CHAPTER 15

AUDIT SAMPLING FOR TEST OF CONTROLS AND SUBSTANTIVE

TESTS OF TRANSACTION

1. REPRESENTATIVE SAMPLES
Adalah sampel yang karakteristiknya hampir sama dengan yang dimiliki oleh
populasi. Ini berarti item-item yang dijadikan sampel serupa dengan item-item yang tidak
dijadikan sampel. Dalam praktik, auditor tidak pernah mengetahui apakah suatu sampel
bersifat representatif, bahkan setelah semua pengujian selesai dilakukan. Satu-satunya
cara untuk mengetahui apakah suatu sampel bersifat representatif adalah dengan cara
melakukan audit lebih lanjut atas populasi secara keseluruhan.
Risiko sampling adalah risiko bahwa auditor mencapai kesimpulan yang salah karena
sampel populasi tidak representatif. Auditor punya dua cara untuk mengendalikan risiko
sampling :
1. Menyesuaikan ukuran sampel
2. Menggunakan metode pemilihan item sampel yang tepat dari populasi

Meningkatkan ukuran sampel dapat mengurangi risiko sampling, dan sebaliknya.

Risiko nonsampling adalah risiko bahwa pengujian audit tidak menemukan

pengecualian yang ada dalam sampel.

2. STATISTICAL VERSUS NONSTATISTICAL SAMPLING AND

PROBABILISTIC VERSUS NONPROBABILISTIC SAMPLE SELECTION

Metode sampling audit dapat dibagi menjadi dua kategori utama : sampling statistik
dan sampling nonstatistik. Sampling Statistik adalah menerapkan aturan matematika,
auditor dapat mengkuantifikasi risiko sampling dalam merencanakan sample dan dalam
mengevaluasi hasil. Sampling Nonstatistik adalah auditor tidak mengkuantifikasi risiko
sampling, namun dirancang dengan baik dan mempertimbangkan faktor-faktor yang
sama dengan sampling statisical

Kategori tersebut serupa karena keduanya melibatkan tiga tahap :

1. Perencanaan sampel.
2. Pemilihan sampel dan pelaksanaan pengujian
3. Pengevaluasisan hasil.

Apabila menggunakan sampel probabilistik, auditor memilih secara acak item-item

sehingga setiap item populasi memiliki probabilitas yang sama untuk dimasukkan dalam
sampel. Proses ini memerlukan ketelitian yang tinggi dan penggunaan salah satu dari
beberapa metode yang telah dibahas secara singkat. Dalam pemilihan sampel
nonprobabilistik, auditor memilih item sampel dengan menggunakan pertimbangan
profesional dan bukan metode probabilistik.

3. SAMPLE SELECTION METHODS

Metode pemilihan sampel probabilistik termasuk berikut ini :
1. Pemilihan sampel acak sederhana (Setiap kombinasi dari item populasi yang
mungkin memiliki kesempatan yang sama untuk dimasukkan dalam sampel)
2. Pemilihan sampel sistematis (Auditor menghitung suatu interval dan
kemudian memilih item-item yang akan dijadikan sampel berdasarkan ukuran
interval tersebut.)
3. Pemilihan sampel probabilitas yang proporsional dengan ukuran sampel
 Metode pemilihan sampel nonprobabilistik termasuk berikut ini :
1. Pemilihan sampel sembarangan (pemilihan item atau pos tanpa bias yang
disengaja oleh auditor. Auditor memilih item populasi tanpa memandang
ukuran, umber yang berbeda. Kekurangannya adalah tetap menjaga aga tidak
bias dalam melakukan pemilihan)
2. Pemilihan sampel blok (auditor memilih pos pertama dalam suatu blok dan
sisanya dipilih secara berurutan)

4. SAMPLING FOR EXCEPTIONS RATES

Auditor mengestimasi presentase item-item dalam populasi yang memiliki
karakteristik atau atribut kepentingan. Presentase in disebut sebagai tingkat keterjadian
(Accurance rate) atau tingkat pengecualian (Exception Rate)
Auditor sangat memperhatikan jenis pengecualian berikut dalam populasi data
akuntansi :
1. Penyimpangan atau deviasi dari pengendalian yang ditetapkan klien
2. Salah saji moneter dalam populasi data transaksi
3. Salah saji moneter dalam populasi rincian saldo akun

Karena tingkat pengecualian berdasarkan sample, kemungkinan besar tingkat

pengecualian sample akan berbeda dari tingkat pengecualian populasi aktual.
Perbedaan ini dsebut Sampling Error. Risiko Sampling adalah auditor
memperhatikan baik estimas kesalahan sampling maupun reliabilitas estimasi tersebut

5. APPLICATION OF NONSTATISTICAL AUDIT SAMPLING

Merencanakan Sampel
1) Menyatakan Tujuan Pengujian Audit
Biasanya auditor mendefinisikan tujuan pengujian pengendalian dan pengujian
substantif atas transaksi sebagai :
- Menguji keefektifan operasi pengendalian
- menentukan apakah transaksi mengandung salah saji moneter
2) Memutuskan Apakah Sampling Audit dapat Diterapkan
Auditor harus memeriksa program audit dan memilih prosedur audit dimana
sampling audit dapat diterapkan. Sampling audit umumnya menerapkan
pengendalian manual. Pengendalian yang terotomasi dapat diuji dengan
menggunakan teknik auditing berbantuan komputer yang telah dibahas di bab 12.
3) Mendefinisikan Atribut dan Kondisi Pengecualian
Jika sampling audit digunakan, auditor harus mendefinisikan dengan tepat
karakteristik (atribut) yang sedang diuji dan kondisi pengecualian. Kecuali mereka
telah mendefinisikan dengan tepat setiap atribut, staf yang melaksanakan prosedur
audit tidak akan memiliki pedoman untuk mengidentifikasi pengecualian.
Atribut kepentingan dan kondisi pengecualian untuk sampling audit
diambil langsung dari prosedur audit yang digunakan auditor. Ketiadaan atribut
pada setiap item sampel akan menimbulkan pengecualian bagi atribut tersebut. Baik
dokumen yang hilang maupun salah saji yang tidak material akan menciptakan
pengecualian kecuali auditor menyatakan secara khusus hal sebaliknya dalam
kondisi pengecualian.
4) Mendefinisikan Populasi
Populasi adalah item-item yang ingin digeneralisasikan oleh auditor. Auditor
dapat mendefinisikan populasi untuk memasukkan setiap item yang mereka
inginkan, tetapi ketika memilih sampel, sampel tersebut harus dipilih dari seluruh
populasi seperti yang telah didefinisikan. Auditor harus menguji populasi
menyangkut kelengkapan dan rinciannya sebelum suatu sampel dipilih untuk
memastikan bahwa semua item populasi merupakan subjek pemilihan sampel.
Auditor harus mendefinisikan populasi dengan cermat terlebih dahulu, sejalan
dengan tujuan pengujian audit.

5) Mendefinisikan Unit Sampling

Auditor mendefinisikan unit sampling berdasarkan definisi populasi dan
tujuan pengujian audit. Unit sampling adalah unit fisik yang berhubungan dengan
angka acak yang dihasilkan auditor. Untuk siklus penjualan dan penagihan, unit
sampling biasanya berupa nomor faktur penjualan atau dokumen, tergantung
dengan tujuan pengujian audit.
6) Menetapkan Tingkat Pengecualian yang dapat Ditoleransi (Tolerable Exception
Rate / TER)
Penetapan TER untuk setiap atribut memerlukan pertimbangan profesional
auditor. TER merupakan tingkat pengecualian tertinggi yang akan diizinkan auditor
dalam pengendalian yang sedang diuji dan masih bersedia menyimpulkan bahwa
pengendalian telah berjalan efektif (dan/atau tingkat salah saji moneter dalam
transaksi masih dapat diterima.
TER dapat memiliki dampak yang signifikan terhadap ukuran sampel. TER
yang rendah akan memerlukan ukuran sampel yang lebih besar ketimbang
TER yang tinggi.
7) Menetapkan Risiko yang dapat Diterima atas Ketergantungan yang Terlalu
Tinggi (Acceptable Risk of Overreliance = ARO)
Setiap kali mengambil sampel, auditor menghadapi risiko membuat
kesimpulan yang salah tentang populasi. Risiko auditor akan menyimpulkan bahwa
pengendalian jauh lebih efektif ketimbang yang sebenarnya merupakan risiko
ketergantungan yang terlalu tinggi (overreliance). Risiko ketergantungan yang
terlalu rendah (underreliance) adalah risiko auditor akan menyimpulkan secara
salah bahwa pengendalian kurang efektif dibandingkan yang sebenarnya.
Auditor biasanya lebih berfokus pada risiko ketergantungan yang lebih
tinggi karena hal itu memengaruhi efektivitas audit. Acceptable Risk of
Overreliance (ARO) mengukur risiko yang bersedia ditanggung auditor untuk
menerima suatu pengendalian sebagai efektif (atau tingkat salah saji sebagai dapat
ditoleransi) apabila tingkat pengecualian populasi yang sebenarnya lebih besar dari
tingkat pengecualian populasi yang sebenarnya lebih besar dari tingkat pengecualian
yang dapat ditoleransi (TER)
Dalam memilih ARO yang tepat untuk setiap atribut, auditor harus
menggunakan pertimbangan terbaiknya. Pertimbangan utamanya adalah sejauh
mana mereka berencana mengurangi penilaian risiko pengendalian sebagai
dasar bagi luas pengujian atas rincian saldo (test of detail balances).
Ada hubungan terbalik antara ARO dan ukuran sampel yang
direncanakan. Jika auditor mengurangi ARO dari tinggi menjadi rendah, ukuran
sampel yang direncanakan harus ditingkatkan. ARO merupakan risiko yang
ditanggung auditor karena salah menerima pengendalian sebagai efektif, sehingga
diperlukan ukuran sampel yang lebih besar untuk menurunkan risiko ini.
8) Mengestimasi Tingkat Pengecualian Populasi (Estimated Population Exception
Rate = EPER)
EPER adalah tingkat pengecualian yang diharapkan auditor dalam populasi
sebelum pengujian dimulai.
Auditor harus terlebih dahulu membuat estimasi tingkat pengecualian populasi
untuk merencanakan ukuran sampel yang sesuai. Jika EPER rendah, ukuran
sampel yang relatif kecil akan memengaruhi tingkat pengecualian yang dapat
ditoleransi (TER) auditor karena hanya diperlukan lebih sedikit estimasi yang
tepat.
Auditor seringkali menggunakan hasil audit tahun sebelumnya untuk
mengestimasi EPER. Jika hasil audit tahun sebelumnya tidak tersedia, atau jika
dianggap tidak dapat diandalkan, auditor dapat mengambil sampel pendahuluan yang
kecil dari populasi tahun berjalan untuk tujuan ini.

9) Menentukan Ukuran Sampel Awal (Initial Sample Size)

Ada empat faktor yang menentukan ukuran sampel awal bagi sampling
audit : ukuran populasi, TER, ARO dan EPER.
Auditor yang menggunakan sampling nonstatistik akan menentukan
ukuran sampel dengan menggunakan pertimbangan profesionalnya dan bukan
menggunakan rumus statistik. Setelah ketiga faktor utama yang memengaruhi ukuran
sampel ditentukan, auditor dapat memutuskan ukuran sampel awal.
Memilih sampel dan Melaksanakan Prosedur Audit
10) Memilih Sampel
Auditor dapat memilih sampel dengan menggunakan metode
probabilistik atau non probabilistik. Untuk meminimalkan kemungkinan klien
mengubah item-item sampel, auditor tidak boleh memberitahu klien terlalu cepat
item-item sampel yang dipilih. Auditor juga harus mengendalikan sampel setelah
klien menyediakan dokumen. Beberapa item sampel tambahan dapat saja dipilih
sebagai cadangan untuk mengganti setiap item yang masih kosong dalam sampel
awal.
11) Melaksanakan Prosedur Audit
Auditor melaksanakan prosedur audit dengan memeriksa setiap item dalam
sampel untuk menentukan apakah sampel tersebut konsisten dengan definisi atribut
dan dengan mempertahankan catatan mengenai semua pengecualian yang ditemukan.

Mengevaluasi Hasil
12) Menggeneralisasi dari Sampel ke Populasi
Tingkat pengecualian sampel (Sample Exception Rate = SER) dapat dengan
mudah dihitung dari hasil sampel aktual. SER sama dengan jumlah aktual
pengecualian dibagi dengan ukuran sampel aktual.
Salah satu cara untuk mengevaluasi risiko sampling adalah mengurangi
SER dari tingkat pengecualian yang dapat ditoleransi (TER) untuk
menemukan kesalahan sampling yang dihitung (TER-SER), dan mengevaluasi
apakah hal tersebut cukup besar untuk menyimpulkan bahwa tingkat pengecualian
populasi yang sebenarnya dapat diterima.

13) Menganalisis Pengecualian

Auditor juga harus menganalisis pengecualian individual untuk
menentukan kelemahan pengendalian internal. Pengecualian dapat disebabkan
oleh banyak faktor, seperti kecerobohan karyawan, salah memahami instruksi, atau
kelalaian melaksanakan prosedur yang disengaja. Sifat pengecualian dan
penyebabnya memiliki dampak yang signifikan terhadap evaluasi sistem secara
kualitatif.
14) Memutuskan Akseptabilitas Populasi
Ketika menggeneralisasi dari sampel ke populasi, sebagian besar auditor yang
menggunakan sampling non statistik akan mengurangi SER dari TER dan
mengevaluasi apakah perbedaannya (kesalahan sampling yang dihitung) cukup
besar. Jika auditor menyimpulkan bahwa perbedaannya cukup besar,
pengendalian yang sedang diuji dapat digunakan untuk mengurangi penilaian
risiko pengendalian seperti yang direncanakan, dengan asumsi analisis yang cermat
atas pengecualian tidak mengindikasikan kemungkinan adanya masalah
pengendalian internal lainnya yang signifikan.
Jika auditor menyimpulkan bahwa TER-SER terlalu kecil untuk
menyimpulkan bahwa populasi dapat diterima, atau jika SER melebihi TER, auditor
harus mengikuti salah satu dari empat tindakan :
- Merevisi TER atau ARO
- Memperluas ukuran sampel
- Merevisi penilaian risiko pengendalian
- Mengkomunikasikan kepada Komite Audit atau Manajemen
6. STATISTICAL AUDIT SAMPLING
Metode sampling statistic yang paling sering digunakan unuk pengujian
pengendalian substantive atas transaksi adalah sampling atribut. Aplikasi sampling
aribut untuk pengujian pengendalian dan pengujian substantive atas transaksi memiliki
lebih banyak kemiripan dengan sampling nonstatistik ketimbang perbedaannya.
Perbedaan utamanya terletak pada perhitungan ukuran sampel awal yang
menggunakan table yang dikembangkan dari distribusi probabilitas statistic dan
perhitungan tingkat pengecualian atas yang diestimasi denga menggunakan table yang
serupa seperti ketika menghitung ukuran sampel.

DISTRIBUSI SAMPLING
Distribusi Sampling adalah distribusi frekuensi hasil semua sampel
berukuran khusus yang dapat diperoleh dari populasi yang memiiki beberapa
karakteristik tertentu. Distribusi sampling memungkinkan auditor untuk membuat
laporan probabilitas mengenai kemungkinan terwakilinya setiap sampel dalam
distribusi. Sampling atribut didasarkan pada distribusi binomial, dimana setiap sampel
dalam populasi memilikisatu dari dua nilai yang mungkin.

SUMMARY OF AUDIT SAMPLING STEPS

7. APPLICATION OF ATTRIBUTES SAMPLING

Setelah membahas ke-14 langkah untuk sampling nonstatistik, langkah tersebut
dapat diterapkan pada sampling atribut dan akan berfokus pada perbedaan 14 langkah
dalam sampling nonstatistik dan sampling atribut.
A. Merencanakan Sampel
1) Menyatakan tujuan pengujian audit
2) Memutuskan apakah sampling audit dapat diterapkan
3) Mendefinisikan atribut dan kondisi pengecualian
4) Mendefinisikan populasi
5) Mendefinisikan unit sampling
6) Menetapkan tingkat pengecualian yang dapat ditolerensi (TER)
7) Menetapkan ARO (konsep penetapan risiko ini sama baik untuk sampling
statistic maupun nonstatistik, tetapi biasanya metode kuantifikasinya berbeda)
8) Mengesimasi tingkat pengecualian populasi
9) Menentukan ukuran sampel awal (ada 4 faktor yang menentukan ukuran
sampel awal baik sampling statistic maupun nonstatistik : ukuran populasi,
 TER, ARO, EPER. Dalam sampling atribut, menentukan ukuran sample
dengan menggunakan program computer atau table yang dikembangkan
dengan rumus statistic)

B. Memilih Sampel dan Melaksanakan Prosedur Audit

10) Memilih sampel (Sampling statistic maupun non statistic terletak pada
persyaratan metode probabilistic, sedangkan sampling atribut mengunakan
sampling acak sederhana maupun sistematis)
11) Melaksanakan Prosedur audit

C. Mengevaluasi Hasil
12) Menggeneralisasi dari sampel ke populasi (sampling atribut, auditor
menghitung batas ketetapan atas (CUER) dengan AO tertentu menggunakan
program computer khusus atau table dengan rumus statistic)
13) Menganalisis Pengecualian
14) Memutuskan akseptabilitas populasi (untuk sampling atribut auditor
membandingkan CUER dengan TER bagi setiap atribut)

Kritik yang biasanya dilontarkan terhadap sampling statistic adalah bahwa

hal tersebut mengurangi penggunaan pertimbangan professional oleh auditor.
Perbandingan antara 14 langkah yang diahas untuk sampling nonstatistik dan
atribut menunjukkan bahwa kritik tersebut tidak terbukti. Agar aplikasinya tepat,
sampling atriut mengharuskan auditor mengunakan pertimbangan professional di
sebagian besar langkah tersebut.
Ketika memilih ukuran sampel awal, auditor sangat tergantung pada TER
dan ARO, yang memerlukan tingkat pertimbangan professional yang tinggi serta
EPER yang memerlukan estimasi yang cermat. Demikian juga evaluasi akhir ata
kelayakan bisnis sampling atribut secara keseluruhan, yang termasuk kelayakan ukuran
sampel, juga harus didasarkan pada pertimbangan professional tingkat tinggi

8. ISA 530
Ruang Lingkup
1. Standar Internasional tentang Audit ini (ISA) berlaku ketika auditor telah
memutuskan untuk menggunakan sampling audit dalam melakukan prosedur audit. Ini
berkaitan dengan penggunaan sampling statistik dan non-statistik auditor ketika
merancang dan memilih sampel audit, melakukan tes kontrol dan tes detail, dan
mengevaluasi hasil dari sampel.
2. ISA ini melengkapi ISA 500, yang berkaitan dengan tanggung jawab auditor untuk
merancang dan melakukan prosedur audit untuk mendapatkan bukti audit yang cukup
dan memadai untuk dapat menarik kesimpulan yang masuk akal yang menjadi dasar
pendapat auditor. ISA 500 memberikan panduan tentang cara yang tersedia untuk
auditor untuk memilih item untuk pengujian, yang pengambilan sampel audit
merupakan salah satu cara.

Tanggal Efektif
3. ISA ini berlaku untuk audit atas laporan keuangan untuk periode yang dimulai pada
atau setelah 15 Desember 2009.

Objektif
4. Untuk memberikan dasar yang masuk akal bagi auditor untuk menarik kesimpulan
tentang populasi dari mana sampel dipilih.
Definisi
5.
a. Sampling audit (Audit sampling): Penerapan prosedur audit untuk kurang dari 100%
item dalam populasi relevansi audit sedemikian rupa sehingga semua unit
pengambilan sampel memiliki peluang seleksi untuk memberikan auditor dasar yang
masuk akal untuk menarik kesimpulan tentang seluruh populasi.
b. Populasi (Population): Seluruh rangkaian data dari mana sampel dipilih dan yang
ingin diambil kesimpulan oleh auditor.
c. Risiko sampling (Sampling risk): Risiko bahwa kesimpulan auditor berdasarkan
sampel mungkin berbeda dari kesimpulan jika seluruh populasi dikenai prosedur audit
yang sama.
d. Risiko non-sampling (Non-sampling risk): Risiko bahwa auditor mencapai
kesimpulan yang keliru karena alasan apa pun yang tidak terkait dengan risiko
pengambilan sampel.
e. Anomali (Anomaly): Salah saji atau penyimpangan yang jelas-jelas tidak mewakili
salah saji atau penyimpangan dalam suatu populasi.
f. Unit sampling (Sampling unit): Item individual merupakan suatu populasi.
g. Pengambilan sampel secara statistik (Statistical sampling): Pendekatan
pengambilan sampel yang memiliki karakteristik
1. Pemilihan item sampel secara acak
2. Penggunaan teori probabilitas untuk mengevaluasi hasil sampel, termasuk
pengukuran risiko sampling
Pendekatan pengambilan sampel yang tidak memiliki karakteristik 1 dan 2 dianggap
sebagai pengambilan sampel non-statistik.
h. Stratifikasi (Stratification): Proses membagi populasi menjadi subpopulasi, yang
masing-masing merupakan kelompok unit sampling yang memiliki karakteristik
serupa (seringkali bernilai moneter).
1. Salah saji yang dapat ditoleransi (Tolerable misstatement): Jumlah moneter
yang ditetapkan oleh auditor sehubungan dengan mana auditor berupaya
memperoleh tingkat kepastian yang tepat bahwa jumlah uang yang ditetapkan
oleh auditor tidak dilampaui oleh salah saji aktual dalam populasi.
2. Tingkat deviasi yang dapat ditoleransi (Tolerable rate of deviation):
Tingkat penyimpangan dari prosedur kontrol internal yang ditentukan yang
ditetapkan oleh auditor sehubungan dengan mana auditor berusaha untuk
memperoleh tingkat jaminan yang tepat bahwa tingkat penyimpangan yang
ditetapkan oleh auditor tidak dilampaui oleh tingkat penyimpangan aktual
dalam populasi.

Persyaratan
Desain Sampel, Ukuran, dan Pemilihan Item untuk Pengujian
6. Ketika merancang sampel audit, auditor harus mempertimbangkan tujuan prosedur
audit dan karakteristik populasi dari mana sampel akan diambil.
7. Auditor harus menentukan ukuran sampel yang cukup untuk mengurangi risiko
pengambilan sampel ke tingkat yang dapat diterima.
8. Auditor harus memilih item untuk sampel sedemikian rupa sehingga setiap unit
pengambilan sampel dalam populasi memiliki kesempatan untuk pemilihan.
Melakukan Prosedur Audit
9. Auditor harus melakukan prosedur audit, sesuai dengan tujuan, pada setiap item yang
dipilih.
10. Jika prosedur audit tidak berlaku untuk item yang dipilih, auditor harus melakukan
prosedur pada item pengganti.
11. Jika auditor tidak dapat menerapkan prosedur audit yang dirancang, atau prosedur
alternatif yang sesuai, untuk item yang dipilih, auditor harus memperlakukan item itu
sebagai penyimpangan dari kontrol yang ditentukan, dalam hal pengujian kontrol, atau
salah saji, dalam kasus pengujian detail.

Sifat dan Penyebab Penyimpangan dan Salah saji

12. Auditor harus menyelidiki sifat dan penyebab penyimpangan atau salah saji yang
diidentifikasi, dan mengevaluasi dampak yang mungkin terjadi pada tujuan prosedur
audit dan pada area lain dari audit.
13. Dalam keadaan yang sangat langka ketika auditor menganggap salah saji atau
penyimpangan yang ditemukan dalam sampel sebagai anomali, auditor harus
memperoleh tingkat kepastian yang tinggi bahwa salah saji atau penyimpangan tersebut
tidak mewakili populasi. Auditor harus memperoleh tingkat kepastian ini dengan
melakukan prosedur audit tambahan untuk mendapatkan bukti audit yang cukup dan
tepat bahwa salah saji atau penyimpangan tidak mempengaruhi sisa populasi.

Proyeksi Salah Saji

14. Untuk pengujian detail, auditor harus memproyeksikan salah saji yang ditemukan dalam
sampel kepada populasi.

Mengevaluasi Hasil Sampling Audit

15. Auditor harus mengevaluasi:
a. Hasil sampel
b. Apakah penggunaan sampling audit telah memberikan dasar yang masuk akal
untuk kesimpulan tentang populasi yang telah diuji.