3ème Année Cycle Ingénieur

Génie Industriel et Logistique

Professeur : Youness CHATER

Année Universitaire : 2019 / 2020

 Plan du cours
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1. Introduction générale
2. Analyse des coûts
1. Coût complet
2. Coût partiel
3. Coût standard

3. Prévision budgétaire
1. Prévision des ventes
2. Prévision des approvisionnements
3. Optimisation de la production
4. Coût de la qualité

4. Contrôle et pilotage
1. Elaboration des tableaux de bord
2. Analyse des écarts
3. Prise de décision

Y. CHATER 13/12/2019
 Introduction Générale

PRÉSENTATION DU CONTRÔLE DE GESTION INDUSTRIELLE

Présentation du contrôle de gestion industrielle
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I. Objectifs du contrôle de gestion

1. Mesurer la performance industrielle de l’entreprise,
2. Analyser la performance industrielle de l’entreprise,
3. Améliorer la performance industrielle de l’entreprise,

Il s’agit d’une fonction de pilotage de la performance industrielle de

l’entreprise afin d’atteindre les objectifs que l’entreprise s’est fixée :
• selon une stratégie déterminée,

• en recherchant à optimiser les moyens mis en œuvre,

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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I. Objectifs du contrôle de gestion

Analyser régulièrement les écarts entre les réalisations et les

prévisions afin de comprendre ces écarts et de prendre, le cas
échéant, les mesures correctives.

Contrôle de gestion = aide à la prise de décision.

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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I. Objectifs du contrôle de gestion

Un système de contrôle de gestion efficace doit s’adapter aux

spécificités de l’entreprise :
• activité,

• structure,

• culture,

• environnement.

Le contrôle de gestion industrielle concerne l’ensemble des

responsables et des services techniques de l’entreprise.

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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2. Principales phases du contrôle de gestion

Stratégie de l’entreprise

Objectifs fixés Moyens mis en oeuvre

Prévisions (court – moyen – long terme)

Réalisations
Corrections

Analyse des écarts et décisions correctives

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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3. Outils du contrôle de gestion

Le contrôle de gestion utilise généralement les outils suivants :

1. Gestion prévisionnelle : simulation des activités futures de l’entreprise à plus ou

moins long terme. Exprimer les résultats des moyens mis en œuvre pour atteindre
les objectifs fixés en fonction de la stratégie retenue,

2. Gestion budgétaire : gestion prévisionnelle à court terme – élaborer un budget sur

la base des décisions prises par la direction,

3. Contrôle budgétaire : comparaison régulière des prévisions budgétaires et des

réalisations afin d’analyser les écarts et de prendre les mesures correctives.

4. Tableau de bord : outil de contrôle budgétaire – suivi des indicateurs significatifs

d’ordre technique, commercial ou financier que les responsables concernés doivent
suivre en permanence.

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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3. Outils du contrôle de gestion

Un lien étroit avec la comptabilité analytique : pas d’analyse des

écarts fiable sans une comptabilité analytique à jour.

Et la comptabilité analytique a également besoin de la comptabilité

générale (valorisation des stocks, production immobilisée, etc.).

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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4. De la comptabilité financière à la comptabilité de gestion

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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5. De la comptabilité de gestion au contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a pour objectif de garantir la cohérence des

décisions courantes avec la stratégie, qui fixe une vision à long terme
de l’activité de l’entreprise. Plusieurs outils de pilotage sont ainsi
proposés aux dirigeants :
 le calcul des coûts (comptabilité de gestion) ;

 le processus budgétaire (analyse des écarts entre prévisions et

réalisations) ;
 les tableaux de bord (transmission des informations).

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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6. Le positionnement du contrôle de gestion dans l’Ese

Le contrôleur de gestion peut se situer au niveau financier, au niveau

stratégique ou au niveau technique dans l’entreprise.
Le contrôle de gestion, au-delà des simples calculs de coût, a un rôle
déterminant dans l’entreprise.

Il doit permettre au personnel de l’entreprise de comprendre l’objectif

fixé par les dirigeants. En ce sens, il est utile dans la communication au
sein même de l’entreprise :

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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6. Le positionnement du contrôle de gestion dans l’Ese

• Pour comprendre les choix réalisés : vendre tel produit plutôt qu’un
autre, vendre tel produit à tel prix, diminuer tel coût…

• Pour motiver : la mise en place de tableaux de bord permet de suivre

la performance de chacun.

• Pour suivre les actions : la mise en place des budgets et d’un suivi des
écarts entre l’activité réalisée et le budget permet de comprendre les
actions correctrices mises en place.

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Présentation du contrôle de gestion industrielle
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6. Le positionnement du contrôle de gestion dans l’Ese

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 La définition des charges et des coûts
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I. Le classement des charges

DÉFINITION
Une charge est une consommation de ressources qui vient diminuer le
résultat. Un produit correspond à un enrichissement qui, au contraire,
augmente le résultat.

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 La définition des charges et des coûts
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1. Les charges directes et les charges indirectes

DÉFINITION
Une charge est directe si elle peut être facilement reliée à un objet de
coût. Une charge est indirecte s’il n’est pas possible de l’associer
facilement à un objet de coût.

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 La définition des charges et des coûts
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1. Les charges directes et les charges indirectes

EXEMPLE

Chez Plast’ENSAT, la consommation de PEHD est une charge

directe par rapport aux flacons A, mais aussi par rapport au cycle de
production. Les dotations aux amortissements des équipements
constituent une charge indirecte par rapport aux flacons A (si des
flacons B sont également fabriqués avec les mêmes équipements),
mais sont une charge directe par rapport au cycle de production.

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 La définition des charges et des coûts
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2. Les charges fixes et les charges variables

Pour comprendre le caractère variable ou fixe des charges, il faut
analyser le niveau de l’activité, souvent mesuré par le chiffre
d’affaires ou le nombre de biens ou services vendus.

Une charge est fixe lorsque son montant ne varie pas en fonction du
niveau de l’activité. Une charge est variable lorsque son montant
varie en fonction du niveau de l’activité.

Il est possible de tracer une relation linéaire entre le niveau d’activité

et la charge, qu’elle soit fixe ou variable.
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 La définition des charges et des coûts
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2. Les charges fixes et les charges variables

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 La définition des charges et des coûts
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2. Les charges fixes et les charges variables

EXEMPLE

Les charges de matières premières varient en fonction du volume de

biens à fabriquer : si la quantité à fabriquer double, le montant de ces
charges double également. En revanche, les charges de dotations aux
amortissements sont fixes car elles ne dépendent pas des quantités
produites.

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 La définition des charges et des coûts
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3. La problématique de classement des charges

• Le classement des charges n’est pas figé, mais dépend du contexte.
• Le principe de proportionnalité entre une charge variable et un niveau
d’activité est une simplification de la réalité. Les charges variables doublent
très précisément si l’activité double uniquement lorsque le rendement reste
constant.
• Les charges fixes ne sont constantes que pour une période donnée. Si un
nouvel investissement a lieu, elles augmentent du montant des dotations aux
amortissements. Les charges fixes peuvent ainsi évoluer par palier.
• Il serait tentant de penser que les charges variables sont également directes
et que les charges fixes sont indirectes mais ce n’est pas toujours le cas.
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 La définition des charges et des coûts
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3. La problématique de classement des charges

EXEMPLE

Si des machines sont dédiées à la production de tel ou tel produit, les

dotations sont des charges fixes mais directes à tel ou tel produit. La
consommation d’énergie peut être variable en fonction du niveau
d’activité global, et indirecte car il n’est pas possible d’y associer
facilement tel ou tel produit.

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 La définition des charges et des coûts
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II. La construction des coûts

DÉFINITION

Un coût est une somme de charges. Il est possible de calculer un coût

pour un bien, un service ou une fonction : il s’agit alors d’intégrer les
charges relatives à ce bien, ce service ou cette fonction. Néanmoins,
il faut bien déterminer si toutes les charges ou une partie seulement
de ces charges sont prises en compte. Tout dépend de la décision à
prendre et du contexte.

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 La définition des charges et des coûts
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II. La construction des coûts

EXEMPLE

Quel est le coût d’une table facturée 100 € au client ? 60 € si on prend en

compte le seul montant des charges de matières premières entrant dans la
fabrication d’une table ; 70 € si on inclut également le coût des heures de
main-d’œuvre ; 90 € si on impute une partie des charges d’administration
générale.

N.B. : En fonction des charges intégrées et de la manière dont les charges

indirectes sont réparties sur les biens et services, un coût peut être différent.

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 La définition des charges et des coûts
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II. La construction des coûts

EXEMPLE DE REFLEXION 1

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 La définition des charges et des coûts
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II. La construction des coûts

EXEMPLE DE REFLEXION 2

L’ensemble des charges d’approvisionnement permet le calcul du

coût complet d’approvisionnement. L’ensemble des charges d’un
bien permet le calcul du coût de revient de ce bien. Les charges de
personnel et d’achat de matières premières sont les charges variables
de production qui permettent le calcul d’un coût partiel.

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 La définition des charges et des coûts
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III. EXERCICE D’APPLICATION

1 Classez les charges selon l’axe variable/fixe.

2 Déduisez-en l’équation des coûts en posant Y comme le total des charges et X comme le niveau de
l’activité pour l’année N+3.
3 Discutez du classement des charges selon l’axe direct/indirect.
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 Typologie des coûts
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On peut classer les coûts selon plusieurs typologies :

-selon le stade d’élaboration du produit (coût d’achat / de

production / de revient)

-selon le moment de calcul du coût (coût constaté /

préétabli)

-selon la nature des charges prises en compte dans le coût

(coût complet / partiel)

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 Typologie des coûts
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 Selon le stade d’élaboration du produit

On peut résumer cette typologie comme suit :

Stade d’élaboration du produit Coût

Entrée dans les entrepôts de l’entreprise Coût d’achat

Sortie de chaîne de production Coût de production
Arrivée chez le client Coût de revient

- Coût d’achat = prix d’achat + frais accessoires (transport , service appro, …)

- Coût de production = coût d’achat + coût de fabrication (MO, machines, …)
- Coût de revient = coût de production + coût hors production (distribution,
publicité, services administratifs, …)

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 Typologie des coûts
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 Selon le moment de calcul du coût

On distingue :
- les coûts constatés, calculés à partir des charges réelles
- les coûts préétablis, calculés à partir d’estimations ou
d’hypothèses.

Coût estimé Coût réel

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 Typologie des coûts
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 Selon la nature des charges prises en compte

Le coût qui prend en compte toutes les charges est appelé « coût complet » alors
que les coûts qui ne prennent en compte que certaines charges sont appelés «
coûts partiels ».

Il faut donc choisir celui qui permet de répondre de façon pertinente à la

question posée .
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 Les coûts partiels
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1. La relation coût - activité

Toutes les charges n’ont pas le même comportement face au niveau d’activité de
l’entreprise. On distingue ainsi :
- les charges fixes qui sont indépendantes de l’activité de l’entreprise (ex. : loyer)
- les charges variables qui sont proportionnelles à l’activité (ex. achats de
matières premières).

Total des charges = CF + CV * x

avec :
- CF : charges fixes
- CV : charges variables unitaires
- x : niveau d’activité

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 Les coûts partiels
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N.B. :
Certaines charges comprennent une partie fixe et une partie variable (ex.
le salaire des vendeurs peut comprendre une partie fixe et une
commission variable) : on parle de charges « semi-variables ». Dans les
calculs il faut les scinder en deux parties et rattacher la partie fixe aux
charges fixes et la partie variable aux charges variables.

Le modèle exposé ci dessus repose sur des hypothèses fortement

simplifiées : dans la réalité les charges fixes évoluent par pallier et les
charges variables ne sont pas toujours proportionnelles au volume
d’activité (possibilité de rendements croissants ou décroissants).

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 Les coûts partiels
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2. Le calcul du seuil de rentabilité

En reprenant l’analyse des charges en charges fixes et variables, il est

possible de déterminer un niveau d’activité à partir duquel l’entreprise
commence à réaliser un bénéfice : il s’agit du seuil de rentabilité.
En notant MSCV la marge sur coût variable unitaire, on obtient :
SR(niveau d’activité) = CF / MSCV

Exemple :
- un circuit touristique est vendu 350 € par participant.
- les coûts fixes sont de 2 000 € (coût du bus, du chauffeur et du guide)
- les coûts variables sont de 210 € par participant (repas et hébergement)

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 Les coûts partiels
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MSCV = 350 – 210 = 140 € / participant

SR = 2 000 / 140 = 14,3
 le circuit est rentable à partir de 15 participants

En notant MSCV le taux de marge sur coût variable, on obtient le seuil de

rentabilité exprimé en euros par la formule suivante :
SR(euro) = CF / TMSCV

Dans le cas du circuit touristique ci-dessus :

TMSCV = 140 / 350 = 40 %
SR = 2 000 / 0,4 = 5 000 €
 le circuit est rentable à partir d’un chiffre d’affaires de 5 000 € (soit
14,3 participants).

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 Les coûts partiels
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Représentation graphique du seuil de rentabilité :

Reprenons l’exemple précédent en posant x = nombre de
participants.
On peut tracer deux droites :
- la droite du chiffre d’affaires avec pour équation
y = 350 x
- la droite du coût de revient avec pour équation
y = 2 000 + 210 x

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 Les coûts partiels
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Remarque :
Le calcul du seuil de rentabilité repose sur des hypothèses fortement
simplifiées. Dans la réalité, les CF et CV ne sont pas des droites
continues : les CF forment une droite discontinue et les CV une
courbe. Il est donc possible d’avoir plusieurs seuils de rentabilité
… ou même aucun.

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 Les coûts partiels
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3. L’analyse du portefeuille de produits

3.1. La méthode du coût variable

La méthode du coût variable permet d’analyser la composition d’un portefeuille

de produits afin de prendre des décisions à court terme : quels produits
supprimer et quels produits développer.

Selon cette méthode, seules les charges variables sont réparties entre les
différents produits. Chaque produit dégage une marge sur coût variable
calculée par différence entre le prix de vente du produit et son coût variable.
Cette marge doit couvrir les charges fixes de l’entreprise et permettre à celle-ci
de dégager un bénéfice.
résultat = Σ MSCV – CF

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 Les coûts partiels
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Un produit présentant une MSCV négative doit être abandonné, sauf

considérations d’ordre stratégique.

Lorsque la MSCV est positive, des analyses plus poussées et spécifiques sont
nécessaires.

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 Typologie des coûts
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3.2. La méthode du coût spécifique

La méthode du coût spécifique permet également d’analyser la

composition d’un portefeuille de produits mais dans une
optique à long terme. Selon cette méthode, non seulement
les charges variables, mais également les charges fixes
directes sont réparties entre les différents produits. En
effet, si on considère qu’à court terme, seule une action sur
les charges variables est possible, à long terme il devient
possible d’agir également sur les coûts fixes directs
(revendre un matériel, licencier du personnel, rompre un
contrat de bail, ….)

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 Typologie des coûts
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Selon cette méthode, chaque produit dégage une marge

sur coût spécifique (MSCS) calculée par différence
entre le prix de vente du produit et son coût spécifique.
Cette marge doit couvrir les charges fixes indirectes
(communes) de l’entreprise et permettre à celle-ci de
dégager un bénéfice.
Si plusieurs produits sont vendus, chacun apporte une
marge qui concourt à l’absorption des charges fixes
communes de l’entreprise (non ventilées par produit) :
résultat = Σ MSCS – CF indirectes
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 Typologie des coûts
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Dans le cas où la MSCS est négative, il faut envisager à terme de

supprimer l’activité déficitaire dans la mesure où sa suppression
entraînera la suppression des charges fixes spécifiques.

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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Elle consiste à analyser les charges en termes de charges

directes et indirectes : les charges directes sont imputées
directement aux produits concernés alors que les
charges indirectes sont réparties entre des centres
d’analyse avant d’être imputées entre les produits en
fonction d’unités d’œuvres.

Y. CHATER 13/12/2019
 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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1.1. Le découpage en centres d’analyse

Un centre d’analyse est un compartiment comptable permettant de

regrouper les éléments de charges indirectes avant de les imputer
aux produits. Il correspond à une division de l’entreprise (atelier,
service administratif, etc …). Plus le découpage en centres
d’analyse sera fin, plus les résultats obtenus seront précis mais
plus le coût du traitement sera élevé. Il faut donc l’adapter aux
besoins de l’entreprise.

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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1.2. Le choix des unités d’œuvre

Le choix de l’unité d’œuvre est propre à chaque centre d’analyse.

Elle doit avoir un lien le plus étroit possible avec le volume
d’activité du centre, et donc avec le montant de ses charges.

Exemple pour un fabriquant de matériel électrique :

- service achat  nombre de composants ou prix des composants

achetés
- atelier  nombre d’heures de main d’œuvre ou d’heure
d’utilisation des machines
- maintenance  nombre d’heures d’utilisation des machines

Y. CHATER 13/12/2019
CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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1. Centres principaux et centres auxiliaires

Lors de la mise en œuvre de la méthode des centres d’analyse, certaines charges

sont difficiles à répartir de façon pertinente entre les différents produits mais
peuvent être réparties entre les autres centres d’analyse.

C’est le cas par exemple du coût du service « gestion des ressources humaines » :

- il n’existe pas de clé de répartition pertinente pour répartir son coût entre les
différents produits (la main d’œuvre directe ne représente souvent qu’une
faible part des effectifs d’une entreprise)

- il est aisé de répartir son coût entre les différents services de l’entreprise au
prorata de leurs effectifs.

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CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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Dans ce cas, on distingue deux types de centres d’analyse :

- les centres principaux dont les charges sont imputées aux produits en
fonction des unités d’œuvre
- les centres auxiliaires dont les charges sont transférées aux centres
principaux.

La répartition des charges indirectes se fait en deux étapes :

- la répartition primaire : les charges indirectes sont réparties entre les

différents centres d’analyse (auxiliaires et principaux)
- la répartition secondaire : les coûts des centres auxiliaires sont
répartis entre les différents centres principaux. On dit qu’ils sont «
vidés »

Y. CHATER 13/12/2019
CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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Y. CHATER 13/12/2019
CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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2. Les prestations croisées

La répartition secondaire peut être compliquée par l’existence de

prestations croisées. Par exemple : le centre « maintenance » cède
des charges au centre « transport » (les employés du service
maintenance assurent l’entretien des véhicules) mais en reçoit
également (le service transport assure l’approvisionnement en
pièces détachées nécessaires aux réparations).

Dans ce cas, il n’est pas possible de procéder à la répartition des

charges d’un centre indépendamment de l’autre car à chaque fois
qu’un centre auxiliaire est vidé, un autre est rempli.

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CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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Exemple :

A l’issue de la répartition primaire, les charges des centres « maintenance » et «

transport » s’élèvent respectivement à 20 000 € et 15 000 €. La répartition
secondaire se fait en imputant 10% du coût de transport au centre «
maintenance » et 5% du coût de maintenance au centre « transport ».

Si on commence par vider le centre « maintenance », on impute 1 000 € (= 5% *

20 000) au centre « transport ». On vide ensuite le centre transport, mais on
déverse alors 10% * (15000 + 1 000 ) = 1 600 € dans le centre maintenance qui
n’est plus vidé.

Il faut donc commencer par résoudre le problème des prestations croisées. Cette
résolution peut se faire de deux façons : soit de façon itérative, soit en posant
un système d’équations.

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CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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2.1. Résolution par itérations

Cette méthode consiste à vider alternativement les centres auxiliaires jusqu’à ce que les
montants restant à transférer soient négligeables.
Dans l’exemple précédent, si on vide à nouveau le centre maintenance, on transfère 80 €
(= 5% * 1 600) au centre transport.
On vide alors à nouveau le centre transport en transférant 8 € au centre maintenance (10%
* 80).
On vide alors à nouveau le centre maintenance en transférant 0,4 € au centre transport (5%
* 8).
Il est possible de s’arrêter à cette étape car le montant résiduel (à 0,40 €) est négligeable.
Au total, les montants suivants auront transité dans les centres auxiliaires :
- centre « maintenance » : 20 000 + 1 600 + 8 = 21 608 €
- centre « transport » : 15 000 + 1 000 + 80 = 16 080 €

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CENTRES AUXILIAIRES ET PRESTATIONS CROISEES
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2.2. Résolution par un système d’équation

Il est possible d’arriver directement au même résultat en posant un système d’équation du

type :
X = a.Y + b
Y = c.X + d
Dans l’exemple précédent, si on pose M = coût centre maintenance et T = coût centre
transport on a :
M = 20 000 + 0,1 T
T = 15 000 + 0,05 M
On résout ensuite ce système :
M = 20 000 + 0,1 T = 20 000 + 0,1 (15 000 + 0,05 M) = 20 000 + 1 500 + 0,005 M = 21
500 + 0,005 M
 M – 0,005 M = 21 500
 0,995 M = 21 500
 M = 21 500 / 0,995 = 21 608 €  20528 €
et T = 15 000 + 0,05 * 21 608 = 16 080 €  14472 €

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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2. Une méthode alternative : les coûts à base d’activité

(méthode ABC)

Cette méthode propose un nouveau mode de répartition et

d’imputation des charges indirectes. Ainsi, on ne se base plus sur
les départements de l’entreprise (vision verticale) mais sur ses
activités (vision transversale).

Une activité est un ensemble de tâches cohérentes (présentant la

même finalité).

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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Y. CHATER 13/12/2019
 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
57

Exemple d’activités :

Centres d’analyse Activités

Etude de marché
Approvisionnement Passation commande
Gestion des stocks
Réglage machines
Atelier de production Production
Maintenance
Contrôle qualité
Distribution Expédition
Publicité
Facturation
Administration Recherche
Administration générale

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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Si on considère les charges indirectes comme des ressources on

peut résumer le lien entre charges, activités et produits de la façon
suivante :

- les activités consomment des ressources

- les produits consomment des activités

Pour chaque activité on cherchera alors une unité de mesure appelée

inducteur. L’inducteur est à la fois le « facteur explicatif » de
l’activité à laquelle il est lié et la clé de répartition qui permet de
transférer le coût des activités au coût des produits.

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 LES COUTS COMPLETS : METHODE DES CENTRES
D’ANALYSE
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Exemple d’inducteurs :
Activité Inducteur

Gestion des stocks Quantités achetées

Réglage machines Nombre de lots

Production Heures machines

Contrôle qualité Nombre de lots

Publicité Nombre de modèles

Facturation Nombre de commandes clients

Recherche Nombre de modèles

On peut ensuite regrouper les activités qui ont le même inducteur et calculer ainsi
le coût de chaque inducteur : coût inducteur = ressources consommées / volume
de l’inducteur.
On impute ensuite les charges indirectes aux produits en fonction des inducteurs
(de la même façon qu’avec les unités d’œuvre).
Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
60

Une matière peut avoir été achetée sur une période mais utilisée en production sur
la période suivante et commercialisée la période d’après. Il faut donc imputer
au coût du produit :

 les coûts d’approvisionnement de la période N

 les coûts de fabrication de la période N+1

 les coûts de distribution de la période N+2

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
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1. Calcul du coût de revient avec stocks intermédiaires

Lorsqu’il existe des stocks dans l’entreprise (matières premières, produits

intermédiaires ou finis), le calcul du coût de revient nécessite de respecter la
hiérarchie des coûts et de calculer successivement :
- le coût d’achat des matières achetées = prix d’achat + coûts
d’approvisionnement de la période
- le coût de production des produits fabriqués = coût d’achat des matières
consommées + coûts de fabrication de la période
- le coût de revient des produits vendus = coût de production des produits
vendus + coûts de distribution de la période

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
62

Pour passer du coût des matières achetées au coût des matières consommées, on
utilise les comptes de stock de matière première :

Coût du stock initial + coût des matières achetées = coût des matières
consommées + Coût du stock final

De la même façon, pour les produits finis on a :

Coût du stock initial + coût des produits finis fabriqués = coût des produits
vendus + Coût du stock final

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
63

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
64

La valorisation des mouvements de stock peut se faire selon les méthodes

admises en comptabilité générale : CMUP (coût moyen unitaire pondéré) ou
PEPS (premier entré, premier sorti), etc.

A chaque étape, les calculs s’effectuent de façon classique :

- imputation directe des charges directes : prix d’achat pour le coût
d’approvisionnement, MOD pour le coût de fabrication, etc …
- utilisation d’une clé de répartition pour les charges indirectes :
approvisionnement, fabrication, distribution, administration, ….

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
65

Exemple : une entreprise fabrique 2 produits A et B à partir d’une même matière M :

A B
Production 200 unités 300 unités
Ventes 180 unités 320 unités
60 unités à 50 € pièce
Stock Initial 40 unités à 40 € pièce

M
Achats 700 kg à 10 € / kg
Stock Initial 350 kg à 12 € / kg

Le produit A nécessite 1 kg de matière M et 2 h de MOD par unité produite alors que le

produit B nécessite 2 kg de matière M et 1 h de MOD.
Le coût de la MOD est de 20 € / h

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
66

Les charges indirectes sont les suivantes :

Pour calculer le coût de revient des produits A vendus il faut procéder par étapes :

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 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
67

Etape n°1 :

Il faut commencer par calculer le coût d’achat de la matière M :

coût d’achat = prix d’achat + frais d’approvisionnement (de la période) = 700 *10
+ 3 500 = 10 500 €

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 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
68

Etape n°2 :
Puis nous valorisons les mouvements du stock de matière M en appliquant la
méthode du CMUP :
Stock initial = 350 kg * 12 € = 4 200 €
Entrées en stock = 700 kg * 15 € = 10 500 €
CMUP = (4 200 + 10 500) / (350 + 700) = 14 €/kg
Sorties :
- pour A : 200 kg à 14 €/kg = 2 800 €
- pour B : 600 kg à 14 €/kg = 8 400 €
Stock final : 250 kg à 14 €/kg = 3 500 €
Vérification : SI + entrées = SF + sorties  4 200 + 10 500 = 2 800 + 8 400 +
3500 = 14 700 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
69

Etape n°3 :

Nous pouvons à présent calculer le coût des produits A fabriqués :

Coût de production = coût d’achat de la matière M consommée + MOD + part ch.

indirectes fabrication = 2 800 + 2*200 * 20 + 4 200 * 400 / (400+300)

= 13 200 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
70

Etape n°4 :
Puis nous valorisons les mouvements du stock de produits A en appliquant la
méthode du CMUP :
Stock initial = 40 * 40 € = 1 600 €
Entrées en stock = 200 * 66 € = 13 200 €
 CMUP = (1 600 + 13 200) / (40 + 200) = 61.7 €/pièce
Sorties = 180 * 61.7 = 11 106 €
Stock final : 60 * 61.7 = 3 702 €
Vérification : SI + entrées = SF + sorties  1 600 + 13 200 = 11 106 + 3 702 =
14 800 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
71

Etape n°5 :
Nous pouvons à présent calculer le coût de revient des produits A vendus :
Coût de revient = coût de production + part charges indirectes de distribution
= 11 106 + 2 000 * 180 / (180+320) = 11 826 € pour 180 unités
Coût de revient unitaire = 11 826 / 180 = 65.7 €

NB : dans le cas où il existe des stocks intermédiaires dans le processus de

fabrication, le raisonnement général reste valable mais on ajoute autant d’étapes
que de stocks intermédiaires. Les coûts de fabrications sont alors répartis selon les
étapes du processus.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
72

2. Cas des stocks de produits en-cours

Dans la partie précédente, nous avons supposé que tous les produits avaient le
même stade d’achèvement, ce qui nous permettait d’obtenir le coût unitaire par
une simple division.
Toutefois, dans la réalité la fin d’une période comptable ne coïncide pas
nécessairement avec l’achèvement de tous les produits et il faut alors tenir
compte des en-cours de production :
Coût des produits achevés sur la période = coût des en-cours de début de
période + coût de production de la période – coût en-cours de fin de
période

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
73

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
74

Lorsque la production se fait par lot ou à l’unité, il est possible de valoriser

précisément le montant des en-cours de production.

En revanche, lorsque la production se fait en continu, il faut avoir recours à un

coefficient d’équivalence.

On considère ainsi que le coût d’une unité de produit en-cours est égal à x % du
coût d’une unité de produit fini.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
75

Exemple
Une verrerie qui fabrique du verre au mètre :
- charges de production = 63 000 €
- production = 3 500 m2 de verre terminé
- en-cours de début de période : 122 m2 valorisés à 1 429 €
- en-cours de fin de période : 150 m2
- coefficient d’équivalence : 0,7

Pour calculer le coût de production des 3 500 m2 de verre terminé, il faut tout
d’abord calculer la production en équivalent m2 finis :

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES STOCKS
76

Production équivalente = production de verre terminé + en-cours final – en-cours

initial = 3 500 + 150 * 0,7 – 122 * 0,7 = 3 520 m2

Coût de production d’un équivalent m2 terminé = 63 000 / 3 520 = 17,90 €

 coût des en-cours de fin de période = 150 * 0,7 * 17,9 = 1 879 €

 coût des 3 500 m2 de verre terminé = 63 000 + 1 429 – 1 879 = 62 550 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
77

Certaines techniques de production donnent naissance

simultanément à plusieurs produits distincts dont la valeur
marchande n’est pas toujours négligeable. On parle alors de
produits joints ou liés.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
78

On distingue :

- le produit principal,

- les sous-produits, dont la valeur marchande est importante ;

- les déchets et les rebuts dont la valeur marchande est très faible.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
79

Dans tous les cas, le coût de production est commun à tous les
produits joints et toute répartition d’un coût joint entre les
produits sera inévitablement arbitraire. Elle reste toutefois
nécessaire, ne serait-ce que pour valoriser les stocks au bilan
comptable.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
80

Deux méthodes de valorisation des produits joints sont possibles :

- répartition du coût de production entre les différents produits

proportionnellement à leur valeur marchande.

- valorisation des produits joints à partir de leur prix de vente,

diminué des coûts spécifiques de production et/ou de distribution.

Le coût du produit principal est alors calculé par différence.

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
81

Exemple :
Une entreprise fabrique des transformateurs, cette production générant
également des chutes de tôle vendues à un ferrailleur :
- production de la période : 1 200 transformateurs et 300 kg de chutes de
tôle
- coût total de production = 13 500 €
- prix de vente des transformateurs : 20 € pièce
- prix de vente des chutes de tôle : 0,80 € / kg
- charges de distribution = 10 % du prix de vente

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
82

Selon la première méthode, on commence par calculer la valeur

marchande du produit principal et des produits joints :

- transformateurs = 1 200 * 20 = 24 000 €

- chutes de tôle = 300 * 0,8 = 240 €

 répartition du coût de production :

- transformateurs = 13 500 * 24 000 / (24 000 + 240) = 13 366 €

- chutes de tôle = 13 500 * 240 / (24 000 + 240) = 134 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
83

Selon la deuxième méthode, on commence par valoriser les produits

joints en fonction de leur valeur marchande diminuée des coûts
spécifiques:

- chutes de tôle = 240 – 10% * 240 = 216 €

Puis on calcule par différence, le coût du produit principal :

- transformateurs = 13 500 - 216 = 13 284 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA PRISE EN COMPTE DES PRODUITS JOINTS
84

Le choix de la première méthode sous-entend que l’entreprise

réalise une marge sur les produits joints. Elle est donc
particulièrement adaptée aux sous-produits.

En revanche, la seconde méthode considère que la vente des

produits joints sert uniquement à diminuer le coût de production
du produit principal. Elle est donc plutôt adaptée aux déchets et
rebuts.

Y. CHATER 13/12/2019
TRAITEMENT DES
CHARGES FIXES

TECHNIQUE DE
L’IMPUTATION
RATIONNELLE
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
86

Les charges fixes correspondent à une structure de l’entreprise.

Celle-ci a été choisie pour atteindre un certain niveau d’activité.
Leur imputation pose problème lorsque le volume d’activité réel
s’éloigne du niveau pour lequel la structure avait été
dimensionnée.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
87

Exemple

Un hôtel de 50 chambres a été construit. Ses charges sont les suivantes :

- charges fixes : 100 000 € / mois (loyer + coût du personnel permanent)

- charges variables : 10 € par chambre louée (petit déjeuner +

blanchisserie)

Les chambres sont louées 100 € par nuit.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
88

Le premier mois, l’hôtel est rempli en moyenne à 30% (450 nuitées

vendues sur 1500 possibles). Le chiffre d’affaires s’élève à 45
000 € et les charges variables à 4 500 €. L’imputation de la
totalité des charges fixes reviendrait à calculer un résultat global
de – 59 500 € (45 000 – 100 000 – 4 500), soit une perte de 132 €
par nuitée vendue.

Faut-il en conclure que l’activité n’est pas rentable ?

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
89

La technique de l’imputation rationnelle permet de répondre à

cette question en n’imputant à la production qu’une quote-
part des charges fixes correspondant au niveau d’activité réel
et en présentant séparément le coût de la sous-activité.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
90

Ainsi, dans l’exemple précédent, on n’imputera que 30% des charges fixes au coût
des nuitées, les 70% restant étant clairement identifiés comme le coût de la sous-
activité, c’est-à-dire le gaspillage lié à la sous-utilisation de la capacité productive.

Le résultat de l’exploitation de l’hôtel sera alors analysé comme suit :

- prix de vente des nuitées : 45 000 €

- coût des nuitées : 4 500 + 30% * 100 000 = - 34 500 €

Résultat avec imputation rationnelle 10 500 €

Coût de la sous activité : 70 % * 100 000 = - 70 000 €

Résultat net = - 59 500 €

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
91

On en déduit que l’activité en elle-même est rentable et que la perte

est liée à la sous-activité, sans doute normale au démarrage. La
solution n’est pas de fermer l’hôtel mais d’intensifier sa
communication.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
92

1. Calcul du coefficient d’imputation rationnelle

Le coefficient d’imputation rationnelle est obtenu en divisant le niveau d’activité réel

(AR) par le niveau d’activité normal (AN) :

Coefficient d’imputation rationnelle = AR / AN

L’activité normale est l’activité de référence. On peut la déterminer en prenant en compte

les éléments suivants :

- l’activité habituelle,

- l’activité pour laquelle les investissements ont été réalisés et le personnel a été
embauché,

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
93

Dans l’exemple de l’hôtel utilisé précédemment, c’est par

simplification que nous avons utilisé un coefficient d’IR de 30%
en considérant que l’activité normale correspondait à la pleine
capacité. Le véritable coefficient serait probablement supérieur
car l’activité normale est probablement inférieure à la pleine
capacité.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
94

Ainsi, si on considère que l’activité normale correspond à un taux

de remplissage de 80%, le coefficient d’imputation rationnelle
s’élève à 30 / 80 = 37,5 %

NB : il est possible d’avoir un coefficient d’imputation rationnelle

supérieur à 1 dans le cas où l’activité réelle est supérieure à
l’activité normale. On parle alors de suractivité.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
95

2. Calcul du coût complet avec imputation rationnelle

2.1. Cas d’une entreprise mono-produit

Le coût d’un produit est obtenu en additionnant les charges variables et les
charges fixes imputées rationnellement, c’est-à-dire ajustées par le coefficient
d’IR.

Coût total = charges variables + charges fixes * coefficient IR

charges variables + charges fixes * AR / AN

La deuxième formule montre que l’imputation rationnelle rend les coûts fixes
proportionnels au volume d’activité. Elle les « variabilise ».

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
96

2.2. Imputation rationnelle et méthode des centres d’analyse

Dans le cas où l’entreprise utilise la méthode des centres d’analyse, il est

possible d’avoir un coefficient d’imputation rationnelle différent pour
chaque centre d’analyse. En effet, les différents services d’une
entreprise ne sont pas nécessairement en sur ou sous activité au même
moment.

- Pour éviter de multiplier les calculs nécessaires, il est préférable de

pratiquer l’imputation rationnelle avant de répartir les charges
indirectes entre les produits.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
97

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
98

3. La différence sur niveau d’activité

Avec la méthode de l’imputation rationnelle, le montant des charges

fixes imputées est différent du montant des charges fixes
réellement comptabilisées. Cette différence ne disparaît pas mais
est présentée séparément du coût des produits. L’écart ainsi isolé
est appelé différence sur niveau d’activité.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
99

Différence sur niveau d’activité = charges fixes réelles – charges

fixes imputées

• en cas de sous-activité, l’écart est positif (CF réelles > CF

imputées) et on parle de coût de sous-activité.

• en cas de suractivité, l’écart est négatif (CF réelles < CF imputées)

et on parle de boni de suractivité.

Y. CHATER 13/12/2019
 TECHNIQUE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE
100

Une autre façon de calculer l’écart sur niveau d’activité est de considérer qu’il
correspond au montant unitaire des charges fixes qui n’a pas pu être imputé en
raison des variations de niveau d’activité :

Différence sur niveau d’activité = charges fixes réelles unitaires * (AN – AR)

On retrouve ainsi le coût de la sous activité de l’hôtel étudié en début de chapitre :

- écart = CF réelles - CF imputées = 100 000 – 30% * 100 000 = 70 000 €

- écart = CF réelles unitaires * (AN – AR) = 100 000 / 1 500 * (1 500 – 450)

= 70 000 €

Y. CHATER 13/12/2019
 LA GESTION BUDGETAIRE

Dans une e n t re pri s e , un budget est une

a f f e c t at i on p r é vi si o n n el l e quantifiée, aux
d i f f é re n t s c e n t re s de re s p on s a b i l i t é ,
d ’ o b j ec t i f s et / o u de mo y e n s p o u r u n e p é r i o d e
déterminée limitée au court terme.
 La gestion budgétaire
102

La gestion budgétaire consiste à établir des budgets et à comparer périodiquement les réalisations
avec les données budgétées afin de mettre en place des actions correctives si nécessaire. Elle
permet :

- de traduire concrètement les objectifs stratégiques fixés par la direction ;

- de coordonner les différentes actions de l’entreprise ;

- de prévoir les moyens nécessaires à leur mise en œuvre (trésorerie, capacité de production) ;

- de faire des choix entre plusieurs hypothèses.

De plus, elle permet une gestion décentralisée en rendant possible la délégation des pouvoirs :
chaque responsable de centre se voir allouer des ressources et des objectifs à respecter tout en
étant libre des moyens employés.

Y. CHATER 13/12/2019
 La démarche Prévisionnelle
103

La démarche prévisionnelle a pour objet de préparer l’entreprise à exploiter les

atouts et affronter les difficultés qu’elle rencontrera dans l’avenir. Elle comporte
une définition des objectifs à atteindre et des moyens à mettre en œuvre. Elle se
décline :

- dans le long-terme (> 5 ans) : plan stratégique

- à moyen terme (2 à 4 ans) : plan tactique

- à court-terme (1 an) : budgets opérationnels

- à très court-terme : tableaux de bord

Y. CHATER 13/12/2019
 La démarche Prévisionnelle
104

Y. CHATER 13/12/2019
 La démarche Prévisionnelle
105

Les budgets sont à la fois des instruments de prévision et de coordination entre les
unités décentralisées et des aides à la délégation des décisions et à la motivation
des décideurs.

Leur élaboration s’effectue en collaboration entre la direction, le contrôleur de gestion

et les chefs des services.

Le découpage des budgets dépend de l’organisation de l’entreprise. Il est souhaitable de

les faire coïncider avec des centres de responsabilité. En règle générale, les budgets
correspondent aux principales fonctions de l’entreprise (ventes, approvisionnements,
production, etc …) et sont liés les uns aux autres :

Y. CHATER 13/12/2019
 La démarche Prévisionnelle
107

Parmi les budgets, on distingue ceux qui dépendent du niveau d’activité (budgets
opérationnels : ventes, productions, approvisionnements) et ceux qui sont
indépendants du niveau d’activité à court terme (investissement, frais généraux).
Seuls les budgets opérationnels seront étudiés dans le cadre de ce cours !

Pour chaque budget, nous envisagerons successivement :

- une phase de prévision qui prend en compte les objectifs de l’entreprise, les
contraintes internes et externes, les données des budgets situés en amont ;

- une phase de budgétisation qui valorise les prévisions précédentes ;

- une phase de contrôle qui confronte prévisions et réalisations.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
108

1. Les outils de prévision des ventes

1.1. Les méthodes fondées sur une extrapolation des tendances passées
Les ventes d’une entreprise résultent de sa politique commerciale (prix, publicité, …)
mais aussi d’événements indépendants de son action (concurrents, conjoncture
économique, …). Une prévision précise peut donc rarement résulter d’une simple
extrapolation du passé mais celle-ci peut néanmoins constituer une première étape
dans le processus de prévision.
L’étude des séries chronologiques consiste à décomposer l’évolution des ventes passées
en une tendance principale et des variations cycliques (le plus souvent saisonnières)
autour de cette tendance.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
109

- tendance principale

La tendance principale peut être mise en évidence par plusieurs méthodes. Parfois,
une simple représentation graphique suffit, sinon il faut recourir à des
techniques de lissage pour la faire apparaître (moyennes mobiles par exemple).

Le plus souvent, la tendance principale sera représentée par une droite d’équation
y=ax+b où y représente le volume des ventes et x le temps passé. Pour trouver
la valeur des coefficients a et b, la méthode la plus simple est celle de la droite
de Mayer.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
110

Elle consiste à regrouper les observations en deux groupes et à

calculer le point moyen de chaque groupe. Il suffit ensuite de
remplacer x et y par les coordonnées des deux points ainsi obtenus
et de résoudre le système de deux équations à deux inconnues qui
en résulte.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
111

Exemple : ventes de jus de fruits (en milliers de bouteilles)

On regroupe, d’une part les trois premières années, et d’autre part les trois suivantes :

- point moyen du groupe 1 : x1 = (1 + 2 + 3) / 3 = 2

y1 = (465 + 610 + 818) / 3 = 631

- point moyen du groupe 2 : x2 = (4 + 5 + 6) / 3 = 5

y2 = (943 + 1 206 + 1 243) / 3 = 1 131

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
112

Il faut donc résoudre le système d’équations suivant :

y1 = a x1 + b 631 = 2a + b a = 167

y2 = a x2 + b 1131 = 5a + b b = 298

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
113

NB : selon la phase du cycle de vie du produit, l’ajustement pourra se faire non pas
par une fonction linéaire mais par une fonction exponentielle. Dans ce cas, il
suffit de remplacer les valeurs observées par leur logarithme afin de retrouver
une fonction linéaire.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
114

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
115

- coefficients saisonniers

Les coefficients saisonniers peuvent être obtenus en comparant la moyenne des

valeurs de la période étudiée avec la moyenne de toutes les observations :

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
117

Astuce :

Pour vérifier vos calculs : la somme des coefficients mensuels doit

être égale à 12 (ou à 4 pour des coefficients trimestriels).

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
118

On peut ainsi prévoir les ventes des années à venir :

 ventes années 7 = 166 * 7 + 300 = 1 462 milliers de bouteilles

Répartition en trimestres :

- 1er trimestre : 0,623 * 1 462 / 4 = 227,7 milliers de bouteilles

- 2ème trimestre : 0,973 * 1 462 / 4 = 355,6 milliers de bouteilles

- 3ème trimestre : 1,951 * 1 462 / 4 = 713,1 milliers de bouteilles

- 4ème trimestre : 0,453 * 1 462 / 4 = 165,6 milliers de bouteilles

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
119

1.2. Autres outils de prévision

Ces prévisions doivent ensuite être affinées en fonction de la connaissance que

l’entreprise a de ses produits, de ses clients et de ses concurrents. Il convient
d’émettre des hypothèses réalistes sur l’évolution de la consommation.

Les principaux outils d’étude de conjoncture sont les indices précurseurs et les
enquêtes de conjoncture.

Elles sont complétées par des études sectorielles : études de marché, suivi d’un
panel de consommateurs, mise en place d’un marché-test, …

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
120

Il faut également tenir les réactions des clients et des concurrents aux actions
commerciales de l’entreprise :

- impact de la publicité,

- élasticité par rapport aux variations de prix, …

Ainsi, le budget des ventes est le plus souvent élaboré après une série d’allers-
retours entre les services commerciaux et le contrôleur de gestion.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
121

2. L’élaboration du budget des ventes

2.1. Le budget des ventes

Le budget des ventes doit être ventilé par produit et/ou par région afin de pouvoir
être utilisé par les différents niveaux de la force de vente.

Il doit également être ventilé sur l’année selon une périodicité pertinente. La
périodicité mensuelle est le plus souvent adoptée car elle permet de déboucher
sur des prévisions de trésorerie exploitables. Toutefois une périodicité plus
longue (le trimestre par exemple) peut être préférée pour des raisons de coût.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
122

Le budget des ventes peut être établi en termes de volume, de chiffre d’affaires ou
de marge. Un budget en volume a l’avantage d’être facile à établir et à exploiter
mais il n’incite pas nécessairement les vendeurs à agir dans l’intérêt de
l’entreprise. En effet, ceux-ci peuvent être tentés d’accorder des remises trop
importantes pour gonfler le volume de leurs ventes. Inversement, un budget
établi en terme de marge fait coïncider l’intérêt des vendeurs avec celui de
l’entreprise mais est plus complexe à établir.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
124

2.2. Le budget des frais commerciaux

Les frais commerciaux sont constitués essentiellement :

- des salaires, commissions et frais de déplacements versés aux représentants et/ou

vendeurs ;

- du coût des emballages consommés ;

- du coût du transport sur ventes ;

- du coût de la publicité ;

- du coût de la facturation et de la comptabilité client.

Y. CHATER 13/12/2019
 La gestion budgétaire des ventes
125

Pour faire une prévision de ces frais, il convient de distinguer :

- les coûts variables proportionnels au chiffre d’affaires

- les coûts variables proportionnels au nombre de factures clients

- les coûts fixes.

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
126

Le contrôle budgétaire consiste à comparer les réalisations aux prévisions et à

analyser les écarts afin d’en comprendre la cause pour y remédier (écart
défavorable) ou pour d’en tirer avantage (écart favorable).

Selon la façon dont le budget a été établi, l’analyse des écarts portera sur le
montant du chiffre d’affaires ou de la marge sur coût standard. La méthode est
identique dans les deux cas.

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
127

1. L’analyse des écarts sur un seul produit

Exemple : la société Ensat-Indus (fabrication des parfums à base des huiles

essentielles) avait prévu de vendre 10 000 flacons de Dahlia avec une marge
unitaire de 24 €. En fait, elle en a vendu 11 000 flacons avec une marge unitaire
de 26 €, la différence de marge étant uniquement due à la variation du prix de
vente.

- marge prévisionnelle = 10 000 * 24 = 240 000 €

- marge réelle = 11 000 * 26 = 286 000 €

 écart sur ventes = 286 000 – 240 000 = 46 000 €

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
128

Cette différence a deux origines : d’une part les quantités vendues sont supérieures
aux prévisions, d’autre part le prix de vente réel est également supérieur à celui
qui était prévu.

On distingue ainsi :

- écart sur quantité = (11 000 – 10 000) * 24 = 24 000 € (écart favorable)

- écart sur prix = (26 – 24) * 11 000 = 22 000 € (écart favorable)

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
129

Représentation graphique :

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
130

En désignant :
- par Pr, le prix unitaire réel (ou la marge unitaire réelle)
- par Qr, les quantités réelles
- par Pp, le prix unitaire prévu (ou la marge unitaire prévue)
- par Qp, les quantités prévues
On obtient les formules suivantes (à retenir !)
Ecart = CA réel – CA prévisionnel = Pr * Qr - Pp * Qp
dont : écart sur quantités = (Qr - Qp) * Pp
écart sur prix = (Pr - Pp) * Qr

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
131

NB : Les calculs réalisés reposent sur 3 conventions (prévues par le plan

comptable) :

- calcul de l’écart dans le sens : réel - préétabli

- valorisation de l’écart sur quantités au prix prévu

- calcul de l’écart sur prix pour les quantités réelles.

Remarque : la distinction entre l’effet prix et l’effet volume est parfois

artificielle. En effet, ces deux éléments sont souvent liés : c’est peut-être
parce que le prix a baissé que les volumes ont augmenté (et inversement).

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
132

2. L’analyse des écarts sur un portefeuille de produits

L’analyse peut être menée produit par produit, selon la méthode étudiée
précédamment, ou globalement. Dans ce cas, une troisième source d’écart doit
être prise en compte : la composition des ventes.

Reprenons l’exemple de la société Ensat-Indus, dont les marges prévues et

réalisées sont les suivantes :

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
133

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
134

La décomposition de l’écart produit par produit donne les résultats suivants :

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 Le contrôle budgétaire des ventes
135

Si on souhaite mener l’analyse des écarts au niveau global, on peut mesurer l’écart
sur quantités de la même façon que précédemment :

écart sur quantités = (21 500 – 23 000) * 33,8261 = - 50 739 €

L’écart sur marge unitaire doit être décomposé pour faire apparaître l’impact de la
composition des ventes. Pour cela, on recalcule la marge prévue pour tenir
compte de la composition réelle des ventes :

(11000*24 + 7500*36 + 3000*50) / (11000+7500+3000) = 31,81395 €

écart sur composition des ventes = 21 500 * (31,81395 – 33,8261) = - 43 261 €

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 Le contrôle budgétaire des ventes
136

Cet écart est négatif car la composition des ventes a évolué de façon défavorable à
la société : les prévisions ont été dépassées pour le produit « Dalhia » à faible
marge (51% des ventes réelles contre 43% prévu) alors qu’elles n’ont pas été
atteintes pour le produit « Lilas » à forte marge (14% des ventes réelles contre
22% prévu).

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 Le contrôle budgétaire des ventes
137

Une fois l’impact de la composition des ventes isolé, on peut calculer l’impact sur
marge unitaire en comparant la marge réelle et la marge calculée précédemment
qui neutralise l’impact de la composition des ventes :

écart sur marge unitaire = (33,5349 – 31,81395) * 21 500 = 37 000 €

Cet écart est positif car la marge unitaire réelle de chaque produit est supérieure à
celle prévue.

Y. CHATER 13/12/2019
 Le contrôle budgétaire des ventes
138

En désignant :
- par Pr, le prix unitaire réel (ou la marge unitaire réelle)
- par Qr, les quantités réelles
- par Pp, le prix unitaire prévu (ou la marge unitaire prévue)
- par Qp, les quantités prévues
- par Pcompo, le prix (ou la marge unitaire) moyen prévu corrigé de la composition
réelle des ventes
On obtient les formules suivantes (à retenir !)
Ecart = marge réelle – marge prévisionnelle = Pr * Qr - Pp * Qp
dont : écart sur quantités = (Qr - Qp) * Pp
écart sur composition des ventes = (Pcompo - Pp) * Qr
écart sur prix = (Pr - Pcompo) * Qr

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 L’analyse des écarts sur budget de production
139

Après avoir calculé le coût réel et le coût prévu (standard) d’une production, il est
utile d’analyser l’écart constaté entre ces deux valeurs afin d’en comprendre les
causes.
1. Ecart sur volume et écart économique
La première étape de cette analyse consiste à mettre en évidence la part de l’écart
due au volume de production et celle liée au coût unitaire des produits.
Ainsi, si on désigne par Cs le coût standard unitaire d’un produit et par Qs le
volume de production prévu, le coût standard de la production prévue (CS)
s’élève à : CS = Qs* Cs
De même, le coût constaté de la production réelle (CR) s’élève à : CR = Qr* Cr

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
140

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
142
2. Analyse de l’écart économique

L’écart économique se décompose comme suit :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
143

2.1. Ecart économique sur coût direct variable

Pour chaque élément de coût direct (matière première, MOD, …) l’écart peut être

analysé de façon classique en écart sur coût et écart sur quantités :

- écart sur coût = (coût unitaire réel – coût unitaire standard) * quantité réelle

- écart sur quantité = (quantité réelle – quantité préétablie) * coût unitaire

standard

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
145

Exemple :

On avait prévu de fabriquer 1 000 pièces en consommant 2 kg de matière par pièce

(coût de la matière = 1 € / kg)

coût de production prévisionnel = 1 000 * 2 * 1 = 2 000 €

On a réellement fabriqué 800 pièces en consommant 2,1 kg de matière par pièce

(coût de la matière = 1,1 € / kg)

coût de production réel = 800 * 2,1 * 1,1 = 1 848 €

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
146

Exemple :

L’écart sur coût de production s’élève à 152 € (favorable) et peut être décomposé

comme suit :

- écart sur volume = (800 – 1 000) * 2 = - 400 € (favorable)

- écart économique = (2,31 – 2) * 800 = 248 € (défavorable)

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
147

Exemple :

L’écart économique provient de la matière :

- écart sur coût = (1,1 – 1) * 2,1 = 0,21 € pièce, soit 168 € pour les 800 pièces

fabriquées (défavorable)

- écart sur quantités = (2, 1 – 2) * 1 = 0,10 € pièce, soit 80 € pour les 800 pièces

fabriquées (défavorable)

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
148

2.2. Ecart économique sur coût indirect

L’effet volume se calcule de façon classique et est appelé « écart sur rendement » :

Ecart sur rendement = (quantité réelle d’UO – quantité préétablie d’UO) * coût

unitaire standard

L’effet coût se décompose en écart sur activité et en écart sur frais (ou écart sur

budget).

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
149

Si on note :

Cr = coût réel d’une UO

CsAR = coût théorique d’une UO à l’activité réelle (obtenue grâce au budget

flexible)

Cs = coût standard d’une UO (activité normale)

Ar = activité réelle

Ap = activité préétablie (nb d’UO nécessaires en théorie pour produire la quantité

réelle)

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
150

On obtient :
- écart sur rendement = (Ar – Ap) * Cs
- écart sur frais = (Cr – Cs AR) * Ar
- écart sur activité = (Cs AR- Cs) * Ar

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 L’analyse des écarts sur budget de production
151

Exemple : un atelier de mécanique dont l’unité d’œuvre est l’heure-machine fabrique 2

pièces A et B qui nécessitent respectivement 2 et 3 heures-machines par pièce.

Son budget pour un mois donné a été établi à 50 000 euros (dont 20 000 de charges fixes)
pour une production de 200 A et 200 B, soit 1 000 UO budgétées au coût unitaire de 50
euros.

Les données réelles pour le même mois s’établissent ainsi :

- charges totales : 49 400 euros (dont 20 000 fixes et 29 400 variables) pour 950 heures-
machines.

- production réelle : 250 pièces A et 120 pièces B

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
152

Exemple (suite) :
On a donc : coût standard = 50 000 euros = 1 000 * 50
coût préétabli = 43 000 euros = (250*2 + 120 *3) * 50 = 860 * 50
coût réel = 49 400 euros = 950 * 52
 Ecart sur volume = 43 000 – 50 000 = - 7 000 euros
 Ecart économique = 49 400 – 43 000 = 6 400 euros
- sous-écart sur rendement = (950 – 860) * 50 = 4 500 euros
- sous-écart sur activité = (51,0526 - 50) * 950 = 1 000 euros
- sous-écart sur frais = (52 – 51,0526) * 950 = 900
Avec 51,0526 = (20 000 + 30 000 * 950/1000) / 950

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
153

Correction Etude de cas 1 :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
154

Correction Etude de cas 1 :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
155

Correction Etude de cas 1 :

3 – analyse des écarts
a – analyse des écarts économiques sur charges directes :

 écart sur M1 : ET = 12 900 DEF

E/ C = (Cr – Cs) x Qr = (3,20 – 3) x 64 500 = + 12 900 DEF

E / Q = (Qr – Qp) x Cs = (64 500 -64 500) x 3 = 0

L'écart économique sur M1 s'explique uniquement par un écart sur coût défavorable,
le coût réel de la matière est plus élevé que celui prévu. Les raisons peuvent être
multiples :

Négociation d'un prix plus difficile auprès du fournisseur, qualité supérieure de la

matière.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
156

Correction Etude de cas 1 :

3 – analyse des écarts
a – analyse des écarts économiques sur charges directes :

 écart sur M2 : ET = + 7 200 DEF

E / C = (6,30 – 6 ) x 38 000 = + 11 400 DEF

E / Q = (38 000 – 38 700) = x 6 = - 4 200 FAV

L'écart économique s'explique sur M2 : s'explique par :

- un écart sur quantité favorable : les quantités de matières utilisées ont été moins
élevées que prévu (matière de meilleure qualité, main-d'œuvre compétente) ;
- un écart sur coût défavorable : le prix au kg n'a pas pu être négocié auprès du
fournisseur comme prévu.

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 L’analyse des écarts sur budget de production
157

Correction Etude de cas 1 :

3 – analyse des écarts
a – analyse des écarts économiques sur charges directes :

• Ecarts sur MOD : ET = 4 655 DEF

Ecart nombre d'heures : (7 700 – 7 740) x 28 = - 1 120 FAV

Ecart sur taux horaire : (28,75 – 28) x 7 700 = 5 775 DEF

L'écart économique (rendement) sur MOD s'explique par un écart sur nombre
d'heures favorables : le personnel a été plus efficace que prévu, en raison de sa
grande compétence, d'une matière de bonne qualité et / ou encore de machines bien
entretenues.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
158

Correction Etude de cas 1 :

3 – analyse des écarts
a – analyse des écarts économiques sur charges directes :

 L'analyse des écarts sur centre atelier de production:

- détermination du coût budgété de l'activité réelle.

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 L’analyse des écarts sur budget de production
159

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
160

Correction Etude de cas 1 :

3 – analyse des écarts
a – analyse des écarts économiques sur charges directes :

 L'analyse des écarts sur centre atelier de production:

- détermination du coût budgété de l'activité réelle.

E / B = 530 320 – 487 040 = 43 280 DEF

E/ A = 487 040 – 496 000 = - 8 960 FAV
E/ R = 496 000 – 476 160 = 19 840 DEF
 Coût réel = 530 320
 BF ( Ar) = 34 x 8000 + 215 040 = 272 000 + 215 040 = 487 040
 BS (Ar) = (34 + 28) x 8 000 = 62 x 8000 = 496 000
 BS (Ap) = (34 + 28) x 7 680 = 476 160
 Activité préétablie = (64 /100) x 12 000 = 7 680 heures

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
161

Existence d’en-cours de production :

Evaluation des en-cours

Les en-cours de production sont, très souvent, évalués à un coût préétabli, même
lorsqu'il s'agit de déterminer le coût réel d'une production. Le coût préétabli des
en-cours de production est dérivé du coût préétabli d'un produit terminé, par
l'application de cœfficients d'équivalence.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
162

Existence d’en-cours de production :

Exemple

Coût unitaire préétabli d'un lave-vaisselle luxe:

Matières premières :
- tôle : 50 kg à 8 DH / kg
- pompe : 1 pompe à 200 DH l'unité.
MOD :
- ouvriers spécialisés : 3,5 H à 20 DH / H
- ouvriers professionnels : 2 H à 36 DH / H
Centre emboutissage : 0,5 unités d'œuvre à 27,20 / UO
Centre montage : 3 unités d'œuvre à 14,80 / UO.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
163

Existence d’en-cours de production :

Exemple (suite)

Le coût préétabli d'un lave-vaisselle Luxe en cours de fabrication repose souvent sur la
convention selon laquelle l'en-cours incorpore 100% du coût des matières et 50% des
autres charges.

 Déterminer le Coût unitaire préétabli d'un lave-vaisselle, en cours de fabrication

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
164

Existence d’en-cours de production :

Détermination de l'écart total sur coût

L'écart sur coût peut être déterminé, en présence d'en-cours :

- Soit en comparant le coût réel et le coût préétabli de la production terminée au cours de

la période.

- Soit en comparant les charges réelles et les charges préétablies supportées pendant la
période.

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 L’analyse des écarts sur budget de production
165

Existence d’en-cours de production :

Ecart sur le coût de la production terminée

Ecart sur les produits terminés de la période N = charges réelles de la période N + coût
préétabli de l'en-cours initial - coût préétabli de l'en-cours final - coût préétabli des Pdts
terminés

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
166

Existence d’en-cours de production :

Exemple 2

Les charges réelles du mois de novembre (6 080 000 au total) et la production terminée du
modèle luxe (8 000 lave-vaisselle).

Par contre, nous supposons qu'il y a eu :

- Le 1 novembre, 200 lave-vaisselle du modèle luxe en cours de fabrication ;

- Le 30 novembre, 300 lave-vaisselle du modèle luxe en cours de fabrication

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
167

Existence d’en-cours de production :

Exemple 2 (suite)

L'écart sur coût des lave –vaisselle luxe terminés en novembre se calcule comme suit =

Charges réelles supportés dans le mois : ………………..…….…………………………6 080 000

Plus le coût préétabli de l'en-cours initial (700 x 200) : ……………….……….…....…. + 140 000

Moins le coût préétabli de l'en-cours final (700x 300) : …..……………..……….…… - (210 000)

Coût réel des 8 000 lave-vaisselle terminés en novembre …...…………………….…..= 6 010 000

Moins le coût préétabli des 8 000 lave-vaisselle terminés en novembre (800 x 8 000)
………………………………………………………………………………....…...-(6 400 000)

Ecart sur coût des 8 000 lave-vaisselle terminés en novembre (favorable) ………… (390 000)

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
168

Existence d’en-cours de production :

Ecart sur les charges de la période

- Ecart de la Période N = charges réelles de la période N – (Cp des pdts terminés de la

période N + Cp de l'en-cours initial - Cp de l'en-cours final)

Exemple 3 : vérifions que la deuxième relation donne le même écart que la relation
précédente.

Charges réelles :………………………..………………………………...6 080 000

Charges préétablies supportées dans le mois ……………………...….. - 6 470 000

Ecart sur charges supportés dans le mois : ……...….......…….. = - 390 000 FAV

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
169

Existence d’en-cours de production :

Comparaison des éléments du coût en présence d'en –cours

Exemple 4 : présentons un tableau de comparaison des éléments de coût du modèle luxe en

tenant compte des hypothèses concernant les en –cours.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
170

charges réelles charges préétablies écarts

éléments de coût

Qr CU Cr total Qs Cs Cs total DEF FAV

Charges directes
Matières et fournitures
- Tôle 415000 7,60 ? ? ? ? ? ?
- Pompes 8 002 192 ? ? ? ? ? ?
MOD
- Ouvriers spécialisés 24 000 21,60
- Ouvriers 13 500 34 ? ? ? ? ? ?
professionnels ? ? ? ? ? ?
Charges indirectes
-Centre emboutissage 4 072 28 ? ? ? ? ? ?
- Centre montage 21 000 14,20 ? ? ? ? ? ?

? ? ? ?
Total
?

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
171

charges réelles charges préétablies écarts

éléments de coût

Qr CU Cr total Qs Cs Cs total DEF FAV

Charges directes
Matières et fournitures
- Tôle 415000 7,60 3 154 000 405000 8 3240000 86000
- Pompes 8 002 192 1 536 384 8 100 200 1620000 83616
MOD
- Ouvriers spécialisés 24 000 21,60 518 400 28175 20 563 500 45 100
- Ouvriers 13 500 34 459 000 16 100 36 579 600 120 600
professionnels
Charges indirectes
-Centre emboutissage 4 072 28 114 016 4 025 27,20 109 480 4536 59 200
- Centre montage 21 000 14,20 298 200 24 150 14,80 357 420

6 080000 6 470000 4536 394536

Total
390 000

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
172

Existence d’en-cours de production :

Exemple (suite)

405 000 = 50 x (8 000 - 200 +300)

8 100 = 1 x (8 000 – 200 + 300)

28 175 = 3,5 x (8 000 – 0,5 x 200 + 0,5 x 300)

16 100 = 2 x (8 000 – 0,5 x 200 + 0,5 x 300)

4 025 = 0,5 x (8 000 – 0,5 x 200 + 0,5 x 300)

24 150 = 3 x (8 000 – 0,5 x 200 + 0,5 x 300)

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
173

Existence de produits intermédiaires

L'écart sur coût du produit fini PF est obtenu par différence entre :
- le coût unitaire préétabli du produit intermédiaire multiplié par sa quantité réelle
consommée ;
- les autres charges de production pour leur montant réel ;
- et les charges préétablies.

Exemple
supposons que la fabrication des lave-vaisselle modèle luxe comporte un stockage
intermédiaire entre l'atelier d'emboutissage et l'atelier de montage.

Etablir le tableau de coût préétabli du produit en phase d’emboutissage et puis en

phase de montage final.

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
176

Existence de produits intermédiaires

Supposons que les données réelles sont les suivantes :

- production de l'atelier d'emboutissage ……….…8 200 lave-vaisselle emboutis

Pour un coût réel de ……………………………….. 3 719 564 DH

Soit un coût unitaire réel de 3 719 564 / 8 2…………. 453,61 DH

Production de l'atelier de montage ……………..….. 8 000 lave-vaisselle montés

Pour une consommation de………………………..…8 002 lave-vaisselle à monter.

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 L’analyse des écarts sur budget de production
179

Correction Etude de cas 2 :

192,02

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 L’analyse des écarts sur budget de production
180

Correction Etude de cas 2 :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
181

Correction Etude de cas 2 :

32 400 = 4 500 x 7,20 4 050 = 4 500 x 0,9 12 150 = 4 500 x 2,70

2 002,50 = 4 450 x 0,45 1 602 = 4 450 x 0,36

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 L’analyse des écarts sur budget de production
182

Correction Etude de cas 2 :

4- analyse des écarts

Ecart sur matière M : écart favorable de 1 080 DH.
- écart sur quantité = (33 000 – 32 400) x 7,20 = 4 320 DEF
- écart sur coût = (232 200 / 33 000 – 7,20) x 33 000 = - 5 400 favorable.
L'écart sur matière M est la résultante de deux sous-écarts de sens opposé.
L'écart sur quantité est défavorable de 4 320 DH ; l'atelier A1 a utilisé plus de
matière M que prévu, en raison peut être d'une matière de mauvaise qualité, d'un
personnel insuffisamment qualifié, de machines déficientes..
L'écart sur coût est favorable, le prix négocié auprès du fournisseur de matière M
est plus faible que prévu.

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 L’analyse des écarts sur budget de production
183

Correction Etude de cas 2 :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
184

Correction Etude de cas 2 :

Y. CHATER 13/12/2019
 L’analyse des écarts sur budget de production
185

Correction Etude de cas 2 :

L'écart économique sur l'atelier A1, se compose :

- d'un écart sur budget défavorable de 1 800, le coût réel est supérieur au coût
budgété pour 4 000 heures de travail.
- D'un écart sur activité défavorable, en raison de la sous – activité de l'atelier ;
- D'un écart sur rendement favorable, au lieu d'utiliser 4 050 heures, l'atelier a
utilisé 4 000 heures.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
186

La pratique du tableau de bord comme outil d’aide à la décision pour les acteurs
opérationnels est relativement ancienne.
Le tableau de bord fournit des informations permettant aux responsables de tous niveaux un
autocontrôle de leur activité, et les aide à atteindre les objectifs qui leur sont assignés en
propre.

Ce qui explique cette combinaison délicate entre analyse et synthèse :

- d’une part, il n’existe pas un tableau de bord unique dans une entreprise, mais des tableaux
de bord, théoriquement autant que de responsables formellement reconnus.

- d’autre part il doit exister des procédures d’intégration et de consolidation des

informations qui permettent de construire le tableau de bord du responsable de niveau
hiérarchique supérieur.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
187

I) Principe de construction d’un tableau de bord

• Connaissance de l’entreprise et de son environnement

1

• Repérage et délimitation des domaines de responsabilité

2

• Fixation des objectifs locaux

3

• Elaboration des plans d’action repérage des variables

4 d’action

• Choix des indicateurs et des seuils ou des normes à

5 respecter

• Construction d’une maquette du tableau de bord

6

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
188
les concurrents l'environnement
les clients
1 Connaître
Taille
l'entreprise etCréneau concurrentiel
son environnement. Etat de la réglementation
Déréglementation
connaissance
Diversitéde son marché.
Existe t'il des produits de
substitution ?
Complexité des besoins
Futures normes ....
Coût Etude des brevets et de
l'occurrence de nouveaux produits
Niveau d'exigence
délai Régularité

complexité du marché
Qualité Pression des
fournisseurs
Cycle de vie
Qualités et compétence des
Complexité intrinsèque partenaires

nombre de références Nombre de sous traitants

potentiels
Degré de personnalisation
Pérennité des contrats
Nature du produit

les produits les fournisseurs

et autres partenaires

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
189

* connaissance de l'entreprise.

- connaissance de sa culture

- connaissance de son type de management

- connaissance de sa stratégie

- connaissance de ses métiers et de ses processus

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
190

2 Fixer des objectifs et définir des variables d’action

Définir les domaines de responsabilité.

La détermination des objectifs « locaux » suppose une connaissance précise du découpage

de l’entreprise en centres de responsabilité, ainsi qu’une appréciation exacte du degré
d’autonomie laissé à chaque responsable.

La lecture de l’organigramme de l’entreprise ou sa création constitue le point de départ de

cette réflexion.

Un responsable ne peut s’engager et par conséquent ne peut être évalué que sur les éléments
qui sont sous son contrôle. Il faut donc définir avec précision les contours de son
«domaine de responsabilité» et préciser en quoi ses prises de décisions affectent ou non
la réalisation des objectifs globaux.
Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
191

Définir des objectifs «locaux»

La fixation de ces objectifs locaux est de nature typiquement contractuelle et elle est bien
sûr assortie de la mise à disposition de moyens.
Ces objectifs doivent :
 être clairement exprimés (avec les mots « métiers » du responsable)
 être sous le contrôle réel du responsable (condition de la mise en œuvre de sa
responsabilité)
 être peu nombreux (risque de dispersion des efforts et moindre lisibilité des actions à
entreprendre)
 être bornés dans le temps.
 être de nature quantitative (plus fréquents dans les activités de production) ou qualitative
(surtout dans les activités de services ou de support) mais dans tous les cas ils doivent
être mesurables dans leur réalisation

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
192

Objectif Gagner x points de parts de

marché
stratégique

Activités Développement de la Réaliser des opérations

Recherche de nouveaux
clientèle existante promotionnelles
concernées clients

Objectifs Doubler les ventes

50 nouveaux clients sur 6 Augmenter le CA moyen
locaux mois par client de 10%

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 Des budgets Aux tableaux de bord
193

Définir les variables d’actions

Les objectifs pour être atteints nécessitent la mise en œuvre de programmes d’actions
constitués d’un ensemble plus ou moins complexe de tâches à exécuter.

La réalisation de ces programmes dépend d’un certain nombre de variables critiques (ou
« facteurs clés de succès ») sur lesquelles le responsable doit pouvoir agir. Une variable
d’action peut être soit :

 une compétence particulière, non imitable et qui confère un avantage concurrentiel ;

 un ensemble de performances minimales dont l'absence affaiblirait la position de

l'entreprise face à ses concurrents.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
194

Centre de Objectif 1 Objectif 2

responsabilité 30 nouveaux clients en Augmenter de 10% le ....
A 6 mois CA moyen par client

Variable d’action 1
Dynamiser la force de vente X X

Variable ...2
Renforcer les liens avec les X
clients

Variable ...3
Renforcer la démarche de
prospection X

...

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 Des budgets Aux tableaux de bord
195

3 Choisir ses indicateurs et ses repères ou ses normes

 La qualité des indicateurs

Les indicateurs doivent permettre de vérifier en cours de processus que les plans d’actions

se déroulent correctement et, au final, que les objectifs sont atteints.

Un indicateur est donc une information (souvent chiffrée) qui exprime selon les cas,

l'évolution d'une variable d’action, la performance d'un processus ou qui vérifie que

l’objectif visé est atteint.

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 Des budgets Aux tableaux de bord
196

Un bon indicateur doit présenter un certain nombre de qualités.

Il doit être :

* Objectif .
Il ne doit pas dépendre de l’interprétation de l’observateur.
* Quantifiable.
Tout jugement sur une situation suppose de disposer d’une mesure absolue ou relative de
celle-ci.
* Exhaustif .
Il doit couvrir intégralement le champ de responsabilité tant du point de vue de la
performance que du pilotage.

Il est souvent difficile de rassembler ces trois qualités dans un même indicateur.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
197

* Fidèle

Il s’agit d’une qualité technique de l’indicateur qui doit donner toujours la même réponse

lorsque les situations mesurées sont strictement identiques.

Cette qualité dépend souvent de la précision de la définition des éléments constitutifs de

l’indicateur, et de la qualité des procédures de saisie et de traitement de l'information.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
198

* Simple et compréhensible

Dès lors que des responsabilités seront activées à partir des résultats fournis par l’indicateur,

il est essentiel que sa méthode de calcul soit comprise et acceptée par ceux dont il

mesure l’action. Une opacité dans le calcul ou une trop grande complexité peuvent le

rendre inopérant. (C’est souvent le cas des indices trop synthétiques).

La simplicité facilitera en outre sa représentation (graphique ou autre) et sa communication.

Y. CHATER 13/12/2019
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199

* Sensible. Voir Annexe : Audit

L’indicateur doit être réactif vis à vis du phénomène qu’il est censé mesurer.

* Prédictif.

Lorsque cela est possible il vaut mieux construire l’indicateur sur des données anticipées

que sur des données réalisées. Le système est alors plus réactif.

* Consolidable

Il doit pouvoir être éventuellement agrégé avec d'autres indicateurs de niveau inférieur pour

fournir un indicateur global qui sera communiqué au niveau hiérarchique supérieur.

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 Des budgets Aux tableaux de bord
200

 Typologie des indicateurs et critères utilisés

* Les indicateurs portant sur la réalisation des objectifs (indicateurs de résultat)

Ces indicateurs sont exprimés le plus souvent en niveau d’activité, marge, niveau de qualité,

coût, etc.

* Les indicateurs de moyens

Ils mettent en perspective les résultats obtenus avec les moyens engagés. Ils sont exprimés

le plus souvent sous forme de ratios du type moyens/ unités produites.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
201

* Les indicateurs portant sur les variables d’action : indicateurs d’avancement de plan
d’action

Ils permettent d’évaluer la progression des efforts entrepris au niveau des variables

d’actions.

* Les indicateurs d’environnement

Ils renseignent le responsable sur les réalisations des autres acteurs internes (services liés)

ou externes (concurrents, marché...).

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
202

 Critères de chois des indicateurs

- le niveau (ou le volume d'activité)

Les indicateurs prennent en compte un volume d'activité réalisé ou prévu pour une période
déterminée.

- l'efficacité

L'efficacité mesure la capacité à atteindre les objectifs fixés.

- l'efficience

Elle mesure la capacité à minimiser les moyens employés pour obtenir un résultat donné.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
203

- la qualité

Les indicateurs mesurent le niveau de fiabilité (ou de défaut) d'une activité par rapport à un
objectif de qualité totale. (Ils permettent souvent de calculer les coûts de la non qualité).

- le coût

Ils mesurent l'évolution des ressources consommées par une activité (ils permettent d'étudier
une éventuelle externalisation, de l'activité).

- les délais.

Les délais participent à la valeur perçue par le client et constituent donc à ce titre un
élément de différenciation vis à vis de la concurrence.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
204
Exemple

Objectif Variable d’action Indicateur

 Nombre de nouveaux clients (ou nouveaux

clients/ total client)

 Nombre de contacts établis avec des

Faire preuve de dynamisme
prospects (contact = entretien + remise de
commercial
documentation)
(conquête des clients)
Augmenter le nombre de nos  Nombre de contacts transformés (Nbre
clients stables nouveaux clients / Nbre de contacts établis)

 % de clients « satisfaits » (enquête

périodique)
Offrir une prestation de qualité
 Nombre de réclamations reçues des clients.
( fidélisation des clients)
 % de dossiers (ou de prestation) effectués
en retard

Améliorer la chaîne de  Temps moyen de traitement d’un dossier.

Accroître la productivité du traitement (ou nbre de dossier traité par un employé)
Y. CHATER 13/12/2019
travail
 Des budgets Aux tableaux de bord
205

4 Construire le tableau de bord

Le tableau de bord se veut avant tout un outil d’aide à la décision.

Il doit donc faire apparaître sans ambiguïté les éléments susceptibles d’aider le manager à
évaluer une performance ou à prendre une décision et ce en utilisant une forme de
représentation du réel qui soit adaptée au profil de l’utilisateur (intuitif ou au contraire
raisonneur...).

Les indicateurs figurant dans le tableau doivent être choisis avec soin et être les plus
représentatifs ou les plus synthétiques du domaine piloté par le responsable.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
206

On utilisera selon les cas ou conjointement :

• des symboles, (dans le cas le plus simple : une flèche orientée),

• des restitutions cartographiques (avec ou sans possibilités de zoom),

• des graphiques, des tableaux etc., ainsi que des codes de couleur : rouge = danger ; vert =
satisfaisant...).
Month and year go here
Sunday Monday Tuesday Wednesday Thursday Friday Saturday
00 00 00 00 00 00 00

00 00 00 00 00 00 00

00 00 00 00 00 00 00

00 00 00 00 00 00 00

00 00 00 00 00 00 00

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
207

Utilisation de symbole et de code de couleur 

Réalisé Attendu
Taux de croissance des + 4% + 3%
Ventes mensuelle (n/n-1)
Nbre de livraisons
retardées 20 10 
Heures absences / heures
ouvrées 4% 3,5%

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 Des budgets Aux tableaux de bord
208

Cartographie
Avec possibilité d’extraction (drill down)

CA HT Attendu réalisé
Produit A 2.000 2.100
Produit B 3.500 3.700
Produit C 500 500

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209

Color Coding
qualité délai coût

Usine A

Usine B

Usine C

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 Des budgets Aux tableaux de bord
210

Graphique
Exportations

Prévisionnel

Réalisé

mois

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 Des budgets Aux tableaux de bord
211

Un graphique doit présenter certaines qualités

 être correctement renseigné titre, nature et échelle des axes, légende de chaque série..

 ne pas être surchargé : il vaut mieux réaliser souvent plusieurs graphiques de petite taille

qu'un seul grand graphique entremêlant plusieurs séries.

 utiliser une échelle correcte (ou ne garder que la partie significative de façon à ne pas

avoir un graphique trop plat)

 éviter les échelles multiples qui complique la lecture

 bien discriminer la représentation de chaque série sur un même graphique (épaisseur du

trait, discontinuité, signe caractéristique des points) ;

 ne pas oublier que les couleurs ne passent pas sur une imprimante monochrome (utiliser

des hachures différentes dans les histogrammes).

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 Des budgets Aux tableaux de bord
212

 DECOMPOSITION

On veut faire apparaître la part relative des divers composants d'un ensemble.

Cette représentation n'est possible que pour un nombre limité de composants (8 à 10). Il
s'agit d'une variable discrète, il n'existe donc pas de représentation en courbe.

Exemple : Répartition des ventes en % par familles de produits.

A
B
C
D
E

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 Des budgets Aux tableaux de bord
213

 REPARTITION

Visualiser la répartition des valeurs prises par un phénomène sur un référentiel donné. Si ces
valeurs sont réparties en tranches, on adopte l'histogramme, dans les autres cas, on utilise
une courbe de Gauss ou ses dérivés.

Exemple : La pyramide des âges dans l'entreprise.

50%
40%
30%
20%
10%
0%
A B C D E

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
214

 POSITION

Visualiser la situation d'un ensemble comparé à d'autres ensembles. Une représentation par
courbe est sans signification.

Exemple : comparaison des résultats de plusieurs usines.

-200 0 200 400 600 800 1000

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
215

 EVOLUTION

Visualiser comment la valeur d'un phénomène varie dans le temps.

Exemple 1 : montant net des investissements au bilan de chaque année. : A représenter en

colonnes puisque cette variable est par nature discontinue (on ne sait pas ce qui se passe
entre les deux dates).

Exemple 2 : CA cumulé mois par mois, sur l'année.

A représenter en courbe car cette variable est par nature continue.

1500 1200
1000
1000 800
600
500 400
200
0 0
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
2001 2202 2003 2004

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
216

 CORRELATION

Visualiser la situation relative de deux phénomènes liés. Exemple : rémunération moyenne

des salariés en fonction de leur ancienneté.

600
500
400
300
200
100
0
0 10 20 30 40

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
217

 Liaison de PLUSIEURS INDICATEURS

Le graphique en « radar » permet de visualiser la position de plusieurs indicateurs (à

pratiquer généralement en indices, 100 pouvant représenter la valeur cible).

Exemple pour 5 indicateurs. La zone entre le pentagone parfait et le tracé réel représente
les écarts par rapport aux valeurs-cibles.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
218

5. Mettre en place un système d'information qui permet la collecte des informations

Les informations qui vont nourrir les indicateurs doivent :

- exister (dans l'entreprise ou à l'extérieur),

- être accessibles aux responsables chargés de les élaborer,

- et cela dans les délais imposés.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
219

Pour chaque indicateur, il est souhaitable de préciser dans un document de type "cahier de
bord" :

 le type d’information collectée et éventuellement la valeur standard retenue.

(définition précise de ce qu’est une absence par exemple)

 le lieu et le mode de la collecte ( l’atelier d’emballage et de conditionnement, par

remplissage bordereau)

 la périodicité de la collecte ou la date précise (le premier mardi de chaque

semaine)

 le responsable de la collecte ou de l’indicateur

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
220

objectif Variables Indicateurs Standards Responsable Périodicité de date limite

d’action publication de collecte

.... Variable B1 Indic A1(*) Maxi 5% Chef Jour lendemain

Obj A Variable B2 Indic A2 (*) Min 80% production Mois 10h
..... Ind B11 (*) Min 200 id semaine 1er jour mois
ObjB Ind B12 entre 0 et 5% Dir semaine lundi
Ind B21 ... commercial jour lundi
18h

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
221

II. Etude critique des TdB traditionnels

 Le manque de réactivité

L’obtention rapide des informations composant l’indicateur n’est pas une garantie
suffisante, il faut sélectionner des indicateurs qui permettent d'anticiper les situations en
ciblant avec précision les actions de progrès d'un service (d'une activité) ou en
identifiant les causes de dysfonctionnement.

Il faut ensuite diffuser rapidement les résultats afin de générer des actions d'amélioration, au
minimum dans un délai qui soit compatible avec les actions à mener.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
222

Par exemple :

Dans une entreprise qui travaille par affaire, la connaissance des ventes facturées est une
information trop tardive. Par contre la connaissance du nombre de devis réalisés chaque
semaine et du nombre de devis transformés en commande fermes est une donnée
essentielle.

Un nombre de devis qui baisse permet d'agir rapidement sur les différents leviers d'actions
que constituent l'activité des commerciaux, le niveau des prix des devis,...

Le nombre de devis transformés en commande permet une mesure de l'efficacité des

commerciaux et aussi une anticipation des taux de chargement des ateliers de production
par exemple.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
223

 Le manque d’exhaustivité

Les indicateurs ne couvrent pas toujours l’ensemble du domaine où le manager exerce sa

responsabilité.

(Dans un modèle du type Activities Based Costing, par exemple, l'ensemble des ressources
est consommé par les activités, il faut donc mettre en place des indicateurs au niveau de
chaque activité et non pas comme c'est souvent le cas, au niveau des seules activités de
production qui présentent l'avantage d'être aisément mesurables).

Aucun coût ne doit être oublié en particulier au niveau des activités de support ou de
structure, même si la détermination de ces indicateurs peut paraître moins «scientifique »
que celle des indicateurs opérationnels.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
224

La description des effets, mais rarement des causes des dysfonctionnements

Pour être vraiment efficace il faut aller au-delà du simple constat sur les éléments visibles

pour rechercher les causes profondes de dysfonctionnement et trouver ainsi des leviers

pour agir.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
225

Par exemple :
Dans une entreprise on a fait le constat que le système de rémunération des commerciaux
n'est pas adapté (le ratio coût commercial / Chiffre d'affaires est en augmentation).
L'action envisagée dans un premier temps est de redynamiser les ventes en baissant la part
du salaire fixe pour augmenter le pourcentage d'intéressement.
Le véritable problème est peut être ailleurs, la société doit au moins s'interroger sur la
validité de son système d'intéressement (basé uniquement sur le chiffre d'affaires
mensuel) dans un environnement commercial qui a évolué
Si l'objectif de cette société est de s'implanter dans de nouveaux points de vente d'une part,
et d'accroître le chiffre d'affaires par point de vente d'autre part, le système de
rémunération doit prendre en compte la performance des commerciaux dans ces deux
actions.
Ainsi, une implantation nouvelle, une augmentation de commandes par point de vente
valent plus qu'un chiffre d'affaires réalisé chez un client régulier sans potentiel
supplémentaire.
Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
226

 Manque de liens avec la stratégie de l’entreprise

Il est important que les indicateurs soient déclinés en partant des objectifs afin de réconcilier
stratégie et pilotage de l'entreprise.

De nombreuses entreprises font un effort pour communiquer sur leur projet d’avenir, mais il
y a encore bien souvent un fossé entre un énoncé général au niveau du top management
et les activités quotidiennes des salariés.

Le tableau de bord prospectif (ou balanced scorecard) de Norton et Kaplan peut permettre
cette liaison entre stratégie et actions opérationnelles.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
227

 Domination des indicateurs financiers

La gestion s’appuie en permanence sur des mesures. Le plus souvent ces mesures portent
sur des éléments financiers. Cette prééminence des indicateurs financiers peut parfois
privilégier les actions à court terme (avec un retour sur investissements rapide) au
détriment d’actions plus porteuses d’avenir, mais moins immédiates et surtout moins
mesurables.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
228

III. Le tableau de bord prospectif («Balanced Scorecard»).

Le Balanced Scorecard (ou TBP Tableau de bord prospectif) va tenter de remédier à

certaines des faiblesses énoncées précédemment, en aidant en particulier l’entreprise à
combattre la prédominance des indicateurs financiers et à créer des liens entre stratégie et
action quotidienne.

Il vise à aligner l'ensemble des composantes de l'entreprise pour les faire progresser de
concert sur le même axe stratégique, en réduisant le fossé existant entre les "décideurs"
et les "exécutants".

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
229

Le tableau de bord prospectif va décliner ses indicateurs suivant quatre axes principaux .

 l’axe financier

 l’axe des clients

 l’axe des processus internes

 l’axe de l’apprentissage organisationnel.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
230

La «nouveauté» du TBP vient donc de la mise en cohérence de ces ensembles d’indicateur

avec la stratégie globale, chaque indicateur est un élément d’une chaîne de relations de
cause à effet qui établit un lien permanent entre la stratégie et l’ensemble des divisions
opérationnelles ou non de l’entreprise.

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
231

Par exemple .

On peut par exemple mettre en évidence les liens de causalité entre une amélioration de la
rentabilité du capital engagé (mesuré par un indicateur de l’axe financier : le ROI) et la
fidélité des clients (mesuré par un indicateur de l’axe client) , elle même dépendante
d’un facteur clé qui pourrait être la ponctualité des livraisons (indicateur axe client). La
ponctualité des livraisons dépend elle-même en partie de la qualité de réaction du
processus de production aux commandes clients et de la maîtrise de la durée des cycles
de fabrication (indicateur de l’axe processus). Cette durée dépendant elle-même de la
formation des opérateurs ou des équipes de maintenance etc.

Y. CHATER 13/12/2019
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232
Retour sur Axe financier
investissement

Fidélité

Axe client

Ponctualité
livraisons

Qualité des Durée des cycles Axe

processus processus

Compétences des Axe apprentissage

salariés organisationnel

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
233

Dans ce modèle, pour chaque axe sont définis :

* un ensemble d'objectifs locaux.
Ils formalisent l'objectif stratégique ("améliorer la satisfaction des clients").
* un ensemble d'indicateurs.
Indicateurs permettant d'évaluer chaque objectif. (taux de satisfaction, taux de départ... )
* des valeurs cibles
Ils précisent pour chaque indicateur une valeur à atteindre et un délai pour y parvenir. (par
exemple un taux de retour < 3% d'ici un an).
* des initiatives.
Ensemble d'actions planifiées et de moyens mis en œuvre pour atteindre les objectifs.
(par exemple, mise en œuvre d'un contrôle sur un échantillon plus important)

Y. CHATER 13/12/2019
 Des budgets Aux tableaux de bord
234

FINANCES
"Pour nous faire confiance, qu'attendent nos
actionnaires ?"
Objectif Indicateur Valeur Initiatives

VUE CLIENT VUE PROCESSUS

"Qu'attendent de nous nos clients pour Vision
"Dans quel processus devons nous exceller pour
intensifier leurs relations ?" Et satisfaire nos clients et actionnaires?"
Objectif Indicateur Valeur Initiatives Stratégie Objectif Indicateur Valeur Initiatives

VUE INNOVATION ET GESTION DES CONNAISSANCES

"comment l'organisation doit elle innover et évoluer
pour atteindre ses objectifs stratégiques"
Objectif Indicateur Valeur Initiatives

Y. CHATER 13/12/2019
 Profit économique

Des budgets Aux tableaux de bord

Finances
235

Il doit exister des liens de cause à effet entre les objectifs des différents axes.

La performance financière restant

Ventes croisées la finalité dans la quasi-totalité des entreprises, tout

objectif dont la corrélation avec la composante financière du tableau de bord prospectif

Capacité à acquérir de
n'est pas formalisée est un objectif dont la nature même risqueCapacité
nouveaux clients d'êtreà fidéliser
remise en cause à
Satisfaction client les clients
Clients
plus ou moins long terme.

Ces relations de cause à effet sont mises en évidence par un modèle de simulation dont la
Nombre(ou Cycle de cash to
de non) des
conception évolue enCommandes
fonctionlivrées
desàmatérialisations
retours
liens
cash
modélisés.
temps

Processus interne

Nombre de nouveaux Expertise des Satisfaction des

produits salariés salariés

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Questions ?

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