MOTS-CLÉS ET DÉFINITIONS

 Recettes effectives : recettes fiscales qui ont été effectivement perçues.

 Écart d’évaluation : l’écart d'évaluation mesure la différence entre le
montant total déclaré comme exigible et le montant total potentiel de TVA
qui devrait avoir été déclaré ou évalué.
 Écart de recouvrement : l’écart de recouvrement mesure la différence
entre ce que le contribuable a déclaré ou ce qui a été évalué comme étant
exigible et le montant de TVA recouvré.
 Écart lié à l’incivisme fiscal : montant potentiel de l’impôt non obtenu
dans le cadre du système fiscal en vigueur à cause d’un manque de civisme.
C’est la différence entre la TVA effectivement recouvrée dans le cadre du
système fiscal en vigueur et la TVA potentielle estimée en faisant
l’hypothèse d'une parfaite discipline des contribuables.
 Système fiscal global : système de TVA qui soumet tous les biens et
services au taux normal.
 Écart de dépenses : montant potentiel de l'impôt non obtenu du fait du
système fiscal en vigueur, comparativement au système normatif, en faisant
l’hypothèse d'une parfaite discipline des contribuables. Il s’agit de la
différence entre la TVA potentielle estimée en recourant au système
normatif et la TVA potentielle estimée dans le cadre du système en vigueur.
 Écart lié aux produits non taxables : montant potentiel de l'impôt qui ne
peut être obtenu en pratique, en faisant l’hypothèse d'une parfaite discipline
fiscale. On le calcule en soustrayant la TVA potentielle estimée dans le
cadre du régime normatif de la TVA potentielle estimée dans le cadre du
régime de portée générale.
 Système fiscal normatif : système de TVA qui soumet au taux normal tous
les biens et services qui peuvent être en pratique imposés.
 Écart lié à la politique fiscale : en faisant l’hypothèse d'un civisme parfait
des contribuables, c’est le montant potentiel de l'impôt non obtenu avec le
système en vigueur comparativement au système fiscal global. Il s’agit de la
différence entre les recettes potentielles résultant du système fiscal global et
les recettes potentielles résultant du système fiscal en vigueur (en supposant
dans les deux cas une parfaite discipline fiscale).
 Recettes potentielles : maximum théorique de recettes fiscales qui pourrait
être recouvré.
  Crédits d'impôt forfaitaires au titre des intrants : situation dans laquelle
l’acheteur d'un bien exonéré est autorisé à réclamer un crédit d'impôt sur
l’intrant contenu dans cet achat, basé sur une valeur imputée de la TVA
intégrée à l’achat.
 Restrictions sur les crédits d’impôt au titre des intrants pour les achats
de biens d’équipement : limites à l'obtention de crédits d'impôt au titre de
la TVA acquittée sur les acquisitions de biens d’équipement (par exemple
machines servant à la production).
 Autoliquidation : situation dans laquelle un contribuable est tenu de
calculer lui-même la TVA et de l’appliquer à un achat autrement exonéré.
 Écart fiscal : différence entre les recettes potentielles qui résulteraient de
l'imposition au taux normal de toute activité/tout revenu/tout actif
pertinent(e), avec civisme parfait de tous les contribuables, et les recettes
effectives calculées en comptabilité sur la base des droits constatés.
 Retenue de la TVA : situation dans laquelle le contribuable A doit retenir la
TVA due sur ses achats imposables au contribuable B et la verser
directement à l’administration fiscale au lieu de la payer au contribuable B.

1.1.1 Une définition simple

Une définition simple de l’écart fiscal est « la différence entre les recettes potentielles et les recettes
effectives ». Toutefois, cette définition est trop simple et trop abstraite. Elle ne répond pas aux
questions suivantes :
 Qu’entend-on par recettes potentielles et comment les estimer ?
 Qu’entend-on par recettes effectives et comment les mesurer ?

1.1.2 Une définition meilleure et plus précise

La définition de l’écart fiscal que nous utiliserons dans le cours couvre à la fois les recettes
potentielles et les recettes effectives.
L’écart fiscal est la différence entre les recettes potentielles qui résulteraient de l'imposition
au taux normal de toute activité/tout revenu/tout actif pertinent(e), avec un civisme parfait
des contribuables, et les recettes effectives calculées en comptabilité sur la base des droits
constatés.

Pour estimer l’écart fiscal ainsi défini, nous avons donc besoin de deux éléments :
 Les recettes potentielles qui résulteraient de l'imposition au taux normal de toute activité/tout
revenu/tout actif pertinent(e), avec un civisme parfait des contribuables, et
 Les recettes effectives calculées en comptabilité sur la base des droits constatés.
La première composante doit être estimée alors que la seconde peut être obtenue à partir des
données fiscales enregistrées.

Il est plus facile de déterminer la première composante pour certains impôts que pour d’autres et il
en va de même pour le taux normal. Ainsi, le taux normal est facile à connaître pour la TVA
puisque c’est celui auquel les activités sont imposées sauf disposition contraire. En revanche, il
peut être difficile de déterminer le taux normal pour une structure d’impôt progressif sur le revenu.

En outre, l’activité/le revenu/l’actif pertinent(e) varie aussi en fonction de la catégorie d’impôt,

mais il est en général simple de l’identifier car il est intrinsèquement lié à l’impôt applicable. Les
exemples suivants le démontrent :
 Pour une TVA ordinaire basée sur la destination, l’activité/le revenu/l’actif pertinent(e) est
la consommation intérieure finale.
 Pour un impôt sur le revenu ordinaire, l’activité/le revenu/l’actif pertinent(e) est le revenu
obtenu par les personnes physiques.

1.1.3 Illustration de l’écart fiscal

Video 1.1.3

1.1.4 Décomposition de l’écart fiscal

En prenant une définition légèrement différente des recettes potentielles, nos Recettes potentielles
actuelles, c’est à dire les recettes potentielles qui résulteraient de l'imposition de toute activité/tout
revenu/tout actif conformément au système fiscal en vigueur, avec un civisme parfait de tous les
contribuables, nous pouvons diviser l’écart fiscal en deux composantes : 1) l’écart lié à l’incivisme
et 2) l’écart lié à la politique fiscale, comme illustré ci-après. La vidéo suivante donne des
explications plus précises sur ces deux composantes.

Video 1.1.4

1.1.5 Décomposition plus poussée de l’écart fiscal

 Video 1.1.5

1.1.6 Questions d’évaluation

1.2.1 Pourquoi est-il important de calculer l’écart fiscal ?

L’écart fiscal est une indication du risque budgétaire et des possibilités de mobiliser des recettes. En
distinguant écart lié à l’incivisme et écart lié à la politique fiscale, il aide à trouver les mesures et les
stratégies de gestion du risque appropriées

o L’écart lié à la politique fiscale, en particulier l’écart de dépenses, est essentiel pour comprendre
l’incidence budgétaire des choix actuels de politique fiscale. Un programme complémentaire
d’estimation des dépenses fiscales permettrait un chiffrage plus précis de chaque mesure.
o L’écart lié à l’incivisme est essentiel pour évaluer l’efficacité générale d'une administration fiscale.
Il indique l’efficacité d’une maximisation de la perception des recettes dans le cadre d’un système
donné.

Au total, l’estimation de l’écart fiscal contribue à l’évaluation des changements du degré

d’efficacité. Une évaluation systématique de cet écart permet d’appréhender les tendances en la
matière ; elle fait aussi partie de la gestion axée sur les résultats dans une administration. À ce titre,
l’exercice présente un grand intérêt pour :
o Les décideurs quand ils évaluent l’efficacité de leurs politiques
o Les responsables des administrations fiscales quand ils évaluent l’efficacité de leurs services
o La population en général quand elle évalue l’équité des impôts auxquels elle est assujettie

1.2.2 Mesure de la performance de la TVA : une approche « descendante »

Pour estimer l’écart de TVA, nous utilisons dans ce cours une approche « descendante ». Il s'agit
d'un processus de soustraction, en ce sens que nous estimons d’abord directement l’impôt potentiel
puis déduisons l'impôt effectif pour obtenir l’écart fiscal.

Cette façon de faire contraste avec l’approche « ascendante », souvent utilisée pour l'impôt sur le
revenu, qui consiste à estimer directement l’écart lié à l’incivisme et l'écart lié à la politique fiscale
en analysant les microdonnées des dossiers fiscaux ; on obtient donc les recettes potentielles par un
processus d’addition : les écarts calculés sont additionnés à l'impôt effectif pour obtenir l'impôt
potentiel.
 En appliquant l’approche descendante, le modèle RA-GAP calcule trois versions de la TVA
potentielle :

o La première est la TVA potentielle résultant du système fiscal en vigueur que nous avons qualifiée
de Recettes potentielles actuelles ; par souci de commodité, nous l'appellerons PV1
o La deuxième est la TVA potentielle résultant d'un système fiscal normatif. Dans le cas d'une TVA,
notre structure fiscale normative a pour conséquence que tous les biens et services sont imposés au
taux normal (les exportations le sont au taux zéro) à l’exception des biens publics, des services
financiers et de l’assurance-vie que nous exonérons. Nous appellerons cette TVA potentielle PV2
o La troisième est la TVA potentielle résultant du système fiscal global que nous avons qualifiée de
Recettes potentielles totales. Dans le système de TVA universelle, tous les biens et services fournis
sont imposables au taux normal : nous appellerons cette TVA potentielle PV3
o

Avec ces trois versions de la TVA potentielle ainsi qu’avec certaines données sur les recettes
effectives de TVA et les déclarations, nous pouvons calculer toutes les composantes de l’écart fiscal
:
 l’écart fiscal = PV3 – TVA accumulée,
 l’écart lié à la politique fiscale = PV3 – PV1,
 l’écart lié aux produits non taxables = PV3 – PV2,
 l’écart de dépenses = PV2 – PV1,
 l’écart lié à l’incivisme fiscal = PV1 – TVA accumulée,
 l’écart d'évaluation = PV1 – évaluation de la TVA,
 l’écart de recouvrement = TVA évaluée – TVA accumulée.

1.2.3 Questions d’évaluation # 2

1.3.1 Aperçu général de la méthode RA-GAP :

La plupart des modèles descendants de l’écart de TVA estiment la base potentielle de la TVA en se
référant :
1. à la consommation finale,
2. plus la consommation intermédiaire utilisée pour les biens et services exonérés, afin de calculer la
consommation potentielle imposable ; il s’agit d'une « approche par la consommation ».
 Les intrants dans, ou la consommation intermédiaire des, biens et services exonérés sont considérés
comme de la consommation finale au regard de la TVA. Ainsi, dans le cadre de cette approche par
la consommation finale, l’assiette potentielle de la TVA peut être exprimée comme suit :

PVB = C

Le modèle RA-GAP adopte une approche différente pour calculer l’assiette potentielle de la TVA -
une « approche par la valeur ajoutée » - en se référant :
1. aux importations, qui sont taxables à la TVA ;
2. plus la production intérieure, également taxable à la TVA (production totale moins exportations) ;
3. moins les intrants servant à la production intérieure qui génèrent des crédits de TVA
(consommation intermédiaire plus investissement).
4.
Avec cette approche, l’assiette potentielle de la TVA est :

PVB = M+(O-X)-(I+N)

Video 1.3.1

Comme nous l’avons vu dans les cours économiques de base sur la comptabilité nationale, la valeur
ajoutée brute Y d'une économie est déterminée par

Consommation (C) plus Investissement (I) plus dépenses publiques (G) plus eXportations (X)
moins iMportations (M). Nous savons que la valeur ajoutée brute peut aussi être définie comme :
Production (O) moins consommation iNtermédiaire.

À partir de ces deux identités (et en ignorant G pour le moment), nous pouvons voir qu’en d’autres
termes :

L’assiette potentielle de la TVA (PVB), qui est égale à la consommation, est aussi égale aux
importations plus la production moins les exportations moins la consommation intermédiaire et
l’investissement. Si les deux approches aboutissent au même résultat, pourquoi proposons-nous de
retenir l’approche RA-GAP ?
 Les données sur la consommation, C, sont fournies avec une décomposition par produit dont on ne
dispose pas en revanche pour les recettes de TVA. De ce fait, quand on adopte une approche basée
sur la consommation, il n’est pas facile de désagréger l’écart de TVA.

En revanche, les recettes de TVA peuvent faire l’objet d'une désagrégation par secteur, tandis que
les données pour Y, I, X et M peuvent aussi être calculées par secteur. Il en résulte que l’écart de
TVA calculé avec l’approche par la valeur ajoutée peut être décomposé par secteur. C’est important
parce que les résultats au niveau sectoriel peuvent être utiles pour décider comment remédier à
l’écart dans la mesure où ils situent les problèmes d’incivisme fiscal ou indiquent les changements
éventuels sur ce plan.

De plus, bien que la modélisation de l’assiette de l’impôt puisse être plus facile avec la méthode
basée sur la consommation, modéliser l'impôt l’est plus avec l’approche RA-GAP basée sur la
valeur ajoutée et les résultats sont beaucoup plus sensibles aux différences dans la modélisation de
l'impôt que de son assiette. Il est plus commode de modéliser l’impôt avec l’approche par la valeur
ajoutée puisque le calcul de son assiette est une amplification du mode de calcul de la TVA pour un
contribuable individuel ! Le montant de TVA à la charge du contribuable est égal à la TVA qu'il
verse aux douanes sur ses importations, plus le montant net de TVA calculé sur la base de ses
achats intérieurs, moins les crédits au titre de la TVA réglée sur les intrants servant à la production
de ses produits et services imposables.

1.3.2 RA-GAP : un modèle basé sur la valeur ajoutée

La méthode RA-GAP pour calculer les recettes potentielles de TVA commence par l’équation
déterminant l’assiette potentielle de TVA de chaque secteur économique, comme indiqué
auparavant

où s représente le secteur d’activité. Ensuite, pour obtenir les recettes potentielles de TVA, on
ajoute les paramètres du système applicable. Dans sa forme la plus simple, l’équation peut s’écrire
comme suit :

où:
 PVs= TVA potentielle nette pour le secteur s,
 Ms,c = importations par le secteur s du produit c,
 Os,c = production par le secteur s du produit c,
 Xs,c = exportations par le secteur s du produit c,
 Ns,c = demande intermédiaire (consommation) par le secteur s du produit c,
 Is,c = investissement par le secteur s du produit c,
 τc = taux de TVA qui s’applique au produit c (zéro si c’est le taux zéro ou s’il est exonéré),
 ηs,c = proportion de crédits d’impôt sur les intrants pour le produit c du secteur s qui peut être
réclamée,
 es = proportion exonérée de la production d'un secteur,
 rs= proportion de la production d'un secteur réalisée par des entreprises assujetties,
 λc = proportion d'intrants d'un produit de base acheté/vendu par des assujettis.

Video 1.3.2

1.3.3 Prise en compte des nuances dans les données disponibles

Le modèle de base décrit ci-dessus peut être étoffé de façon à intégrer des données plus nuancées
lorsqu’elles sont disponibles. Exploiter ces données permet d’estimer plus précisément la TVA
potentielle. Cette méthode tient compte des nuances des données de comptabilité nationale
disponibles pour la production, l'investissement et les exportations.

La production. Le modèle peut bénéficier de la division éventuelle de la production totale en trois

sous-catégories dans les comptes nationaux :
La production marchande (PM). Il s’agit des biens et services que fournit une entreprise par les
canaux habituels du marché. Cette production est traitée comme on l’a indiqué auparavant : elle est
soumise à l’impôt quand elle émane d'un fournisseur imposable.
La production à usage propre (PUP). Il s’agit des biens et des services produits par une entreprise
qui les utilise ensuite à ses propres fins au lieu de les placer sur le marché. Cette production n’est
pas soumise à l'impôt et les intrants soumis à l’impôt sont minorés d'un montant équivalent (parce
qu’aucune TVA n’a été payée lors de leur acquisition).
Autre production non marchande (APNM). Il s’agit des biens et services fournis à des tiers, mais
qui le sont gratuitement ou à un prix inférieur à la valeur marchande – ce sont surtout des services
publics comme l’éducation ou la santé. Cette production est considérée comme exonérée,
nonobstant les autres traitements fiscaux indiqués ; de ce fait, elle n’apparaît pas directement dans
l’équation ci-après, mais y figure indirectement car elle contribue au calcul de la proportion de
biens et de services exonérés d’un secteur 𝑒s (de même que la production à usage propre).
Pour intégrer ces composantes de la production, le modèle général est élargi comme suit :
 Investissement. L’investissement peut aussi être divisé en trois catégories :
La formation brute de capital fixe (FBCF). C’est l'investissement des entreprises en biens
d’équipement, tels que les machines et les équipements. Cette catégorie d'investissement est traitée
comme indiqué auparavant : elle donne lieu à des crédits quand elle est utilisée dans un bien ou
service imposable par un fournisseur imposable.
Autre formation de capital intérieure (AFCI). Elle se compose principalement de la variation des
stocks d'origine nationale. Cette catégorie d’investissement est soustraite de la production
marchande.
Autre formation de capital intérieure importée (AFCI). Il s’agit de la variation des stocks acquis
par importation. Cette catégorie d’investissement s’ajoute à la demande intermédiaire :
Pour intégrer ces composantes de l’investissement, le modèle général est élargi comme suit :

Exportations. Les exportations peuvent être divisées en deux catégories :

Exportations directes (ED). Les exportations directes sont celles qui ont été produites dans le
pays. Comme on l’a indiqué antérieurement, elles sont soustraites de la production marchande.
Réexportations (RE). Il s’agit des exportations provenant d'importations. Elles en sont soustraites :

1.3.4 Prise en compte de la complexité du système fiscal

Le modèle RA-GAP peut aussi intégrer une plus grande complexité du système de TVA que le
modèle général présenté. Ici encore, la capacité à appréhender correctement davantage de nuances
permet d'obtenir des résultats plus exacts.

Dans les quatre vidéos suivantes, nous allons voir comment le modèle peut intégrer quatre autres
paramètres de politique fiscale :
 Les restrictions sur les crédits d’impôt au titre des intrants pour les achats de biens d’équipement ;
 Les crédits d'impôt forfaitaires au titre des intrants ;
 L’autoliquidation ;
 La retenue.

Video 1.3.4a

Video 1.3.4b
 Video 1.3.4c

Video 1.3.4d

Parmi les nouvelles variables introduites ici (gamma, sigma, rhô, omega et phi), les quatre
premières sont spécifiées de façon exogène, alors que le terme final est déterminé de façon
endogène dans le modèle. Quand on calcule les Recettes potentielles actuelles, gamma, sigma, rhô,
omega et phi sont déterminées en fonction du traitement prévu par la législation sur la TVA. Pour
nos Recettes potentielles totales, ces variables seraient fixées à leur valeur par défaut (zéro).

Le modèle peut aussi fonctionner pour un certain nombre d’instruments de politique fiscale autres
que ceux que nous venons de mentionner et que nous avons inclus dans notre équation modifiée. Il
peut par exemple être utilisé pour appréhender :
 les différences régionales des taux de TVA dans un pays ;
 les différences de taux de TVA sur un bien ou service selon qu'il est produit dans le pays ou importé
;
 la variation du régime de TVA selon la nature du fournisseur (c’est-à-dire du secteur) et non de ce
qui est fourni (c’est-à-dire le produit).
Ces éléments sont représentés par des intrants intégrés au modèle plutôt que par des changements
explicites de l’équation sous-jacente. Dans le prochain module du cours, nous montrerons comment
procéder.

1.3.5 Questions d’évaluation #3