Cour du Droit fiscal

3ème licence Droit public

Imene Abbassi

INTRODUCTION:

Le droit fiscal a pour objet l’étude de l’impôt. Ressource fondamentale de l’Etat,

le rôle de l’impôt ne cesse de s’accroître dans le monde contemporain, d’où
l’intérêt de l’appréhender. En effet, pour accepter l’impôt, il faut au moins le
comprendre.

- L’impôt L’impôt est défini comme étant : « une prestation pécuniaire, requise
des personnes physiques ou des personnes morales de droit privé, voire de droit
public, d’après leurs facultés contributives, par voie d’autorité, à titre définitif et
sans contrepartie déterminée, en vue de la couverture des charges publiques ou à
des fins d’intervention de la puissance publique ». Dans cette définition classique,
l’idée essentielle est que l’impôt est un prélèvement obligatoire, sans
contrepartie immédiate, visant à couvrir les charges publiques. Cette définition ne
tient pas compte de certaines notions et conceptions nouvelles apparues tout au
long du XXème siècle.

Il en est ainsi de la notion progressivité de l’impôt ou de celle de la capacité

contributive du contribuable. Il en est de même de la justice ou de l’égalité fiscale,
ou encore la conception selon laquelle la fiscalité n’a pas qu’une fonction de
financement budgétaire mais remplit aussi une fonction de politique économique
et sociale. Mais les limites de la définition classique de l’impôt tiennent surtout à
ce qu’aujourd’hui la notion de prélèvement obligatoire englobe d’autres
prélèvements que l’impôt.

- Les prélèvements obligatoires autres que les impôts

- La taxe La notion de taxe s’entent d’une somme perçue lors de la fourniture du

service, il y a rétribution. C’est la différence essentielle avec qui est perçu quant à
lui sans contrepartie, il y a contribution.

Du point de vue de son régime juridique, l’article 34 de la constitution du 1er juin

1959 ne réserve au législateur que l’assiette, les taux et les procédures de
recouvrement des impôts. Il en résulte que pouvoir législatif et pouvoir
réglementaire exercent une compétence concurrente en matière d’établissement
de la taxe. Les taxes ressemblent d’un autre côté aux redevances, puisqu’elles
sont comme ces dernières liées à l’offre d’une prestation.

Elles s’en distinguent cependant sur deux points : d’une part la taxe peut être
exigée non seulement des usagers effectifs mais également des usagers potentiels
(tel est le cas par exemple de la taxe d’enlèvement des ordures ménagères),
d’autre part l’équivalence entre service rendu et prix à payer doit à être
nécessairement absolue.

- La redevance

Contrairement à l’impôt, la redevance s’apparente à un prix.

Elle peut être définie comme étant le prix d’un service rendu. La redevance est
réclamée à un usager, que son produit est affecté au service prestataire et que
son montant est la contrepartie directe de la prestation. Pour distinguer la taxe de
la redevance, la jurisprudence française (conseil d’Etat, 21 novembre 1958,
syndicat national des transporteurs aériens, Conseil constitutionnel, (D.C. 932, 6
octobre 1978) ) a retenu le critère de l’équivalence.

Elle considère que la prestation exigée est nécessairement une taxe quant elle est
nettement inférieure ou nettement supérieure à la valeur économique du service
rendu, elle est une redevance s’il y a équivalence entre le prix fourni et la
prestation procurée à l’usage.
- La taxe parafiscale

Les taxes parafiscales sont des prélèvements perçus dans un intérêt économique
ou social au profit d’une personne morale de droit public ou privé autre que
l’Etat, les collectivités locales et les établissements publics administratifs. Ces
prélèvements sont généralement affectés à des fonds spéciaux, donc soumis au
parlement en même temps que le budget de l’Etat. Ils sont gérés conjointement
par le ministre des finances et le ministre responsable de l’exécution du
programme pour lequel le fonds a été institué. Le régime juridique des taxes
parafiscales est imprécis.

organismes à caractère industriel, commercial, corporatif, social ou culturel,

tantôt à des organismes dépendant directement du Trésor. Pour qu’un
prélèvement ait le caractère d’une taxe parafiscale, deux conditions cumulatives
doivent être réunies :

1- Sa finalité

2- Son bénéficiaire.

CHAPITRE PRELIMINAIRE : ASPECTS GENERAUX

I- Les sources du droit fiscal
Le droit fiscal tunisien se caractérise par l’extrême diversité de ses sources. Ces
sources sont : La constitution, les conventions internationales, la loi, les principes
généraux du droit, la jurisprudence et la doctrine.

A- La Constitution :

La Constitution fixe le statut de l’impôt. Elle contient un certain nombre de

dispositions fiscales qui concernent notamment :

- L’égalité devant la loi fiscale (l’article 6)

- Les fondements de l’obligation fiscale : (l’article 16 instaure le devoir fiscal). Ce

devoir repose sur l’équité
 - Les autorités compétentes pour l’établir : L’article 34 alinéa 7 de la constitution
prévoit que : « Sont pris sous forme de lois les textes relatifs : o à l’assiette, aux
taux et aux procédures de recouvrement des impôts, sauf délégation accordée au
Président de la République par les lois de finances et les lois fiscales ».

Il en découle que l’impôt est une matière noble qui fait partie du monopole du
pouvoir législatif. Le président de la République ne peut exercer cette compétente
qu’exceptionnellement, sur délégation.

B- Les conventions fiscales internationales

Aux termes de l’article 32 de la constitution : « les traités ratifiés par le Président

de la République et approuvés par la chambre des députés ont une autorité
supérieure à celle des lois ».

C – La loi

Est loi tout acte voté par le parlement selon la procédure législative. Il convient de
distinguer entre la loi organique et la loi ordinaire.

1- Les lois organiques

Les lois organiques se définissent à la fois par leur domaine et par leur procédure.
L’article 28 de la constitution fixe le statut de la loi organique. Ont le caractère de
lois organiques, les lois prévues aux articles 4, 8, 9, 10, 33, 66, 67, 68, 69, 70, 71et
75 de la constitution.

La loi électorale revêt la forme de loi organique. La chambre des députés et la

chambre des conseillers adoptent les projets de lois organiques à la majorité des
membres. Le projet de loi organique ne peut être soumis à la délibération de la
chambre des députés qu’à l’expiration d’un délai de 15 jours après son dépôt.

2- La loi ordinaire

La loi ordinaire se définit à la fin par son domaine (l’article 34 de la constitution)

et par sa procédure (l’article 28 de la constitution). Les projets de lois ordinaires
sont adoptées par la chambre des députés et la chambre des conseillers à la
majorité des membres présents, cette majorité ne devant pas être inférieure au
tiers des membres de la chambre concernée.

D- Les principes généraux du droit

Ce sont des règles de droit non écrites. Ces principes sont applicables en l’absence
de texte. Le juge les recueille de sources diverses : préambules des constitutions,
déclarations de droits, conventions internationales etc. le respect du droit de la
défense, le principe de non-rétroactivité, etc.

E- Le règlement

Le règlement en matière fiscale est pour l’essentiel un règlement d’application.

Une convention fiscale est un traité international liant deux ou plusieurs Etats.
On distingue les conventions dont l’objet est purement fiscal (conventions évitant
la double imposition), des accords internationaux pouvant comporter des
dispositions fiscales (les accords d’association et de coopération, conventions
relatives à la protection des investissements, etc..). Dans l’un ou l’autre cas,
l’approbation de la Chambre des députés est nécessaire.

La technicité de la matière fiscale et la lenteur de la procédure législative

nécessitent l’intervention du pouvoir réglementaire.

En Tunisie, les autorités détenant ce pouvoir sont à titre principal, le Président de

la République et, sur délégation, le premier ministre (l’article 53 de la
constitution). En matière fiscale, le ministre des finances a pu s’arroger un
véritable pouvoir réglementaire.

Il est établi que les ministres n’ont pas de pouvoir réglementaire propre et initial.
F- La jurisprudence

La jurisprudence n’est pas une source directe du droit. La mission du juge est de
trancher les litiges et d’interpréter les textes fiscaux. Le juge participe à la
création de la règle de droit par le seul fait qu’il applique la loi. Le juge est tenu de
donner des solutions aux litiges qui lui sont soumis, même en cas de silence de la
loi.
G- La doctrine

On distingue la doctrine des auteurs de la doctrine administrative.

1- La doctrine des auteurs : Elle est une source indirecte du droit. Les opinions
exprimées par les juristes peuvent influencer et inspirer le législateur. La doctrine
des commentateurs, celle qui se manifeste par des commentaires des textes
nouveaux, des notes sus arrêts, des études critiques peuvent influencer le
législateur, le juge ou la doctrine administrative.

Plusieurs auteurs ont enrichi la littérature dans le domaine de l’impôt et les

œuvres ont souvent inspiré les législateurs. Les réformes sont inspirées par les
écrits de ces auteurs. Exemple : La TVA, ouvrage de Maurice Lauré écrit en 1953
et repris tout de suite après par le législateur.

Actuellement, les réformes sont élaborées par des commissions ou dans le cadre
d’associations et d’instituts : International fiscal association. L’institut
international de Finances publiques.

2- La doctrine administrative : Par doctrine administrative, on entend ici les

circulaires, les notes, les prises de position, les instructions, les réponses qui
émanent de l’administration fiscale et qu’elles adressent à ses agents ou aux
contribuables.

Le droit fiscal est une matière complexe, technique, extrêmement mouvante.

L’administration applique les textes fiscaux : on assiste à l’émergence de la
fonction interprétative. La direction des études et de la législation fiscales est
appelée, par le biais des notes communes, des prises de positions de vulgariser,
d’expliquer et d’interpréter les normes fiscales. Mais la doctrine administrative
n’a pas une valeur juridique certaine.

II- La classification des impôts

Toute discipline tente de procéder à une classification des faits et des objets qui
entrent dans le champ de son investigation. Plusieurs critères ont été avancés
pour classer les impôts.
A- La distinction fondée sur l’étendue du champ d’application

A l’opposition traditionnelle entre impôt réel et impôt personnel, on tend à

substituer la distinction plus rationnelle et aussi plus pratique entre impôts
spéciaux et impôts généraux.

a- Impôts réels et impôts personnels

1- L’impôt personnel

Il atteint en principe l’ensemble de la capacité contributive du contribuable,

appréciée en termes de revenu ou de capital. Il frappe l’assujetti
sociologiquement situé, il tient compte de son statut familial (marié, célibataire,
divorcé), chef de famille, ayant des enfants ou des parents à charges…), il tient
compte de son revenu (haut revenu, faible revenu…) exemple : l’impôt sur le
revenu des personnes physiques. L’avantage de l’impôt personnel est de
permettre l’application d’un taux progressif et de tendre à réaliser l’égalité des
chances.

2- L’impôt réel

Quant à lui, il atteint un élément économique, une matière imposable sans tenir
compte de la situation personnelle de son détenteur. Ex. : La taxe sur les
immeubles bâtis, les droits d’enregistrement sur les ventes d’immeubles, la taxe
sur la valeur ajoutée et les droits de consommation.

B- Classification d’après le mode de répartition ou d’établissement des impôts

On énumère trois classifications : a- Impôt de quotité et impôt de répartition

1- L’impôt de quotité

Le taux de l’impôt est fixé à l’avance par le législateur (exemple : 30% pour l’impôt
sur les sociétés). Dans ce cas, il suffit d’appliquer le taux à la base imposable pour
obtenir le montant de l’impôt dû. Ce système est simple et relativement juste
puisque le taux de l’impôt est le même pour tous. Son rendement est aléatoire et
reste tributaire de l’évolution de la matière imposable (donc de l’activité
économique et de la croissance).
2- L’impôt de répartition

Le législateur fixe à l’avance non pas le taux de l’impôt mais son produit, voté
annuellement par le législateur. Il est ensuite réparti entre les contribuables. Ce
système ne s’applique qu’aux impôts directs, dans la mesure où il suppose que
soient connues à l’avance, la liste nominative des redevables et les bases
d’imposition. Ce système est abandonné. b- Impôt spécifique, impôt ad valorem
1- L’impôt spécifique

L’impôt est dit spécifique lorsque son assiette est constituée par une unité de
mesure tels le nombre, le poids, la surface, la longueur des objets soumis à
l’impôt ou le volume. En d’autres termes, l’impôt spécifique est assis sur une base
exprimée en quantité physique de matière imposable.

Cette quantité est définie soit en nombres d’unités matérielles, soit le tarif
spécifique est exprimé en unités monétaires par unités de quantité de la base
imposable (x dinars par tonne transportée, x dinars par hectolitre d’alcool, etc.). -
Droit sur les métaux précieux, les anciens canouns sur les palmiers, les oliviers et
les arbres.

2- L’impôt ad valorem

Il atteint la matière imposable, non dans son unité, mais dans sa valeur et se
traduit par un pourcentage de cette valeur. La base de l’impôt ad valorem est
exprimée en valeur monétaire. Le tarif ad valorem se définit par un pourcentage
de la base d’imposition ou taux. Cette forme de taxation est préférable à la
taxation spécifique, elle s’est généralisée.

C- Impôt fixe, impôt proportionnel et impôt progressif

1- Impôt fixe

L’impôt est dit fixe, lorsque son montant est constant et ne varie pas avec
l’importance de la matière imposable. Exemple : L’article 23 du code des tarifs
d’enregistrement et de timbre. - par acte (100 D) - à la page (15 D)

2- Impôt proportionnel
L’impôt est dit proportionnel lorsque son taux ne varie pas avec l’évolution de la
matière imposable. Exemple : L’impôt sur les sociétés (un pourcentage du chiffre
d’affaires).

3- Impôt progressif

L’impôt est dit progressif lorsque son taux croit au fur et à mesure que la matière
imposable augmente.

Exemple : L’impôt sur le revenu des personnes physiques, le revenu est divisé en
cinq tranches. Plus le revenu augmente, plus le taux augmente.

C- Classification d’après les modalités d’établissement de l’impôt

C’est celle qui renvoie à la distinction entre les impôts directs et les impôts
indirects.

a- La distinction des impôts directs et des impôts indirects

Cette classification est aussi universellement reconnue que différemment

interprétée.

1- Les impôts directs

On peut énoncer en première approximation, que les impôts directs sont les
impôts établis annuellement, souvent d’après une base forfaitaire, sur la
propriété, ou la profession et les impôts sur le revenu.

2- Les impôts indirects

On range dans les impôts indirects les droits de consommation, la TVA, les droits
de douane, les droits d’enregistrement. Le droit fiscal tunisien consacre cette
division. Cette division qui est souvent commode, n’a guère de valeur scientifique.
Comme l’ont souligné plusieurs auteurs, elle pouvait présenter un caractère
rigoureux à une époque où le système fiscal se composait d’impôts simples et peu
nombreux, elle ne présente plus guère d’utilité scientifique lorsque les
prélèvements fiscaux revêtent des formes aussi multiples et sophistiquées que
celles que nous connaissons aujourd’hui.
Il ne faut pas en déduire pour autant que la distinction s’est maintenue par la
force de l’habitude ou par confort intellectuel. Consacrée par le langage courant,
le vocabulaire politique mais aussi pour la terminologie économique, elle répond
au besoin généralement ressenti de disposer d’un cadre de pensée, d’une
classification commode permettant de suggérer et de résumer en termes simples
des problèmes complexes, celui de la justice fiscale notamment. b- Les critères de
distinction Deux critères statiques et un critère dynamique permettent de définir
et de distinguer ces deux catégories d’impôt. Aucun critère ne permet de donner
à cette distinction une base scientifique.

1- Les critères statiques

* Le critère administratif ou juridique C’est le critère le plus classique. Il est fondé

sur le mode d’établissement et de perception de l’impôt et sur la structure de
l’administration fiscale de l’Etat.

L’impôt est dit direct, lorsque sa perception a donné lieu à l’émission d’un rôle
nominatif. Le rôle nominatif est le titre exécutoire en vertu duquel les services du
Trésor effectuent le recouvrement de l’impôt direct, il se présente sous la forme
d’une liste alphabétique des contribuables, tenue en principe par la commune.
Exemples : La taxe sur les immeubles bâtis, la taxe sur les terrains non bâtis, la
contribution des riverains.

- La surface couverte, les services dont bénéficie l’immeuble et le montant de

l’impôt correspondant. L’impôt indirect est au contraire établi et recouvré sans
l’aide du rôle normatif. Le critère est dit juridique car le rôle n’est pas une simple
formalité de procédure : il met en cause le régime juridique de l’impôt parce qu’il
fixe le point de départ de tous les délais fiscaux pour le recouvrement et le
contentieux, acte administratif, il entraîne en outre la compétence d’une
juridiction bien déterminée.

Le critère est également administratif car à la dualité des techniques juridiques

qu’il reflète, sont attachées des conséquences administratives différentes.
L’impôt direct requiert l’intervention successive de deux services administratifs
distincts : l’un établit le rôle, l’autre en assure le recouvrement. En revanche,
l’assiette, le calcul et le recouvrement de l’impôt indirect sont assurés par une
seule et même administration.

Le critère juridique ou administratif n’est pas retenu pour déterminer la

répartition des compétences entre les administrations fiscales ou entre les
juridictions. Le système de la dualité n’existe que dans certains pays. D’autres
pays ont des juridictions fiscales spécialisées.

* Le critère fiscal

Ce critère est le seul qui se rapporte à la nature de la matière imposable. L’impôt

direct atteint avec une certaine périodicité une matière imposable stable ou qui
se renouvelle régulièrement : la propriété d’un immeuble, la perception d’un
salaire. L’impôt indirect au contraire, frappe des actes intermittents, des
opérations isolées ou successives, qui traduisent une mobilisation, un emploi de
la richesse acquise, à l’occasion de la production, de la consommation, ou de
l’échange d’un bien. Ce critère est beaucoup plus satisfaisant que le précédent. Il
n’a cependant pas une rigueur scientifique absolue.

2- Le critère dynamique : La répercussion économique de l’impôt Dit également

le critère de l’incidence ou parfois critère économique. Il a été proposé et parfois
retenu en raison de l’insuffisance des critères juridique et fiscal.

La science économique distingue la percussion qui désigne le payeur légal de

l’impôt, le contribuable légal, la translation qui permet au payeur légal de
transférer à autrui, en tout ou en partie, la charge effective de l’imposition, et
l’incidence qui permet de déterminer que le contribuable réel, celui qui supporte
définitivement le poids de l’impôt sans pouvoir le transmettre à quiconque.

Il y a incidence indirecte lorsque : l’impôt est supporté effectivement par celui qui
le paie, il est alors direct, ainsi le contribuable qui a comme seul revenu son
salaire ne peut a priori répercuter sur un tiers l’impôt qu’il paie de ce chef.

Par contre, dès lors que celui qui verse l’impôt au fisc peut, en droit ou en fait, en
reporter la charge sur auteur, il y a incidence indirecte ou répercussion, et l’impôt
est dit indirect. Ainsi l’impôt dû à l’occasion de la production d’un bien sera
répercuté par le producteur sur le grossiste. Celui-ci le répercutera sur le
détaillant qui, en l’incorporant dans la prise du produit vendu, en fera supporter
la change au consommateur.

Ce critère est séduisant. Il a une valeur scientifique incontestable mais il est

difficile de déterminer l’incidence exacte de l’impôt. Le critère de la répercussion,
s’il est adapté aux finalités de l’analyse économique, est donc trop incertain pour
servir de fondement à une classification fiscale stable et universelle.

F- La classification en fonction de la matière imposable ou la classification

économique

La distinction entre les impôts sur le revenu, les impôts sur le capital et les impôts
sur la dépense prend comme critère la ressource économique atteinte par
l’impôt.

La distinction entre l’impôt sur le revenu qui atteint la richesse en formation,

l’impôt sur le capital qui concerne la richesse acquise et l’impôt sur la dépense qui
se perçoit sur la richesse consommée et apparemment claire. Le critère
économique, fondement de la distinction permet d’opérer également de
nouvelles subdivisions à l’intérieur de ces classes d’impôts.

Ainsi, on distingue entre les impôts synthétiques et les impôts analytiques.

L’étude de l’évolution des systèmes fiscaux montre que le passage d’un type
d’impôt à un autre correspond à des états de développement socioéconomiques
différents. En matière d’impôts sur le revenu, le critère envisagé conduit à
distinguer entre les impôts cédulaires et l’impôt unitaire (unique) sur le revenu
global. Pour les impôts sur le capital, il fait apparaître une division entre les
impôts perçus périodiquement sur la détention ou la transmission d’un
patrimoine (impôt sur la fortune et impôt sur les successions) et les impôts qui
affectent un élément du capital, généralement à l’occasion d’une mutation (droits
sur les mutations à titre onéreux et des taxations des gains en capital) ou en
raison de sa détention (impôts fonciers).

Dans la classe des impôts sur la dépense, enfin, le critère retenu permet de
distinguer entre les contributions indirectes ou accises qui portent sur des
produits entre lesquels sont afférées des discriminations, et les taxes sur le chiffre
d’affaires qui vise à atteindre la dépense en général.

1- L’impôt sur le revenu

C’est un impôt qui frappe le revenu du contribuable lors de son acquisition, de

formation ou de constitution.

a- Définition du revenu

On distingue deux conceptions du revenu. L’une restrictive (la notion civiliste)

l’autre large, extensive (la notion économique).

* La notion civiliste du revenu (ou juridique)

Selon cette conception étroite, le revenu est une « somme d’argent provenant
d’une source permanente d’une manière périodique ». Elle part de la distinction
entre revenu et gain en capital. En d’autres termes, le revenu est un produit
périodique qui se rattache nécessairement à une source qui est soit le capital, soit
le travail soit à la fois le capital et le travail.

Dès lors, les revenus sont répartis en trois grandes catégories en fonction de leur
source : les revenus du capital (rentes, dividendes, intérêts, revenus fonciers) les
revenus du travail (salaires, traitements) et les revenus mixtes imputables à la fois
au capital mis en œuvre et au travail de leurs titulaires (le revenu d’un chef
d’entreprise individuelle), mais ni les gains exceptionnels ni les plus-values ou
gains en capital (différence entre le prix d’achat et le prix de santé) ne sauraient
être imposés comme revenus. Exemples : le cas d’une entreprise qui cède un
élément de son actif.

* La conception économique du revenu Dite également théorie de

l’enrichissement.

Est revenu tout enrichissement du sujet économique. Il en résulte donc, que le

revenu n’est pas un simple produit, mais l’enrichissement constaté durant une
période donnée. Le droit positif tunisien consacre cette conception large :
l’article 12 du code de l’impôt sur le revenu consacre la théorie du bilan. Î Les
implications :

- Tout revenu est imposable quelque soit sa forme : les revenus en nature sont
imposables au même titre que les revenues en argent. exemples : Le salarié est
imposé sur son salaire, mais aussi sur le logement dont il bénéfice, le véhicule de
service, etc.

- Les revenus virtuels doivent également être retenus dans les bases imposables.
C’est le cas d’un appartement qui au lieu d’être loué et demeuré inoccupé.

- La définition implique en outre que les dépenses exposées pour la réalisation ou

la conservation du revenu soient déduites de celui-ci. Le revenu imposable est un
revenu net (ou enrichissement net).

b- Les caractéristiques du revenu L’impôt sur le revenu possède plusieurs

caractéristiques :

- Un impôt annuel L’impôt est établi chaque année sur le montant total des
bénéfices ou revenus réalisés ou perçus l’année précédente (article 7 du code de
l’IRPP et de l’IS). De ce principe, en découle un autre, celui de l’indépendance des
exercices fiscaux .

- Un impôt qui s’applique aux personnes physiques. L’impôt sur le revenu est dû
par toute personne physique (article 1er du code).

- Un impôt déclaratif. Le système fiscal tunisien repose sur la déclaration

spontanée du contribuable. Cette déclaration est présumée être exacte et sincère
jusque ce que l’administration démontre le contraire.

- Un impôt progressif. L’impôt sur le revenu incarne l’idéal égalitaire. Il contribue

à asseoir une certaine justice fiscale. L’article 44 du code de l’IRPP et de l’IS
consacre la progressivité par tranche de telle sorte que plus le revenu augmente,
plus le taux est élevé.
- Un revenu net C’est le revenu brut, déduction faite dans divers frais de
production. Sont ainsi exclus de l’assiette du revenu imposable, les frais exposés
pour le contribuable pour acquérir ou conserver le revenu.

- Un revenu réalisé Une créance est imposable dès son entrée dans le patrimoine
du contribuable ; dès que la créance est certaine et inscrite au bilan.

- Revenu disponible Un revenu est dit disponible dès que son titulaire a eu le libre
usage effectif

2- L’impôt sur le capital

* La notion fiscale de capital

Dit aussi impôt sur la fortune ou sur le patrimoine.

Dans une conception extensive, l’imposition du capital recouvre l’ensemble des

prélèvements à raison soit de la détention d’éléments du capital, soit de
transaction de plus-values ou gains en capital (G. Tixier).

L’impôt sur le capital atteint les éléments du patrimoine du contribuable du fait

de leur possession ou de leur acquisition à titre gratuit (G. Tixier).

* Les modalités d’imposition du capital

On distingue entre l’impôt sur le capital global et l’impôt sur les éléments
particuliers du capital.

- L’impôt sur le capital global On peut citer l’exemple de l’impôt sur la fortune qui
fait l’objet d’un débat permanent. Son institution est justifiée par les idées
traditionnelles de solidarité et de justice fiscale .

- Imposition des éléments particuliers du capital On distingue entre les impôts

perçus à raison de la possession d’un élément du capital (la vignette pour les
véhicules automobiles) et les impôts perçus à l’occasion de la mutation d’un
élément du capital (mutation à titre onéreux ou gratuit d’un immeuble – donne
droit à la perception des droits d’enregistrement).
 - Taxation de la plus-value (l’accroissement de la valeur d’un bien : Exemple :
L’achat d’un terrain et sa vente. La plus-value = prix de cession – prix
d’acquisition.

3- L’impôt sur la dépense

Constitue une dépense selon G. Tixier, toute aliénation de richesse, soit par
emploi de son revenu, soit par liquidation de son capital, consentie par le
contribuable afin de procurer des biens ou des services.

L’impôt sur la dépense frappe les emplois du revenu ou du capital affectés à

l’acquisition de biens ou de services. Les dépenses peuvent être soient des
dépenses de consommation (acquisition de denrées et de services) soient des
dépenses d’investissement ou de placement (acquisition d’immeubles, de
témoins, de machines, d’actions, etc).

Î Ce sont des impôts indirects, leur montant est incorporé au prix du produit ou
du service final. Ce sont les impôts injustes, ils frappent plus lourdement les
familles nombreuses qui utilisent leurs revenus dans dépenses de consommation.
Exemples d’impôts sur la dépense : La taxe sur la valeur ajoutée et les droits de
consommation.

III- Les fonctions de l’impôt

Les fonctions assignées à l’impôt sont au nombre de trois : La fonction financière,

la fonction économique et la fonction sociale.

A- La fonction financière

La fonction première de l’impôt est d’assurer la couverture des charges publiques,

comme le disait Gaston Jèse, « il y a des dépenses, il faut les couvrir ». La
conception classique, celle de l’Etat-gendarme, limite le rôle de l’impôt à
l’alimentation des caisses du Trésor.

L’impôt a une fonction purement financière (objectif unique) et ne doit avoir

aucune influence économique (la thèse de la neutralité de l’impôt). La primauté
de l’objectif financier implique que l’impôt doit être productif (impératif de
rendement) pour faire face à l’accroissement continu des dépenses publiques (la
loi de Wagner). L’impératif de rendement exige que la charge fiscale soit
équitablement répartie entre les contribuables.

L’impôt ne sera bien accepté et importé que si la répartition est

considérablement juste. Or la notion de justice fiscale est contingente.

B- Les fonctions économiques de l’impôt

L’impôt est utilisé comme levier de politique économique. Il exerce une action sur
l’économie.

a- L’action structurelle : On peut se proposer d’exercer par l’impôt une action

globale telle que la politique des incitations fiscales en Tunisie.

La Tunisie a mis en place un dispositif incitatif pour attirer les investisseurs et

encourager la création des entreprises.

b- L’action conjoncturelle

Instituer un impôt, moduler les taux de certains impôts pour faire à une crise,
utiliser la fiscalité pour lutter contre l’inflation : Bref l’action de l’impôt sur
l’économie peut se manifester soit par l’allègement de la change fiscale
(exonération , abattement) soit par la surimposition, l’alourdissement de la
change fiscale (surimposer l’importation des produits de luxe, les voitures
luxueuses).

Mais l’interventionnisme fiscal est en conflit avec le principe d’égalité devant

l’impôt. Il est également en contradiction avec le souci de rendement de l’impôt.
C- La fonction sociale Sur le plan social,

l’impôt peut être utilisé comme un moyen de redistribution de la richesse entre

les particuliers et ainsi assurer un nivellement des revenus et des fortunes : La
théorie de la justice par l’impôt qui se traduit par la surimposition des plus
grosses capacités contributives et l’exonération des plus faibles. Dans certains
pays, tout un dispositif juridique est mis en place en vue de réduire les inégalités :
La création d’un impôt sur les fortunes, l’exonération des bas revenus.
Actuellement, la fonction sociale de l’impôt est reléguée au second plan, le souci
d’alimentation des caisses du Trésor reste l’objectif premier de l’impôt.

La fonction économique l’est également, mais à un degré moindre.

CHAPITRE I : L’IMPOT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES

Section 1 : Personnes imposables

Le code de l’IRPP et de l’IS distingue entre deux catégories de contribuables

soumises à l’impôt sur le revenu : Les personnes ayant leur résidence habituelle
en Tunisie, Les personnes n’ayant pas de résidence habituelle en Tunisie mais qui
réalisent des revenus de source tunisienne.

§ 1 – Les personnes ayant une résidence habituelle en Tunisie

Aux termes de l’article 1 du code de l’IRPP et de l’IS, l’impôt sur le revenu est dû
au 1er janvier de chaque année, par toute personne physique ayant une Tunisie
une résidence habituelle, sur l’ensemble de ses bénéfices ou revenus réalisés
pendant l’année précédente.

Le domicile fiscal (ou résidence) ne tient pas compte de la nationalité du

contribuable. Le terme « personne physique » couvre aussi bien les tunisiens que
les étrangers. L’article 2 du code retient 2 critères pour déterminer la résidence
habituelle : L’habitation principale et le séjour principal en Tunisie.

A- Disposition d’une habitation principale : Il s’agit des personnes qui disposent

en Tunisie d’une habitation principale. En d’autres termes, est réputée résidente
en Tunisie, toute personne qui y dispose, à titre onéreux ou gratuit d’une
habitation principale à titre de propriétaire, de locataire, d’usufruitier ou même
en tant que simple occupant.

La notion d’habitation principale suppose la permanence de l’installation de la

personne en Tunisie. La notion d’habitation principale s’entend de tout lieu choisi
par la personne physique pour sa résidence habituelle (où se trouvent son
conjoint, ses enfants…) et exclut donc les résidences utilisés même durablement,
pour des considérations d’affaires ou de travail.
B- Séjour principal Est considérée résidente, toute personne qui, sans disposer
d’habitation principale en Tunisie, y séjourne pendant une période égale ou
supérieure à 183 jours durant l’année civile. L’appréciation de la durée de séjour
s’effectue année par année. Soulignons que le droit fiscal international retient le «
foyer d’habitation permanent ». Le foyer est défini comme étant le lieu où habite
la famille, c’est-à-dire où la famille du contribuable a sa résidence habituelle,
effective et permanente.

C- Cas des fonctionnaires et agents de l’Etat en service à l’étranger :

Lorsque ces personnes n’apportent pas la preuve qu’elles ont été soumises à
l’étranger à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus, elles seront par
conséquent considérées comme ayant une résidence habituelle en Tunisie et
donc comme fiscalement imposables en Tunisie.

§ 2 – Les personnes physiques n’ayant pas de résidence habituelle mais

imposables à raison des revenus de source tunisienne Les personnes non
résidentes qui réalisent des revenus de source tunisienne ou qui réalisent la plus-
value prévue au paragraphe 2 de l’article 27 du code sont soumises à l’impôt.
Toutefois, l’impôt n’est pas dû sur :

- les intérêts des dépôts et des titres en devises ou en dinars convertibles ;

- les revenus distribués au sens de l’alinéa « a » du paragraphe II et du

paragraphe II bis de l’article 29 du présent code et les tantièmes attribués aux
membres du conseil d’administration visés au paragraphe 3 de l’article 30 du
présent code et les revenus visés à l’article 31 du présent code ;

- les rémunérations payées par les entreprises totalement exportatrices telles

que définies par la législation en vigueur, au titre : o des droits d’auteur ; o de
l’usage, de la concession de l’usage ou de la cession d’un brevet, d’une marque de
fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, d’un plan, d’une formule
ou d’un procédé de fabrication, y compris les films cinématographiques ou de
télévision ; de l’usage ou de la concession de l’usage d’un équipement industriel,
commercial, agricole, portuaire ou scientifique ; o des informations ayant trait à
une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ;
des études techniques ou économiques, ou d’une assistance technique ; - les
rémunérations pour affrètement de navires ou d’aéronefs affectés au trafic
international ; - la plus-value de cession des valeurs mobilières.

§ 3 – Les personnes physiques résidentes exonérées Aux termes de l’article 6 du

code de l’IRPP et de l’IS, sont exonérés de l’impôt sur le revenu, les agents
diplomatiques et consulaires de nationalité étrangère sous réserve de réciprocité.
Sont également exonérées, les personnes dont le revenu imposable annuel après
abattement des déductions communes ne dépasse pas 1500D.

Section II : La liquidation de l’impôt

Pour procéder à la liquidation de l’impôt, il faut déterminer le revenu catégoriel

(§1) et le revenu net global (§2) pour pouvoir calculer l’impôt (§3). § 1-
Détermination du revenu catégoriel Le revenu net catégoriel imposable est
constitué par l’excédent du produit brut, y compris les avantages en nature sur les
charges et dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du
revenu (article 8 du code).

Les revenus réalisés au cours de l’année par le contribuable sont déterminés et

évalués suivant les règles propres à chaque catégorie de revenus. Il en résulte,
des modes variés et divers de détermination du revenu imposable. Revenu net
catégoriel = Produit brut – charges 25

§ 2 : Détermination du revenu net global Le revenu net global est constitué par
l’addition des revenus nets catégoriels. Le total ainsi obtenu est en principe un
total net, puisque les chiffres retenus dans l’addition pour chacune des catégories
de bénéfices ou revenus sont eux-mêmes des chiffres nets obtenus en déduisant
du revenu catégoriel les charges imputables sur ce revenu catégoriel. Cependant,
le total net ainsi obtenu est encore susceptible de certains corrections. Pour
obtenir le revenu net global imposable, il convient de déduire du revenu brut
global des déductions dites déductions communes et de tenir compte de
certaines exonérations. Revenu net global = la somme algébrique des revenus
nets catégoriels après déduction des déficits éventuels
. A – Les déductions communes Pour déterminer le revenu net global imposable,
il convient de déduire de la somme des revenus nets catégoriels imposables un
certain nombre de déductions dites communes lorsqu’elles ne sont pas prises en
compte dans l’évaluation de l’une des catégories de revenus. Ces déductions
constituent en quelque sorte des charges déductibles du revenu global. Revenu
net global = La somme des revenus nets catégoriels après déduction des déficits
éventuels. Revenu net imposable = Revenu net global – déductions communes En
régime de droit commun, la fiscalité tunisienne comprend huit types de charges
susceptibles de faire l’objet d’une déduction du revenu global :

1) Les arrérages de rentes,

2) La prime d’assurance vie,

3) La franchise sur les intérêts de l’épargne et des obligations,

4) La déduction forfaitaire au titre de chef de famille.

5) Les déductions forfaitaires au titre des enfants à charge.

6) La déduction au titre des parents à charge. 26 7) Les dons au 26-26, au 21-21

et au fonds de soutien, d’entretien et de maintenance des établissements
scolaires. 8) Les sommes payées au titre du remboursement des prêts
universitaires en principal et intérêts. Pour être déductibles, les charges
communes du revenu global doivent présenter les caractéristiques suivantes : (1)
Être prévues par la loi : Ainsi, seules les déductions expressément énoncées par la
loi sont susceptibles d’être retranchées du revenu global imposable. (2) Ne pas
faire l’objet d’une double déduction : Ainsi, lorsqu’une charge faisant partie de la
liste des déductions communes a déjà fait l’objet de déduction au niveau d’un
revenu catégoriel (tel peut être le cas des dons au 26-26 ou de la franchise au titre
des intérêts par exemple), elle n’est plus déductible du revenu global.

(3) Hormis les abattements forfaitaires liés à la famille, pour être déductible, la
charge du revenu global doit avoir fait l’objet d’un paiement au cours de l’année
au titre de laquelle l’impôt est dû. (4) La charge doit être justifiée de façon
probante. La justification est exigée au moment du dépôt de la déclaration. Elle
peut faire l’objet d’une demande de justification adressée par l’administration au
contribuable.

1- Les arrérages des rentes payées à titre obligatoire et gratuit (article 39-l.1 du
code de l’IRPP et de l’IS) Pour être déductible du revenu global, la rente ou la
pension doit remplir trois conditions cumulatives :

(1) être due à titre obligatoire : le caractère obligatoire résulte d’une décision de
justice (tel est le cas par exemple d’une pension alimentaire versée en cas de
divorce). Il peut aussi résulter d’un engagement librement consenti lorsqu’il
découle d’un titre faisant preuve d’une obligation.

(2) la rente ou la pension doit être due à titre gratuit.

(3) le montant déductible est limité au montant effectivement payé au cours de

l’année au titre de laquelle l’imposition est due dans la limite de la somme
exigible en vertu de l’obligation légale.

2- Les primes afférentes aux contrats d’assurance-vie (article 39.l.2 du code de

l’IRPP et de l’IS) Sont déductibles du revenu global, les primes afférentes aux
contrats d’assurancevie individuels ou collectifs lorsqu’ils comportent l’une des
trois garanties suivantes :

(1) Garantie d’un capital à l’assuré en cas de vie d’une durée effective au moins
égale à dix ans.

(2) Garantie d’une rente viagère à l’assuré avec jouissance effective différée d’au
moins dix ans.

(3) Garantie d’un capital en cas de décès au profit du conjoint, des ascendants ou
descendants de l’assuré. Ces versements sont admis en déduction dans la limite
de 800 dinars par an, majoré de :

- 400 dinars au titre du conjoint - et 200 dinars au titre de chacun des enfants à
change au sens de la législation en vigueur

3 – La franchise sur les intérêts de l’épargne et des obligations (article 39.l.1 du

code de l’IRPP et de l’IS) Bien que faisant l’objet de retenue à la source au taux de
20%, calculée sur leur montant brut, les intérêts perçus par les personnes
physiques au cours d’une année au titre des comptes spéciaux d’épargne ouverts
auprès des banques ou de la Caisse d’Epargne Nationale de Tunisie ou au titre des
emprunts obligataires bénéficient d’une franchise fiscale (et sont de ce fait
déductibles du montant des intérêts imposables) dans la limite d’un montant
annuel global de 1500 dinars sans que ce montant n’excède 1000 dinars pour les
intérêts provenant des comptes spéciaux d’épargne ouverts auprès des banques
et auprès de la caisse d’Epargne Nationale de Tunisie.

4- La déduction forfaitaire au titre de chef de famille (article 40.1 du code de

l’IRPP et de l’IS) En sa qualité de chef de famille, tout contribuable a droit à une
déduction du revenu global de 150 dinars par an. Aux termes de l’article 5 du
code de l’IRPP et de l’IS, a le statut fiscal de chef de famille :

- L’époux ;

- Le divorcé ou la divorcée qui a la garde des enfants ;

- Le veuf ou la veuve ;

- L’adoptant ou l’adoptante ;

- L’épouse qui justifie que le mari ne dispose d’aucune source de revenu durant
l’année précédant celle de l’imposition ;

- La femme remariée qui a la garde d’enfants issus d’un précédent mariage.

5- Les enfants à charge (article [Link] et III du code de l’IRPP et de l’IS) Le chef de
famille a droit à une déduction du revenu global au titre des enfants à charge
calculée selon le nombre d’enfants, leur rang et leur statut. Sont considérés
fiscalement comme enfants à charge et à la condition de ne pas avoir de revenus
déclarés distinctement de ceux du chef de famille :

- les quatre premiers enfants ou les enfants adoptés âgés de moins de 20 ans au
1er janvier de l’année d’imposition ou de moins de 25 ans au 1er janvier de
l’année d’imposition si l’enfant poursuit des études supérieures sans bénéficier
d’une bourse d’études.
- tout enfant infirme quels que soient son âge ou son rang.

6- Les parents à charge (article [Link] du code de l’IRPP et de l’IS) Tout

contribuable a droit à une déduction au titre de chaque parent à charge dans la
limite de 5% du revenu net soumis à l’impôt plafonnée au maximum à 150 dinars
par parent à charge (150 dinars par an pour la mère et 150 D par ans pour le
père), à la triple condition que :

(1) Le montant déduit chez le contribuable figure sur la déclaration des revenus
du parent bénéficiaire en tant que pension reçue.

(2) La déclaration annuelle des revenus du parent bénéficiaire est déposée

concomitamment (en même temps) avec la déclaration annuelle du contribuable
qui mentionne la déduction au titre du parent à charge.

(3) Le revenu du ou des parents à charge y compris le montant déductible chez le

contribuable donneur n’excède pas le salaire minimum interprofessionnel garanti.
Lorsque la charge des parents est assurée par plus d’un enfant, les enfants
contribuables se répartissent le montant de la déduction autorisée au titre de
leurs parents à charge.

7- Déduction des dons donnés au 26-26, ai 21-21 et au fonds de soutien,

d’entretien et de maintenance des établissements scolaires du revenu global. *26-
26 (article 29 de la loi n° 92-122 du 29 décembre 1992), au 21-21 (article 15 de la
loi n° 99-101 du 31 décembre 1999) et au fonds de soutien, d’entretien et de
maintenance des établissements scolaires (article 13 de la loi n° 2000-98 du 25
décembre 2000)].

A l’exception des contribuables soumis à un régime de forfait d’impôt, tout

contribuable donneur au 26-26, au 21-21 et au fonds de soutien, d’entretien et de
maintenance des établissements scolaires peut déduire les montants ainsi offerts
de son revenu imposable. Lorsque la personne exerce une activité soumise selon
le régime réel, ces dons comptabilisés parmi les charges d’exploitation sont
déductibles pour leur totalité au niveau de la détermination du revenu net
catégoriel.
 Quant aux personnes soumises à un régime de forfait d’assiette, ainsi que celles
qui n’imputent pas ces dons servis à leur exploitation, le montant de ces dons
effectués est déductible en totalité au niveau de leur revenu global mais dans la
limite de ce dernier. Pour les salariés, les dons versés au fonds national de
solidarité 26-26, au 21-21 et au fonds de soutien, d’entretien et de maintenance
des établissements scolaires sont déductibles du revenu imposable après
abattement de 10% pour frais professionnels et avant déduction des
dégrèvements fiscaux au titre du réinvestissement.

Les personnes soumises à l’impôt sur le revenu selon le régime du forfait d’impôt
(légal ou optionnel) ne peuvent déduire les sommes versées au 26-26, au 21-21 et
au fonds de soutien, d’entretien et de maintenance des établissements scolaires
que lorsqu’elles réalisent des revenus relevant d’autres catégories que les BIC et
qui ne peuvent être que des revenus de valeurs et capitaux mobiliers.

Dans la mesure où un forfaitaire réalise des revenus relevant des RVM et/ou des
RCM, il peut déduire les dons au 26-26, au 21-21 et au fonds de soutien,
d’entretien et de maintenance des établissements scolaires des revenus réalisés
dans ces autres catégories. Dans le cas contraire où un forfaitaire ne réalise aucun
autre revenu catégoriel, aucune déduction n’est possible.

Cette règle applicable au 26-26, au 21-21 et au fonds de soutien, d’entretien et de

maintenance des établissements scolaires s’applique aussi à toutes les déductions
communes pour les personnes soumises au régime du forfait d’impôt.

8- Les sommes payées au titre du remboursement des prêts universitaires en

principal et intérêts (article 39-1 du code de l’IRPP et de l’IS) Aux termes de
l’article 39-1-3, sont déductibles du revenu global les sommes payées au titre du
remboursement des prêts universitaires en principal et intérêts.

B- Les exonérations
L’article 38 du code de l’IRPP et de l’IS exonère de l’impôt les revenus suivants :
1) Les rentes viagères et allocations temporaires accordées aux victimes
d’accident de travail ou aux ayants droit.
2) Les rentes viagères servies en représentation de dommages et intérêts en
vertu d’un jugement pour la réparation d’un préjudice corporel.

3) Les traitements, salaires et indemnités servis par les Etats étrangers au profit
du personnel détaché auprès du gouvernement Tunisien dans le cadre de la
coopération technique.

4) Les allocations, Indemnités et prestations servies sous quelle que forme que ce
soit en application de la législation relative à l’assistance, à l’assurance et à la
sécurité sociale : Sont à ce titre non soumis à l’impôt les allocations familiales, les
indemnités de maladies ainsi que toutes les prestations fournies par la sécurité
sociale.

Il en est de même des indemnités d’assurance autres que professionnelles. Dans

le même sens, l’article 115 de la loi n° 60-30 du 14/12/1960 relative à
l’organisation des régimes de sécurité sociale dispose que les personnes qui
bénéficient des prestations sociales sont exemptes de tous impôts et taxes sur les
sommes perçues par elles au titre desdits régimes sociaux.

5) L’indemnité de licenciement dite gratification de fin de service : La gratification

de fin de service est exonérée dans les limites fixées dans le cadre de la législation
régissant le travail ou dans les limites fixés dans le cadre des opérations de
licenciement de salariés pour des raisons économiques et approuvées par la
commission de contrôle des licenciements et par l’inspection du travail ou fixées
32 dans le cadre des décisions de la commission d’assainissement et de
restructuration des entreprises à participation publique.

6) Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à

l’emploi supportés par les salariés dans la mesure où elles sont justifiées : Sont à
ce titre non soumis à l’impôt selon la doctrine administrative (BODI ; Texte DGI n°
90/07, Note Commune n°2 ; pages 49 à 65) :

ƒ L’indemnité de salissure ; ƒ L’indemnité de panier ou la nourriture servie au

personnel astreint à rester sur les lieux du travail durant les heures de repas ; ƒ Le
logement pour les personnes astreintes à rester sur les lieux du travail même en
dehors des heures de service ou son équivalent en indemnité servie en argent ; ƒ
Le logement fourni par l’employeur du fait de l’isolement du lieu du travail ; ƒ
L’uniforme de travail et le matériel de sécurité ; ƒ Les avantages octroyés pour des
raisons de protection sanitaire du salarié ; ƒ La prise en charge du téléphone en
raison de son utilisation pour les besoins du service ; ƒ Les remboursements de
frais effectués soit sur justifications produites par le salarié (telles que factures
d’hébergement, de restaurant, de transport, etc…) ou sur la base d’un forfait fixé
par un texte réglementaire ; ƒ Les sommes prélevées sur le fonds social pour servir
le financement d’œuvres sociales ou des divers avantages au personnel (tels que
les tickets restaurants, etc…) ; ƒ La fourniture gratuite de publications périodiques
; ƒ La gratuité du transport pour les agents actifs des sociétés de transport. ƒ Les
intérêts de l’épargne logement servis aux titulaires de contrats d’épargne-
logement. ƒ Les intérêts des dépôts et de titres en devises ou en dinars
convertibles. ƒ

Les intérêts des comptes courants ouverts entre industriels, commerçants ou

exploitants agricoles à la condition que les opérations inscrites au compte courant
se rattachent exclusivement à la profession : après avoir rappelé la définition du
compte courant conformément aux dispositions de l’article 728 du code de
commerce, la doctrine administrative précise les conditions de cette exonération
en ces termes (BODI. ; Texte DGI n° 90/22, Note Commune n° 17 ; pages 111 et
112) ; « L’exonération des intérêts créditeurs des comptes courants ouverts entre
industriels, commerçants ou exploitants agricoles est subordonnée aux deux
conditions suivantes :

ƒ Les contractants doivent avoir l’un et l’autre la qualité d’industriel, de

commerçant ou d’exploitant agricole, mais il suffit que l’une ou l’autre des parties
exerce l’une ou l’autre des activités visées. ƒ

Les opérations inscrites au compte courant producteur d’intérêt créditeur

doivent se rattacher exclusivement à une activité industrielle, commerciale ou
d’exploitation agricole exercée par l’une ou l’autre des parties ».

ƒ Bien entendu, l’exonération des intérêts créditeurs de compte courant ne

concerne que les industriels, commerçants et agriculteurs personnes physiques. ƒ
Les dividendes distribués régulièrement par les personnes morales soumises à
l’impôt sur les sociétés : sont à ce titre exonérés d’impôt sur le revenu des
personnes physiques : ƒ Les dividendes des parts sociales dans les sociétés à
responsabilité limitée ; ƒ Les dividendes, c’est-à-dire, les distributions officielles de
bénéfices décidées par les organes compétents de l’entreprise et qui profitent à
l’ensemble des actionnaires au prorata de leurs droits dans les sociétés
anonymes. ƒ

Les tantièmes, qui sont des distributions aux membres du conseil

d’administration, et dont la répartition est subordonnée à la distribution de
dividendes aux actionnaires. ƒ L’indemnité d’expatriation, émoluments,
indemnités et autres avantages reçue par les salariés au titre de leur activité à
l’étranger à condition que l’employeur soit domicilié ou établi en Tunisie et que
l’activité se rapporte aux : . Etudes techniques ou économiques ou sociales ou
environnementales ou à l’assistance technique.

. Travaux de construction, de montage, opérations de maintenance ou activités de

surveillance s’y rattachant. ƒ Les intérêts des comptes d’épargne pour les études,
ouverts auprès des banques par les parents au profit de leurs enfants. ƒ La plus-
value réalisée par les salariés suite à la levée de l’option de souscription au capital
social des sociétés exerçant essentiellement dans le secteur de services
informatiques, d’ingénierie informatique et de services connexes ainsi que les
sociétés qui opèrent essentiellement dans les secteurs de la technologie de
communication et des nouvelles technologies à condition que : ƒ l’offre de
l’option ne concerne pas les salariés dont la participation au capital social de la
société excède, au moment de l’offre de l’option, 10% de son capital souscrit, ƒ les
actions ou les parts concernées ne fassent pas l’objet de cessions avant
l’expiration de la troisième année suivant celle au cours de laquelle l’option est
levée.

ƒ La plus-value est calculée sur la base de la différence entre la valeur réelle des
actions et des parts sociales, déterminée à la date de la levée de l’option d’une
part, et la valeur de souscription à ces actions ou parts sociales ou de leur
acquisition, d’autre part. ƒ Les cotisations payées par les employeurs dans le cadre
des contrats collectifs d’assurance vie visés par le paragraphe 2 de l’article 39 du
code de l’IRPP et de l’IS. ƒ Les intérêts des comptes d’épargne pour
l’investissement dans la limite de 2.000 dinars par an.

ƒ Aux termes de l’article 3 du code de l’IRPP et de l’IS, ne sont soumis à l’impôt

tunisien sur les revenus et bénéfices les rémunérations suivantes-versées aux non
résidents : . Les intérêts des dépôts et des titres en devises ou en dinars
convertibles ; . Les dividendes et tantièmes régulièrement distribués par les
sociétés soumises à l’IS ;

. Les rémunérations payées par les entreprises totalement exportatrices au titre

des redevances ; . Les rémunérations pour affrètement de navires ou d’aéronefs
affectés au trafic international ; . La plus-value de cession des valeurs mobilières.
§3 – Les régimes spéciaux de détermination du revenu global : L’évaluation basée
sur les éléments de train de vie et l’accroissement du patrimoine. Le législateur a
codifié sous l’article 42 du code une méthode de détermination du revenu
imposable sur une autre base que la stricte réalité (B). Ce mode d’imposition
forfaitaire permet à l’administration de déclencher ce régime spécial sous
certaines conditions (A)

. A- Les conditions d’application du régime

Elle sont au nombre de deux et doivent être remplies cumulativement : -

Disproportion marquée entre le train de vie du contribuable et les revenus qu’il
réalise, - La somme forfaitaire obtenue en appliquant le barème doit dégager un
revenu supérieur à 40%, le revenu net global déclaré.

B- La détermination de la base forfaitaire d’imposition Ce régime d’imposition

s’appuie sur un barème, qui énonce pour chacun des éléments de train de vie, un
revenu présumé. Aux termes de l’article 42 du code de l’IRPP et de l’IS, lorsque
l’évaluation forfaitaire selon les éléments de bain de vie excède d’au moins 40%,
pour l’année d’imposition l’année précédente, le montant du revenu net global
déclaré, la somme forfaitaire ainsi déterminée constitue un revenu imposable
minimum à charge pour le contribuable d’apporter la preuve contraire.
L’évaluation forfaitaire est effectuée en appliquant à certaines des éléments de
train de vie un barème établi.
Section III : Le recouvrement de l’impôt Seront examinés : les modalités de
paiement, les délais et le lieu de dépôt de la déclaration des revenus.

§1 – Les modalités de paiement de l’impôt

A- Les acomptes provisionnels a- Les personnes soumises

1) Les personnes physiques réalisant des bénéfices industriels et commerciaux

et des professions non commerciales.

Les personnes physiques exerçant une activité commerciale ou une profession

non commerciale sont soumises au paiement de 3 avances au titre de l’impôt dû
en raison de leurs revenus ou bénéfices appelés « acomptes provisionnels ».
Payables à partir de la 2ème année d’activité, ces acomptes sont perçus par
échéances égales chacune à 30% de l’impôt dû.

2) Les personnes soumises à un forfait d’impôt autres que les artisans : Ces
acomptes constituent un complément d’impôt dû par les personnes soumises à
un forfait d’impôt autres que les artisans et les personnes ayant choisi l’impôt
forfaitaire optionnel de 1.500 D à raison de 3 versements de 30% chacun.
(L’article 44 al. 3 § IV).

b- Les personnes exonérées Sont exonérées du paiement des acomptes

provisionnels :

- Les exploitants dans les secteurs de l’agriculture et de la pêche.

- Les artisans soumis au régime forfaitaire optionnel (l’article 44-§IV – 1 bis).

- Les personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu à raison des

traitements et salaires

. - Les personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu à raison des revenus
fonciers et des revenus des capitaux mobiliers et des valeurs mobilières.

c) Base et taux des acomptes provisionnels

Les acomptes provisionnels sont perçus selon trois (3) échéances forfaitaires
égale chacune à 30% du montant de l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année
précédente.

d) Délais de paiement des acomptes provisionnels

Les déclarations des acomptes provisionnels et leur paiement s’effectuent

pendant les vingt premiers jours du sixième, neuvième et douzième mois qui
suivent la clôture de l’exercice.

c) L’imputation des acomptes provisionnels sur l’impôt sur le revenu ou

restitution de ces acomptes non importés après trois années Les acomptes
provisionnels payés au titre d’une année sont imputables sur l’impôt sur le revenu
dû au titre de cette même année, l’excédent non imputé est imputable sur les
acomptes provisionnels ou sur l’impôt annuel exigible ultérieurement. Si au bout
de la 3ème année il persiste encore un reliquat non imputé, il est restituable sur
demande.

Il peut également continuer à faire l’objet d’une imputation. Le délai de trois

années commence à courir à compter de la date du dépôt de la déclaration des
revenus et non à partir de la date de paiement des acomptes.

B- La retenue à la source

tend à devenir le mode de droit commun du recouvrement de l’impôt. Technique

de recouvrement, « la retenue à la source est à l’origine une perception anticipée
opérée pour le compte de l’Etat par un tiers payeur, à valoir sur les acomptes
provisionnels ou l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés dû par le
bénéficiaire à raison de ses revenus ».

a- Un champ d’application étendu La retenue à la source s’applique aux :

- Traitements, salaires, pensions et rentes viagères. - Les revenus des professions

non commerciales : honoraires des profession libres (médecins, avocats, …).

- Les revenus fonciers (loyers, plus-valus immobilières).

- Les revenus de capitaux mobiliers et les jetons de présente,

- Rémunérations au titre des activités non commerciales…

b- Des taux variés Ces taux sont variés et sont souvent modifiés par le législateur
(l’article 52 du code de l’IRPP et de l’IS).

§ 2 – Délais de la déclaration annuelle des revenus

A- Contribuables ayant une seule catégorie de revenu

- jusqu’au 25 février pour les personnes qui réalisent des revenus de capitaux
mobiliers, des revenus fonciers et des revenus de source étrangère. Ces revenus
sont considérés comme une seule catégorie de revenu.

- jusqu’au 25 avril pour les commerçants

. - jusqu’au 25 mai pour les prestataires de services et les personnes qui exercent
une activité industrielle ou une profession non commerciale ainsi que les
personnes qui exercent plusieurs activités ou qui réalisent plus d’une seule
catégorie de revenu

. - jusqu’au 25 juillet pour les personnes qui exercent une activité artisanale.

- jusqu’au 25 août pour les personnes qui réalisent, des bénéfices d’exploitation
agricole ou de pêche.

- jusqu’au 5 décembre pour les salariés et les bénéficiaires de pension ou de

rentes viagères

. - Pour les personnes dont la date de clôture de l’exercice est arrêté à une date
autre que le 31/12), la déclaration doit être déposée jusqu’au vingt cinquième
jour du troisième mois qui suit la dite date.

B- Contribuables exerçant plusieurs activités et cumulant plusieurs revenus

Dans ce cas, la déclaration annuelle des revenus regroupant l’ensemble des

revenus doit être déposée jusqu’au 25 mai si l’une des activités relève du
commerce, de l’industrie, des prestations de service ou des bénéfices des
professions non commerciales. Il en est de même des personnes qui cumulent
une activité artisanale et une activité salariée

C- Personnes n’exerçant aucune activité et ne réalisant aucun revenu

Les personnes oisives (sans activité et sans profession) ne sont soumises à aucun
délai précis de déclaration et peuvent par conséquent déposer leur déclaration
sans pénalité à n’importe quelle date de l’année.

§ 3 – Lieu de dépôt de la déclaration annuelle des revenus

Il y a lieu de distinguer entre les contribuables domiciliés en Tunisie

(A) et les contribuables non domiciliés (B).

A- Les contribuables domiciliés en Tunisie Pour les contribuables domiciliés en

Tunisie, soumis à l’IRPP, le lieu d’imposition est réputée être :

- celui de leur établissement pour les personnes exerçant une activité

commerciale, industrielle, artisanale ou une profession non commerciale ;

- celui de leur résidence pour les autres cas. En cas de pluralité des établissement
ou de résidences, au lieu du principal établissement ou résidence. Le lieu du
principal établissement ou résidence est en principe celui où réside l’intéressé de
façon effective et habituelle.

B- Personnes non domiciliées en Tunisie Pour les personnes non domiciliées en

Tunisie :

- Le siège de l’administration dont ils relèvent pour les fonctionnaires ou agents

de l’Etat exerçant leurs fonctions à l’étranger,

- Le siège de leur activité, ou encore le lieu où se trouve le plus important de

leurs biens pour les personnes exerçant des activités en Tunisie on y possédant
des biens sans y avoir leur domicile. Dans tous les cas, le lieu d’imposition est
apprécié le 31 décembre de l’année de perception des revenus.

CHAPITRE II : L’IMPOT SUR LES SOCIETES

Cet impôt a été créé pour appréhender le résultat réalisé par les personnes
morales, plus précisément les sociétés de capitaux (sociétés anonymes, sociétés à
responsabilité limitée, sociétés en commandites par actions).

L’autonomie institutionnelle et de gestion confère à ces sociétés une capacité

contributive propre, distincte de celle des associés et justifié l’imposition des
profits réalisés au nom de la société.

Section I : Le champ d’application de l’impôt sur les sociétés

§1 – Les personnes imposables

A- Personnes morales tunisiennes

Il s’agit :

1) des sociétés visées à l’article 7 du code des sociétés commerciales ;

2) des coopératives de production, de consommation ou de services et leurs

unions ;

3) des établissements publics et les organismes de l’Etat, des gouvernorats et des

communes à caractère industriel et commercial jouissant de l’autonomie
financière ;

4) des sociétés civiles s’il est établi qu’elles présentent en fait les caractéristiques
des sociétés de capitaux ;

5) des coparticipants des sociétés en participation, les membres des groupements

et les coparticipants dans les fonds communs de créances visés à l’article 4 du
code de l’IRPP et de l’IS lorsqu’ils ont la forme de personnes-morales soumises à
l’impôt sur les sociétés ;

B- Etablissements stables en Tunisie de sociétés étrangères

Les établissements stables tunisiens de sociétés étrangères sont soumis à l’impôt

sur les sociétés (l’I.S.) en raison de leurs activités tunisiennes lorsqu’ils relèvent
d’une personne morale étrangère qui aurait été passible de l’I.S. Toute personne
morale étrangère membre d’un groupement ou d’une société en participation ou
qui réalise des revenus d’immeubles en Tunisie est considéré comme étant
établie en Tunisie, ce qui la rend passible de l’I.S. en raison des revenus réalisés en
Tunisie lorsqu’elle a la forme d’une société passible de l’I.S. C- Personnes morales
non établies ni domiciliées en Tunisie Aux termes de l’article 45-II du code de
l’IRPP et de l’IS, l’impôt sur les sociétés est dû par les personnes morales non
établies ni domiciliées en Tunisie qui réalisent des revenus de source tunisienne
ou une plus-value provenant de la cession d’immeubles sis en Tunisie ou des
droits y relatifs ou des droits sociaux dans les sociétés civiles immobilières et non
rattachés à des établissements situés en Tunisie et ce, à raison des seuls revenus
ou plus-values.

Le même article précise que la dite plus-value est égale à la différence entre le
prix de cession et le prix de revient ou d’acquisition.

§ 2- Les personnes exonérées

A- Les exonérations de droit commun (L’article 46 du code l’IRPP et de l’IS) Sont

exonérés de l’impôt sur les sociétés dans la limite de leur objet social :

1) Les groupements interprofessionnels qui ne réalisent pas à titre principal des

activités lucratives et dont les ressources sont d’origine fiscale ou parafiscale ;

2) Les assurances mutuelles régulièrement constituées ;

3) Les caisses d’épargne et de prévoyance administrées gratuitement ;

4) Les établissements publics, les organismes de l’Etat ou des collectivités

publiques locales sans but lucratif ;

5) Les coopératives de services dont l’activité concourt à la commercialisation des

produits agricoles ou de pêche et opérant dans l’enceinte des marchés de gros ;
6) Les coopératives de services agricoles et de pêche ;

7) Les coopératives ouvrières de production ;

8) La Caisse des Prêts et de Soutien des Collectivités Locales ;

 9) Les sociétés d’investissement à capital variable prévues par le loi n° 2001-83
du 24 juillet 2001 portant promulgation du code des organismes de placement
collectif. 44 B- Exonération totale en vertu de la législation relative aux avantages
fiscaux Ces exonérations sont nombreuses et variées :

* L’exonération totale de l’IS bénéficie de façon permanente aux organismes

financiers et bancaires travaillant exclusivement avec les non résidents, régis par
la loi 85- 18 du 6 décembre 1985.

* L’exonération de l’IS bénéficie aussi aux banques d’investissement régies parla

loi n° 88-93 du 2 août 1988 pendant les 5 premières années et les 15 années
suivantes lorsque la totalité de leurs bénéfices sont mis en réserves non
distribuables, sauf en cas de liquidation.

* L’exonération totale de l’IS bénéficie également, mais de façon temporaire

pendant les 10 premières années, aux activités suivantes :

- Les entreprises totalement exportatrices régies par le code des investissements

qui optent au régime de l’exonération (l’exonération totale s’étend jusqu’au
31=12=2007 pour les entreprises dont la période d’exonération de 10 ans se
termine avant cette date);

- Les entreprises installées dans les parcs d’activités économiques régies par la loi
n° 92-81 du 3 août 1992 telle que modifiée par les lois subséquentes, qui optent
au régime de l’exonération au titre des revenus d’exportation ;

- Les entreprises agricoles et de pêche, de première transformation, de

conditionnement, de la production et des services liés à la production agricole et
de la pêche régies par le code des investissements.

- Les entreprises d’industries manufacturières (sauf certaines exclusions), de

tourisme, de l’artisanat et certains services réalisés dans les zones de
développement régional;

- Les entreprises d’hébergement et de restauration des étudiants conformément

à un cahier de charges établi par le ministère de tutelle; - Les établissements de
santé prétant la totalité de leurs services au profit des non résidents régis par la
loi n° 2001-94 du 7 août 2001.

Section II : La territorialité de l’IS

En vertu des dispositions de l’article 447 du code de l’IRPP et de l’IS, l’impôt sur
les sociétés frappe les bénéfices réalisés dans des entreprises exploitées en
Tunisie et ceux 45 dont l’imposition est attribuée à la Tunisie par une convention
internationale de non double imposition.

§ 1 - Les règles applicables en l’absence de convention fiscale internationale

La conception tunisienne de la territorialité conduit à n’appréhender que le

bénéfice - ou le déficit

- directement lié à l’activité réalisée sur le territoire tunisien par une entreprise
tunisienne ou un établissement stable d’une société étrangère.

Par ailleurs, il résulte de l’examen du droit comparé (jurisprudence française

notamment) que l’exercice habituel d’activité commerciale ou industrielle peut
s’effectuer selon trois (3) modalités : ce sont respectivement les notions
d’établissement, de représentant et de cycle commercial complet.

A- L’établissement s’analyse comme une installation matérielle plutôt durable qui

abrite la réalisation d’opérations économiques destinées à générer des profits.
Elle institue un centre de profit autonome puisqu’elle dégage des résultats
identifiables séparément de ceux réalisés par l’entreprise mère.

L’établissement doit normalement posséder une autonomie propre au sein de

l’entreprise mère (personnel distinct, comptabilité séparée, un centre de décision
effective). Il en est ainsi d’un comptoir de vente, d’une unité de production
industrielle ou d’un chantier.

Il ne s’applique en revanche pas à un bureau d’achat.

B- Le représentant est un établissement stable à lui tout seul : proposé de

l’entreprise, il agit dans un Etat étranger pour le compte de celle-ci. Il doit être
soigneusement distingué du simple collaborateur commercial, envoyé pour
recueillir des commandes sans engager pour autant la société, mais aussi du
représentant ni dépendant (autonome) à l’étranger qui constitue une entreprise
totalement distincte sur le plan fiscal de l’entreprise mère. Le représentant est un
mandataire qui agit pour le compte de l’entreprise avec une certaine autonomie
mais dont les actes engagent celle-ci.

C- Le cycle commercial complet Le cycle commercial complet à l’étranger

correspond à un ensemble d’opération commerciales qui s’enchaînent pour
former une activité complète dans un autre Etat. Il s’agit des opérations d’achat
suivies de ventes de marchandises, des opérations d’extraction, de
transformation, de lotissement de prestations de services, dès lors qu’elles sont
dirigées vers un but déterminé et formant un tout cohérent.

§2 - L’incidence des conventions internationales

En vue d’éradiquer le double imposition, les Etats définissent d’un commun

accord les critères et les règles de compétence fiscale. Cette répartition s’appuie
en matière d’imposition des entreprises commerciales et industrielles sur le
critère de l’établissement stable.

La notion d’établissement stable apparait comme le critère attributif de la recette

fiscale à son Etat d’implantation. Toutes les conventions s’accordent sur cette
règle et reprennent généralement la définition modèle OCDE selon laquelle
l’établissement stable « est une installation fixe d’affaires par l’intermédiaire de
laquelle une entreprise exerce tout ou partie de son activités ».

L’enracinement de la structure dans le pays pour une certaine durée avec un seul
de nature économique apparaît comme le socle commun. Exemples : le chantier
de construction ou de montage, une mine, une carrière, une usine, un atelier, ...
Section III : Les taux de l’impôt sur les sociétés Il y a lieu de distinguer les taux de
droit commun (§1) et les taux préférentiels (§2).

§1 - Les taux de droit commun Le taux de l’impôt sur les sociétés, appliqué au
bénéfice imposable arrondi au dinar inférieur, est fixé à 30% . Ce taux s’applique
également à la plus-value prévue au paragraphe II de l’article 45 du présent code.
Toutefois, les intéressés peuvent opter pour le paiement de l’impôt sur les
sociétés au titre de ladite plus-value au taux de 15% du prix de cession. Toutefois,
ce taux est fixé à 10% pour

- Les entreprises exerçant une activité artisanale, agricole, de pêche ou

d’armement de bateaux de pêche;

- Les centrales d’achat des entreprises de vente au détail organisées sous forme
de coopératives de services régies par le statut général de la coopération ; - Les
coopératives de services constituées entre les producteurs pour la vente en gros
de leur production;

- Les coopératives de consommation régies par le statut général de la

coopération;

- Les bénéfices réalisés dans le cadre de projets à caractère industriel ou

commercial bénéficiant du programme de l’emploi des jeunes ou du fonds
national de la promotion de l’artisant et, des petits métiers;

- Les bénéfices provenant des opérations d’exportation telles que définies au

paragraphe V de l’article 39 du présent code sous réserve des mêmes conditions
et mêmes exceptions prévues au même paragraphe et ce, pour les bénéfices
réalisés à partir du 1er janvier 2008. Ce taux est fixé à 35% pour : - Les entreprises
exerçant dans le cadre de la loi n° 2001-65 du 10 juillet 2001 relative aux
établissements de crédit telle que modifiée et complétée par la loi n° 2006-19 du
2 mai 2006.

- Les entreprises exerçant dans le cadre de la loi n° 85-108 du 6 décembre 1985

portant encouragement d’organismes financiers et bancaires travaillant
essentiellement avec les non-résidents et ce, pour leurs opérations avec les
résidents,

- les sociétés d’investissement prévues par la loi n° 88-92 du 2 août 1988 telle
que modifiée et complétée par les textes subséquents et notamment la loi n°
2005-104 du 19 décembre 2005.

- les compagnies d’assurance et de réassurance exerçant conformément aux

dispositions du code des assurances promulgué par la loi n° 92-24 du 9 mars 1992
tel que modifié et complété par les textes subséquents et notamment de la loi n°
2005-86 du 15 août 2005,

- les sociétés de recouvrement de créances prévues par la loi n° 98-4 du 2 février

1998 relative aux sociétés de recouvrement des créances telle que modifiée et
complétée par la loi n° 2003-42 du 9 juin 2003.

- les opérateurs de réseaux des télécommunications prévus par le code de

télécommunications promulgué par la loi n° 2001-1 du 15 janvier 2001 tel que
modifié et complété par la loi n° 2002-46 du 7 mai 2002.

- les sociétés de services dans le secteur des hydrocarbures prévues par le code
des hydrocarbures promulgué par la loi n° 99-93 du 17 août 1999 tel que modifié
et complété par les textes subséquents et notamment la loi n° 2004-61 du 27
juillet 2004.

- les entreprises exerçant dans le secteur de production et de transport des

hydrocarbures et soumises à un régime fiscal dans le cadre de conventions
particulières et les entreprises de transport des produits pétroliers par pipeline.

- les entreprises exerçant dans le secteur de raffinage du pétrole et de vente des

produits pétroliers en gros prévues par la loi n° 91-45 du 1er juillet 1991 relative
aux produits pétroliers.

II- L’impôt annuel ne peut être inférieur à un montant égal à 0,1% du chiffre
d’affaires brut autre que celui provenant de l’exportation avec un minimum
exigible même en cas de non réalisation de chiffre d’affaires égal à : - 100 dinars
pour les entreprises soumises au taux de 10% ;

- 250 dinars pour les entreprises soumises au taux de 30% ou au taux de 35%. Ce
minimum ne s’applique pas aux entreprises nouvelles durant la période de
réalisation du projet sans que cette période dépasse dans tous les cas trois ans à
compter de la date du dépôt de la déclaration d’existence prévue par l’article 56
du code de l’IRPP de l’IS.

§2 – Les taux applicables à certaines activités bénéficiaires d’avantages fiscaux

Lorsque les avantages fiscaux entraînant un abattement sur les bénéfices sont
assortis d’un minimum d’impôt, ce minimum est fixé pour les sociétés comme suit
: 1. Application d’un taux minimum d’impôt sur les sociétés de 10% du bénéfice
global pour les activités de soutien pour une durée illimitée dans le temps et
application d’un taux minimum d’IS de 10% pour les bénéfices provenant des
locations des constructions verticales destinées à l’habitat collectif social ou
économique pendant les dix premières années d’activité.

2. Application d’un taux minimum sur les sociétés de 20% dans les autres cas. Par
ailleurs, le taux de l’IS applicable aux sociétés cotées en bourse qui remplissent les
conditions exigées par la loi est de 20% pendant les cinq premières années à
compter de leur admission en bourse ou de l’ouverture additionnelle du capital.
Section IV :

Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés Contrairement à l’assiette

soumise à l’IRPP, l’assiette imposable à l’IS est arrondi en dinar inférieur. I-
Modalités de paiement

- Au niveau des modalités de paiement, il peut être perçu soit sous la forme de
retenues à la source et d’avances, soit par acomptes provisionnels.

II- Les délais de déclaration -Pour ce qui est du délai de la déclaration annuelle,
celle-ci doit être déposée dans un délai n’excédant pas le 25 mars de chaque
année ou dans un délai n’excédant pas le vingt cinquième jour du troisième mois
qui suit la date de clôture de l’exercice si celui-ci est arrêté à une date autre que
le 31 décembre. Les déclarations comportant liquidation de l’impôt sur les
sociétés pour les sociétés soumises légalement à l’audit d’un commissaire aux
comptes lorsqu’elles sont déposées avant la réunion de l’assemblée générale des
associés devant approuver les comptes dudit exercice ou avant la certification des
comptes de l’année concernée par un commissaire aux comptes pour les sociétés
unipersonnelles à responsabilité limitée, conservent un caractère provisoire et
sont susceptibles de modifications dans les 15 jours qui suivent la date
d’approbation ou de la certification des comptes selon le cas et au plus tard le
vingt cinquième jour du troisième mois suivant la date limite fixée à l’alinéa
précédent.
III- Le lieu de déclaration

1- au lieu de l’établissement principal pour les personnes physiques exerçant une

activité commerciale, industrielle, artisanale ou une profession non commerciale
dans le cadre d’un ou de plusieurs établissements sis en Tunisie ;

2- au lieu du domicile principal pour les personnes physiques réalisant des

revenus ou bénéfices provenant exclusivement de sources autres que les activités
professionnelles visées au paragraphe 1 du présent article ou provenant de
l’étranger.

A défaut de domicile en Tunisie, l’impôt doit être établi et déclaré au lieu de la

source principale des revenus et bénéfices ;

3- au lieu du siège social ou de l’établissement principal pour les sociétés et

autres personnes morales.

A défaut de siège social ou d’établissement stable en Tunisie, l’impôt doit être

établi et déclaré au lieu de la source principale des revenus et bénéfices.

Les contribuables exerçant leurs activités professionnelles dans plusieurs

établissements doivent joindre à leurs déclarations fiscales des renseignements
détaillés sur l’activité de chacun de leurs établissements, et ce, selon un modèle
fourni par l’administration (article 3 du code des droits et des procédures fiscaux).
 Extra cours :
1  Définition et caractéristiques de l’impôt
1.1  Définition Nous retiendrons la définition fonctionnelle
proposée par l’ancienne Direction générale des impôts
([Link] :
Les impôts sont des prestations pécuniaires mises à la charge des personnes
physiques et morales en fonction de leurs capacités contributives et sans
contrepartie déterminée, en vue de la cou verture des dépenses publiques et
de la réalisation d’objectifs économiques et sociaux fixés par la puissance
publique.

Cette définition repose sur le principe de l’égalité devant l’impôt. Elle exprime
l’idée de solidarité et d’égalité réelle face aux charges publiques et justifie la
contribution des citoyens aux dépenses, indépendamment des avantages reçus
(s’opposant en cela à la théorie de l’impôt-contrepartie).

Mais il faut observer que le financement par l’impôt ne concerne pas toutes les
dépenses publiques, puisque certaines d’entre elles ne sont pas couvertes par
des recettes fiscales (ce qui est le cas général des dépenses sociales financées,
elles aussi, par des prélèvements obligatoires mais non fiscaux).

1.2  Les principales caractéristiques de l’impôt

a) La notion de prélèvement
Ce prélèvement est pécuniaire et définitif. Il s’oppose en cela aux prélèvements
en nature de l’Ancien Régime, et aussi à l’emprunt, qui constitue un autre
moyen de couverture des dépenses publiques. Sur le plan économique, le
prélèvement fiscal joue un rôle important dans l’intervention et la régulation
économiques puisqu’il joue aussi bien sur le revenu disponible des ménages et
des entreprises que sur le budget de l’État.

b) L’impôt est obligatoire

Ce caractère est lié à la légitimité de la puissance publique et au principe du
consentement à l’impôt. Les contribuables sont tenus de s’acquitter de l’impôt
sous peine des sanctions prévues en cas de retard, dissimulation ou fraude
fiscale.

c) L’impôt ne comporte pas de contrepartie et n’est pas

affecté Cela le distingue :
– des redevances, qui sont réclamées en contrepartie d’un service public rendu
et généralement à un niveau proportionnel au montant de ce service (c’est le
cas de la redevance audiovisuelle ou des redevances pour l’enlèvement des
résidus ménagers, par exemple) ;

– des taxes qui, en principe, rémunèrent également un service mais sans lien de
proportionnalité avec le service rendu. Elles sont également obligatoires et
définies par le législateur. La non-affectation des recettes fiscales correspond à
un principe budgétaire de la comptabilité publique.

2  Les classifications des impôts et taxes

Depuis des siècles, le débat sur l’unicité ou la multiplicité de l’impôt est ouvert.
Économistes, fiscalistes, hommes politiques ont souvent recherché l’impôt
idéal, confondant cette notion mythique avec la recherche d’un impôt unique et
de la définition de sa base : impôt exclusif sur le revenu, sur le capital, ou sur la
dépense. Les recherches se sont orientées vers la notion d’impôt dominant,
Maurice Allais (prix Nobel de sciences économiques en 1988) proposant de
substituer aux impôts sur le revenu actuels un impôt dominant sur le capital, de
rendement équivalent.
 Au-delà du débat théorique, on observe généralement aujourd’hui que tous les
pays industrialisés ont opté pour un système d’impôts multiples, pour des
considérations tenant à la fois à l’inertie des systèmes déjà mis en place et aux
politiques économiques et fiscales des gouvernements, établies en fonction des
objectifs qu’ils poursuivent. Cette diversité conduit à des classifications
traduisant ces différentes approches.

2.1  La classification économique

Cette classification est fondée sur la distinction entre :
– l’origine de la richesse, qui se traduit :

• soit par la possession ou la transmission d’un capital ou d’un patrimoine,

• soit par la perception d’un revenu lié au travail ou à la propriété

– et ses emplois, par la dépense du revenu, ou encore la vente du capital lui-

même. Elle permet de définir l’élément économique sur lequel la contribution
est assise, ce qui revient à préciser la matière imposable.

a) L’imposition du revenu
Le revenu est constitué par le total des sommes perçues par un individu (ou
un « foyer ») pendant une année. Il provient soit du travail (salaires, par
exemple), soit du capital (reve nus fonciers, par exemple). Il peut également
être mixte (bénéfices réalisés par l’exploitant d’une entreprise individuelle, par
exemple). En France, l’impôt sur le revenu est global et porte sur l’ensemble des
revenus du contri buable. Il est annuel, progressif dans son barème et
personnel dans la mesure où il prend en considération les caractéristiques
particulières de chaque contribuable :

situation familiale, personnes à charge, etc. À ce titre, l’impôt sur le revenu est
souvent considéré comme un instrument de justice sociale. Depuis les années
1990, on lui a progressivement adjoint des prélèvements sociaux, de portée plus
large (car généralisés à tous les revenus au-delà des seuls revenus d’activité ou
de remplacement), calculés à un taux proportionnel ne tenant pas compte des
situations personnelles et, autant que possible, prélevés à la source. Le revenu
des sociétés, quant à lui, est constitué par leur bénéfice imposable.

b) L’imposition de la dépense
Cette forme d’imposition frappe le revenu au niveau de son utilisation.

En France, il s’agit essentiellement de la TVA, qui constitue un impôt général

sur la dépense, et des différents droits indirects (sur les tabacs, alcools, produits
pétroliers, etc.).

La TVA est d’application simple, puisqu’elle est incorporée au prix de vente et

relativement peu visible, bien que ses effets sur les prix soient évidents et son
poids écrasant dans les recettes fiscales françaises (dont elle représente plus de
50 %). Différents taux sont utilisés pour tenir compte de la volonté d’imposer
plus légèrement les produits de première nécessité. Ce type d’imposition est
sensible aux variations de la conjoncture économique ; elle est d’un très bon
rendement, grâce à son application générale à la quasi-totalité des ventes de
biens et de services, et peut apparaître comme facteur de justice fiscale (son
montant est calculé de la même façon pour tous les consommateurs sans tenir
compte des situations indivi duelles). Mais cette qualité peut aussi constituer
son principal défaut…

c) L’imposition du capital
Ce type d’imposition peut avoir pour base, soit le capital lui-même (ISF, par
exemple), soit le revenu de ce capital (taxe foncière, par exemple). Il peut être
soit permanent, comme par exemple l’impôt foncier (impôt local perçu
annuellement sur la propriété foncière) ou l’impôt de solidarité sur la fortune,
soit réclamé à l’occasion de certaines opérations réputées conduire à un
enrichissement, comme pour l’imposition des plus-values ou l’imposition des
mutations et des successions (droits d’enregistrement).

2.2  La classification impôts directs/impôts indirects

Cette classification administrative ancienne a conduit, à une époque, à la
spécialisation des services fiscaux, mais elle a perdu de son intérêt avec la
création des services des impôts dont les compétences sont générales.

• Le critère essentiel est économique et concerne l’incidence de l’impôt :

l’impôt direct est supporté « à titre définitif » par le contribuable, alors que
l’impôt indirect peut être répercuté (souvent par l’intermédiaire des prix) sur
d’autres contribuables.

• Sur le plan technique, l’impôt direct est permanent. Le fait générateur

intervient à date fixe (définie par la loi ou l’Administration). L’impôt indirect est
intermittent, puisqu’il est fondé sur des événements économiques qui relèvent
de l’activité et de l’initiative des contribuables.

• D’un point de vue juridique, l’impôt direct est perçu par voie de rôle
nominatif (c’est-à-dire un document établi par l’Administration au nom de
chaque contribuable et portant mention de la matière imposable et de la
somme due), alors que l’impôt indirect est perçu sans rôle et liquidé par le
contribuable lui-même (cette distinction n’est cependant pas de portée
générale, puisque certains impôts directs sont perçus sans qu’il y ait émission
d’un rôle).

2.3  La distinction impôt réel/impôt personnel

L’impôt réel atteint un bien sans tenir compte de la situation personnelle de
son détenteur. Les taxes sur le chiffre d’affaires (TVA et droits indirects)
répondent, par exemple, à cette définition. Par contre, l’impôt personnel est
censé prendre en considération l’ensemble de la situation économique,
financière et sociale du contribuable. L’impôt sur le revenu en est un bon
exemple.

2.4  La classification retenue par les services fiscaux

L’administration française utilise une classification qui sert en grande partie de
critère pour l’organisation des services fiscaux. Elle distingue :
 – la fiscalité personnelle comprenant les différentes catégories de l’impôt sur le
revenu (sauf les bénéfices industriels et commerciaux) ;

– la fiscalité des entreprises (BIC et impôt sur les sociétés) ;

– les taxes sur le chiffre d’affaires (TVA et droits indirects) ;

– la fiscalité immobilière ;

– les droits d’enregistrement ;

– les impôts directs locaux.

3  La structure des recettes fiscales de l’État La répartition des recettes fiscales
entre les différents impôts d’État est indiquée page suivante.

éléments de technique fiscale

L’application de l’impôt nécessite d’en expliciter le mécanisme, c’est-à-dire de
définir :

– son champ d’application ;

– son assiette ;

– son exigibilité ;

– ses règles de calcul ;

– ses modalités de recouvrement.

1  Le champ d’application

Définir le champ d’application d’un impôt revient à préciser :

– les personnes imposables ;

– les opérations imposables ;

– les règles de territorialité.

 ■ Les personnes imposables Ce sont celles qui sont désignées comme
contribuables ou assujettis par la loi. Une personne est le plus souvent
imposable en fonction des opérations qu’elle réalise.

C’est le cas des commerçants qui, par nature, réalisent des actes de commerce
qui sont imposés dans le cadre de la fiscalité des entreprises. Il s’agit soit d’une
personne physique, soit d’une personne morale : société ou association.

■ Les opérations imposables Ce sont les actes ou les événements relatifs au

revenu, à la dépense ou au capital devant être soumis à l’impôt. Selon les
impôts et les taxes concernés, certaines opérations sont imposables par nature,
par détermination de la loi, ou par option, alors que d’autres enfin sont
exonérées.

■ Les règles de territorialité Elles précisent les limites du territoire auquel

s’applique la législation fiscale française, ainsi que les règles applicables
lorsqu’interviennent des personnes ou des opérations mettant en jeu des pays
autres que la France.

2  L’assiette de l’impôt
La détermination de l’assiette de l’impôt consiste à cerner la matière imposable
et à fixer les règles d’évaluation correspondante. Cela nécessite également de
préciser l’événement déclencheur de l’imposition.

2.1  La matière imposable

C’est l’élément économique qui est à la source de l’impôt. Son évaluation
permet d’établir la base imposable, c’est-à-dire le montant auquel s’appliquera
le tarif de l’impôt. Par exemple, le revenu net professionnel constitue la matière
imposable dans le cadre de l’imposition sur le revenu des entrepreneurs
individuels.

2.2  L’évaluation de la matière imposable

Il s’agit de définir la base imposable et de l’évaluer. La législation fiscale définit
(souvent avec une précision extrême) les modalités de détermination de la base
imposable et les procédés retenus pour son évaluation. On rencontre trois types
d’évaluations :

■ L’évaluation réelle Elle vise à connaître le montant réel de la base imposable,

ce qui suppose, dans la plupart des cas, la tenue d’une comptabilité précise et
détaillée. Le plus souvent, le fisc se contente de la déclaration du contribuable.
Mais cette confiance a pour contrepartie le droit de contrôle et de vérification
que se réservent les services fiscaux.

■ L’évaluation approchée Elle revient à renoncer à l’évaluation réelle parce

qu’elle est trop contraignante ou trop coûteuse. La base imposable est
déterminée de façon approximative par l’Administration à partir d’éléments
jugés significatifs de l’activité du contribuable ou de sa capacité contributive.
L’avantage de ce procédé est sa simplicité et l’absence de contrôle, puisque
c’est l’Administration qui fixe l’assiette mais, a contrario, cela revient presque
toujours à sous-évaluer la base imposable.

■ L’évaluation indiciaire Cette dernière est encore plus approximative et se

fonde sur des critères extérieurs à la base imposable elle-même. Il s’agit, par
exemple, de l’évaluation des valeurs locatives des bâtiments en matière
d’impôts locaux, fondées sur le classement des immeubles en catégories
présentant des caractéristiques de qualité ou de confort communes.

3  L’exigibilité Il faut distinguer exigibilité et fait générateur.

• L’exigibilité est l’événement, l’acte ou la situation qui rend une personne
redevable de l’impôt et qui donne naissance à la dette envers la collectivité
bénéficiaire de l’impôt. Par exemple, la TVA est exigible au titre du mois au
cours duquel est intervenue la livraison consécutive à la vente d’un bien
soumise à la TVA.

Le fait générateur est une notion très voisine, puisqu’il s’agit de l’événement par
lequel sont réalisées les conditions légales nécessaires à l’exigibilité de l’impôt
et qui fait naître l’obligation fiscale. Par exemple, le fait générateur est fixé au
31 décembre de l’année au titre de laquelle l’impôt est établi en ce qui concerne
l’impôt sur le revenu. Pour l’impôt sur les sociétés, c’est la date de clôture de
l’exercice.

4  Le calcul de l’impôt

Une fois la base imposable évaluée, l’impôt est liquidé. Liquider un impôt
consiste simplement à en calculer le montant exigible une fois que sa base
imposable a été définie et évaluée. En pratique, il s’agit le plus souvent
d’appliquer un barème (comme pour l’impôt sur le revenu) ou d’appliquer un
tarif ou encore d’utiliser un taux (comme pour la TVA). La liquidation est
effectuée :

– soit par le contribuable lui-même (TVA, IS, etc.) ;

– soit par l’Administration (IR, impôts locaux, par exemple).

5  Le recouvrement de l’impôt

Il s’agit de la dernière phase, qui consiste à opérer l’encaissement réel de
l’impôt :

– soit après appel du montant par l’administration concernée. Le contribuable

reçoit alors un extrait du « rôle » d’imposition ou un avertissement à payer qui
émane du service des impôts chargé du recouvrement, avec la date limite de
paiement. Cette procédure concerne surtout l’impôt sur le revenu et les impôts
locaux ;

– soit spontanément. Dans ce cas, le contribuable adresse lui-même et sans

recevoir de demande de l’Administration, l’impôt dont il est redevable. Ce mode
de recouvrement est fréquent lorsque le contribuable effectue également la
liquidation de l’impôt. C’est le cas pour l’impôt sur les sociétés et la TVA ;

– soit enfin par retenue à la source. L’Administration (ou une personne agissant
pour son compte) effectue elle-même un prélèvement d’office sur un revenu. Il
s’agit, par exemple, de la retenue à la source sur les bénéfices réalisés en France
par les sociétés étrangères. C  les sources du droit fiscal Le droit fiscal se crée et
repose sur des textes d’origines variées. Pour des raisons de légitimité et de
consentement à l’impôt, la loi a été longtemps le moyen privilégié de création
du droit fiscal, renforçant ainsi la suprématie de la loi sur les sources
réglementaires. Mais cette suprématie du pouvoir législatif a paradoxalement
conduit au développement du pouvoir réglementaire. Le pouvoir judiciaire joue
également son rôle dans l’interprétation des textes. Parallèlement, l’Union
européenne intervient maintenant dans le champ fiscal et impose ses directives
aux États membres.

1  La loi
La loi constitue la source principale du droit fiscal. Cette suprématie est
confirmée par l’article 34 de la Constitution, selon lequel : « La loi fixe les règles
concernant l’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions
de toute nature. » En conséquence, avant la fin de chaque année, le Parlement
vote la loi de finances qui défi nit les recettes fiscales de l’État et qui indique
aussi les nouvelles dispositions fiscales struc turelles ou conjoncturelles
résultant des choix politiques gouvernementaux. Certaines dispositions fiscales
peuvent être prises par ordonnance par l’exécutif (après autorisation du
Parlement).

La loi de finances est annuelle (principe de l’annualité de l’impôt).

L’Administration dispose d’un droit de reprise, c’est-à-dire d’un délai (en
général trois ans) à partir de la survenance du fait générateur, pour réparer les
omissions, les insuffisances et les erreurs constatées dans l’établissement des
impositions.

En principe, la loi de finances, comme toutes les autres lois, ne peut pas
comporter de dispositions rétroactives. Cependant, ce principe n’est pas un
principe constitutionnel et rien n’empêche le législateur d’adopter des
dispositions rétroactives, sous réserve qu’on ne puisse reprocher à un
contribuable d’avoir ignoré une disposition qui n’existait pas encore au moment
où il a réalisé des opérations imposables. Le Conseil de la simplification pour les
entreprises suggère de nouveau, dans ses mesures proposées le 14 avril 2014,
que les règles affectant l’imposition au cours d’une année donnée soient
adoptées avant le début de celle-ci, sauf force majeure.

2  Les sources conventionnelles

Le droit fiscal ne peut naître de conventions internes. Il s’agit donc ici surtout
des conven tions internationales et des traités. On peut distinguer
principalement :

– les conventions internationales dites de « double imposition » qui sont

passées entre deux États dans le but de régler la situation fiscale des personnes
susceptibles d’être imposées, du fait de leur activité, de leur domicile ou de
leurs revenus, dans chacun des deux États concernés. Ces conventions
conduisent le plus souvent à l’imposition dans un État et à l’exonération dans
l’autre ou bien à l’imposition dans l’État de la résidence principale ou de
l’activité professionnelle, déduction faite de l’imposition subie dans l’autre État
au titre des activités qui y sont exercées.

Les traités et les conventions sont d’une force supérieure aux lois internes des
pays signataires ;

– les conventions internationales destinées à lutter contre la fraude fiscale au

plan international, que l’on peut assimiler aux conventions précédentes du
point de vue de leur prééminence par rapport aux lois internes ;

– les dispositions communautaires résultant du traité de Rome et du

fonctionnement de l’Union européenne.

Ces dispositions ont d’importantes répercussions sur le plan du droit fiscal

interne.

Le Conseil de l’Union européenne arrête des directives destinées à permettre

l’harmonisation des législations nationales et le rapprochement des dispositions
législatives, réglementaires et administratives.

Les dispositions communautaires s’imposent en principe aux États membres.

Les États concernés sont tenus d’appliquer les directives européennes dans la
mesure où ils sont dans l’obligation d’intégrer ces dispositions dans leur
législation. Il faut noter que c’est alors la loi nationale conforme à la directive
qui s’applique et non pas la directive elle-même. En cas d’opposition entre une
règle fiscale française et une directive européenne, la Cour de cassation et le
Conseil d’État ont reconnu la supériorité des normes communautaires sur les
normes nationales (arrêté, décret, loi).

Notamment, l’Union européenne a lancé en 2015 un plan d’action en matière

de fiscalité des entreprises, en vue de parvenir en particulier à définir une
assiette commune consolidée pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés, à
réduire la fraude et à renforcer la transparence fiscale au sein de l’UE.

3  Les règlements
Les lois sont complétées, en vue de leur mise en application, par les décrets et
les arrêtés ministériels, de niveau hiérarchiquement inférieur aux lois. Ce
pouvoir réglementaire dans l’exécution des lois fiscales est autonome.

Il se traduit par une prolifération de textes qui remet en cause, dans les faits, la
hiérarchie des normes légale et réglementaire.

Les instructions et circulaires ministérielles viennent compléter l’ensemble et

constituent la doctrine administrative. Cette doctrine résultant de
l’interprétation des textes est opposable à l’Administration par les administrés
eux-mêmes, qui peuvent en contester la validité auprès des tribunaux. Enfin,
certains prélèvements obligatoires peuvent être créés par la voie
réglementaire : ainsi les taxes parafiscales sont établies par décret en Conseil
d’État. L’ensemble des lois, règlements, décrets et arrêtés sont rassemblés dans
le Code général des impôts qui se compose du Code lui-même, des annexes
(règlements d’administration publique, décrets en Conseil d’État, décrets et
arrêtés) et du Livre des procédures fiscales (contrôle, contentieux et
recouvrement de l’impôt).
Le Code intègre également les dispositions incluses dans les lois de finances
annuelles.

4  La jurisprudence
Il s’agit des jugements rendus en matière fiscale par les juridictions
contentieuses et qui concernent le plus souvent la contestation par un
contribuable d’une interprétation de la loi par la doctrine administrative
(instruction, circulaire, etc.)

Le juge est ainsi conduit à donner l’interprétation de la loi, non seulement dans
le litige et à l’égard du contribuable concerné par l’instance, mais aussi pour
clarifier des notions que la loi n’a pas défini avec assez de précision (par
exemple, la notion de rémunération excessive pour les dirigeants de sociétés).
Parfois, lorsque l’Administration constate que le juge adopte une orientation
qui s’oppose à sa propre doctrine, elle peut intervenir pour obtenir du
Parlement le vote d’une loi confirmant ses propres analyses et annulant la
création jurisprudentielle.

Depuis quelques années, il est nécessaire d’examiner également la

jurisprudence de la CJUE, conséquence de la primauté du droit européen sur le
droit français. En pratique, les tribunaux administratifs interviennent en matière
d’impôts directs et de TVA, alors que la compétence des tribunaux de l’ordre
judiciaire concerne les autres contributions indirectes, ainsi que les droits
d’enregistrement. D  l’organisation de l’administration fiscale L’administration
fiscale française est organisée et déconcentrée selon trois niveaux :

– un niveau national dépendant directement du ministère de l’Économie et des

Finances (l’appellation exacte peut varier selon les gouvernements) ;

– des services à compétence régionale et départementale ; – des services dont

la compétence est locale. L’organisation est donc d’abord hiérarchique et
géographique. Elle est complétée par une répartition fonctionnelle très détaillée
des missions de chacun des services.

1  L’organisation des services centraux

Le ministère de l’Économie et des Finances comprend, entre autres, la Direction
générale des finances publiques (DGFiP) qui regroupe la direction de la fiscalité
et la direction de la gestion publique. La structure de la DGFiP est présentée
page suivante.

2  Les différents services déconcentrés de l’administration fiscale

Le niveau départemental comporte une direction départementale des finances
publiques. Le niveau communal comprend essentiellement :

– les services des impôts aux particuliers (SIP) ;

– les services des impôts aux entreprises (SIE) ;

– les centres des impôts fonciers ;

– les services de la publicité foncière

2.1  Les services des impôts aux particuliers (SIP)

Ils regroupent, dans les villes, les compétences des anciens centres des impôts
et des anciennes trésoreries. Ils constituent l’interlocuteur unique des
particuliers pour les déclarations, les calculs, les exonérations, les réclamations,
les paiements et les demandes de délais de paiement relatifs à l’impôt sur le
revenu, les impôts locaux et la contribution à l’audiovisuel public.

2.2  Les services des impôts des entreprises (SIE)

Ils sont l’interlocuteur unique des PME, des commerçants, des artisans, des
agriculteurs et des professions libérales pour le dépôt des déclarations
professionnelles (déclarations de résultats, TVA, CFE, CVAE…) et le paiement des
principaux impôts professionnels (IS, TVA, taxe sur les salaires…). Remarque Les
grandes entreprises (personnes physiques ou morales dont le chiffre d’affaires
ou le total de l’actif brut est supérieur ou égal à 400 millions d’euros) dépendent
de la Direction des grandes entreprises (DGE), située en région parisienne. Cette
direction, à compétence nationale, est chargée de la détermination de l’assiette,
du recouvrement et du contrôle des principaux impôts des grandes entreprises.
La DGE est l’interlocuteur unique au sein du ministère de l’Économie et des
Finances pour la gestion, la déclaration et le paiement des impôts de 35 000
grandes sociétés françaises représentant 650 groupes.

2.3  Les centres des impôts fonciers

(bureaux du cadastre) Ils établissent le plan cadastral, fixent les valeurs
locatives pour les taxes foncières et la taxe d’habitation. Ils participent à la
gestion du domaine de l’État et au contrôle des opérations immobilières des
collectivités publiques. Le centre des impôts fonciers est compétent pour fournir
des renseignements concernant la valeur locative qui sert de base au calcul des
impôts locaux (taxe d’habitation, taxe foncière).

Remarques

• Le plan cadastral est accessible sur [Link].

• Dans certaines villes, ces missions sont assurées par les SIP.

2.4  Les services de la publicité foncière

Il s’agit des anciennes conservations des hypothèques ; ces services exercent
des attributions civiles et fiscales en délivrant tous les renseignements relatifs à
la propriété immobilière. Ils sont notamment chargés de recouvrer la taxe de
publicité foncière : ils enregistrent les actes soumis à publicité foncière
(essentiellement les ventes de biens immobiliers) et reçoivent le paiement des
droits correspondants (pratiquement ces opérations sont réalisées par le
notaire chargé de la vente)

. Ils fournissent des renseignements sur la situation juridique d’un bien

immobilier (propriétaire, servitude…)

E  les caractères du droit fiscal et ses conséquences sur l’économie Il n’est pas
possible d’étudier ici toutes les conséquences de la fiscalité sur l’économie,
compte tenu de l’ampleur des politiques économiques menées par l’État, dont
l’un des principaux instruments d’intervention est formé par la politique
budgétaire. Les éléments indiqués ci-dessous ne constituent donc que des
simples rappels des repères fondamentaux.

1  Les prélèvements obligatoires Ils sont composés de l’ensemble des impôts

perçus par l’État, y compris ceux reversés aux collectivités locales et à l’Union
européenne, ainsi que des cotisations sociales effectives versées par les assurés
ou leurs employeurs.

Le taux des prélèvements obligatoires est exprimé en pourcentage du produit

intérieur brut.

2  L’impôt et la neutralité économique Les thèses libérales sont favorables à la

recherche d’une certaine neutralité économique du dispositif fiscal qui est
soupçonné d’introduire des distorsions dans le libre jeu des marchés.

Cette recherche de la neutralité économique exprime une préférence pour des

choix fiscaux aussi conformes que possible à l’efficacité du système économique
national. Ces thèses devraient conduire, en théorie, à privilégier la fiscalité
indirecte, moins sensible pour les consommateurs et qui, principalement pour la
TVA, est sans incidence sur le résultat des entreprises (bien que la gestion de la
TVA comporte un coût administratif et de trésorerie).

À l’inverse, la recherche d’une plus grande équité sociale mais aussi la nécessité
de pallier les insuffisances des mécanismes régulateurs du marché et d’assurer
les équilibres économiques fondamentaux, légitiment les interventions de l’État
dont un des leviers d’action les plus puissants est constitué par les effets
redistributifs d’une fiscalité différenciée.

La personnalisation de l’impôt sur le revenu en est l’exemple le plus évident.

Il faut également évoquer les « dépenses fiscales », qui sont constituées par
l’ensemble des mesures d’allègement ou d’exonération accompagnant chaque
loi de finances et qui sont autant de subventions et d’incitations pour une
politique d’intervention sélective.
3  Les limites de la politique fiscale
L’action économique sélective par le biais des incitations ou des aides fiscales
n’est pas nécessairement efficace. Les entreprises intègrent le paramètre fiscal
dans leurs décisions et leur gestion.

On a pu ainsi observer que les incitations à investir, outre le fait qu’elles

pouvaient favoriser les investissements les moins rentables, étaient d’une
portée limitée dans la mesure où elles n’entraînaient le plus souvent qu’une
simple anticipation des investissements, avec un faible effet sur le volume de
l’investissement lui-même. Cela a d’ailleurs conduit par le passé à préférer
baisser directement le taux de l’imposition des bénéfices et à intervenir ainsi
plus globalement sur les conditions économiques de l’investissement.

De même, les mesures concernant les ménages étant globalement reconduites

d’année en année n’ont qu’un effet redistributif limité, la différenciation de
l’imposition variant peu d’une année sur l’autre. Les décisions prises en matière
fiscale sont insérées dans un environnement juridique et conventionnel
international de plus en plus complexe.

En particulier, les directives de l’Union européenne limitent le champ

d’intervention des États qui ne peuvent aider un secteur particulier de
l’économie sans un accord des autorités européennes. L’importance même de la
pression fiscale, enfin, peut poser le problème de son efficacité. Outre les effets
dissuasifs sur l’initiative privée d’un prélèvement fort et les aspects
psychologiques négatifs d’un système souvent perçu comme bureaucratique et
complexe, il faut souligner que « trop d’impôt tue l’impôt » et qu’un poids fiscal
excessif tend à favoriser la fraude et la dissimulation. F  fiscalité et comptabilité
L’existence de divergences entre la fiscalité et la comptabilité alimente un débat
qui tend aujourd’hui à s’atténuer, du fait de l’intégration des normes
comptables internationales dans le droit comptable français.

1  Les sources du droit comptable Le droit comptable puise ses règles et ses
principes :
 – d’une part, dans le droit commercial qui définit, par exemple, les obligations
comptables des commerçants ;

– d’autre part, dans le Plan comptable général qui précise les modalités et les
normes de tenue des comptabilités ;

– et enfin, dans les règlements, avis et recommandations de l’Autorité des

normes comptables (ANC).

2  Les objectifs de la comptabilité et de la fiscalité

Les objectifs poursuivis sont différents.

■ Le droit fiscal Il obéit à une logique propre qui consiste à apporter des
recettes au budget de l’État (et des collectivités territoriales) et à fournir au
gouvernement les instruments de la politique économique.

■ Le droit comptable Il vise à établir des situations reflétant fidèlement la

situation économique et financière de l’entreprise. Il en résulte des divergences
nombreuses mais qui, sans remettre en cause les documents comptables
établis, tiennent plus aux modalités de définition de la matière imposable
qu’aux principes et aux concepts eux-mêmes.

■ Les divergences entre le droit fiscal et le droit comptable Le droit fiscal

reprend pour l’essentiel les principes comptables. En effet, le droit fiscal définit,
par exemple, la notion de bénéfice en des termes équivalents à ceux du plan
comptable.

De plus, le droit fiscal fait explicitement référence au Plan comptable et précise

même que « les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le Plan
comptable général », ce qui entraîne de facto que le droit fiscal reconnait, en
général, la validité des procédures comptables (l’administration fiscale n’exige-
t-elle pas des entreprises qu’elles lui fournissent une déclaration de bénéfices
incluant les documents comptables ?).
Il est donc excessif de prétendre que le droit fiscal exerce une suprématie sur le
droit comptable, dans la mesure où le droit fiscal ne peut pas et ne doit pas
intervenir dans les concepts et principes de tenue des comptabilités.

Il faut simplement souligner que, tout en poursuivant des objectifs différents,

ces deux ordres de droit s’appliquent aux mêmes objets :

les entreprises.

Les différences observées entre le droit fiscal et le droit comptable, et qui seront
détaillées dans la suite de cet ouvrage, tiennent au « réalisme » du droit fiscal
qui impose non seulement les situations de droit établies par la comptabilité,
mais aussi les situations de fait et les situations et activités illicites (au-delà de
toute considération morale) et réprime les actes simulés en les requalifiant
(théorie de « l’abus de droit »)