CORRIGE EPREUVE D'AUDIT ( Décembre 2013)
PnemlÈne PARTIE (6
1) Changement de la nature de la mission (1.5 14ti171.51
O1-l : Selon le § 15 de l'lSA 210, « Lorsque, avqnt l'acheÿement de la mission d'ottdit, il est demardé à
l'quditeur de modifier Ia mission d'oudit en une mission qui condüt à tur nivequ d'asswance moins é!et'é,
;It-,)it-1,
iil;;-ia; (.[Link] .Jét-rm;n..r
,[Link]| içtil
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ru SCCIéIé ,t Cl-.b:.
Construction )), pour laquelle l'auditeur aacceplé de modifier la nature de Ia mission. ({},5 point)
Toutefois :
- Ol-2 : le motif avancépu lasociété « Global Construction » et relatif au facteur temps semble iie pas
être raisonnable (0,25 poinr)
- O1-3 : et I'auditeur aurait dû refuser [a modiflcation ou mettre fin à la mission. ((i,25 ltoint)
O14 : Selon le paragraphe A33 de la même lSA, le travail d'audit realisé à la date de la modification peut
être utile pour la mission modifiée. (u,25 point)
OI-5: De ce fait, l'auditeur doit prendre en considération les éléments probants précédemment collectés
dans la mission d'audit dans sæ conclusions pour une mission d'examen limité. (0,25 paint)
2) Mission d'évaluation (l pttint)
- O2-l : deuxième avis ((),5 pttitttl
- O2-2: entrave à l'indépendance dans l'évaluation pour l'obtention de la mission de CAC (l),25
Point)
- O2-3 : risque d'autocontrôle (Û,25 ltoirtt)
3) Rotation (1.5 1a1i11151
- O3-1 : Rappel du principe de la rotation pour risque de familiarité (0,5 ltoinr)
- O:-2 : Rotation du signataire et du personnel principai rje Ia mission pour les sociétés cotées après 7
arr5 (),25 Poirtt)
- O3-3 : Et application pour la société 'l-TEC" à partir de I'exerce 2010. {0.25 yxtitrt)
- Ol4 : Rotation pour la société 'W-TEC" non cotée, selon les règles à définir par le Cabinet selon
ISQCI (0,25 point);
- O3-5 : Le Cabinet a appliqué la réglementation nationale mais seulement pour le chef de mission et
non pour l'associé signataire (0,25 yoint)
1) Confidentialitê (3 points)
- O1-t : Interdiction de communication des informations confidentielles du client. ((/,5 pttittt)
- O4l : Necessité d'obtenir I'autorisation écrite du client pour communiquer les informations
- O!-3 : Necessité de communication avec le client pour I'accord d'acceptation de la mission d'audit
;-. :- ie menace. (0-15 point)
. = 'r- :: sau\egarde à mettre en place :
, O4-4:Affectation de deux associés signatairæ différents. (ü-25pttittt)
. 04-5 : Mesuræ à prendre ; Séparation des équipes. (a)5 yainr)
, 04-6 : Archivage et corservation des dossiers de chaque mission à purt. (0,25 poirtt)
, O1-7: Prévoir des mots de passe pour I'accès aux fichiers électroniques des deux missions.
: :,.) i ltaint)
1
\\,
.z
DtuxrÈrus PARTTE (14 pointÿ
Question I {l poirtt)
'"Q!:L Menaces sur l'obiectivité: Le principe d'objectivité impose à l'auditeur I'oblieation de re r:'s
]aisserffid,intérê[Link]-iug:::n:
professionnel (P 120.1 Code Ethique). Il semble, dans [e cas
d'espèces, que I'objËcrivité de i'audi;eur es:
compromise, et ce du fait qu'il envisage de mentionner dar» son rapport les ajusiemenrs
ci'audit pr!1:,]-ies
et oui ont quand même été acceotes par le directeur général de ta société, et ce
dans le but d'é::'cr:r ies
pratiques comptables discutables du DG ainsi que l'apport de son intervention dans l'améliora:ic:.::
.:
qualité de l'information financière présentée. (0,J poittis
' ÿ-2, Menêges sur l'indépendance: Les'honoraires subordonnés (dans le cas d'espèces, rnajorarion des
honoraires au cas oir le rapport d'audit évoque des éléments établissant des défaillances majeures dans ia
gestion du conseil d'administration et du DG) créent une menace sur l'indépendance de l'auditeur,
liée à
I'intérêt personnel. Aucune mesure de sauvegarde ne peut réduire cette menace à un niveau acceptable. ii
s-'en suit qu'aucun arrangement de cette sorte sur les honoraires ne peut être conclu (p 290.224 Code
Ethique). (0,5 poirtt)
Question 2 (2,5 pcirtls)
Procédure analy'tique, à l'achèvement de la mission, établissant la cohérence des travaux d'audit avec l'état
de resultat de l'exercice 2012, particulièrement dans ses composantes « revenus » et « achats consommés »,
et conclusions à propos de la rémunération variable du direcreur général.
2012 après
Yariation 2012 après tous Variation 201 1
(1.5 poinLr) ajustements
les ajustements
(a) p/r (c) proposés et
proposés (a) (b) p/r (c) (c)
acceptés (b)
O2.l : Revcnus tt),2; iz,iat) 11,98o/o 3r r30 (l) t 5,58vo 32 130 27 800
O2-2 : Achats consommés (0,25Fui,tt 12,62yo tt 37s (2) 4,704/o l0 575 IO 100
Q2-3 : Achats consomméÿRevenus
36,54o/o 32,91"/o 36,337o
r1) :: .. !:t:)
O21 : Résultat d'exploitation
- iîro-rA 8 880 7 400
t.t-:i FEr.)
\__/"i
]..: a-:: an,-n. & provisioüs 3 740 4 340 2 725
O2-5: Resrhat Brut d,Exploitation
il 170 13 220 l0 125
[Link]àn
l0 053 lr 898 9 nz.-s
t)'-L RBE net d'impôURevenus
32,29yo 37,03o 3?,iEoh
{I,= 3! 130 = 32 I30 - t 000 (Revenus consrates indûment)
(?.'l: ll315 = l0 575 - 800 (Lirraisons reçues non comptabilisées en achats)
O2-7 : Variation des reyenus & Variatiol des ach4§ 1ql;qmm.15: L'acceptation des ajust:r-"en:.
d'audir aurait rendu les variations (2ol2l20ll) des revenus (11,98%) et des achats consommés 1ii.6i'
de 20 ll (36,549ô) auralt eté dan,i le E:r,e
-cohérentes. Parallèlement, le ratio Achats consommés,R"evenus
(i),5
ordre de Elrandeur que celui de 201 I (36,33%) poitrl)
Q2-8: Rémunération variable du directeur général : Les seuls ajustements d'audit que ie Di-l :
acceptés sont ceux qui n'ont aucun impact sur le RBE net d'impôt et donc sur sa rémunération r:r:::.=
(rario RBE net d'impôURevenus = 37,03% > 35Y0, ce qui donnerait droit à la rémunératiLln \:.::--.:
L'acceptation des ajustements d'audit relatils aux revenus et aux achats consommés aurai:::r::,: l::::
j
ratio à 32,29% et alors aucune rémunération variable ne serait servie, dans ce cas. ltl. rti!:t!)
Question 3 (8,-l points)
a) En matière d'acceptation de la mission d'audit {l ltoint)
O3-s-t :
Même si cette mission d'audit a été initiée par le groupe des actionnaires minoritaires
(représentant 4Oo du capital), l'auditeur doit convenir des termes et conditions de la mission d'audit
avec la direction ou les responsables de la gouvernance (dans ce cas l'assemblée générale des
actionnaires) et non pas avec ce groupe d'actionnaires minoritaires. (lSA 210.9) fi,5 ltoittt)
O3-o-2: Plusieurs aspects sont manquants dans la convention conclue par l'auditeur (elle ne traite que
dei fronoraires et du délai de remise du rapport d'audit). Les termes et conditions convenus pour la
mission d'audit doivent être consignes dans une leltre de mission ou dans un autre ty'pe d'accord écrit
établi sous une forme appropriée, et doivent préciser (lSA 2 1 0. I 0) :
- l'objectifet I'étendue de l'audit des états financiers ;
- les responsabilités de l'auditeur ;
- les responsabilités de la direction ;
- le réferentiel d'information financière applicable qui servira à la préparation des états financiers ;
- ia forme et Ie contenu prévus des rapports qui seront délivrés par l'auditeur et le fait que, dans
certaines circonstances, la lorme et le contenu d'un rapport puissent différer de ceux qui étaient
prévus.
t
i)
' .i ltt tittt)
b) En motière de détermination du caractère significatif {-l'5 ltrtintt)
i a;:.::r:,:::on d'un seuil designification relève du jugement professionnel de l'auditeur et est influencée
pa: !::3i:3::ion des besoins d'information financière des utilisateurs des états financiers" Cependant, et
.,:l : .,
:: : ::::.:s retenus pour la détermination du seuil de signification global (SSG) semblent très
11i:-.-. -:3\enus et les différents résultats de i'année 2012 ont enregistré des variations importantes
::--1:: :'l)1i;il auraitétépluspertinentdecons,dérerl'exercice2012aulieude2}ll (t).5prtint)
O3-b-2: il aurait été plus pertinent de considérer le ræultat des activités poursuivies a\::,: i:-:t::
comme base de calcul du SSG, plutôt que Ie résultat net de I'exercice- De même. l'utilis::icn:'. F-3:
comme base de calcul peut sembler pertinente- {0,5 poirt/)
O3-b-3 : Ie taux de 150Â semble assez élevé. Compte tenu des différentes composantes iu iis-::e :':-: ,
de cette mission, un taux de 5% à l0% au maximum (selon le jugement professionnel ce l':..:.:-:
semble plus adéquat. De plus. et en raison des risques inhérents importants li& à cette [Link], : :'.l :
(critère qualitatif), ledit taux gagne à se rapprocher beaucoup plus de 5yo. {tt,5 t}ûitlt)
I'auditeur n'a pas fixé :
O3-b4: de seuil de signification specifique (erreur tolérable) au niveau de cerlaines r,'l:.--:-. .S.-
320.10) (ü,5 prsirrr) :
O3-b-5 : flux d'opérations (tels que les revenus qui ont sensiblement augmenté :n r:::-;
ayant trait à des r-,
de l'ouverture sur le marché africain ainsi que Ia rémunération du DG qui est indexée sur un résulta:
pouvant faire I'objet de manipulations comptables) (0,25 yrinr)
O3-b-6: ayant trait à des soldes de comptes (tels que les immobilisations qui n'ont pas fait l'objet
d'inventaire physique, les stocks dont le risque d'expiration de la date de péremption est très élevé et les
clients étrangers dont le risque de non recouvrement est assez important) {0,25 Snint)
O3-b-7: I'auditeur n'a pas fixé de seuils de signification pour la realisation des travaux (seuils des
travaux au niveau des états financiers pris dans leur ensemble ainsi qu'au niveau des flux d'opérations
et de soldes de comptes devant faire l'objet d'une fixation de seuils de signification spécifiques), et ce
afin d'évaluer les risques d'anomalies significatives et de déterminer Ia nature, le calendrier et l'étendue
des procédures d'audit complémentaires. (lSA 320.1 l). (û,5 poiat)
83-b-8 : l'auditeur n'a pas jugé nécessaire de réviser [e seuil de signification global et ce pour tenir
compte de I'effet important des ajustements d'audit proposés (lmpactnégatif sur le résultat avant impôt
pour 2 853 mDT). Une telle révision est obligatoire puisque I'auditeur a eu connaissance, au cours de
l'audit, d'informations qui l'auraient conduit à fixer initialement Ie seuil à un montant différent (lSA
320.12 & ISA 450.10). (0,--t pttitrt)
c) En matière de collecte et d'évoluotion des élémenls probants (2 poittts)
O3-c-l : S'agissant d'une mission d'audit initiale, I'auditeur doit (lSA 510.5 et suivants) :
- eflectuer les procédures d'audit complémentaires qui s'avèrent appropriées ;
- ér'aluer toutes les modifications de I'opinion de l'auditeur precédent (dans ce cas du CAC) ;
- s'assurer que les méthodes comptables reflétées dans les soldes d'ouverture ont été appliquées de
facon permanente dans la période en cours.
i, ser:,: c:e l'auditeur n'a pas accompli les diligences ci-avant citées. (ü,5 ÿoint)
O-'-'): E: ce qui concerne la non-tenue par la société de I'inventaire physique des immobilisations
':,:::: -. .'auditeur doit mettre en ceuvre des procédures complémentaires d'audit visant à recueillir des
:.:.--:r, :..-13i:ts suflsants et appropries quant à l'existence de ces immobilisations ainsi qu'à l'absence
:',-: c:, :: :érréciation les concernant 0SA 500.6 et suivants). M. Zied ne semble pas avoir cherché à
:- ''::=: -. :1.:inents probants en la matière, puisqu'il considère ia non-tenue de l'inventaire physique des
'--*,: s=:. -:s ;o:porelles une limitation à l'exécution de ses trayaux (0,5 poirtt)
O3-c-3 : En ce qui c0ncerne ia non-assistance de l'auditeur à I'inventaire ph1'sique dæ stocks. l'au:l:e:r :"'i:
mettre en çeuvre des procédures complémentaires d'audit visant à r-ecueiliir des éléments Prot::.) s.l::l-'l:.i,
et appropries quant à i'existence de cs stocks ainsi qu'à I'absence d'indices de dépréciation i:. :-':..3i:.1:-.'
(lSA 501.6 & 50 1.7). N,1. Zied ne semble pas avoir cherché à collecter des éléments proban:. 3r I ;::: -::
puisqu'il considère que la nc,n-assistance à l'inventaire physique des stocks une limitalilr à I'e:'-é---: -: --
ses tr3\'aux 111.i 1 ":;''
O3-c4 : L'auditeur n'a pes dernandé et obtenu des déclarations é,;rites (une leltre d'aiirirr,a:ii':. :'- .. : '-' -=
1a direction de 1a sccieié (lSA 580.9 et suivants). (0.5 1,oint)
ly,B ; Le candidot qui cire d'aulres éventuels aspects, pouvant être jugés acceptebi:s .: -.
3'-,'-f i;-1;-.-'-.: '
exhoustivilé des trstour d'aLtdit mentionnés dans le cas, obtienî 0,25 point par .is:.::::r.' .: .',-:..- -:i'" .--
llmite des 2 poinis alloués à cette question 83-c)
d) En mstière de formotion de I'opinion d'audit I I poitrr)
. O3-rt-l: En ce qui concerne I'impossibilité d'exçirimer une opinion. elie n'*i pas iondée. Er el;el.
L'auditeur doit formuler une impossibilité d'exprimer une opinion lorsqu'i1 n'est pas en [Link]
d'obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder une opinion, et qu'il conclut
que les incidences éventuelles des anomalies non dé1ectées sur les états financiers, si anomaiies il 1'a,
pourraient être à la fois significatives et diffuses (lSA 705.9). Dans Ie cas d'espèce, I'exercice normal
d'un jugement professionnel de la part de l'auditeur ne peut le conduire que, dans le cas échéant, à une
opinion défavorable et ce en considérant que les anomalies liées aur rubriques clients/revenus/dotations
aux provisions, fournisseurs/achats consommés, stockidotations aux provisions et immobilisations
corporelles/dotations aux amortissements sont significatives et diffuses (lSA 705.8). Le recours à
l'impossibilité d'exprimer une opinion ne doit être 1àit que s'il eriste des circonstances extrêmement
. rares caractérisées par des incertitudes multiples..' (tSA 705-10). {0,5 lxsint)
, O3-d-2: E,nce qui conÇerne le paragraphe d'obsen'ations que I'auditeur envisage d'insérer dans son
iipport, il ne correspond pas aux prescriptions de l'lSA 706.6: « Si I'auditeur considère nécessaire
d'attirer l'attention des utilisateurs sur un point présenté ou mentionné dans les états financiers qui, selon
son propre jugemen! est d'une importancefondamentale pour Ia compréhension des états financiers par
les utilisateurs de ces états, il doit inclure dans son rapport d'audit un paragraphe d'observation à la
condition qu'il ait recueilli des éléments probants suffisants et appropries sur le fait que ce point n'est pas
presenté de manière significativement erronée dans les états financiers. Un tel paragraphe doit
uniquement faire référence à l'information présentée ou mentionnée dans les états financiers >> (().5 Strtittt)
e) En matière de communication desfoiblesses du contrôle interne (0,5 poitrt)
. O3i,-e : Le contrôle interne en matière de gestion des stocks de médicaments et de produits
pharrnaceuriques est défaillant (des quantités importantes de stock périmé/stock prochainement périmé).
L'au iteur n'a pas communiqué par ecrit, et en temps opportun, aux personnes constituant le
gc,Jvernement d'entreprise les déficiences majeures dans le contrôle interne, qu'il a relevées au cours de
l.-ldit (lSA 265.9 et suivants) (0,5 poittt)
-f/ En mntière de communication sur les fraudes commises et détectées {{!,i poittl)
, Ci-:-,f: i c ajustements d'audit proposés et non acceptes par le DC ont pour impact de le priver de la
rj:::=:a::on variable. Par ailleurs, le DG a donné des consignes au personnel comptable de lui
s:--3::: ious les traitements comptables ayant trait aux estimations comptables et qui peuvent, de ce
:, . :.:: :enipulées. Ceci doit constituer pour M. Zied une fraude commise et détectée. Si l'auditeur
l:::::3 -.r.: iaude ou obtient des informations indiquant la possibilité qu'une fraude ait été commise, il
-- : ;:. ::':: co;-nmunication dès que possible à la direction, au niveau hiérarchique approprié, afin que
:: '. :- :,..: ,a iesponsabilité première pour la prévention et la détection des fraudes soient informés des
: -:.:.:,:: ;-: :elèvent de leur compétence (lSA 240.40 et suivants). M. Zied ne semble pas avoir réagi au
::: -tr :: ::a,-ie lié à Ia rémunération variable du DG, il aurait dû en informer le conseil d'administration
:' --..-: :: 3éaérale, le cas écheant. (l),5 pitirt!)
5
Qr-rstion 4 {2 [Link]
AAi La décision de l'organisme libyen de ne procéder à aucun règlement de sa dette et d'ini:;r::: ::re
u.ç ion en justice à ['encontre de la clinique constltue pour l'auditeur un événement postérieui à ]a d.a:e ::
clôtirre- En effet, au sens du paragraphe 5 de l'lSA 560, les évènements postérieuis à la i::e ce.,a,:-r-:
coLllrent :
- lussi bien les évènements survenant entre la date des états financiers et [a date du rappon ô:-c.i .
- qu'aussi
((t.5pointi
En principe, deux cas sont à distinguer :
1"'ùas : La connaissance du fait a eu Iieu avant [a publication des états financiers (en pra:iqu:. :i :c,ur .e
casd'espèce s'agissant d'une société fermée, avant que les actionnaires ne sratuent sur ces états polr les
aPlrouver ou les desapprouver)
2è"" cas : La connaissance du fait a eu lieu après la publication des états t'inanciers (en pratique, et pour le
casd'espàe s'agissant d'une société fermée, après quv les [Link]'es ne statuent sur ces états pour lcs
approuver ou les desapprouver)
En pratique, cette distinction n'a d'intérêt que lorsque [a direction accepte de modifier les états financiers
pour lenir comptc dc cet événement postérieur, I'auditeur devant ainsi communiquer un nouveau rapport
d'audit. Tel n'est pas le cas d'espece puisque le DG refuse toute modification éventuelle des états financiers,
d'autant plus que la NCT l4 limite la période de survenance des événements postérieurs, devant se traduire
dans les états financiers, de la date d'arrêté des états financiers à la date de leur approbation (coincidant dans
le cas d'espère avec la date de publication de ces états).
O44tSelon I'lSA 560, et notamrnent le paragraphe 10 applicable au lo cas et le paragraphe l4 applicable
au2è-' cas, si l'auditeu a eu connaissance a'un ràit qui, s;ii I'avait connu à la date de son rapport, aurait pu
le conduire à amender ce dernier, il doit :
a) s'entretenir de ce point avec la direction et, si cela s'avère nécessaile, avec les personnes colstituant
le gouvernement d'enfeprise (dans ce cas l'assemblée générale dæ actionnaireÿ
;
b) déterminer s'il convient de modifier les états financiers,
c) daru I'afiirmative, s'enquérir auprès de Ia direction de la façon dont elle entend traiter ce point dans
1es états financiers. fl,5 poittt)
O4--4 : Da:s Ie cas d'espèce, la modiflcation des états financiers semble nécessaire et ce du
fait de
i':r::c::4r.3 significative de l'impact de la perte de la créance (déjà provisionnée à concurrence de25oÂ,
ccu: ' --< :DT) ainsi que de l'impact éventuel des sanctions pécuniaires qui risquent d'être infligées à
l':n:::.-:e:: la cliniquesi elleperd Ieprocès intentépar l,organismelibyen. {il.s
1tit1i711)
O4+ ':Pr- "i'ieurs, le refus par le DG de modifier les états financiers faitpeserà I'auditeur, selon l,lSA 560
3: :'::---= : .e paragraphe I3 applicable au l" cas et le paragaphe I7 applicable au2h' cas, I'obligation
: l" ::- ' ::i:ciicn et les personnes constituant Ie gouvernement d'entreprise (dans ce cas, l,assemblée
-=::::: : := :::io;rnaires), à moins que ces personnes ne soient toutes impliquées dans la direction de I'entité
';3 :- r':r' rLi le cas d'espèce), de ne pas communiquer les états financiers à des tiers avant que les
:::-: i'1 ':-:( :éc=sairæ ne soient apportées. Si tes états financiers sont néanmoins communiques sarx les
:-'-': --'i: -:- :.:cssaires, tel sera le cas pour cette société, l'auditeur doit prendre les mesuræ appropriees
:'- -- ':-t- :':" ::: que des tiers n'utilisent son rapport (la ligne de conduite à adopter par l'auditeur pour
: :':-- :-: :: :::rs s'appuient sur son rapport sur les états financiers dépend de ses droits et obligations
. -- : : - .- :-=: :'e, I'auditeur peut considére: utile d'obtenir un avis iuridiquel yti.j i.,,!;1;: