili alla Riserva straordinaria di 50.000
euro.
Calcoliamo la variazione in diminuzione del reddito di bilancio.
La variazione in diminuzione del reddito di bilancio corrisponde al rendimento nozionale del
nuovo capitale proprio
cosi determinato:
euro (150.000 + 50.000) = euro 200.000 variazione positiva del capitale proprio
euro (200.000 x 1,3%) = euro 2.600 rendimento nozionale del nuovo capitale proprio
(variazione in diminuzione dal
reddito di bilancio).
In sostanza, con tale meccanismo la società consegue un risparmio di imposta (IRES) pari
a:
euro (2.600 x 24%) = euro 624.
PROVA TU
CONOSCENZE
TEST
Reddito fiscale • imposte sul reddito (IRPEF, IRES)
INTERATTIVI
• principi tributari di deducibilità dei costi.
ABILITA
Individuare le variazioni fiscali conseguenti ai costi non deducibili • individuare l'IRAP
deducibile.
•STEP
1
Indica se le seguenti affermazioni sono vere o false.
V
1. Il reddito fiscale costituisce la base imponibile per determinare le imposte sul reddito.
2. I ricavi di vendita dei prodotti si considerano conseguiti alla data di stipulazione
V
del contratto.
3. Per essere deducibili i costi devono essere documentati.
(segue)
Il reddito fiscale
12
195deducibilità dei costi inerenti alle immobilizzazioni
• Come si determina l'ammortamento fiscale?
Il TUIR prevede norme specifiche a seconda che l'ammortamento riguardi:
• i beni immateriali, quali diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno (per esempio
software), brevetti industriali, marchi d'impresa, diritti di concessione e avviamento;
• le spese relative a più esercizi, quali spese per studi e ricerche, spese di rappre-
sentanza, spese sostenute per la costituzione dell'impresa ecc.;
• i beni materiali, costituiti dai beni strumentali di proprietà dell'impresa.
La deducibilità dell'ammortamento dei beni immateriali e delle spese relative a più esercizi
segue le regole riassunte nella tabella che segue.
late
Spese di rappresentanza:
sono considerate tali e spese sostenute per ngraziarsi il favore della clientela (avere la
benevolenza della dientela); ne costituiscono esempi gli omaggi, le cene/
pranzi offerti ecc.
inerenza: le spese di rappresentanza
si considerano inerenti se relative e erogazioni
attolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il
cui sostenimento risponda a
criteri di ragionevolezza (le spese non devono essere sproporzionate o eccessive)
in funzione dell'obiettivo
di generare benefici
economici per l'impresa, owero che sia coerente con pratiche commerciali
di settore.
Congruità: l'importo delle spese di rappresentanza
considerate congrue
si calcola applicando
determinate percentuali
ai ricavi e proventi della gestione caratteristica dell'impresa.
Beni immateriali
Deducibilità dell'ammortamento
Diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno, brevetti industriali, processi, formule e
informazioni
relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico
In ciascun esercizio in misura non superiore al 50% del costo.
Marchi d'impresa
In ciascun esercizio in misura non superiore a un diciottesimo del costo.
Diritti di concessione
In ciascun esercizio in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dalla legge
o dal contratto.
Avviamento
In ciascun esercizio in misura non superiore a un diciottesimo del costo sostenuto
Spese relative a più esercizi
Deducibilità dell'ammortamento
Spese relative a più esercizi
Sono deducibili nel limite della quota di ammortamento che può essere iscritta nel Conto
economico. In base all'art. 2426 del codice civile, i costi di impianto e ampliamento devono
essere ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni; i costi di sviluppo sono
ammortizzati secondo la loro vita utile;
nei casi eccezionali in cui non è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, sono
ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni.
Spese di rappresentanza
Sono interamente deducibili nel periodo d'imposta in cui sono sostenute solo se rispondono
ai requisiti di inerenza e congruità fissati con decreto del Ministero dell'economia e delle
finanze.
Sono comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario
non superiore a 50 euro.
Per quanto riguarda i beni strumentali materiali, le norme fiscali precisano che le quote di
ammortamento sono deducibili a partire dall'esercizio in cui il bene entra in funzione. La
deducibilità delle quote di ammortamento è possibile solo se:
• risultano iscritte nel Conto economico tra i costi della produzione alla voce B)
10) b) ammortamento delle immobilizzazioni materiali;
• sono calcolate in misura non superiore a quella risultante dall'applicazione dei coefficienti
stabiliti in un'apposita tabella approvata con decreto del Ministero dell'economia e delle
finanze. Tali coefficienti sono stabiliti per categorie omogenee di beni, in base al normale
periodo di deperimento e consumo dei diversi settori produttivi.
La deducibilità dei costi inerenti alle immobilizzazioni titolo di esempio si riportano alcuni
coefficienti di ammortamento estratti dal decreto attualmente in vigore.

Manifatturiero
tessile
Siderurgia
Plastificazione
Fabbricati industriali
3%
5%
3%
Costruzioni leggere (tettoie, baracche)
10%
10%
10%
Impianti e macchinari specifici
12,50%
17,50%
14%
Impianti e macchinari generici
12,50%
12%
25%
7,50%
Attrezzature varie
25%

40%
Mobili e macchine d'ufficio
12%
12%
12%
Macchine d'ufficio elettroniche
20%
20%
20%
Autoveicoli da trasporto
20%
20%
20%
Nel primo esercizio di entrata in funzione del bene l'ammortamento si applica riducendo a
metà il coefficiente a esso relativo. Inoltre, le norme fiscali offrono la possibilità di
ammortizzare integralmente (in un solo esercizio) i beni strumentali il cui costo unitario non
supera 516,46 euro.
Ammortamento
fiscale
=
Costo storico del bene strumentale
Coefficiente di ammortamento fiscale (primo anno ridotto alla metà)
Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento fiscalmente deducibili il costo dei fabbricati
strumentali deve essere considerato al netto del costo delle aree occupate dagli edifici e di
quelle che ne costituiscono pertinenze (cortili, terreni). Il costo di tali aree non ammortizzabili
è quantificato in misura pari al maggior valore tra quello esposto in bilancio nell'anno di
acquisto e quello corrispondente al 20% del costo complessivo stesso per i fabbricati
commerciali, ovvero al 30% per i fabbricati industriali.
Per determinare il reddito fiscale occorre considerare le divergenze tra le quote di
ammortamento iscritte in bilancio (ammortamento civilistico) e le quote di ammortamento
calcolate applicando le regole fiscali (ammortamento fiscale).
Se l'ammortamento fiscale è inferiore all'ammortamento civilistico, la differenza costituisce
un componente positivo del reddito fiscale e dà luogo a una variazione in aumento.
Se l'ammortamento fiscale è superiore o uguale all'ammortamento civilistico, non si deve
effettuare alcuna variazione.
AMMORTAMENTO DEDUCIBILE
Ammortamento
civilistico
Ammortamento fiscale
Variazione fiscale in aumento
L'ammortamento fiscale prosegue negli esercizi successivi anche se l'ammortamento
civilistico è completato
Variazione fiscale in diminuzione
Ammortamento
civilistico
Ammortamento fiscale
Nessuna variazione fiscale Ammortamento fiscalmente deducibile
• Per i beni strumentali che entrano in funzione durante l'esercizio, il coefficiente di
ammortamento
In data 31/12 l'impresa industriale [Link] spa dispone dei seguenti beni strumentali.
i giorni di effettivo utilizzo.
fiscale è ridotto alla metà, senza considerare
Beni strumentali
Costo
storico
Coefficiente di ammortamento
civilistico
Fabbricati (valore attribuito all'edificio 420.000 euro)
Impianti e macchinari
600.000
Coefficiente di ammortamento
fiscale
Attrezzature industriali (acquistate all'inizio dell'esercizio)
250,000
5%
160.000
12%
3%
Automezzi
25%
12,50%
100.000
25%
20%
fiscalmente deducibili.
peterminiamo le quote di ammortamento iscritte nel Conto economico dell'ecercizio e le
quote di ammortamento il conto economico deve essere redatto nel rispetto delle norme del
codice civile; la determinazione delle quote d
dal decreto ministeriale.
ammortamento fiscalmente deducibili avviene extracontabilmente, applicando i coefficienti
specificamente indicati
Per il fabbricato occorre tener presente che le norme fiscali non ammettono valori dei terreni
su cui sorgono gli edifici industriali inferiori al 30% del loro costo. Occorre quindi calcolare il
valore da ammortizzare sulla base di tale regola.
30% di euro 600.000 = euro 180.000 valore fiscalmente attribuito all'area edificata
euro (600.000 - 180.000) = euro 420.000 valore da ammortizzare (in questo caso
coincidente con il valore civilistico)
Per quanto riguarda le attrezzature industriali acquistate all'inizio dell'esercizio occorre
considerare che civilisti-camente l'ammortamento deve essere effettuato applicando il
coefficiente ritenuto congruo in ragione del tempo di effettivo utilizzo dei beni strumentali (nel
nostro esempio coincidente con l'intero periodo amministrativo in quanto tali attrezzature
sono state utilizzate per 12 mesi); le norme fiscali, invece, a prescindere dalla data in cuii
beni vengono utilizzati per la prima volta, prevedono il calcolo dell'ammortamento con
aliquota ridotta alla metà.
La tabella che segue mette a confronto il valore delle quote di ammortamento calcolate
applicando i coefficienti ritenuti civilisticamente congrui con il valore delle stesse calcolate
applicando i coefficienti fiscali.
Peri fabbricati e le attrezzature industriali la quota di ammortamento fiscalmente deducibile è
inferiore a quella civilistica; ciò dà luogo a variazioni fiscali in aumento, rispettivamente di
8.400 euro e di 20.000 euro.
Notiamo invece che per gli impianti e macchinari la quota di ammortamento fiscalmente
deducibile è superiore a quella civilistica; tuttavia, ciò non dà luogo ad alcuna variazione
fiscale in quanto il presupposto per la deducibilità dei costi è la loro iscrizione in bilancio.
Anche per la quota di ammortamento degli automezzi non si deve effettuare alcuna
variazione fiscale in quanto l'ammortamento civilistico coincide con quello fiscale.
Qual è il trattamento fiscale delle spese di manutenzione e riparazione?
Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione che non
risultano imputate a incremento dei beni ai quali si riferiscono (ossia non sono state
patrimonializzate) sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni
materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni
ammortizzabili.
/Per le imprese di nuova costituzione il limite del 54 si calcola sul costo complessivo dei beni
materiali quale risulta alla fine dell'esercizio.
I canoni contrattualmente dovuti a terzi per la manutenzione periodica dei beni strumentali
sono comunque deducibili; tuttavia, il costo dei beni oggetto di un ('contratto di
manutenzione periodica non rientra nel costo complessivoldei beni
ammortizzabili su cui si calcola il limite del 5%.
La differenza tra i costi di manutenzione e riparazione iscritti in bilancio e g stessi costi
calcolati applicando le norme fiscali è deducibile per quote costanti nei
cinque esercizi successivi.
MANUTENZIONI E RIPARAZIONI DEDUCIBILI
5% del costo complessivo dei beni materiali ammortizzabili presenti:
• all'01/01 se l'impresa è già operante
• al 31/12 se l'impresa è di nuova costituzione
Canoni di manutenzione periodica risultanti da contratti
Spese di manutenzione e riparazione fiscalmente deducibili
Manutenzioni e riparazioni iscritte nel Conto economico
La differenza è un costo non deducibile: variazione fiscale in aumento
Viene recuperata nei 5 anni successivi
(variazioni fiscali in diminuzione di 1/5 in ciascun anno)
Ai fini del calcolo del reddito fiscale, l'importo delle spese di manutenzione e riparazione
eccedenti i limiti fiscalmente ammessi dà luogo a una variazione in aumento del reddito di
bilancio; è possibile recuperare tale eccedenza (che rappresenta un costo non dedotto
nell'esercizio in cui si è verificata la spesa), effettuando in ciascuno dei cinque esercizi
successivi una variazione in diminuzione pari a 1/5 della stessa.
PEA Om L'a COs CONTDO
esempio
380020-800000
Manutenzioni e riparazioni fiscalmente deducibili
380000-
80000
All'inizio dell'esercizio n la Giannini srl è in possesso di beni strumentali iscritti nel registro
dei beni ammortizzabili per un costo complessivo di 380.000 euro. Tra questi vi e un
impianto del costo di 80 00g euro soggetto a un contratto
00000,75di manutenzione periodica con canoni annui di 6.000 euro
17mgr
Nel mese di maggio l'impresa cede un automezzo del costo di 20.000 euro e ne acquista
uno nuovo del costo di
＞25.000 euro.
DaPsc'1-2
I costi di manutenzione e riparazione complessivamente sostenuti e contabilizzati nel Conto
economico (compreso il canone di manutenzione degli impianti) ammontano a 24.500 euro.
Presentiamo il calcolo delle spese di manutenzione e riparazione deducibili nell'esercizio n.
24500 -
S%, D,30-
21000
3500
Il valore dei beni strumentali da considerare per il calcolo del 5% è rappresentato dal costo
di acquisizione (al lordo del fondo ammortamento) dei beni presenti all'01/01 in quanto
l'impresa non è di nuova costituzione.
Le operazioni di acquisto e vendita di automezzi effettuate nel mese di maggio quindi non
sono rilevanti ai fini del calcolo delle manutenzioni e riparazioni fiscalmente deducibili. Il
costo dei beni soggetti a contratto di manutenzione periodica non entra nel calcolo del 5% in
quanto il canone per essi pagato è interamente deducibile nell'esercizio.
Per effettuare tale calcolo occorre semplicemente considerare il valore di tutti i beni
strumentali presenti all'inizio
Le spese di manutenzione e riparazione deducibili sono le seguenti: per i beni soggetti per
contratto a canone di manutenzione per gli altri beni ammortizzabili esistenti all'01/01 (euro
300.000 x 5%)
spese di manutenzione e riparazione deducibili
euro
6.000
euro 15.000
euro 21.000L'importo dei costi di manutenzione e riparazione eccedente quello fiscalmente
deducibile è pari a:
euro (24.500 - 21.000) = euro 3.500 variazione fiscale in aumento del reddito di bilancio
nell'esercizio n
Detto importo costituisce un componente positivo del reddito fiscale dell'anno considerato e
dà luogo a una varia zione in aumento; in ciascuno dei cinque esercizi successivi sarà
possibile portare in deduzione una quota costante di 700 euro (1/5 di 3.500 euro).
mAl2
La contabilizzazione
delle operazioni di leasing
L Qual è il trattamento fiscale dei canoni di leasing?
I canoni di leasing sono fiscalmente deducibili in quanto documentati dalle relative fatture
emesse dalla società locatrice.
A prescindere dalla durata del contratto, i canoni di leasing sono ammessi in deduzione per
un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al
coefficiente stabilito dalla normativa fiscale in relazione all'attività esercitata dall'impresa. Per
i contratti di leasing aventi per oggetto beni immobili (leasing im-
mobiliare), la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore a dodici anni.
Come nel caso di ammortamento dei fabbricati, anche nei contratti di leasing immobiliare
non è deducibile la quota di canone riferita ai terreni su cui sorgono gli edifici e quelli che ne
costituiscono pertinenza. Detta quota non deducibile è quantificata in misura pari al 20% o al
30% (per i fabbricati industriali) della quota capitale del canone di leasing complessivo, al
netto della parte riferibile agli interessi passivi (componente finanziaria), determinata
secondo le modalità stabilite dal
Ministero dell'economia e delle finanze.
TRATTAMENTO FISCALE DEI CANONI DI LEASING
DURATA DEL CONTRATTO
DI LEASING
1/2 del periodo di ammortamento fiscale
1/2 del periodo di ammortamento fiscale
ortizzabili
contratto
el costo di
compreso
302-
izione (al
ituzione.
ai fini del
tenzione
sercizia.
allinizio
Canoni di leasing iscritti nel Conto economico
Deducibili interamente nello stesso esercizio di competenza
Nessuna variazione fiscale
Deducibili in ciascun esercizio per il canone
medio di competenza
Variazioni fiscali in aumento
Si recuperano negli esercizi successivi
Variazioni fiscali in diminuzione
esempio
1
Deducibilità dei canoni di leasing con durata
• Per calcolare gli anni di durata dell'ammortamento fiscale si deve dividere 100 per il
coefficiente fiscale;
il risultato viene poi moltiplicato per 12 ottenendo in tal modo la durata in mesi.
del contratto inferiore al periodo fiscale
In data 01/10/n la [Link] spa stipula un contratto di leasing relativo a un macchinario
soggetto a coefficiente fiscale d'ammortamento del 20%. Il contratto, della durata di due
anni, prevede il pagamento di 24 canoni mensili di 4.000 euro ciascuno a partire dalla data
di stipulazione (01/10/n).Determiniamo il periodo entro il quale è ammessa la deducibilità del
costo inerente al leasing e calcoliamo l'import dei canoni fiscalmente deducibili ai fini IRES in
ciascun esercizio.
I canoni di leasing sono deducibili a prescindere dalla durata del contratto; tale deducibilità
deve però avvenire entro un periodo di tempo non inferiore alla metà del periodo
corrispondente all'ammortamento.
Il coefficiente fiscale di ammortamento al quale è soggetto il bene pluriennale è del 20% e
comporta un periodo d
ammortamento di 5 anni (100: 20= 5), pari a 60 mesi.
50% di 60 mesi = 30 mesi durata minima fiscale entro cui ripartire la deducibilità dei canoni
di leasing 4-
Poiché la durata del contratto di leasing (24 mesi) è inferiore alla durata minima fiscale, nei
due anni in cui viene pagato il canone nel Conto economico sarà iscritto un costo superiore
a quello fiscalmente deducibile. Tale eccedenza da luogo a una variazione in aumento:
successivamente, altermine del periodo entro il quale è consentita la deduci maltale
divergenza sarà recuperata deducendola dal reddito di bilancio. In pratica il costo del leasine
deve sec «cpalmato" in un arco temporale non inferiore a 30 mesi, corrispondenti alla metà
del periodo di ammortamen
fiscale del macchinario.
euro (4.000 x 24) = euro 96.000 costo complessivo del leasing
96.000
euro
= euro 3.200 canone di leasing mensile deducibile ai fini IRES
30 mesi
Anni
Canoni iscritti nel Conto economico
Canoni fiscalmente deducibili
Variazioni fiscali
+ 2.400

euro 4.000 x 3 mesi (01/10-31/12)

12.000
euro 3.200 x 3 mesi (01/10-31/12)
9.600
n+ 1
euro 4.000 x 12 mesi
48.000
euro 3.200 x 12 mesi
38,400
+ 9.600
n+ 2
euro 4.000 x 9 mesi (01/01-30/09)
36.000
euro 3.200 x 12 mesi
38.400
- 2.400
n+3

euro 3.200 x 3 mesi

9.600
- 9.600
Nei primi due anni, poiché i canoni di leasing iscritti nel Conto economico sono superiori a
quelli fiscalmente am-messi, l'impresa deve effettuare variazioni fiscali in aumento per
complessivi 12.000 euro (euro 2.400 + euro 9.600).
Nell'esercizio n+ 2 l'impresa deve versare gli ultimi 9 canoni di leasing e nel Conto
economico risultano iscritti canoni di leasing di 36.000 euro; poiché l'importo fiscalmente
ammesso in deduzione è di 38.400 euro, l'impresa ha diritto di recuperare 2.400 euro,
importo che costituisce una variazione in diminuzione del reddito di bilancio.
Nell'esercizio n + 3, pur essendo terminato il contratto (quindi non viene versato alcun
canone), l'impresa ha diritto di recuperare, nei limiti dell'importo fiscalmente ammesso in
deduzione ogni mese (3.200 euro), i canoni di leasing residui calcolati in relazione alla
durata minima fiscale.
Poiché la durata minima fiscale è di 30 mesi, l'impresa può portare in deduzione i canoni
corrispondenti agli ultimi 3 mesi residui (30 mesi - 27 mesi già considerati), con una
variazione in diminuzione di 9.600 euro.
Deducibilità dei canoni di leasing con durata del contratto superiore al periodo di
ammortamento
• Se la durata del contratto di leasing non è inferiore alla metà del periodo di ammortamenta
fiscale
fiscale non si deve effettuare alcuna variazione.
L'01/07/n viene stipulato un contratto di leasing relativo a un automezzo destinato
esclusivamente all'attività dellim-presa, soggetto a coefficiente fiscale d'ammortamento del
20%. Il contratto prevede il pagamento di 42 canoni
mensili di 1.500 euro ciascuno.
Determiniamo il periodo entro il quale è ammessa la deducibilità del costo inerente al
leasing.
L'automezzo è utilizzato esclusivamente per l'attività dell'impresa (bene strumentale); il
periodo entro il qualeè possibile ripartire la deducibilità dei canoni di leasing non può essere
inferiore alla metà del periodo di ammortamento fiscale pari a 30 mesi (60: 2 = 30 mesi).
Poiché il contratto di leasing ha una durata di 42 mesi, superiore al periodo minimo fiscale, i
canoni contabilizzati per competenza nel Conto economico di ciascun esercizio risultano
deducibili per l'importo effettivamente pagato in ciascun esercizio e non si dovrà effettuare
alcuna variazione fiscale. Analoga situazione si sarebbe verificata se la durata del contratto
di leasing fosse stata uguale al periodo di ammortamento [Link]à fiscale dei
canoni di leasing immobiliare e 550 euro la componente finanziaria versata a titolo di
interessi).
La Locatelli spa ha stipulato un contratto di leasing di un fabbricato da adibire a uso
industriale; il contratto di leasing
Calcoliamo i canoni fiscalmente deducibili,
prevede il pagamento di 180 canoni mensili di 2.500 euro ciascuno (di cui 1.950 euro
costituiscono la quota capitale poiché il contratto di leasing ha una durata di 15 anni (180:
12), tutti i canoni di leasingsono deducibili nell'esercizio in cui vengono effettivamente
sostenuti.
Peri contratti di leasing riguardantii beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo
non inferiore a 12 anni:
Ta deducibilità è però ammessa limitatamente alla quota di canone dedottoil valore dell'area
edificata trattandos di un edificio industriale la quota non deducibile è pari al 30% della quota
capitale del canone.
euro (1.950 × 30%) = euro 585 valore attribuito all'area edificata
euro (2.500 - 585) = euro 1.915 canone mensile di leasing deducibileQuali sono le norme
fiscali per la svalutazione dei crediti?
Le norme fiscali consentono esclusivamente la svalutazione dei crediti di natura
commerciale, derivanti dalla vendita di merci e prodotti finiti o dalla prestazione di servizi. Gli
altri crediti, come quelli sorti in seguito alla cessione di immobilizzazioni (iscritti nel conto
Crediti commerciali diversi) non possono essere fiscalmente svalutati.
Le svalutazioni dei crediti commerciali risultanti in bilancio, per l'importo non coperto da
garanzia assicurativa, sono deducibili in ciascun esercizio nel limite dello 0,50% del valore
nominale dei crediti stessi. La deduzione non è più ammessa quando l'ammontare
complessivo delle svalutazioni (iscritto nel Fondo svalutazione crediti) ha raggiunto il 5% del
valore nominale di detti crediti commerciali.
Se in un esercizio l'ammontare complessivo del Fondo svalutazione crediti supera il 5% del
valore nominale dei crediti, l'eccedenza concorre a formare il reddito fiscale dell'esercizio
stesso.
DEDUCIBILITÀ FISCALE DELLA SVALUTAZIONE CREDITI
< 5% del valore nominale dei crediti commerciali
Svalutazione
fiscale dei crediti
=
0,50% del valore nominale dei crediti commerciali, a condizione che il Fondo svalutazione
crediti non superi il 5% dei crediti stessi
FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
= 5% del valore nominale dei crediti commerciali
Nessuna svalutazione fiscale
> 5% del valore nominale dei crediti commerciali
L'eccedenza costituisce una variazione fiscale in aumento Situazione contabile redatta
prima delle scritture di assestamento della Tombolini srl sono presenti Credit v/clienti per
600,000 euro e Cambiali attive (di natura commerciale) per 100.000 euro. Il Fondo
svalutazione crediti e
pari a 34,500 euro.
Calcoliamo la svalutazione dei crediti fiscalmente deducibile.
I crediti di natura commerciale sui quali è possibile effettuare la svalutazione ammontano a
700.000 euro, secondo le norme fiscali sarebbe possibile dedurre lo 0,50% di 700.000 euro,
cioè 3.500 euro. Tuttavia il Fondo svalutazione crediti non può superare 35.000 euro (5% di
700.000 euro), pertanto può accogliere solo l'importo di:
euro (35.000 - 34.500) = euro 500 svalutazione fiscalmente deducibile
Elementi certi e precisi: derivano da situazioni che attestano l'insolvenza del
debitore. Sono considerati tali la presenza di una procedura concorsuale
a cui è assoggettato il debitore, quale il fallimento, la liquidazione coatta, il concordato
preventivo,
l'amministrazione
straordinaria e l'accordo di ristrutturazione del debito.
Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre quando il diritto alla riscossione del credito è
prescritto.
Crediti di modesta entità: si considerano di modesta entità i crediti di importo
non superiore a 5.000 euro per le imprese di più rilevante dimensione
(imprese aventi un volume
d'affari o di ricavi non inferiori a 150 milioni di euro) e i crediti di importo non superiore a
2.500 euro per le altre imprese.
•Perdite su crediti / Credit
losses
•Quali norme fiscali si applicano alle perdite su crediti?
Il TUIR stabilisce che le perdite su crediti sono deducibili solo se risultano da clementi certi e
precisi e in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure con.
corsuali.
Le perdite su crediti di modesta entità sono invece automaticamente deducibili, senza
l'onere per l'impresa di produrre rigorose prove formali circa la certezza della perdita, a
condizione che siano trascorsi almeno sei mesi dalla scadenza del
credito non riscosso.
In ogni caso le perdite su crediti possono essere dedotte limitatamente alla parte che eccede
l'ammontare complessivo delle svalutazioni dedotte negli esercizi pre.
cedenti.
esempio
Deducibilità di perdite su crediti e svalutazione fiscale dei crediti
All'inizio dell'esercizio n, nella contabilità generale della Fratini srl era presente un Fondo
svalutazione crediti di 1.400 euro (le svalutazioni fiscalmente dedotte negli esercizi
precedenti ammontavano a 1.400 euro); durante l'esercizio il Fondo svalutazione crediti è
stato utilizzato per coprire perdite su crediti insoluti di 2.000 euro (i crediti erano sorti in
esercizi precedenti ed erano scaduti da oltre sei mesi).
Al 31/12/n, prima delle scritture di assestamento, sono presenti crediti v/clienti per 400.000
euro nominali.
Tenendo conto dei rischi di mercato, i crediti commerciali vengono svalutati prudenzialmente
del 2% con procedimento sintetico (a livello globale).
Calcoliamo la svalutazione civilistica effettuata in sede di scritture di assestamento e
l'importo della svalutazione fiscalmente ammesso in deduzione.
Il Fondo svalutazione crediti di 1.400 euro è stato interamente utilizzato a parziale copertura
della perdita su crediti di 2.000 euro e, pertanto, al 31/12 risulta spento.
Al 31/12/n si accantona nel Fondo svalutazione crediti una svalutazione di: euro (400.000 ×
2%) = euro 8.000 svalutazione civilistica
nominale.
Fiscalmente è tuttavia possibile svalutare i crediti commerciali solo per lo 0,50% del loro
valore
euro (400.000 x 0,50%) = euro 2.000 svalutazione fiscalmente ammessa
Ai fini della determinazione del reddito fiscale, in sede di dichiarazione annuale dei redditi,
occorre effettuare una variazione in aumento pari a:
euro (8.000 - 2.000) = euro 6.000 svalutazione non deducibile
La svalutazione dei crediti non deducibile dà luogo a una variazione fiscale in aumento del
reddito di bilancio di 6.000 euro. E tuttavia deducibile l'importo della perdita residua di 600
euro non coperta dal relativo fondo e contabilizzata come insussistenza [Link]
componenti del reddito fiscale
zzino/Warehouse
Scorte/Stocks
mA/T
Le scritture di rettifica
(la rilevazione
delle rimanenze di magazzino)
PJO.
• Come si valutano fiscalmente le rimanenze?
Le rimanenze di magazzino devono essere classificate in categorie omogenee, quali materie
prime e sussidiarie, semilavorati, merci, prodotti finiti e altri beni mobili destinati alla
produzione. Le norme fiscali prevedono che tali rimanenze siano valutate al costo specifico
di acquisto (merci, materie prime e sussidiarie) o al costo specifico di produzione (per i
prodotti), imputando a ciascun bene i costi diretti di acquisto o di produzione (per esempio i
costi di trasporto).
I prodotti in corso di lavorazione e i servizi in corso di esecuzione sono valutati in base al
costo sostenuto nell'esercizio stesso.
Se non è possibile determinare il costo specifico, per esempio nel caso di prodotti in serie o
di merci/materie acquistate su larga scala, la valutazione deve essere ef-
fettuata applicando il metodo del LIFO a scatti annuale. → 45 NA ) DNiAME
Con il LIFO a scatti annuale, la valutazione si effettua per periodi di formazione del reddito.
Nel primo esercizio in cui si verificano, le rimanenze sono valutate al costo medio ponderato,
attribuendo a ogni unità il valore risultante dalla divisione tra il costo complessivo dei beni
acquistati o prodotti e le quantità acquistate o prodotte.
Negli esercizi successivi occorre distinguere tra i seguenti due casi:
• se la quantità delle rimanenze finali è aumentata rispetto all'esercizio precedente
(rimanenze finali > esistenze iniziali), la parte corrispondente alle esistenze iniziali assume lo
stesso valore in precedenza assegnato, mentre le maggiori quantità sono valutate al costo
medio ponderato dell'anno. Per esempio se le esistenze iniziali sono costituite da 60 unità di
materie prime valutate al costo medio ponderato di 1.200 euro e le rimanenze finali sono di
70 unità, 60 unità sono valutate a 1.200 euro e l'eccedenza (10 unità) al costo medio
ponderato calcolato sugli acquisti effettuati nell'anno;
se la quantità delle rimanenze finali è diminuita rispetto all'esercizio precedente (rimanenze
finali < esistenze iniziali), la diminuzione si imputa agli incrementi formatisi negli esercizi
precedenti, a partire dal più recente. In sostanza, in questo caso si considerano scaricate dal
magazzino le scorte acquistate (o pro-
dotte) più recentemente.
esempio
• ll costo medio ponderato si ottene dividendo il
costo totale dei beni prodotti o acquistati nell'anno per la quantita prodotta o acquistata
nell'anno.
Valutazione fiscale delle rimanenze
La Savini spa ha effettuato nel corso del suo primo anno di attività (esercizio n) acquisti della
materia prima FT24 per 750 unità complessive. sostenendo costi di 21.000 euro (prezzo di
acquisto + costi accessori, quali il trasporto.
direttamente riferibili alle materie acquistate).
Al 31/12/n le rimanenze finali della materia prima FT24 sono di 25 unità. - (J (} - -) 33
Determiniamo il valore fiscale attribuito alle rimanenze nell'esercizio ne negli esercizi
successivi considerando che:
• le rimanenze finali al 31/12/n + 1 sono di 30 unità (nell'anno n + 1 sono state acquistate
600 unità della materia
28+5.32
prima FT24, sostenendo costi complessivi di 19.200 euro);
• le rimanenze finali al 31/12/n + 2 sono di 28 unità (nell'anno n + 2 sono state acquistate
500 unità della materia prima FT 24 sostenendo costi complessivi di 15.750 euro). 3 />
Esercizio n
Nel primo esercizio in cui si formano, le rimanenze sono valutate al costo medio ponderato
750 unità
euro 28 x 25 unità in rimanenza = euro 700 valore attribuito alle rimanenze finali
Nell'esercizio n + 1 si è verificato un incremento delle rimanenze di 5 unità (30 unità di
rimanenze finali contro le 25 unità di esistenze iniziali). In pratica occorre distinguere le
scorte in due blocchi: il primo di 25 unità, che corrisponde alle esistenze iniziali ha già una
valutazione specifica (euro 28 per ciascuna unità); il secondo blocco di 5 unità costi tuisce
l'incremento verificatosi durante l'esercizio e viene valorizzato al costo medio ponderato
dell'anno.
- = euro 32 costo medio ponderato unitario dell'anno n + 1
Alle rimanenze finali al 31/12/n + 1 viene quindi attribuito il valore risultante dal seguente
calcolo:
euro 700
25 unità a 28 euro
5 unità al costo medio ponderato dell'anno n + 1 di 32 euro
Valutazione fiscale delle rimanenze finali al 31/12/n + 1
euro 160
REDEI
euro 860
Nell'esercizio n+ 2 si è verificato un decremento delle scorte di 2 unità (28 unità dirimanenze
finali contro 30 unità d esistenze iniziali). In base al LIFO a scatti annuale si considerano
consumate tutte le materie acquistate nell'anno in corso (n + 2) e la diminuzione si imputa
agli incrementi formatisi negli esercizi precedenti, a partire dal più recente.
Le 28 unità di materie in rimanenza sono quindi composte da 3 unità che si sono formate
nell'esercizio n + 1 e da25
unità che si sono formate nell'esercizio n.
euro 28 x 25 unita
euro 32 x 3 unità
Valutazione fiscale delle rimanenze
euro
euro
euro
700
96
796
plusvalenze ordinarie /
Ordinary capital gains
Plusvalenze straordinarie /
Extraordinary capital gains
Plusva
vendit
possec
•Rimanenze / Inventories
Se in un esercizio si verifica che il costo, determinato con le regole in precedenza illustrate,
e superiore al valore normale medio dei beni in rimanenza riferito all'ultimo mese
dell'esercizio, la valutazione deve avvenire a tale minor valore. In questo caso il valore
attribuito alle rimanenze è determinato moltiplicando l'intera quantità in rimanenza per il
valore normale, indipendentemente dall'esercizio di formazione delle rimanenze.
210.
mB
esempio
Valutazione fiscale delle rimanenze al valore normale
Prendendo come riferimento i dati dell'esempio precedente relativi all'esercizio n + 2,
determiniamo il valore fiscale assegnato alle 28 unità di materia FT24 in rimanenza,
considerando che il valore normale riferito ai prezzi di mercato del mese di dicembre è di
22,50 euro.
Le 28 unità in rimanenza della materia FT 24 hanno un costo medio di 28,43 euro (796: 28);
poiché il valore normale medio è di 22,50 euro l'unità, inferiore al costo medio unitario, la
valutazione fiscale delle rimanenze risulta di euro
22,50 x 28 = euro 630.
Per le imprese che valutano in bilancio le rimanenze finali con il metodo della media
ponderata o con il metodo del FIFO (First In First Out) o con varianti del
LIFO (per esempio LIFO continuo), le rimanenze finali sono assunte per il valore che risulta
dall'applicazione del metodo adottato. Ciò significa che, in sostanza, il Fisco accetta metodi
di valutazione diversi dal LIFO a scatti annuale, purché siano applicati in bilancio e
riconosciuti civilisticamente validi.
L Qual è il trattamento fiscale delle plusvalenze?
Le plusvalenze derivanti dalla vendita di beni pluriennali (plusvalenze patrimo-niali)
concorrono a formare il reddito fiscale per l'intero ammontare nell'eserci-zio in cui sono state
realizzate o, se i beni sono stati posseduti per un periodo non e nei successivi, ma non oltre
il quarto.
inferiore a tre anni, a scelta del contribuente, in quote costanti nell'esercizio stesso
TRATTAMENTO FISCALE DELLE PLUSVALENZE PATRIMONIALI
Tassate nello stesso esercizio di realizzo
Plusvalenze derivanti dalla vendita di beni pluriennali posseduti da almeno 3 anni
Nessuna variazione
fiscale
Rateizzate in quote
costanti in un massimo di cinque anni
Variazioni fiscali
in aumento
in diminuzione
ntro 30 unità di te nell'anno in
al più recente.
on+ 1e da 25
frazione della plusvalenza in base alla rateizzazione scelta (1/2, 1/3, 1/4 o 1/5)
intero importo
della plusvalenza
precedenza
erito all'ul-
re. In que-
do l'intera sercizio di
e fiscale
ercato
ormale
di euro
o della nti del
valore lanza,
urché
imo-
erci-
esempio
Plusvalenza realizzata con la vendita di un macchinario
Allinizio dell'esercizio n la Vitali spa vende per rinnovo fisiologico un macchinario del costo
storico di 150.000 euro acquistato 5 anni prima e soggetto ad
• La rateizzazione delle plusvalenze in cinque esercizi comporta:
• una variazione fiscale in diminuzione per l'intero importo della plusvalenza;
• una variazione fiscale in aumento per 1/5 della plusvalenza.
ammortamento con il coefficiente 15%. Il prezzo di cessione è di 40.000 euro + IVA.
Presentiamo i calcoli relativi alla plusvalenza realizzata e ne commentiamo il trattamento
fiscalmente riservato.
Fondo ammortamento preesistente al momento della vendita euro (150.000 × 15%) × 5 anni
= euro 112.500
euro (150.000 - 112.500) = euro 37.500 valore contabile
euro (40.000 - 37.500) = euro 2.500 plusvalenza
Poiché il bene strumentale era in possesso dell'impresa da non meno di tre anni, la Vitali
spa può scegliere di far partecipare al reddito fiscale l'intero importo della plusvalenza (2.500
euro) nell'esercizio n in cui è stata conseguita,
oppure di rateizzarla in quote costanti fino a un massimo di cinque.
Sela Vitali spa decide di far partecipare l'intera plusvalenza al reddito fiscale dell'esercizio n,
non si effettua alcuna va-nazione. Infatti tale plusvalenza risulta iscritta per 2.500 euro nel
Conto economico alla voce A) 5) Altri ricavi e proventi.
Se invece l'impresa opta per la possibilità di far incidere la plusvalenza su cinque esercizi
(quello di realizzo più i quattro successivi), per determinare il reddito fiscale dell'esercizio n
occorre effettuare:
• una variazione in diminuzione pari a 2.500 euro;
• una variazione in aumento di 500 euro (euro 2.500: 5 = euro 500 euro).
Il reddito di bilancio dei quattro esercizi successivi dovrà subire invece una variazione fiscale
in aumento di 500 euro, corrispondente alla quota di plusvalenza da assoggettare ogni anno
a tassazione.
In sostanza le norme fiscali offrono la possibilità di rateizzare la plusvalenza da assoggettare
a tassazione IRES, cos
da distribuire nel tempo il carico fiscale.
Le plusvalenze realizzate dalla vendita di partecipazioni in società o enti sono esenti per il
95% secondo il regime della participation exemption (pex) purché:
le partecipazioni siano possedute ininterrottamente per almeno 12 mesi e siano iscritte in
bilancio tra le immobilizzazioni finanziarie sin dal momento dell'ac-quisto; White list: elenco
di Stati e territori che consentono uno
scambio di informazioni
con l'Amministrazione finanziaria italiana e nei quali il livello di tassazione
non è sensibilmente
inferiore a quello italiano.
• la società partecipata abbia residenza fiscale in uno Stato o territorio incluso nell'elenco
predisposto con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze
(white list);
• la società partecipata eserciti attività commerciale. Tale ultimo requisito none tuttavia
richiesto se la società partecipata è quotata in mercati regolamentati.
Per i soggetti IRPEF, quali imprenditori individuali e soci delle società di persone,
l'esenzione delle plusvalenze derivanti dalla vendita di partecipazioni che rien.
trano nel regime della participation exemption è limitata al 41,86%.
• Le plusvalenze che si ottengono con la vendita
esempio
di partecipazioni sono ricavi di natura finanziaria e si iscrivono nel Conto economico nel
ragguppamenta
C) Proventi e oneri finanziari.
Participation exemption
L'amministratore delegato della Ciccioli Logistic Group spa decide di vendere una
partecipazione del 25% nella Simet spa, impresa italiana esercente attività commerciale; tale
par-tecipazione, in possesso da cinque anni, risulta iscritta tra le immobilizzazioni finanziarie
al costo di acquisto di 150.000 euro. Il ricavo derivante dalla cessione della partecipazione è
di
200.000 euro.
Presentiamo i calcoli relativi alla plusvalenza realizzata dalla vendita della partecipazionee
commentiamo il trattamento fiscale.
La plusvalenza realizzata dalla vendita della partecipazione è pari a:
euro (200.000-150.000) = euro 50.000.
Poiché la plusvalenza realizzata dalla vendita della partecipazione nella Simet spa presenta
tutti i requisiti richiesti dalla participation exemption, ai fini fiscali essa è esente per il 95%
dalla tassazione IRES.
Per determinare il reddito fiscale occorre quindi apportare al reddito di bilancio una
variazione in diminuzione di 47.500 euro, pari al 95% di 50.000 euro (plusvalenza realizzata
con la vendita della partecipazione).
Se invece la plusvalenza non avesse soddisfatto i requisiti della participation exemption,
essa sarebbe stata assoggettata a tassazione con le stesse regole previste per le altre
plusvalenze, ossia tassazione integrale nell'esercizio in cui è realizzata, oppure a scelta del
contribuente, tassazione a quote costanti fino a un massimo di cinque.
L Qual è il trattamento fiscale dei dividendi su partecipazioni?
I dividendi su partecipazioni rappresentano ricavi imponibili. Il regime ordinario con il quale i
dividendi sono assoggettati a tassazione (ai fini IRES O IRPEF) è diverso a seconda del
soggetto che li percepisce.
Persone fisiche non in regime d'impresa
commerciale
Percettori del dividendo
Società di persone e imprenditori individuali in regime d'impresa
commerciale
Società di capitali e altri soggetti IRES
Imposta sostitutiva 26%
sul dividendo riscosso.
Tassazione ordinaria
sul 58,14% del dividendo
percepito (quota esente 41,86%).
Tassazione ordinaria sul
5% del dividendo percepito
(quota esente 95%).
Se la società erogatrice del dividendo non risiede in Italia, l'esenzione del 95%
dall'imponibile è possibile solo se tale società è compresa nella white list.
PROVA TU
TEST
INTERATTIVI
STEP
1
In data non sti
La soci in cino
euro ((
euro (
euro
anno
variaz
variaz
2
Indica
1. SE
diNel caso di partecipazioni possedute da persone fisiche al di fuori dell'esercizio d'impresa
commerciale, il dividendo percepito è tassato in via definitiva con la ritenuta del 20%
appicata alla tonte a titolo di imposta sostitutiva e il contribuente non ha altri obblighi
tributari.
esempio
Tassazione dei dividendi su partecipazioni
La Giulien spa possiede 40.000 azioni della Mancini spa, società residente in Italia che
adotta i principi contabili nazionali, sulle quali ha riscosso un dividendo unitario di 0,75 euro.
Calcoliamo la variazione da apportare al reddito di bilancio per determinare il reddito fiscale.
euro 0,75 x 40.000 azioni = euro 30.000 dividendi ricossi
Tali dividendi sono assoggettati a tassazione solo per il 5% del loro ammontare; occorre
quindi effettuare una variazione in diminuzione del reddito di bilancio per l'importo
corrispondente alla quota esente del 95%:
euro (30.000 x 95%) = euro 28.500 variazione in diminuzioneLa liquidazione delle imposte
sul reddito
• Come si determina il reddito imponibile?
Il reddito fiscale d'impresa costituisce il punto di partenza per determinare il reddito
imponibile sul quale, applicando le aliquote previste dalle norme fiscali, si calcolano le
imposte (IRPEF oppure IRES).
Sia nei soggetti IRPEF esercenti attività d'impresa in regime di contabilità ordi-naria, sia nei
soggetti IRES, le perdite d'impresa fiscalmente accertate possono essere portate in
diminuzione del reddito conseguito nei periodi d'imposta successivi in misura non superiore
all 80% del reddito d'impresa fiscalmente accertato e per l'importo che trova capienza nella
stessa categoria di reddito.
Il vincolo dell'80% non riguarda le perdite rilevate nei primi tre esercizi di vita dell'impresa (a
partire dalla data di costituzione) e/o che possono nascere da nuove attività produttive (start
up).
Nei soggetti IRPEF il reddito imponibile è formato dal reddito complessivo della persona
fisica (redditi fondiari, redditi di capitale, redditi di lavoro dipendente, redditi di lavoro
autonomo, redditi d'impresa e redditi diversi) a cui vanno sottratti gli eventuali oneri
deducibili, rappresentati da particolari categorie di spesa che hanno una certa rilevanza
sociale (per esempio assegni al coniuge, contributi per la previdenza complementare,
contributi a favore di Istituzioni religiose e di
Paesi in via di sviluppo ecc.).
Il calcolo del reddito imponibile ai fini IRPEF può essere schematizzato come segue.
Reddito fiscale d'impresa in contabilità ordinaria (al netto di eventuali perdite d'impresa in
contabilità ordinaria non compensate nei precedenti esercizi)
+ redditi fondiari
+ redditi di capitale
+ redditi di lavoro dipendente
+ redditi di lavoro autonomo
+ redditi diversi
= reddito complessivo
- oneri deducibili
= Reddito imponibile IRPEF
L'IRPEF si calcola con aliquote progressive applicate ai diversi scaglioni di reddito
imponibile previsti dalle norme fiscali. Dall' IRPEF così calcolata (IRPEF lorda) il
contribuente ha diritto di detrarre gli importi previsti per eventuali familiari a
carico e/o per altri oneri, ottenendo FIRPEF netta. Infine, l'imposta da versare si
determina sottraendo all'IRPEF netta le eventuali ritenute fiscali subite alla fonte
e, se spettanti, altri crediti d'imposta. →
La nardite d'impresa possono escere portate in diminuzione dei redditi aventi la stessa
natura, ossia dei redditi d'im.
Nell'anno n + 1 l'imprenditore consegue un reddito d'impresa di 40.000 euro; egli ha diritto di
compensare la perdita presa; pertanto nell'anno n il reddito complessivo ai fini IRPEF è di
12.000 euro.
pregressa di 30.000 euro con il reddito fiscale d'impresa nei limiti dell'80% del reddito fiscale
stesso.
euro (40.000 × 80%) = euro 32.000 importo massimo della perdita ammesso in diminuzione
L'importo della perdita ammesso in diminuzione è maggiore della perdita fiscale accertata
nell'anno n, pertanto essa
può essere interamente dedotta.
L'imponibile complessivo IRPEF per l'anno n + 1 è così calcolato:
Reddito fiscale d'impresa euro (40.000 - 30.000) = euro 10.000
euro 12.000
Altri redditi
euro 22.000
Reddito imponibile
Nel caso in cui180% del reddito ficcale d'impresa risultasse inferiore all'importo della perdita
da portare in diminu-zione, l'eccedenza potrà essere dedotta negli anni successivi.
Riprendendo i dati dell'esempio, ipotizziamo che nell'anno n + 1 l'utile fiscalmente accertato
sia di 20.000 euro; l'importo massimo della perdita da portare in diminuzione dello stesso
reddito d'impresa è di euro (20.000 × 80%)
= euro 16.000.
L'eccedenza (euro 30.000 - 16.000 = euro 14.000) potrà essere portata in diminuzione del
reddito fiscale negli anni successivi, rispettando i medesimi limiti.
Le imprese individuali e i lavoratori autonomi (esclusi i soggetti che hanno percepito redditi
da lavoro dipendente e assimilati superiori a 30.000 euro), con un volume d'affari annuo non
superiore a 65.000 euro possono calcolare il reddito in maniera forfettaria. Ciò significa che
al reddito imponibile si applica un'unica imposta con aliquota 15% (flat tax), sostitutiva di
IRPEF, addizionali comunali e regionali e IRAP. Ai soggetti che avviano una nuova attività e
presentano determinati requisiti l'aliquota è ridotta al 5% nei primi cinque anni di vita
dell'impresa.
Nei soggetti IRES, ossia i soggetti dotati di personalità giuridica (quali le società di capitali e
le società cooperative) il reddito imponibile è determinato come nello schema che segue.
Reddito fiscale d'impresa
- perdite non compensate nei periodi d'imposta precedenti
= Reddito imponibile IRES
Per quanto riguarda il riporto delle perdite valgono le stesse regole illustrate in precedenza
per i soggetti IRPEF.
Modello Redditi: modello
predisposto dall'Agenzia delle entrate con cui gli imprenditori individuali
(Redditi PF-Persone fisiche), le società di persone
(Redditi SP-Società di persone) e le società di capitali (Redditi SC-Società di capitali)
devono
compilare la dichiarazione dei redditi.
• Come si effettua la liquidazione dell'IRES?
I soggetti che presentano la dichiarazione dei redditi ai fini IRES (società di capi-tali,
cooperative, altri enti pubblici e privati) sono obbligati a determinare il reddito imponibile in
base alle risultanze del Conto economico.
Tali soggetti hanno obbligo di conservare i documenti che compongono il bilancio
d'esercizio, nonché i relativi verbali e le relazioni obbligatorie in base alle disposizioni del
codice civile.
La dichiarazione dei redditi da presentare con il modello Redditi SC-Società di capitali è
effettuata compilando un apposito prospetto di raccordo che consente il passaggio dal
reddito di bilancio al reddito fiscale. coefficienti fiscali di ammortamento sono: fabbricati
industriali 5% (il valore da ammortizzare fiscalmente rico. nosciuto coincide con il valore
dell'edificio), impianti 10%, macchinari 14%, automezzi 20%, arredamento 12%;
• la voce Oneri fiscali diversi comprende l'IMU di 1.000 euro versata sugli immobili di
proprietà dell'impresa, de-
• il valore assegnato alle rimanenze di magazzino coincide con quello fiscale;
ducibile ai fini IRES per il 60%.
Come già illustrato nelle precedenti lezioni, poiché le imposte costituiscono un costo di
competenza dellesercizio, il passaggio dal reddito di bilancio al reddito fiscale avviene
extracontabilmente al 31/12, dopo aver determinato la competenza economica dei costi e
dei ricavi, cosi da determinare le imposte di competenza e inserirle tra i costi del
Determiniamo innanzitutto il reddito fiscale mettendo a confronto le valutazioni civilistiche
con quelle risultanti
Conto economico prima della redazione e dell'approvazione del bilancio d'esercizio.
dall'applicazione delle norme tributarie stabilite dal TUIR.
Svalutazione dei crediti
La svalutazione dei crediti è deducibile nel limite dello 0,50% del valore nominale dei crediti
commerciali:
Poiché il Fondo svalutazione crediti è inferiore al 5% del valore nominale dei crediti
commerciali, tale svalutazione
euro (174.000 x 0,50%) = euro 870 svalutazione fiscalmente riconosciuta
è interamente deducibile.
Nella Situazione economica la svalutazione dei crediti è iscritta per 5.220 euro; tale importo
eccede il limite fiscale
e dà luogo a un componente positivo di reddito fiscale:
euro (5.220 - 870) = euro 4.350 variazione fiscale in aumento
Ammortamenti
Il confronto tra le quote di ammortamento iscritte nella Situazione economica
(ammortamento civilistico) e quelle calcolate applicando i coefficienti fiscali è messo in
evidenza dalla tabella che segue:
Calcolo del reddito
Beni ammortizzabili
Costo storico
Ammortamento
civilistico
Coefficiente
fiscale
Ammortamento
fiscale
Variazioni
fiscali
Fabbricati industriali (valore dell'edificio 336.000 euro)
480.000,00
16.800,00
5,00%
16.800,00

Impianti
168.000,00
20.160,00
10,00%
16.800,00
3.360,00
Macchinari
108.000,00
16.200,00
14.00%
15.120,00
1.080,00
Automezzi
60.000,00
12.000,00
10,00%(*)
6.000,00
6.000,00
Arredamento
21.600,00
3.024,00
12,00%
2.592,00
432,00

10.872.00
Poiché l'impre
euro (262.687
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INTERATTIVI
1
1. Le
2. La
3.
4. I
") Per gli automezzi occorre considerare che nel primo anno di entrata in funzione il
coefficiente fiscale deve essere dimezzato.
Poiché per alcuni beni l'ammortamento ritenuto civilisticamente congruo è superiore
all'ammortamento fiscale, si ha una variazione complessiva in aumento del reddito di
bilancio di 10.872 euro.
Manutenzioni e riparazioni
I costi di manutenzione e riparazione sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo
di tutti i beni materiali ammortizzabili risultanti all'inizio dell'esercizio.
Il valore assegnato all'area edificata non è un bene ammortizzabile e quindi per i fabbricati
occorre considerare esclusivamente il valore dell'edificio (336.000 euro).
Anche il costo sostenuto per acquistare gli automezzi deve essere escluso in quanto
all'01/01/n tali beni non erano ancora presenti.
In totale, quindi, il valore dei beni ammortizzabili su cui calcolare il 5% ammonta a 633.600
euro. euro (633.600 × 5%) = euro 31,680 costi di manutenzioni e riparazioni fiscalmente
deducibili
Manutenzioni e riparazioni iscritte nella situazione economica euro 54.900
Manutenzioni e riparazioni deducibili
Variazione in aumento
- euro 31.680
euro
23.220Dichiarazioni fiscali
7
e versamenti delle imposte
•l Quali sono i termini di presentazione delle dichiarazioni fiscali?
Per adempiere agli obblighi in materia di imposte dirette, i contribuenti (imprese in-
dividuali, società di persone e società di capitali) devono presentare ogni anno le
dichiarazioni fiscali per l'IRAP e i redditi conseguiti. Le dichiarazioni devono essere
compilate e sottoscritte dal dichiarante stesso o da un suo rappresentante legale.
La dichiarazione IRAP è presentata in forma autonoma e trasmessa all'Agenzia delle entrate
per via telematica.
La dichiarazione dei redditi da assoggettare a IRPEF o IRES è presentata utilizzando
appositi modelli; tale dichiarazione deve essere trasmessa all'Agenzia delle entrate con
modalità telematica direttamente dal contribuente o tramite intermediari abilitati.
N-1
che segue, la seguendo le
ortamento
scale
6.125
4,000
3,000
2,400
) euro che
750 euro
Contribuenti
Termini di presentazione e tipo di dichiarazione
Imprenditori individuali
Società di persone
Entro il 30 novembre presentano il modello IRAP e i modelli:
• Redditi PF-Persone fisiche;
• Redditi SP-Società di persone.
Società di capitali
Entro l'undicesimo mese successivo a quello di chiusura del periodo d'imposta presentano il
modello IRAP e il modello Redditi SC-Società di capitali relativo all'IRES.
-Guardia di finanza talan
finance police
Correttezza, completezza e fedeltà della dichiarazione sono oggetto di controllo e verifiche
da parte dei funzionari degli uffici fiscali e del corpo della Guardia di finanza.
Quali sono i termini di versamento delle imposte?
Dopo aver determinato l'imponibile il contribuente provvede per autoliquidazione a calcolare
le imposte dovute (o imposte correnti). Va tuttavia ricordato che durante l'esercizio le
imprese devono versare un acconto sia per l'IRAP sia per le imposte sul reddito. Tale
acconto è eseguito in due rate (la prima del 40% e la seconda del 60% dell'acconto
complessivamente dovuto) da versare con scadenze diverse a seconda che il contribuente
sia una persona fisica (soggetto IRPEF) oppure giuridica (soggetto IRES). Gli acconti versati
durante l'esercizio sia per l'imposta sul reddito (IRPEF o IRES) sia per l'IRAP sono detratti
dall'imposta dovuta.
Nel calcolo dell'IRPEF o dell'IRES da versare ogni contribuente deve detrarre, oltre agli
acconti versati, le ritenute alla fonte subite a titolo di acconto (per esempio sugli interessi
attivi bancari e postali).
Imposte da versare IRAP
+ Imposta sul reddito
=
Imposte dovute
Acconti
Ritenute fiscali d'acconto
Le imposte da versare sono rilevate al 31/12 in Avere del conto finanziario Debiti per
imposte al netto degli acconti versati (contabilizzati nel conto Imposte(399.950 × 3,90%) =
euro 15.598,05 da arrotondare a euro 15.598 IRAP dovuta
IRAP dovuta
Acconto IRAP versato
Saldo IRAP da versare
euro
- euro
euro
15.598
9.600
5.998
Calcolo della base imponibile IRES
Il punto di partenza per calcolare l'imponibile IRES è costituito dal reddito fiscale, che viene
determinato apportante al reddito lordo iscritto nel Conto economico le variazioni in aumento
e in diminuzione derivanti dall'applicazione
delle norme fiscali (TUIR).
Il TUIR prevede che le quote di ammortamento siano calcolate applicando i coefficienti
fissati con apposito decreto ministeriale. Riprendendo i dati precedentemente esposti relativi
ai beni da ammortizzare, sintetizziamo le variazioni
tra ammortamento iscritto nel Conto economico e ammortamento fiscale nella tabella che
segue.
Beni da ammortizzare
Costo
Ammortamento
civilistico
Coefficiente
fiscale
Ammortamento
fiscale
Variazioni
fiscali

storico
28.000
14.000
50%
14.000

Brevetti
Software
75.000
18,750
50%
37,500

Terreni e fabbricati industriali (di cui

68.250
3%
40.950
27.300
1.365.000 euro valore dell'edificio)
1.950.000

56.250

Impianti e macchinari
750.000
112.500
7,50%
11,400
56.250
Macchine d'ufficio
95.000
19.000
12%

7.600
91.150
Crediti commerciali
Svalutazione fiscalme
Anche dopo tale svalut
14.020 = euro 98.140).
Svali
Sval
Vari
Plusvalenza patrim
Le plusvalenze patri inferiore a tre anni po ma non oltre il quart una variazione in au
variazione in dimin
Dopo aver individua di dichiarazione anr
Re
Va
an
m
SV
224
Alterreno edificato è stato attribuito un valore coincidente con quello fiscale (30% di
1.950.000 = 585.000 euro); tut-tavia, poiché il fabbricato industriale è stato ammortizzato per
68.250 euro (il coefficiente ritenuto civilisticamente congruo è stato del 5%), mentre
fiscalmente l'ammortamento ammesso in deduzione è di 40.950 euro (1.365.000 ×
coefficiente fiscale 3%), vi è una variazione in aumento di 27.300 euro. L'ammortamento sul
fabbricato dismesso al termine dell'esercizio, sia civilisticamente sia fiscalmente, è calcolato
per l'intero anno in quanto il bene è stato utilizzato per dodici mesi.
Nel caso del software l'ammortamento fiscale è superiore all'ammortamento civilistico,
tuttavia, secondo il principio dell'iscrizione dei costi in bilancio, non è possibile effettuare
alcuna variazione in diminuzione.
Manutenzioni e riparazioni
I costi di manutenzione e riparazione fiscalmente deducibili nell'esercizio non possono
essere superiori al 5% del costo dei beni materiali presenti alla data 01/01 dello stesso
esercizio. Nel calcolo di tale costo complessivo occorre quindi escludere i brevetti e il
software (in quanto beni immateriali) e il valore attribuito al terreno (in quanto non
ammortizzabile).
Fabbricati
Impianti e macchinari
Macchine d'ufficio
Costi complessivi dei beni materiali
1.365.000
750.000
95.000
2.210.000
Costi di manutenzione fiscalmente deducibili: 5% di 2.210.000 = euro 110.500
Poiché nel Conto economico sono stati iscritti costi di manutenzione e riparazione di
120.000 euro, si deve effettuare
una variazione in aumento pari a:
euro (120.000 - 110.500) = euro 9.500 costi di manutenzione e riparazione non deducibili
Svalutazione dei crediti
La svalutazione dei crediti fiscalmente ammessa in deduzione non può superare lo 0,50%
del valore nominale dei crediti commerciali, purché il Fondo svalutazione crediti risulti
inferiore al 5% del valore nominale dei crediti con-