Mémoire de fin d’études

Pour l’obtention du Diplôme de l’Ecole Nationale

De Commerce et de Gestion

Niveau : 5ème année- Semestre 10

Filière : Audit et contrôle de gestion
Sous le thème :

Audit du cycle immobilisations et stock pour le cas de

l’entreprise alpha
Réalisé par : ……………

Réalisé par : NASRI Zakaria

Encadrant pédagogique :
Pr. : Mr CHAFIK Khalid
Encadrant Professionnel
Mr ELBAKRI Youssef

Soutenu le 10-06-2024

Membres du Jury :
………………
………………
………………

Année universitaire 2022-2023

 Dédicace

A mes chers parents,

Ce travail n’aurait jamais vu le jour sans votre soutien, amour, et encouragement, merci pour tous vos
sacrifices, vos prières tout au long de mon parcours académique. Merci d’avoir consacré votre vie,
énergie et temps pour faire de moi la personne que je suis actuellement Que cette dédicace soit le
témoignage de ma reconnaissance envers vous.

A ma sœur,

Je souhaite te dédier ce travail en guise de remerciement, pour tous tes encouragements et ton soutien
inconditionnel.

A mes amis,

Je tiens à vous remercier pour votre présence constante et spécialement BOUKACHA Houda. Vous
êtes bien plus que des amis, vous êtes devenus ma famille choisie, merci de m’avoir soutenu.

2
 Remerciements

Je tiens tout d’abord à présenter mes sincères remerciements à mon père qui, sans ses
sacrifices, je ne serais probablement pas arrivé à ce que je suis maintenant. Par la même
occasion, je remercie Mr Hussein de m’avoir pris sous son aile et l’opportunité qu’il m’a
offerte de passer mon stage au sein de cabinet BDO

Je tiens tout d'abord à remercier mon encadrant et très cher professeur Monsieur Khalid
CHAFIK pour sa passion pour le métier et la pertinence de ses remarques et ses orientations,
il m’a permis de bénéficier d'un encadrement rigoureux et un soutien qui m’ont été profitables
durant ce dixième semestre et qui a mis en place un système d’encadrement très présent et
réactif. Ainsi que le corps administratif et professoral de l’école nationale de commerce et de
gestion.

Je tiens également à exprimer ma gratitude envers Monsieur Mostafa FRAIHA, associé au

cabinet BDO Audit, Tax & Advisory, pour cette opportunité et je remercie aussi Monsieur
Youssef EL MIMI, directeur, pour ses précieuses informations qui m’ont énormément servi
lors de la rédaction de ce mémoire.

Je tiens à remercier particulièrement messieurs Anas RAIS et Youssef EL BAKRI, auditeur

junior confirmé et senior, qu'elles trouvent ici l'expression de mes profonds respects et ma
totale gratitude pour l’expérience enrichissante et pleine d’intérêt que j'ai passé pendant mon
stage, et qui m'ont énormément apporté et épaulées tout au long de cette période de stage et
n'ont jamais hésité à m'impliquer dans des missions très intéressantes.

A tous les membres de BDO Maroc :

Je tiens à vous exprimer mes plus vifs remerciements pour votre amabilité, ainsi que
l’ambiance agréable qui régnait tout au long de mon stage.
Mes remerciements s’adressent plus particulièrement aux membres du département Audit qui
m’ont guidé dans mon travail en m’accordant un temps précieux.

Je souhaite également remercier tous mes enseignants, depuis mon école primaire jusqu’à
l’ENCG.

3
Je marque spécialement ma profonde gratitude à l’ensemble du corps administratif et
professoral de l’ENCG, école nationale de commerce et de gestion de TANGER, pour
l’encadrement et la formation et pour m’avoir offert la chance d’entreprendre des expériences
aussi enrichissantes.

Dans l'impossibilité de citer tout le monde, mes sincères remerciements vont à tous ceux et
celles, qui de près ou de loin, ont permis par leurs conseils et leurs compétences la réalisation
de ce mémoire.

4
 Sommaire
DÉDICACE.............................................................................................................

REMERCIEMENTS..................................................................................................

TABLES DES FIGURES...........................................................................................

LISTE DES TABLEAUX..........................................................................................

LISTE DES ABRÉVIATIONS..................................................................................

INTRODUCTION...................................................................................................

CHAPITRE 1 : FONDEMENT ET DÉMARCHE D’UNE MISSION D’AUDIT.....

SECTION 1 : LE CADRE DE L’AUDIT LÉGAL ET DU COMMISSARIAT AUX

COMPTES :...........................................................................................................

1 LES MISSIONS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES.......................................

2 LA RESPONSABILITÉ DU COMMISSAIRE AUX COMPTES.............................

3 PRINCIPES FONDAMENTAUX DE COMPORTEMENT.....................................

SECTION 2 :DÉMARCHE D’UNE MISSION D’AUDIT LÉGALE...........................

1 LES MISSIONS D’AUDIT...................................................................................

SECTION 3 : C OMPRÉHENSION DE L’ENTITÉ ET DE SON ENVIRONNEMENT

AUX FINS DE L’IDENTIFICATION ET DE L’ÉVALUATION DES RISQUES

D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES..........................................................................

1 LE CHAMP D’APPLICATION DE LA PRÉSENTE NORME

PROFESSIONNELLE D’AUDIT...............................................................................

2 COMPOSANTES DU CONTRÔLE INTERNE....................................................

3 IDENTIFICATION ET ÉVALUATION DES RISQUES D’ANOMALIES

SIGNIFICATIVES..................................................................................................

4 EVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE.......................................................

5
 CHAPITRE 2: L’AUDIT DES IMMOBILISATIONS

CORPORELLES...................................................................................................

SECTION 1 : NORME COMPTABLE APPLICABLE AUX IMMOBILISATIONS

CORPORELLES.....................................................................................................

1 IMMOBILISATIONS EN NON-VALEUR..........................................................

2 IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET INCORPORELLES.............................

3 VALEUR D'ENTRÉE : CAS PARTICULIERS...................................................

4 LA VALEUR NETTE COMPTABLE.................................................................

5 CORRECTION DE LA VALEUR......................................................................

6 IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES..........................................................

SECTION 2 :DÉMARCHE D’AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES.....

1 PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTITÉ ET DE SON ENVIRONNEMENT.....

2 COMMENT CONTRÔLER LE CYCLE « IMMOBILISATIONS

INCORPORELLES » ?...........................................................................................

SECTION 3 : AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES DE LA

SOCIÉTÉ ALPHA..................................................................................................

1 TRAVAUX....................................................................................................

CHAPITRE 3 : FONDEMENTS DE L’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER ET LA

NORMALISATION COMPTABLE DU CYCLE STOCK..............................................

SECTION 1 : EVALUATION DU SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE DE LA

SECTION STOCK..................................................................................................

1 COMMENT CONTRÔLER LES PROCÉDURES DE CONTRÔLE INTERNE DU

CYCLE « STOCKS » ?..........................................................................................

2 COMMENT CONTRÔLER LE CYCLE « STOCKS » ?......................................

3 QUESTIONNAIRE CYCLE STOCKS ....................................................

6
 SECTION 2 : EVALUATION DES STOCKS SELON LES NORMES

MAROCAINES......................................................................................................

1 DÉFINITION DES STOCKS............................................................................

2 EVALUATION DES STOCKS SELON LES NORMES MAROCAINES :...............

3 VALEUR D'ENTRÉE : CAS PARTICULIERS................................................. 102

4 VALEUR D'ENTRÉE : STOCKS DE BIENS INTERCHANGEABLES :..............104

5 MÉTHODE DU " PREMIER ENTRÉ ; PREMIER SORTI " (EN ANGLAIS FIFO
: FIRST IN FIRST OUT) :.................................................................................... 105

6 AUTRES MÉTHODES :................................................................................105

7 VALEUR ACTUELLE À LA DATE D'INVENTAIRE :.....................................106

8 VALEUR AU BILAN (VALEUR COMPTABLE NETTE) :............................... 107

8 EVALUATION DES ENCOURS DE PRODUCTION :.......................................109

SECTION 3 : AUDIT DU CYCLE STOCK DE LA SOCIÉTÉ ALPHA...................110

9 TRAVAUX..................................................................................................111

CONCLUSION....................................................................................................122

BIBLIOGRAPHIE................................................................................................124

7
 Tables des figures

Figure 1 risque d'audit « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »..................33

Figure 2 diligence d'audit « MANUEL DES NORMES D’AUDIT »......................................33
Figure 3 tableau de mouvement « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINACNIER »......48
Figure 4documents à rapprochés « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER ».....49
Figure 5 calcul arithmétique « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »............50
Figure 6 Circularisations « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »................51
Figure 7 Lettre de confirmation................................................................................................52

8
 Liste des tableaux
Tableau 1 : Lead Bilan.........................................................................................................................77
Tableau 2 : Lead CPC..........................................................................................................................77
Tableau 3 Le rapprochement de la valeur brute la valeur brute.....................................................79
Tableau 4 Tableau de mouvement des immobilisations et amortissements....................................80
Tableau 5 La reperformance des dotations aux amortissements.....................................................80
Tableau 6 Les acquisitions des immobilisations................................................................................82
Tableau 7 Les taux d’amortissement admis fiscalement..................................................................85
Tableau 8 LEAD BILAN STOCK ET CPC.....................................................................................112
Tableau 9 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec la balance générale.....112
Tableau 10 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec le fichier de
mouvements des stocks.......................................................................................................................114
Tableau 11 La valorisation des stocks après inventaire..................................................................115
Tableau 12 le calcul du cout moyen unitaire pondéré entre les deux exercices............................116
Tableau 13 Le rapprochement du report à nouveau entre les deux exercices..............................117
Tableau 14 Le rapprochement des achats a la balance générale...................................................118
Tableau 15 Le recalcul de la provision pour dépréciation des stocks............................................119
Tableau 16 Le bouclage du stock final après inventaire.................................................................121

9
 Liste des abréviations

CAC : Commissaire aux compte / Commissariat aux comptes

CGNC : Code général de la normalisation comptable

CI : Contrôle interne

IMMO : Immobilisations

LC : lettre de circularisation

S.A.R.L : Société a responsabilité limitée

S.A : Société anonyme

10
 Introduction

Le monde d’aujourd’hui est caractérisé par un perpétuel changement qui s’effectue dans tous
les domaines et touche tous les niveaux. Par ailleurs l’entreprise étant ouverte sur son
environnement extérieur, celle-ci subit les influences de celui-ci et doit s’adapter aux
nouvelles contraintes que le marché lui impose afin d’être rentable.

De plus, les métiers d’audit, du conseil comptable, juridique et fiscal sont devenus vitaux pour
toute entreprise car ils lui offrent une expertise et un savoir-faire qui lui permettent de
répondre de manières efficaces aux exigences du marché.

Ainsi les experts comptables sont amenés également au cours de leur fonction à effectuer des
missions d’assistance comptable, en plus des missions d’audit, dans des entreprises ayant des
difficultés en ce qui concerne leur comptabilité. Toute entreprise est amenée à gérer son
patrimoine et principalement les différents cycles d’exploitation à savoir le cycle des
investissements et le cycle des immobilisations.

L’information comptable est d’intérêt collectif, puisqu’elle sert à gérer les entreprises et donc
à assurer leur pérennité, et elle est destinée également à des tiers, investisseurs, personnel,
état, actionnaires. C’est pourquoi la garantie que constitue l’opinion émise par un auditeur
indépendant est essentielle.

L’image fidèle, la sincérité et la réalité des états financiers sont des objectifs que toute
entreprise doit s'assigner à atteindre en vue d'obtenir des informations fiables et transparentes
pouvant servir de bases pour toute étude ou analyse. La réalisation de ces objectifs passe
nécessairement par un audit financier et comptable complet de l'entreprise.

11
 Cependant, la sphère de l’argent est aussi, et souvent d’ailleurs, associée aux
fraudes et aux malversations, le contrôle constitue donc une étape plus que primordiale pour
le suivi et le bon fonctionnement de toute organisation.

La notion de contrôle, appelée à prendre de l’ampleur dans la deuxième décennie de ce siècle,

s’est ancrée dans les méthodes de gestion sous le terme d’audit. Ce terme provient du verbe
anglais to audit qui signifie contrôler et vérifier

A l’origine, l’audit est un examen critique destiné à vérifier que l’activité de l’entreprise est
fidèlement et correctement reproduite sur les documents comptables conformément à un
référentiel comptable déterminé.

En effet, le besoin de vérifier les informations comptables et financières s’est fait ressentir très
tôt, d’abord sur le plan interne et ensuite au niveau externe, une manière pour l’Etat de veiller
à l’application par les entreprises des normes législatives qui leur sont imposées.

L'audit, un métier d'enquêteur varié et extrêmement formateur ; L'audit attire les amoureux
des chiffres, du contact humain, de la variété et ceux qui souhaitent acquérir une connaissance
approfondie du monde de l'entreprise. Pourtant le métier d'auditeur souffre souvent d'une
fausse réputation : celle d'un métier répétitif et procédurier. Cette réputation est en grande
partie erronée car en audit, les missions se suivent mais ne se ressemblent pas.

Il serait faux de croire que l'auditeur passe la plupart de son temps devant des tableaux de
chiffres : il est un véritable enquêteur qui alterne l'étude des chiffres de la société (vérification
de leur cohérence d'un exercice sur l'autre par exemple) avec des tests sur pièces (vérification
des factures et autre documentation) et des phases d'observation sur le terrain visant à
s'assurer que les procédures sont effectivement respectées.

12
 L'auditeur s'occupe aussi de vérifier les éléments comportant des risques
significatifs, le but étant bien entendu de s'assurer que les documents comptables et financiers
sont une traduction financière fidèle de l'entreprise.

Un auditeur externe peut également être amené à participer à d'autres types de missions plus
ponctuelles. Une société peut par exemple demander à des auditeurs externes d'examiner les
états financiers d'une société cible qu'elle souhaite racheter ou d'évaluer une de ses propres
filiales qu'elle envisage de vendre (audit d'acquisition). Les auditeurs peuvent également
intervenir dans le cadre d'une introduction en bourse. Il peut aussi s'agir pour eux d'aider une
entreprise en difficulté à prévoir ses besoins de trésorerie par exemple ou de répondre à des
besoins de conseil spécifique.

13
 CHAPITRE 1 : Fondement et démarche d’une mission
d’audit

Le commissaire aux compte joue un rôle substantiel au regard du monde financier, comme
étant un acteur externe de l’entreprise pour certifier la sincérité et la régularité des comptes
annuels ,l’élixir de sa mission réside dans le fait de participer à la fiabilité de l’information
comptable ,et par conséquent garantir la sécurité de vie économique et sociale ,tant pour les
tiers que pour l’entreprise elle-même quant aux besoin de gestion interne .son champ
d’intervention est délimité par la loi 17-95 pour les S .A ou par la loi 5-96 pour la
SARL ,SNC, …., également les modalités de sa nomination et les conditions y afférentes sont
expressément énuméré par des dispositions légales et des textes réglementaires, d’autant plus ,
il doit veiller à la conformité avec les règles d’incompatibilité ,En outre ,le commissaire aux
compte doit acquérir des compétences bien particulières à savoir l’appartenance à l’ordre des
experts comptable conformément avec la loi 15-89 ,ainsi qu’il peut pas être « juge et partie
» ,il doit faire preuve d’indépendance tout au long de sa mission ,dépourvu de toute idée
préconçue ,ainsi qui lui incombe trois type de responsabilité ,pénale ,civil et disciplinaire,
allant de violation de secret professionnel jusqu’à la non convocation à l’assemblée générale.

14
 SECTION 1 : LE CADRE DE L’AUDIT LÉGAL
ET DU COMMISSARIAT AUX COMPTES :

Histoire

Depuis des siècles, les États ont mis en place des systèmes de contrôles publics Permettant de
vérifier la comptabilité et la bonne utilisation de l’argent public. C’est l’avènement du
capitalisme, à la fin du XVIII siècle, qui va véritablement, du fait de la multiplication des
échanges et du développement des entreprises, entraîner un formidable bond en avant du
développement des enregistrements comptables C’est au XIX siècle que naîtra la profession
de commissaire aux comptes car il fallait préserver les intérêts des actionnaires face aux
dérives, et parfois aux malversations, des gestionnaires. En se développant, le capitalisme
organise le système de l’actionnariat par la société en commandite (ancêtre de la société
anonyme), la propriété de la firme se dissocie ainsi progressivement de celle de son créateur
fondateur dirigeant ; l’économie devient une économie de créanciers (les actionnaires par
rapport à l’entreprise) dont il faut préserver les intérêts.

Certes, il y avait lieu des auditeurs avant le vingtième siècle, mais d’une manière implicite ou
indirecte, pour que la crise de 1929 soit l’essor réelle du métier. Le capitalisme a pu identifier
à ce temps-là les premiers dispositifs de contrôle permettant de protéger et servir
l’actionnaire et l’épargnant et a fait basculé l’audit du domaine publique pour le faire entrer
de plain-pied dans le monde économique général .on ne saurait continuer de parler de lien
entre les actionnaires et les administrateurs sans pour autant évoquer la théorie de l’agence,
dont l’audit trouve son légitimité ,celle-ci qui répond à la question : :comment faire en sorte
que le comportement des managers soient conformes aux intérêts des actionnaires de
l'entreprise ?

En vertu de cette théorie , qui lie un principal a un agent ,les agents qui sont souvent les
dirigeants ou bien les responsable dispose toujours d'une information plus complète sur
l'activité de l'entreprise que le principal ,ils savent tjrs plus que le principal et il est mieux
informé que lui , La théorie de l’agence enseigne que pour remédier à telle situation
caractérisée par l’instabilité, il s’agit de rattacher l’Agent au Principal par un contrat au terme
duquel le responsable opérationnel se trouve dans l’obligation de s’aligner avec les méthodes
et objectifs et remonter des informations sur la marche des affaires. Mais la réalité est tout
d’autre : on ne peut tout augurer et l’Agent demeurera toujours favorisé à l’égard de
l’information. Certains allant même au point d’accentuer que quelquefois l’Agent adopte des
15
 politiques qui sont à l’encontre de l’intérêt du [Link] cela ou l'audit trouve
son fondement théorique, un représentant de principal l’auditeur permet, avec les informations
qu’il apporte, de redonner à celui-ci la possibilité de savoir de quoi il s'agit ainsi qu'il évoque
l'audit de conformité puisqu'il convient de fournir une information sur la bonne exécution par
l'agent des règles qui lui sont imposés.

La méthodologie de l’audit financier est née dans les années 1930 aux États-Unis, après la
découverte de fraudes importantes telle l’affaire Enron, ont secoué le capitalisme et sa
croyance

Dans la transparence des marchés, les auditeurs ont été vivement critiqués, certains allant
même jusqu’à considérer qu’ils avaient failli. Ces événements ont entraîné une refondation de
l’audit légal, qui a démarré aux Etats- Unis et qui s’est poursuivie en Europe, C’est donc dès
après la grande crise de 1929 qu’est née la méthodologie de l’audit tant d’ailleurs de l’audit
externe que de l’audit interne.

1 Les missions du commissaire aux comptes

On distingue entre :

Mission générale qui comprend :

Une mission d’audit amenant à la certification des comptes, cette certification est matérialisée
au sein du rapport général du commissaire aux comptes

 Des missions de vérification (spécifiques strictement définies par la loi) et qui sont :
- Convention réglementée (se matérialisent au sein d’un rapport spécial)
- Actions détenues par les administrateurs ou membres du conseil de surveillance
- Egalité entre actionnaires
- Rapport de gestion
- Documents adressés aux actionnaires
- Acquisitions d’une filiale, prise de participation et de contrôle
 Missions connexes :
- Augmentation de capital par compensation avec des créances
- Suppression du droit préférentiel de souscription

16
 - Emission d'obligations convertibles en actions
- Réduction de capital
- Transformation de la société
- Emission de certificats d'investissements
- Création d'actions à dividende prioritaire
- Convocation de l'assemblée générale en cas de carence des organes sociaux
- Attestations et visas particuliers
- Certification du bilan et chiffre d'affaires semestriel1

1.1 Le champ d’application du commissariat aux comptes

- Dans les sociétés anonymes :« Il doit être désigné dans chaque société anonyme, un ou
plusieurs commissaires aux comptes chargés d’une mission de contrôle et du suivi des
comptes sociaux dans les conditions et pour les buts déterminés par la présente loi.

Toutefois, les sociétés faisant appel public à l’épargne sont tenues de désigner au moins
deux commissaires aux comptes ; il en est de même des sociétés de banque, de crédit,
d’investissement, d’assurance, de capitalisation et d’épargne. »2

- Dans les sociétés en nom collectif ;« Les associés peuvent nommer à la majorité des
associés un ou plusieurs commissaires aux comptes.

Toutefois, sont tenues de désigner un commissaire au moins, les sociétés dont le chiffre
d'affaires à la clôture de l'exercice social, dépasse le montant de cinquante millions de
dirhams, hors taxes.

Même si le seuil indiqué à l'alinéa précédent n'est pas atteint, la nomination d'un ou plusieurs
commissaires aux comptes peut être demandée par un associé au président du tribunal,
statuant en référé. »3
- Dans les sociétés à responsabilité limitée : « Les associés peuvent nommer un ou

1
Manuel des normes d’audit légal
2
Article 159 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)
3
Article 12 loi 5-96 Dahir n° 1-97-49 (5 chaoual 1417) portant promulgation de la loi n° 5-96 sur la société en
nom collectif, la société en commandite simple, la société en commandite par actions, la société à responsabilité
limitée et la société en participation (B.O. 1er mai 1997).

17
 plusieurs commissaires aux comptes dans les conditions prévues au deuxième
alinéa de l'article 75.

Toutefois, sont tenues de désigner un commissaire aux comptes au moins, les sociétés à
responsabilité limitée dont le chiffre d'affaires, à la clôture d'un exercice social, dépasse le
montant de cinquante millions de dirhams, hors taxes.

Même si le seuil indiqué à l'alinéa précédent n'est pas atteint, la nomination d'un commissaire
aux comptes peut être demandée au président du tribunal, statuant en référé, par un ou
plusieurs associés représentant au moins le quart du capital. »4

- Dans les sociétés en en commandite par action : « L'assemblée générale ordinaire des

Actionnaires désigne un ou plusieurs commissaires aux comptes ; les dispositions de l'article

13 sont applicables, sous réserve des règles propres à la société en commandite par actions. »5

1.1.1 Nomination et mandat du commissaire aux comptes

- « Les premiers commissaires aux comptes sont nommés soit par les statuts, soit dans
un acte séparé mais faisant corps avec les statuts et signés dans les mémés conditions. »6

« Le ou les commissaires aux comptes sont nommés pour trois exercices par l’assemblée
générale ordinaire des actionnaires. Dans le cas prévu à l’article 20, la durée de leurs
fonctions ne peut excéder un exercice »7

- « A défaut de nomination des commissaires aux comptes par l’assemblée générale, il

est procédé à leur nomination par ordonnance du président du tribunal, statuant en référé, à la
requête de tout actionnaire, les administrateurs dûment appelés.
4
Article 80 loi 5-96 Dahir n° 1-97-49 (5 chaoual 1417) portant promulgation de la loi n° 5-96 sur la société en
nom collectif, la société en commandite simple, la société en commandite par actions, la société à responsabilité
limitée et la société en participation (B.O. 1er mai 1997).
5
Article 34 loi 5-96 Dahir n° 1-97-49 (5 chaoual 1417) portant promulgation de la loi n° 5-96 sur la société en
nom collectif, la société en commandite simple, la société en commandite par actions, la société à responsabilité
limitée et la société en participation (B.O. 1er mai 1997).
6
Article 20 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)
7
Article 163 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)

18
 La mission ainsi conférée prend fin lorsqu'il a été pourvu par l’assemblée
générale à la nomination des commissaires aux comptes. »8
- « Par dérogation aux dispositions de l’article 163 de la loi n° 17-95 relative aux
sociétés anonymes, le renouvellement du mandat des commissaires aux comptes ayant
effectué leur mission auprès d’un même établissement, durant deux mandats consécutifs de
trois ans, ne peut intervenir qu’à l’expiration d’un délai de trois ans après le terme du dernier
mandat et sous réserve de l’approbation de Bank Al Maghreb. »9

[Link] Les incompatibilités, les interdictions

« Ne peuvent être désignés comme commissaires aux comptes :

1)Les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d’avantages particuliers ainsi que les
administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire de la société ou de
l’une de ses filiales ;
2)Les conjoints, parents et alliés jusqu'au 2e degré inclusivement des personnes visées au
paragraphe précédent
3)Ceux qui reçoivent des personnes visées au paragraphe 1 ci-dessus, de la société ou de ses
filiales, une rémunération quelconque à raison de fonctions susceptibles de porter atteinte à
leur indépendance ;
4)Les sociétés d’experts-comptables dont l’un des associés se trouve dans l’une des situations
prévues aux paragraphes précédents.
Si l’une des causes d’incompatibilité ci-dessus indiquées survient en cours de mandat,
l’intéressé doit cesser immédiatement d’exercer ses fonctions et en informer le conseil
d’administration ou le conseil de surveillance, au plus tard quinze jours après la survenance
de cette incompatibilité »10

8
Article 165 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)
9
Article 73 loi 34-03 relative aux établissements de crédits et organismes assimiles, publié au bulletin officiel
n°5397 du 21 moharrem 1427 (20 février 2006)
10
Article 161 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)

19
 2 La responsabilité du commissaire aux comptes

La responsabilité du commissaire aux compte trouve sa légitimité sur le plan civil, pénal et
disciplinaire.

2.1 La responsabilité civile

L’étendue de la responsabilité civile du commissaire aux compte est décrite dans l’article 180
loi 17-95 : « Le ou les commissaires aux comptes sont responsables, tant à l’égard de la
société que des tiers, des conséquences dommageables des fautes et négligences par eux
commises dans l’exercice de leurs fonctions.
Ils ne sont pas civilement responsables des infractions commises par les administrateurs ou
les membres du directoire ou du conseil de surveillance sauf, si, en ayant eu connaissance lors
de l’exécution de leur mission, ils ne les ont pas révélées dans leur rapport à l’assemblée
générale. »11

Pour que la responsabilité civile du commissaire aux comptes puisse être engagée, il
conviendra de démontrer l’existence d’une faute ou d’une négligence, d’un préjudice et d’un
lien de causalité

Entre les deux. La faute commise doit être à l’origine du préjudice constaté pour pouvoir
générer des dommage et intérêts

Faute ou négligence du commissaire aux comptes, Pour pouvoir établir la faute ou la

négligence du commissaire aux comptes, il est tout d’abord nécessaire de cerner la nature de
son obligation. La mise en œuvre de la mission du commissaire aux comptes relève, sauf
cas très précis, d’une obligation de moyens et non une obligation du résultat. Cela signifie
que le professionnel doit effectuer des diligences normales et avisées. En aucun cas, il ne
doit vérifier l’intégralité des opérations qui entrent dans le champ de sa mission, ni
rechercher systématiquement l’ensemble des irrégularités et inexactitudes.

11
Article 180 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)

20
 2.2 La responsabilité pénale

- Omission de provoquer la désignation du CAC ,(défaut de convocation du CAC au

AG) , « Seront punis d' un emprisonnement de un à six mois et d' une amende de 10.000 à
50.000 dirhams, ou de l' une de ces deux peines seulement, les membres des organes d'
administration, de direction ou de gestion d' une société anonyme qui n'auront pas provoqué la
désignation des commissaires aux comptes de la société ou ne les auront pas convoqués à
toute assemblée d' actionnaires »12
- Obstacle mis aux vérifications des CAC, « Seront punis d' un emprisonnement de un à
six mois et d' une amende de 6.000 à 30.000 dirhams ou de l' une de ces deux peines
seulement, les membres des organes d' administration, de direction ou de gestion ou toute
personne au service de la société qui auront, sciemment, mis obstacle aux vérifications ou
contrôles des experts ou des commissaires aux comptes nommés en exécution des articles 157
et 159 ou qui leur auront refusé la communication sur place de toutes les pièces utiles à l'
exercice de leur mission, et notamment de tous contrats, livres, documents comptables et
registres de procès-verbaux »13

- Exercice illégal de la profession et usage illicite du titre d’expert-comptable (Atteinte à

l’indépendance du CAC) « Sera punie d’un emprisonnement d’un à six mois et d’une amende
de 8.000 à 40.000 dirhams, toute personne qui, soit en son nom personnel, soit au titre
d’associé dans une société de commissaires aux comptes, aura, sciemment, accepté, exercé ou
conservé les fonctions de commissaire aux comptes nonobstant les incompatibilités légales »14

- Communication d’information mensongères ,défaut de révélation de fait délictueux

« Sera puni d' un emprisonnement de six mois à deux ans et d' une amende de 10.000 à
100.000 dirhams ou de l' une de ces deux peines seulement, tout commissaire aux comptes
qui, soit en son nom personnel, soit au titre d' associé dans une société de commissaires aux
comptes, aura, sciemment donné ou confirmé des informations mensongères sur la situation
de la société ou qui n'aura pas révélé aux organes d' administration, de direction ou de gestion
12
Article 403 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel,° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)
13
Article 406 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)
14
Article 404 loi 17-95 c

21
 les faits lui apparaissant délictueux dont il aura eu connaissance à l' occasion de
l' exercice de ses fonctions. »15

- Violation de secret professionnel « Les médecins, chirurgiens ou officiers de santé,

ainsi que les pharmaciens, les sages-femmes ou toutes autres personnes dépositaires, par état
ou profession ou par fonctions permanentes ou temporaires, des secrets qu'on leur confie, qui,
or le cas où la loi les oblige ou les autorise à se porter dénonciateurs, ont révélé ces secrets,
sont punis de l'emprisonnement d'un mois à six mois et d'une amende de mille deux cents à
vingt mille dirhams »16

2.3 Responsabilité disciplinaire

Cette responsabilité est guidé par la loi 15-89 réglementant la profession d’expert-comptable
dans son article 66 dont il est précisé que le pouvoir disciplinaire détenu par les conseils
régionaux et le conseil national exercé pour toute faute professionnelle ou toute contravention
aux dispositions législatives et réglementaires auxquelles l’expert-comptable est soumis dans
l’exercice de sa profession ,on entend par faute professionnelle ,d’une part, fautes relatives à
la compétence professionnelle, d’autre part fautes relatives à l’honneur ou à la probité et de la
dignité dans l’exercice de la profession , « les sanctions disciplinaires sont l’avertissement ,le
blâme, la suspension pour une durée de six (6) mois au maximum ,la radiation du tableau ,le
conseil peut

Également décider que l’expert-comptable fautif ne pourra se présenter à des fonctions

électives au sein de l’ordre pour une durée de dix (10) ans » 17

15
Article 405 loi 17-95 relative aux sociétés anonymes, publié au bulletin officiel, ° n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)
16
Article 446 du code pénal
17
Article 68 loi 15-89 réglementant la profession d’expert-comptable et instituant un ordre des experts
comptables

22
 3 Principes fondamentaux de comportement
 Intégrité : Exercice de la profession avec honnêteté et droiture. Agissement : Jamais
contraire à l'honneur et à la probité

 Impartialité Analyse objective de l’ensemble des données sans préjugé ni parti pris.
Le CAC doit éviter toute situation qui l’exposerait à des influences.

 Indépendance Eviter toute situation qui, par son apparence, pourrait conduire les tiers
à remettre en cause l’indépendance du CAC

 Compétence : Assurer par les diplômes et la formation continue, vérifiée par les
examens d'activité et la déclaration annuelle de formation, Le CAC veille à maintenir
un degré élevé de compétence. C’est la mise en œuvre appropriée, à chaque mission,
du niveau de connaissances théoriques et pratiques.

 La confraternité : Les CAC entretiennent entre eux des rapports de confraternité.

 Discrétion : Le CAC doit faire preuve de prudence et de discrétion dans l’utilisation

des informations

 Interdiction : Il est interdit au CAC de fournir à la personne ou à l’entité dont il

certifie les comptes, ou aux personnes ou entités qui la contrôlent ou qui sont
contrôlées par elle, tout conseil ou toute prestation de services n’entrant pas dans les
diligences directement liées à la mission de commissariat aux comptes, telles qu’elles
sont définies par le référentiel d’audit.

23
 SECTION 2 :DÉMARCHE D’UNE MISSION
D’AUDITLÉGALE

1 Les missions d’audit

Une mission d’audit des états de synthèse

La mission d’audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur

d’exprimer une opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis dans tous leurs
aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié, et qu’ils traduisent
d’une manière régulière et sincère la situation financière de la société, ainsi que le résultat de
ses opérations et le flux de sa trésorerie.

Pour ce faire, l’auditeur met en œuvre un référentiel de travail à même de lui permettre de
rassembler des éléments probants nécessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se
fonde son opinion.

L’opinion de l’auditeur renforce la crédibilité de ces états de synthèse, en fournissant

une assurance raisonnable, mais non absolue quant à l’assertion citée au premier paragraphe
ci-dessus. L’assurance absolue ne peut en aucun cas constituer un objectif de l’auditeur, en
raison de nombreux facteurs tels que, l’utilisation de la technique des sondages, les limites
inhérentes à tout système comptable et de contrôle interne, le recours au jugement et le fait
que la plupart des informations probantes à la disposition de l’auditeur conduisent par nature,
davantage à des déductions qu’à des convictions.

Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et :

Une opinion non modifiée (sans réserve) : Une opinion sans réserve doit être exprimée
lorsque le CAC estime que les E/S donnent une image fidèle dans tous leurs aspects
significatifs, conformément au référentiel comptable identifié

24
 Une opinion sans réserve signifie également implicitement que tout
changement dans les principes comptables ou dans leur application, et leur incidence, ont été
correctement évalués et mentionnés dans l’ETIC.

Une opinion modifiée (avec réserve) : Dans le cas où le CAC estime ne pas pouvoir donner
une opinion sans réserve, et que cette réserve, portant sur un désaccord avec la direction ou
sur une limitation de l'étendue des travaux d'audit, n'est pas d'une importance telle ou ne
concerne pas un nombre important de rubriques, qu'elle entraînerait une opinion défavorable

On exprime également une opinion avec réserve lorsqu’on a constaté une ou plusieurs
incertitudes affectant les comptes annuels dont la résolution dépend d'événements futurs mais
dont l'incidence est insuffisante pour refuser de certifier.

Une opinion défavorable : Une opinion défavorable est formulée par le CAC lorsque le
désaccord est si important ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur
estime qu'une réserve ne suffirait pas à qualifier la nature incomplète ou trompeuse des E/S

Une récusation (refus de certification ou dénis d’opinion) : Cas où le CAC n'a pas pu
mettre en œuvre les diligences qu'il avait estimées nécessaires et les limitations imposées par
les dirigeants ou les circonstances sont telles qu'il ne lui est pas possible de se former une
opinion sur l'ensemble des comptes annuels.

La mission de commissariat aux comptes

Le commissariat aux comptes est une mission d’audit à caractère légal dans la mesure où elle
est imposée par la Loi. Le commissaire aux comptes, nommé par l’assemblée des associés et,
en cas de carence, par voie de justice, a pour mission permanente de vérifier les comptes de la
société, en vue d’émettre son avis sur leur régularité, sincérité et image fidèle. Il est également

25
 chargé par la loi de certaines vérifications spécifiques et de certaines missions
connexes.

Le commissaire aux comptes a ainsi une mission d’information, de prévention et de

protection. Son rapport est d’une diffusion très large. De ce fait, sa mission est d’intérêt
public.

Le commissariat aux comptes est régi par la loi qui :

» Détermine les entités qui y sont tenues ; fixe les missions dans leur objet et leurs conditions
d’exercice ;

» Désigne les destinataires des communications et rapports du commissaire aux comptes.

Une mission d’examen limité

Une mission d’examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure, sur la base
de procédures ne mettant pas en œuvre toutes les diligences requises pour un audit, qu’aucun
fait d’importance significative n’a été relevé lui laissant à penser que les états de synthèse
n’ont pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel
comptable identifié.

Quelle est la différence entre la mission d'examen limité et la mission d'audit ?

La mission d’examen limité donne une assurance modérée inférieure à celle fournie par une
mission d’audit.

26
 L’examen limité met en œuvre des investigations et des procédures analytiques
conçues pour apprécier la fiabilité d’une déclaration qui relève de la responsabilité d’une
partie pour l’utilisation par une autre partie.

L’examen limité n’inclut pas l’évaluation des systèmes comptables et de contrôle interne, le
contrôle des comptes et des réponses aux demandes de renseignements sur la base d’éléments
corroborant recueillis grâce à des inspections, observations, confirmations et calculs, qui sont
en général des procédures appliquées lors d’un audit.

L’examen limité, de par la limitation des procédures mises en œuvre, ne permet pas
d’atteindre cet objectif aussi bien que dans une mission d’audit.

Par conséquent, le niveau d’assurance fourni par un examen limité est de niveau inférieur à
celui fourni par un audit.

1.2 Prise de connaissance générale et approche par les risques

La prise de connaissance est intimement liée à la phase d’acceptation de la mission ou le

maintien de la mission, l’auditeur ne peut solliciter une mission qu’après avoir préalablement
mis en place un mécanisme aidant à décider de l’acceptation de celle-ci, plusieurs critères sont
prévus dans ce sens :

*Propres à sa structure : indépendance, incompatibilité, disponibilité et bien d’autre paramètre

rentrant dans le champ

*Propres à l’entité à contrôler à l’aide d’une prise de connaissance rapide, il y est souvent
utilisé un questionnaire

27
Les normes d’audit préconisés par OEC précise que lors de cette phase, il faut procéder à un
contact avec le prédécesseur dans la fonction, qui peut y apporter une bonne compréhension
de la situation,

Lors de l’acceptation de la mission, celle-ci est formalisé par une lettre appelé lettre de
mission, les termes convenus de la mission d’audit doivent être consignés dans une lettre de
mission d’audit ou sous une autre forme d’accord écrit et doivent inclure :

 L’objectif et l’étendue de l’audit portant sur les états financiers ;

 Les responsabilités de l’auditeur ;
 Les responsabilités de la direction ;
 L’identification du référentiel comptable applicable pour l’établissement des états
financiers
 Une indication de la forme et du contenu envisagés de tous rapports à émettre par
l’auditeur, ainsi qu’une mention précisant qu’il peut exister des circonstances dans
lesquelles la forme et le contenu d’un rapport peuvent être différents de ce qui était
envisagé. »

Cette étape qui est lié à la phase d’acceptation de la mission ou son maintien, elle est ensuite
développée pour permettre de :

 Apprécier les risques inhérents, liés au contrôle et de non-détection (approche par les
risques)
 Organiser la mission : planification, programmation

1.3 Qu’est-ce qu’une assertion d’audit ?

Une assertion peut être définie comme le critère dont la réalisation conditionne la
régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes.

28
L’auditeur doit respecter dans le cadre de son contrôle, les assertions regroupées dans les
trois catégories suivantes :

» Assertions concernant les flux d’opérations et les événements survenus au cours de la

période auditée.

» Assertions concernant les soldes des comptes en fin de période.

» Assertions concernant la présentation et les informations fournies dans les états de

synthèse.

1.4 Quelles assertions doivent respecter les flux d’opérations de la période auditée ?

Les flux d’opérations et les événements survenus au cours de la période auditée doivent
respecter les assertions suivantes :

Survenance :

Les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont produits et se
rapportent à l’entité.

Exhaustivité :

Toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû être enregistrés, sont
comptabilisés.

Exactitude :

29
Les montants et autres données relatives aux opérations et événements ont été correctement
enregistrés.

Séparation des périodes :

Les opérations et les événements ont été enregistrés dans la bonne période comptable.

Imputation comptable :

Les opérations et les événements ont été enregistrés dans les comptes appropriés.

1.5 Quelles sont les assertions que doivent respecter les soldes de comptes en fin de
périodes ?

Les soldes des comptes en fin de période doivent respecter les assertions suivantes :

Existence :

Les actifs, les passifs et les fonds propres existent.

Droits et obligations :

L’entité détient ou contrôle les droits sur les actifs, et les dettes correspondent aux
obligations de l’entité.

30
Exhaustivité :

Tous les actifs, les passifs et les fonds propres qui auraient dû être enregistrés, l'ont bien
été.

Valorisation et affectation :

Les actifs, les passifs et les fonds propres sont portés dans les états de synthèse pour leur
bonne valeur et tous les ajustements résultant de leur valorisation ou de leur affectation sont
enregistrés de façon appropriée.

1.6 Quelles assertions doivent respecter la présentation et les informations fournies dans
les états de synthèse ?

La présentation et les informations fournies dans les états de synthèse doivent respecter
les assertions suivantes :

Survenance, droits et obligations :

Les événements, les transactions et les autres informations fournies se sont produits et se
rapportent à l’entité.

Exhaustivité :

Toutes les informations se rapportant aux états de synthèse qui doivent être fournies dans
ces états, l'ont bien été.

Classification et compréhension :

L’information financière est présentée et décrite de manière pertinente, et les

informations fournies dans les états de synthèse sont clairement présentées.

31
 Exactitude et valorisation :

Les informations financières et les autres informations sont fournies sincèrement et pour
des montants corrects.

1.7 Qu’est-ce qu’une anomalie significative ?

En audit comptable et financier, une anomalie est une information comptable ou financière
inexacte, insuffisante ou omise, en raison d’erreur ou de fraude.

Cette anomalie est significative lorsqu’elle est d’une importance relative telle que, seule
ou cumulée avec d’autres, elle peut influencer le jugement de l’utilisateur d’une
information comptable ou financière.

1.8 Qu’est-ce que le seuil de signification ?

Le seuil de signification est la limite en deçà de laquelle une erreur commise de bonne foi par
l'entreprise est sans incidence sur l'image fidèle des comptes annuels, étant entendu que
l'image fidèle ne se résume pas à la seule inscription régulière au bilan, elle dépend également
de l'importance que le lecteur des comptes donne à l'obtention de l'information.

Est significative :

» toute information qui, si elle n'était pas communiquée, serait susceptible de modifier le
jugement de l'actionnaire sur les comptes ;

» toute information qui permet de comprendre l'exercice écoulé et d'appréhender un avenir

raisonnablement envisageable ;

32
 » toute information pertinente et utile qui n'apparaît pas clairement au bilan ou
au compte de résultat.

Le seuil de signification est la mesure que peut faire l'auditeur du montant à partir duquel une
erreur, une inexactitude ou une commission peut affecter la régularité et la sincérité des
comptes annuels.

L’est fixé par référence, au résultat courant avant impôt, résultat net, situation nette, il est
retenu souvent de 5% à 10% du résultat courant, 1% à 2% de la marge brute, en tout état de
cause la détermination de ne peut résulter que du jugement de l’auditeur

Donc le risque d’audit est défini par l’équation suivante :

Figure 1 risque d'audit « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »

18

Dans une obligation de moyen, l’auditeur est tenu de mettre en évidence les diligences jugées
nécessaire qui vont assurer une couverture optimale du risque, on arrive ainsi à faire
apparaître les liens suivants entre les appréciations de risque faites par l’auditeur :
Figure 2 diligence d'audit « MANUEL DES NORMES D’AUDIT »

Pour récapituler, au début de sa mission, l’auditeur conçoit sa stratégie et mesurer le risque

d’audit. Pour ce faire, il s’initie par prendre connaissance des particularités de l’entreprises
18
Boite à outil de l’auditeur financier

33
 (activité, et marché structure financière…), un questionnaire de prise de
connaissance est prévu dans ce sens (annexe ) ,sur cette base ,il met en place l’équation du
risque d’audit et planifier les travaux et l’étendue de la mission afin de réduire ledit risque à
un niveau acceptable, en effet l’auditeur ,et dans une logique d’assurance raisonnable et
obligation de moyen ,il ne peut ,relever l’exhaustivité des anomalies et des inexactitude ,il
doit fortement identifier les principaux zones de risques pour lesquelles il doit concentrer ces
diligences ,autrement, il faut qu’il détermine les comptes significatives et les assertions y
afférents

1.8.1 A quoi le seuil de signification sert-il ?

Le seuil de signification sert

» à orienter la mission et établir le programme de contrôle des comptes, en fonction du

montant, estimé a priori, des anomalies significatives potentielles ;

» à identifier les anomalies découvertes dans les comptes, qui sont significatives et les
ajustements nécessaires.

Plus le seuil de signification est bas, plus il doit y avoir de contrôles. L’inconvénient peut
alors être une trop grande dispersion, une perte d'efficacité et l'inutilité d'un certain nombre de
contrôles.

Un seuil de signification trop élevé peut conduire a une insuffisance des contrôles.

1.9 Approche par les risques

Cette notion est prépondérante dans la réalisation de la mission, il consiste sur la révélation
des points porteurs de risque, dont l’auditeur doit mettre en œuvre ses diligences, et les points
qui feront objet des tests allégé dans une logique d’optimisation de la mission.

Donc la mission d’audit est toujours affrontée a des risques, appelée risque d’audit

34
 Risque d’audit : Risque que l’auditeur exprime une opinion inappropriée alors
que les états financiers comportent des anomalies significatives. Le risque d’audit est fonction
des risques d’anomalies significatives et du risque de non- détection. », dont l’auditeur doit
déterminer les comptes et les assertions liées pouvant être affectés par des anomalies
significatives

Risque d’anomalie significative : « Risque que les états financiers, avant leur audit,
comportent des anomalies significatives. Ce risque comprend deux composantes, définies
comme suit au niveau des assertions :

Risque inhérent – Possibilité qu’une assertion portant sur un flux d’opérations, un solde de
compte ou une information fournie dans les états financiers, comporte une anomalie qui
pourrait être significative, individuellement ou cumulée avec d’autres, avant la prise en
compte des contrôles y afférents ; l’auditeur le mesure à l’aide de deux paramètres :

 La probabilité de surveillance
 Intensité au sein de l’entité, plus ceux-ci seront importants, plus l’étendue de travaux
sera élevée.

Risque lié au contrôle interne – Risque qu’une anomalie significative susceptible de se

produire au niveau d’une assertion portant sur un flux d’opérations, un solde de compte ou
une information fournie dans les états financiers et qui pourrait être significative
individuellement ou cumulée avec d’autres, ne soit ni prévenue, ni détectée et corrigée en
temps voulu par le contrôle interne de l’entité. »

Risque de non-détection « Risque que les procédures mises en œuvre par l’auditeur pour
réduire le risque d’audit à un niveau suffisamment faible pour être acceptable ne détectent pas
une anomalie qui existe et qui pourrait être significative, qu’elle soit prise individuellement ou
cumulée avec d’autres anomalies », l’auditeur travaille dans le relatif, il améliore les choses, il
ne peut garantir leur parfaite maîtrise.

35
 SECTION 3 : COMPRÉHENSION DE L’ENTITÉ ET DE
SON ENVIRONNEMENT AUX FINS DE
L’IDENTIFICATION ET DE L’ÉVALUATION DES
RISQUES D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES

1 Le Champ d’application de la présente norme professionnelle d’audit

La présente norme d’audit traite de la responsabilité qui incombe à l’auditeur d’acquérir une
compréhension de l’entité et de son environnement, y compris de son contrôle interne, afin
d’identifier et d’évaluer les risques d’anomalies significatives dans les états financiers.

1.1 Procédures d’évaluation des risques et activités connexes

L’auditeur doit mettre en œuvre des procédures d’évaluation des risques dont les résultats lui
serviront de base pour l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies significatives
aux niveaux des états financiers et des assertions. Les procédures d’évaluation des risques ne
fournissent toutefois pas à elles seules des éléments probants suffisants et appropriés pour
fonder l’opinion d’audit.

1.1.1 Les procédures d’évaluation des risques doivent notamment comprendre :

a) Des demandes d’informations auprès de la direction, des personnes appropriées au sein de
la fonction d’audit interne (lorsque cette fonction existe) et d’autres personnes au sein de
l’entité qui, selon le jugement de l’auditeur, peuvent posséder des informations susceptibles
de l’aider à identifier les risques d’anomalies significatives résultant de fraudes ou d’erreurs

b) des procédures analytiques ;

c) des observations physiques et des inspections.

36
  L’auditeur doit se demander si les informations obtenues dans le cadre
de son processus d’acceptation ou de maintien de la relation client sont pertinentes aux
fins de l’identification des risques d’anomalies significatives.
 Si l’associé responsable de la mission a réalisé d’autres missions auprès de l’entité, il
doit se demander si les informations alors obtenues sont pertinentes aux fins de
l’identification des risques d’anomalies significatives.
 Dans les cas où l’auditeur a l’intention d’utiliser des informations obtenues grâce à son
expérience passée auprès de l’entité et par suite de la mise en œuvre de procédures
d’audit au cours des audits antérieurs, il doit déterminer s’il est survenu des
changements susceptibles d’affecter la pertinence de ces informations pour l’audit en
cours.
 L’associé responsable de la mission et les autres membres clés de l’équipe de mission
doivent s’entretenir des possibilités d’anomalies significatives dans les états financiers
de l’entité, ainsi que de l’application du référentiel d’information financière applicable
au regard des faits et circonstances propres à l’entité. L’associé responsable de la
mission doit déterminer les points qui sont à communiquer aux membres de l’équipe
n’ayant pas participé aux entretiens.

[Link] Niveau requis de compréhension de l’entité et de son environnement, y compris de

son contrôle interne

L’entité et son environnement

10. L’auditeur doit acquérir une compréhension :

a) des facteurs sectoriels et réglementaires, ainsi que des autres facteurs externes, y compris
le référentiel d’information financière applicable ;

b) de la nature de l’entité, y compris :

 Ses activités,
 Le mode de propriété et la structure de gouvernance de l’entité,
 Les types d’investissements réalisés et prévus par l’entité, y compris les
investissements dans des entités ad hoc,

37
  Son organisation interne et ses modes de financement,

Pour pouvoir comprendre les catégories d’opérations, les soldes de comptes et les
informations qu’il s’attend à trouver dans les états financiers ;

c) du choix et de l’application des méthodes comptables retenues par l’entité, y compris les
raisons ayant motivé des changements. L’auditeur doit évaluer si les méthodes comptables de
l’entité sont appropriées compte tenu de ses activités et si elles sont cohérentes avec le
référentiel d’information financière applicable et les méthodes comptables en usage dans le
secteur d’activité ;

d) des objectifs et des stratégies de l’entité ainsi que des risques d’entreprise connexes
pouvant donner lieu à des anomalies significatives dans les états financiers ;

e) de la mesure et de l’analyse de la performance financière de l’entité

[Link].1 Contrôle interne de l’entité

11. L’auditeur doit acquérir une compréhension des aspects du contrôle interne pertinents
pour l’audit. Bien qu’il y ait des chances que la plupart des contrôles pertinents pour l’audit
concernent l’information financière, ce ne sont pas tous les contrôles liés à l’information
financière qui sont pertinents pour l’audit. L’auditeur exerce son jugement professionnel pour
déterminer si un contrôle, seul ou en association avec d’autres, est pertinent pour l’audit.

[Link].1.1 Nature et étendue de la compréhension des contrôles pertinents

12. Lors de l’acquisition d’une compréhension des contrôles pertinents pour l’audit, l’auditeur
doit évaluer la conception de ces contrôles et déterminer s’ils ont été mis en place, en
associant d’autres procédures à ses demandes d’informations auprès du personnel de l’entité.

2 Composantes du contrôle interne

2.1 Environnement de contrôle

38
 13. L’auditeur doit acquérir une compréhension de l’environnement de contrôle.
Pour ce faire, il doit notamment évaluer :

a) si la direction, sous la surveillance des responsables de la gouvernance, a développé et

entretient une culture d’honnêteté et de comportement éthique ;

b) si les points forts des éléments de l’environnement de contrôle constituent collectivement

une base appropriée sur laquelle les autres composantes du contrôle interne peuvent
s’appuyer, et si l’efficacité de ces autres composantes n’est pas réduite par des déficiences
dans l’environnement de contrôle.

2.1.1 Processus d’évaluation des risques par l’entité

L’auditeur doit déterminer si l’entité dispose d’un processus pour :

 Identifier les risques d’entreprise à prendre en considération au regard des objectifs

de l’information financière
 Estimer l’importance des risques ;
 Évaluer leur probabilité de réalisation ;
 Décider des mesures à prendre en réponse à ces risques.

15. Lorsque l’entité a établi un tel processus (ci-après appelé « processus d’évaluation des
risques par l’entité »), l’auditeur doit acquérir une compréhension du processus et de ses
résultats. Si l’auditeur identifie des risques d’anomalies significatives que la direction n’a pas
identifiés, il doit s’interroger sur l’existence d’un risque sous-jacent qui, selon lui, aurait
normalement dû être identifié dans le cadre du processus d’évaluation des risques par l’entité.
Le cas échéant, l’auditeur doit comprendre pourquoi le risque n’a pu être identifié, et
apprécier si le processus est bien adapté à la situation de l’entité ou déterminer s’il existe une
déficience importante du contrôle interne en ce qui concerne le processus d’évaluation des
risques par l’entité.

16. Lorsque l’entité n’a pas établi un tel processus ou qu’elle dispose d’un processus ad hoc,
l’auditeur doit s’entretenir avec la direction pour savoir si les risques d’entreprise à prendre en

39
 considération au regard des objectifs de l’information financière ont été
identifiés et quelles mesures ont été prises en réponse à ces risques. L’auditeur doit apprécier
si l’absence de processus documenté d’évaluation des risques est appropriée dans les
circonstances ou représente une déficience importante du contrôle interne.

[Link] Système d’information (y compris les processus opérationnels connexes) pertinent

pour l’information financière, et communication

17. L’auditeur doit acquérir une compréhension du système d’information (y compris les
processus opérationnels connexes) pertinent pour l’information financière, en ce qui concerne
notamment :

 Les catégories d’opérations conclues dans le cadre des activités de l’entité qui sont
importantes par rapport aux états financiers ;
 Les procédures suivies, tant dans les systèmes informatisés que dans les systèmes
manuels, pour le déclenchement, l’enregistrement, le traitement, la correction au
besoin, le report au grand livre général et la communication de ces opérations dans les
états financiers ;
 Les documents comptables, les informations justificatives et les comptes spécifiques
contenus dans les états financiers qui concernent ces opérations et sont utilisés pour
leur déclenchement, leur enregistrement, leur traitement et leur communication, ce
qui comprend la correction des informations erronées et la manière dont les
informations sont reportées au grand livre général. Les documents peuvent être tenus
manuellement ou électroniquement ;
 La façon dont le système d’information saisit les événements et les situations, autres
que les opérations, qui ont de l’importance pour les états financiers ;
 Le processus d’information financière utilisé pour préparer les états financiers de
l’entité, y compris les estimations comptables importantes et les informations
importantes à fournir ;
 Les contrôles afférents aux écritures de journal, y compris les écritures non courantes
servant à constater les opérations ou ajustements non récurrents ou inhabituels.

40
 18. L’auditeur doit acquérir une compréhension de la façon dont l’entité
communique l’information concernant les rôles et les responsabilités en matière d’information
financière et les éléments importants liés à l’information financière, y compris :

a) les communications entre la direction et les responsables de la gouvernance ;

b) les communications externes, par exemple avec les autorités de réglementation.

[Link].1 Activités de contrôle pertinentes pour l’audit

19. L’auditeur doit acquérir une compréhension des activités de contrôle pertinentes pour
l’audit, soit celles qu’il juge nécessaire de comprendre pour évaluer les risques d’anomalies
significatives au niveau des assertions et concevoir des procédures d’audit complémentaires
en réponse à son évaluation des risques. L’audit n’exige pas une compréhension de toutes les
activités de contrôle relatives à chaque catégorie d’opérations ou solde de compte importants,
à chaque information importante à fournir dans les états financiers, ou à chacune des
assertions y afférentes.

20. Pour comprendre les activités de contrôle de l’entité, l’auditeur doit acquérir une
compréhension de la façon dont l’entité a répondu aux risques liés à l’informatique.

[Link].1.1 Suivi des contrôles

21. L’auditeur doit acquérir une compréhension des principaux moyens utilisés par l’entité
pour faire le suivi du contrôle interne portant sur l’information financière, notamment ceux
qui ont trait aux activités de contrôle pertinentes pour l’audit, ainsi qu’une compréhension de
la façon dont procède l’entité pour apporter des mesures correctives aux déficiences de ses
contrôles.

41
 22. Si l’entité a une fonction d’audit interne, l’auditeur doit acquérir une
compréhension de la nature des responsabilités de la fonction d’audit interne, de son statut au
sein de l’organisation et des activités qu’elle a mises ou qu’elle mettra en œuvre.

23. L’auditeur doit acquérir une compréhension des sources de l’information utilisée dans le
cadre des activités de suivi de l’entité, et des raisons pour lesquelles la direction juge que cette
information est suffisamment fiable.

3 Identification et évaluation des risques d’anomalies significatives

24. L’auditeur doit identifier et évaluer les risques d’anomalies significatives :

 Au niveau des états financiers,

 Au niveau des assertions pour les catégories d’opérations, les soldes de comptes et les
informations à fournir dans les états financiers,

Afin de disposer d’une base pour la conception et la mise en œuvre des procédures d’audit
complémentaires.

25. À cette fin, l’auditeur doit :

a) identifier les risques tout au long du processus d’acquisition d’une compréhension de

l’entité et de son environnement, y compris des contrôles pertinents relatifs aux risques, en
prenant en considération les catégories d’opérations, les soldes de comptes et les informations
à fournir dans les états financiers; b) évaluer les risques identifiés et déterminer s’ils se
répercutent de manière généralisée sur les états financiers pris dans leur ensemble et peuvent
affecter de nombreuses assertions;

c) faire un lien entre les risques identifiés et les problèmes pouvant survenir au niveau des
assertions, en tenant compte des contrôles pertinents qu’il a l’intention de tester ;

42
 d) examiner la probabilité de l’existence d’une anomalie, y compris la
possibilité d’anomalies multiples, et déterminer si l’anomalie potentielle est d’une ampleur
telle qu’elle pourrait constituer une anomalie significative.

26. Dans le cadre de l’évaluation des risques décrite au paragraphe 23, l’auditeur doit
déterminer si l’un ou l’autre des risques identifiés constitue, selon son jugement, un risque
important. En exerçant son jugement, l’auditeur doit faire abstraction des effets des contrôles
qu’il a identifiés relativement au risque.

27. Lorsqu’il exerce son jugement pour déterminer quels sont les risques importants,
l’auditeur doit à tout le moins examiner :

a) si le risque constitue un risque de fraude ;

b) si le risque est lié à des faits nouveaux importants de nature économique, comptable ou
autre, et s’il nécessite par conséquent une attention particulière ;

c) la complexité des opérations ;

d) si le risque est associé à des opérations importantes avec des parties liées ;

e) le degré de subjectivité dans l’évaluation des informations financières concernant le risque,

en particulier dans les cas où l’évaluation comporte une large fourchette d’incertitude de
mesure;

f) si le risque est associé à des opérations importantes qui ont été conclues hors du cadre
normal des activités de l’entité, ou qui semblent par ailleurs inhabituelles.

28. Si l’auditeur a déterminé qu’il existe un risque important, il doit acquérir une
compréhension des contrôles de l’entité, y compris des activités de contrôle, pertinents par
rapport à ce risque.

Risques pour lesquels les procédures de corroboration seules ne peuvent fournir des éléments
probants suffisants et appropriés

43
29. Pour certains risques, il se peut que l’auditeur juge qu’il n’est pas possible ou faisable en
pratique d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés au moyen de procédures de
corroboration seulement. De tels risques peuvent être liés à l’enregistrement inexact ou erroné
de catégories courantes et importantes d’opérations ou de soldes de comptes, dont les
caractéristiques permettent souvent un traitement hautement automatisé nécessitant peu ou
pas d’intervention manuelle. Les contrôles de l’entité à l’égard de ces risques étant alors
pertinents pour l’audit, l’auditeur doit en acquérir une compréhension.

4 Evaluation du contrôle interne

En se basant sur la conception du programme du travail, le commissaire aux comptes procède

à l’évaluation des dispositifs du contrôle interne mis en place par le client ,en se conformant
avec la notion d’obligation de moyen ,cette évaluation se cantonne que sur les procédures
jugées significatives ,cela dit , le commissaire aux compte diagnostique le contrôle interne de
l’organisation sans perdre de vue son objectif qui est bien la certification des états de
synthèse .en conséquence il n’entamera une étude et une appréciation du contrôle interne que
pour les systèmes amenant à des comptes significatifs qu’il a cerné lors de la phase de
planification de sa mission , afin de déceler les contrôles internes sur lesquels il va se
fonder ,et les risques qui portent sur le traitement des données ,en vue d’établir un programme
des comptes adéquat ,et par conséquent ,compléter la mesure du risque .

4.1 Définition

« Le contrôle interne est l’ensemble des sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise. Il a

pour but d’un côté d’assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de
l’information, de l’autre l’application des instructions de la direction et de favoriser
l’amélioration des performances. Il se manifeste par l’organisation, les méthodes et les
procédures de chacune des activités de l’entreprise, pour maintenir la pérennité de celle-ci. »19

« Le contrôle interne comprend l’ensemble des systèmes de contrôle, financiers et autres, mis
en place par la direction afin de pouvoir diriger les affaires de l’entreprise de façon ordonnée

19
Ordre des experts comptable français 1977

44
 et efficace, assurer le respect des politiques de gestion, sauvegarder les actifs et
garantir autant que possible l’exactitude et l’état complet des informations enregistrées »20

« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les
dirigeants et le personnel d’une organisation destinée à fournir une assurance raisonnable
quant à la réalisation des objectifs. »21

Les définitions différent de l’un à l’autre, mais tout s’accordent pour indiquer qu’il ne s’agit
pas d’une fonction mais d’un ensemble de dispositif mise en place par l’ensemble des
responsables pour mieux maitriser le fonctionnement de leurs activités, de même ,l’ensemble
des définitions mettent l’accent sur le fait que le contrôle interne mis en œuvre par tout le
monde ,comprend tous et non seulement les entreprises et ce en utilisant le terme
« organisation » ,il ne s’agit pas d’une méthode qui vise à fournir une assurance absolue mais
plutôt une assurance raisonnable ,in fine ,on peut dire que le contrôle interne est la réponse la
question « comment faire pour maitriser au mieux l’activité ? ce qui nous pousse plus à penser
que l’on est si loin de l’inspection ou de la vérification mais plutôt on parle plutôt du
« maitrise» ,ainsi en s’approfondissant sur ce qu’est cité là-dessus, on trouvera que l’on a
bien évoqué les objectifs du contrôle interne sans pour autant se faire prononcer le terme
« objectif du contrôle interne »,il nous semble ,qu’il est judicieux de préciser ces objectifs :

La protection du patrimoine : sécurité de l’actif, s’ajoute également le personnel et l’image de

personnel (séparation du tache, contrôle physique sur les actifs, service audit interne,
assurance …)

La fiabilité et l’intégrité des informations financières : ça concerne principalement la chaine

d’information qui doit être fiable et véritable à ce qu’il nous permette de veiller à
l’exactitude de l’information, le contrôle interne doit avoir un système de preuve tel que le
système d’archivage et conservation, ainsi il doit revêt d’autre caractère à savoir
l’exhaustivité pertinente et la disponibilité (contrôle interne fiable lors du traitement des
données et de l’élaboration des états financiers )

Le respect des lois, règlements et contrats : on peut rapprocher cet objectif à l’audit de
conformité, les opérations se sont tenues conformément aux décisions de la direction
(système d’autorisation et d’approbation)

20
Consultative Committee of Accountancy » de Grande-Bretagne donnée 1978
21
COSO 1992

45
 L’efficacité et l’efficience des opérations

L’appréciation du contrôle interne suit une démarche logique, se présentant ainsi :

 Prise de connaissance des procédures

La prise de connaissance du contrôle interne va nous aider d’évaluer l’existence des

procédures de contrôle interne et leur niveau de formalisation, il est donc indispensable de
savoir les techniques utilisées lors de cette phase :

o Entretien avec acteurs majeurs de l’organisation (principaux responsable …) afin de

mettre en évidence les objectifs généraux quant au contrôle interne
o Analyse de manuels de procédures
o Diagramme de circulation d’informations (flow-chart)
 Test de conformité

Vérification par des tests restreints que la réalité est compatible avec la description qui en a
été faite, et que les dispositifs indiqués sont correctement appliqués

 Evaluation du contrôle interne

Une fois décrits, il faut procéder à l’évaluation des contrôles internes en identifiant les points
faibles et les points fort dans l’enjeu du risque d’audit, cela dit, si les contrôle interne mis en
place permettent de réduire le risque lié au contrôle (les points forts identifiés font l’objet de
tests de permanence visant à s’assurer que leur caractère est maintenu), et cela, en évaluant
les risques d’erreur qui peuvent se manifester à l’égard du traitement des informations et
données au regard des objectifs qui doivent aboutir les contrôles internes sur le traitement
des données ,à savoir

o L’exhaustivité : s’assurer que toutes les opérations sont saisies pour enregistrements
o La réalité : s’assurer que toutes les opérations comptabilisées sont réelles
o L’exactitude : s’assurer que toutes les opérations sont retranscrites correctement dans
les livres et les états financiers
o Evaluation des procédures garantissant la protection des actifs, cela dit, s’il n’y a pas
de ces procédures, il existerait des risques de pertes non enregistrés (par exemple :
système de veille physique des stocks pour éviter la rupture et le coulage, système de
relance des clients pour éviter les pertes des créances)

46
 Afin de procéder à cette évaluation, il est utilisé souvent un ensemble de
technique prévu pour telle fin, à savoir :
 Se servir d’un questionnaire préétabli qui englobent de nombreuses questions
recensant selon chaque cycle les sources des risques les plus alarmantes
 Utilisation de grilles d’analyse pour s’assurer de la séparation des taches.

 Test de procédure

Ce test a pour objectif de s’assurer que l’application des procédures réalise bien les résultats
escomptés en termes de sécurité, cela dit, s’assurer de l’efficacité du fonctionnement des
contrôles instaurés à prévenir ,détecter et corriger des anomalies significatives au niveau des
assertions , en vérifiant suffisamment les contrôles internes sur lesquels le commissaire aux
comptes a jugé opportun de s’appuyer pour s’assurer qu’ils fonctionnent effectivement tout au
long de son intervention .

4.2 Obtention des éléments probants (révision des comptes)

On entend par des éléments probants, les éléments sur lesquels le commissaire aux comptes
peut se baser pour fonder son opinion, cela dit pour chercher l’assurance raisonnable amenant
à délivrer la certification. Toutefois, il ne va pas vérifier l’ensemble des documents
justificatifs et des écritures comptables qui rentrent dans le champ de ses missions, il fixe
l’échantillon sur lequel il va appliquer ces vérifications selon des techniques de sondage les
mieux appropriés. Pour avoir ces éléments probants, le commissaire aux comptes dispose des
techniques suivantes :

L’inspection et observation physique, l’inspection concerne l’examen des livres comptables,

de documents (créés par les tiers ou par l’entreprises)

L’observation physique (ou bien le comptage physique) consiste à la vérification des

procédures et de leur mise en place, ça demeure l’un des techniques pour s’assurer de
l’existence d’un actif.

Cette observation physique peut concerner à la fois le contrôle interne (l’auditeur peut
apprécier la mise en œuvre d’une procédure interne (le plus récurrent c’est assister à

47
 l’inventaire physique des immobilisations) et le contrôle des comptes
(l’auditeur peut s’assurer de l’existence d’un actif : immobilisations)

Lors de l’observation physique, seul l’existence du bien est confirmé, il s’avère judicieux de
rapprocher cette technique avec d’autre source d’information, plus précisément le
rapprochement avec les documents justificatifs de la propriété d’un bien).

Conformément à l’article 5 de la loi 9-88, la responsabilité de tenir l’inventaire incombe la

direction de l’entreprise , le commissaire aux compte doit s’assurer que les dirigeants
engagent cette responsabilité et ont mis en place des dispositifs de contrôle physique
satisfaisants ,la façon la plus efficace d’atteindre cette fin est d’assister aux contrôles effectués
par l’entreprises ,cela dit ,être présent lors de l’inventaire ,le plus souvent ,le commissaire aux
compte se cantonnera à vérifier que les procédures existent ,bien appliquées et satisfaisantes
( s’assurer de la qualité des vérifications des existants ),et affinera cette observation par un
nombre de comptage dépendra d’une part ,principalement de la qualité des procédures
d’inventaires et du système de contrôle interne ,d’autre part de la valeur importante de
l’immobilisation ou par rapport à leur caractère sensible (stock de métaux précieux ) ,si les
éléments faisant objet de contrôle sont de nature techniques ,l’auditeur demande à ce qu’un
technicien de la société l’accompagne, lors de son contrôle ,l’auditeur doit s’assurer que les
biens vérifiés correspondent parfaitement au biens comptabilisés et cela en essayant de faire
lien avec un numéro de série pour une machine ,ou procéder à des entretiens avec les
techniciens de la société

Tableau de passage : appelé également tableau de mouvement, dont on peut apercevoir le

mouvement qu’a connu un solde ,cet outil permet à l’auditeur de valider le solde du compte
de l’exercice achevé ,en s’appuyant sur les solde du compte à la clôture déjà validé l’année
précédente ,puis l’auditeur met en évidence ces efforts pour comprendre les mouvements, et
les obtenir en valeur à partir d’autre documents (par exemple fichier immobilisations ,
l’analyse du compte ,….) , En additionnant les soldes de l’exercice N-1 ,aux mouvements de
l’exercice, on obtiendra le solde reconstitué que l’on rapproche avec le solde au niveau de la
balance ,outre ,ce tableau sert de base à d’autre travaux à savoir la revue analytique ,que l’on
abordera par la suite .entre autre , l’auditeur mène également des tests sur ces
mouvements ,notamment , en leur rapprochant avec le compte du résultat (amortissement ,
provision …)

48
 Figure 3 tableau de mouvement « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINACNIER »

Le rapprochement : la confrontation de deux documents reste un outil prépondérant pour

l’auditeur, il consiste a récupéré les pièces justificatives reçus par le client, ceux-ci doivent
justifier parfaitement les enregistrements comptables des opérations auxquelles se rapportent,
les pièces justificatives sont de différente nature comme, facture fournisseurs, relevé bancaire,
contrat, …

dans la pratique ,cette technique est formalisé par le référencement croisé ,ce système
communément connu par X-REF, permet à un relecteur de savoir la pièces justificatifs d’un
solde ,on attribue à chaque solde rapproché avec sa pièces justificatifs ,une abréviation qui
sert de référence aux documents qui l’appuient ,et cela en regroupant l’ensemble des pièces
justificatifs dans un dossier nommé dossier physique ,et chaque pièces justificatifs au sein du
dossier ,nommé par l’abréviation qui a été déjà attribué au solde y afférents .

Figure 4documents à rapprochés « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »

49
Les contrôles arithmétiques, c’est le contrôle ont pour objectif de s’assurer de la fiabilité des
documents et les fichiers utilisés et qu’ils ne comportent pas d’erreur arithmétique, pour cela,
il procédé à reperformer des totaux (reperformance d’un solde), à savoir la reperformance des
intérêts, la reperformance des dotations via fichier immobilisations, valorisation du stock.

Figure 5 calcul arithmétique « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »

50
 La circularisation : ou bien la confirmation directe, dont l’objet d’obtenir
directement auprès des tiers qui tissent des relations commerciales ou financiers avec le client,
des informations sur le solde de leurs comptes

Figure 6 Circularisations « BOITE A OUTIL DE L’AUDITEUR FINANCIER »

- La revue analytique : consiste à faire des comparaisons entre les soldes des comptes de
l’exercice audité avec ceux de l’exercice ou les exercices précédents, et commenter les
variations qui en découlent.
- La lettre d’information : cette lettre s’agit bien de certaines déclarations établies par
les dirigeants, elle porte sur les états de synthèse et sur des éléments spécifiques pour
lesquels le commissaire aux comptes ne peut obtenir d'éléments suffisamment
probants, cette lettre rappelle également la responsabilité des dirigeants sociaux dans
la préparation des états de synthèse et dans l’informations communiqués aux
commissaires aux compte.
-

51
 Figure 7 Lettre de confirmation

Conformité avec les dispositions légales et réglementaires ,l’auditeur veille cette fois-ci à la
conformité avec les règles aves les règles de présentation et évaluation édictées par la loi 9-88
et détaillées dans le CGNC ,il consacra plus de diligence sur le respect de sept principe
comptable : continuité d’exploitation ,la permanence des méthodes ,le cout historique ,la
spécialisation des exercices ,la prudence ,la clarté ,l’importance significative ,par exemple les
moins-value entre la valeur actuelle et la VNA ou valeur d’origine selon le cas ,a été
constaté ,les écritures de régularisation ont été extourné au début de l’exercice suivant …..

Examen des états de synthèse : vérifier la cohérence entre les états de synthèse et qu’ils
concordent bien avec les données de comptabilité et qu’ils tiennent compte des évènements
post clôture, ainsi que le commissaire aux comptes doit s’assurer de l’existence de l’élément
audité, de son appartenance à l’entreprise, et de la cohérence de l’information avec les
données de l’entreprise, des procès-verbaux des conseils ou assemblés, du rapport de gestion
et de l’ETIC. Selon la loi ,les états de synthèse sont procurés aux commissaires aux comptes
soixante jours au moins avant l’avis de convocation de l’assemblée générale ,il est
préférable ,de s’en faire présenter aussi plutôt que possible, afin de commencer ces

52
 vérifications avant la réunion du conseil d’administration ou directoire qui
arrête les comptes ,si le CAC arrive à modifier d’une maniéré significative les comptes ,il se
permette d’informer le conseil d’administration avant la réunion qui arrête les comptes ,dans
une logique d’éviter les remarques du CAC .

Examen de l’ETIC : s’assurer que les méthodes de présentation et évaluation ont été appliqués
d’une manière constante, et dans le cas d leurs changements, ceux-ci ont bien fait l’objet de la
mention dans l’ETIC, et les événements postérieurs à la date de clôture du bilan ont
également été clairement mentionnés.

Evènements post-clôture : l’auditeur est tenu à mettre en évidence ses diligences en vue
d’identifier les événements postérieurs à la date de clôture et pouvant avoir une incidence
significative sur les comptes ,ces vérifications sont effectuées jusqu’à une date aussi
rapprochée que possible de celle de son rapport ,dans le cas où il a identifié tels événements ,il
doit s’assurer que ces informations ont reçu un traitement compatible aux principe comptable
en vigueur ,et que les information en été donnée dans les documents destinés aux
associés ,l’auditeur pour avoir une assurance raisonnable que tels événements étaient
identifiées ,il met en œuvre certains diligences à savoir :s’assurer de l’existence des
procédures dans la société visant à identifier tels événements ,vérifier les documents des
prévisions les plus récentes ,ces événements sont de deux ordres ,ceux survenant entre la date
de clôture et la date d’arrêté et qui, ayant trouvé leur originalité avant la clôture de
l’exercice ,le cas échéant , le CAC est dans l’obligation d’informer les dirigeants sociaux et
les inviter à modifier le bilan ,le compte de résultat ,et éventuellement l’ETIC ,si dans le cas
où ces éléments ont naissance qu’après la clôture ,il doivent faire mention ces faits dans le
rapport de gestion , et s’elles remettent en cause la continuité d’exploitation ,cette mention
concerne à la fois le rapport de gestion et l’ETIC .

4.2.1 Vérification spécifique

La mission générale de commissariat aux compte porte sur deux étapes :

- Une mission d’audit amenant à la certification ;

- Des missions de vérifications spécifiques.

53
 En outre, en sa qualité de commissaire aux comptes de l’entreprise, le CAC est
amené a effectué des interventions connexes à sa mission générale.

Les vérifications spécifiques consistent de s’assurer du respect de certaines dispositions

légales et sur des informations diverses édictés par la loi, d’ailleurs, la loi ne demandant pas la
certification de la régularité de la sincérité, et de l’image fidèle, dans ce sens, le commissaire
aux comptes doit remplir par la loi à des obligations de vérifications spécifique, ceux-ci qui
sont strictement délimités par la loi, et qui se présente comme suit :

- Les conventions réglementées : concerne toutes opérations, conventions conclues entre

la société et l’un de ses administrateurs ou directeurs généraux ou toute autre personne, dès
lors que ceux-ci y sont même indirectement intéressées soit via une personne interposée ou
avec une société si l’un des administrateurs ou dirigeants est propriétaire, associé
indéfiniment, gérant, administrateur ou directeur général de l’entreprise ou membre du
directoire ,le cas échéant du conseil de surveillance ,et qui doivent être soumise à
22
l’autorisation préalable du conseil d’administration , le directeur ou l’administrateur
intéressé est tenue d’informer le conseil d’administration dès qu’il y a lieu et en tient
connaissance ;ainsi il ne peut prendre part sur l’autorisation sollicitée ,et ses actions ne sont
pas prises en compte ni dans le calcul dans le quorum ni de la majorité ,en outre , le président
du conseil d’administration est tenu d’aviser le ou les commissaire aux compte de toutes les
conventions autorisées (réglementées ) dans un délai de 30 jours ,à compter de leur date de
conclusion et soumet celle-ci à l’approbation lors de la prochaine assemblée ordinaire ,dans ce
sens le ou les CAC sont tenus d’élaborer un rapport spécial sur ces conventions destiner à
informer les actionnaires ou les associés qui vont les approuver 23
Il peut également rédiger un rapport spécial dans d’autre situation à savoir :quand le CAC
apprécie que lesdites conventions ne peut être des conventions réglementées ,ainsi dans le cas
où il découvre des conventions non autorisées ,il est amené à apprécier son caractère normal
et courant qui relèvent de l’article 57 de la loi 17-95 ,si l’auditeur conclut qu’il s’agit bien
d’une convention réglementée ,il informe le conseil d’administration de l’irrégularité et rédige

22
Article 56 loi 17-95 95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)
23
Article 58 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417 (17
octobre 1996)

54
 un rapport spécial ,également pour l’autre cas qui consiste sur le fait que le
conseil d’administration porte à la connaissance du CAC ,l’auditeur est amené à mentionner
dans ce rapport les circonstance en raison desquelles la procédure d’’autorisation n’a pas été
suivi24 ,et le dernier cas de figure c’est que le commissaire aux compte estime que les
conventions dont il a eu connaissance et qui relèvent de l’article 57 loi 17-95 ( c’est-à-dire des
opérations normales conclues dans des conditions courantes ) et qui auront dû être soumise à
la procédure d’autorisation préalable ,par conséquent ,l’auditeur rédige sont rapport spécial ,à
noter que le commission aux comptes n’a pas l’obligation de rechercher systématiquement
l’ensemble des conventions ,il examinera celles dont il a été avisé ou qu’il a découvertes lors
de ces contrôles habituels ,ainsi qu’il a une mission d’information et non d’avis ,sur l’utilité et
le bien-fondé des conventions 25

Action détenue par les administrateurs ou membres du conseil de surveillance : chaque

administrateur doit être propriétaire d’un nombre d’action de la société, déterminé par les
statuts. Ce nombre ne peut être inférieur à celui exigé par les statuts pour ouvrir aux
actionnaires le droit d’assister à l’assemblée générale ordinaire, Ces actions sont
indivisiblement affectées à la garantie de la responsabilité que peuvent encourir les
administrateurs collectivement ou individuellement à l’occasion de la gestion de la société, ou
même d’actes qui leur seraient personnels, les actions sont nécessairement nominatives, et
inaliénables et cette inaliénabilité est mentionnée sur le registre des transferts de la société
26
,ainsi si au jour de sa nomination ,un administrateur ne dispose pas des actions prévues dans
les statuts ,ou en cours de mandant il cessent d’en être propriétaire, il doit démissionner s’il
n’a pas régularisé sa situation dans un délai de trois mois 27 ,et conformément à l’article 47 de
la loi 17-95 ,l’auditeur est amené à vérifier toutes ces dispositions légales à savoir ,vérifier
que les administrateurs ou les membres du conseil de surveillance détiennent le nombre
d’action requis dans les statuts ,et qui n’est pas inférieur à celui prévue dans les statuts pour
24
Article 61 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417 (17
octobre 1996)

25
Article 61 61 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)
26
Article 44 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417 (17
octobre 1996)

27
Article 45 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417 (17
octobre 1996)

55
 ouvrir aux actionnaires le droit d’assister à AGO ,s’assurer que les actions ont
été détenues lors de la nomination ou maximum dans un délai de trois mois ,vérifier que les
actions sont nominatives et inaliénables et cette inaliénabilités est mentionnée sur le registre
des transferts de la société ,dès que le CAC constate des violations et des irrégularités ,il
informe le conseil d’administration ou le conseil de surveillance ,et en fait mention dans son
rapport général .28

Egalité entre actionnaire : en se conformant avec l’article 166 de la loi 17-95, le CAC s’assure
du respect de l’égalité entre les actionnaires cela dit ,que retirer, restreindre ,favoriser ou
attribuer des droits à des actionnaires particuliers sans que ça soit prévues par la loi ou les
statuts ,est contradictoire avec la règle d’égalité entre actionnaire ,le plus récurrents par
rapport à la rupture illicite de ladite règle c’est suppression illicite des droits de vote et
d’accès aux assemblées ,répartition des dividendes non conforme aux dispositions
statutaires ,dans le cas où le CAC constate une rupture illégale de l’égalité entre les
actionnaires ,il est tenu de mentionner de la signaler aux conseil d’administration ou au
directoire et conseil de surveillance et la révéler dans son rapport à l’assemblée générale

Rapport de gestion :En application de l’article 166 loi 17-95 ,le CAC est amené à vérifier la
sincérité et la concordance entre les états de synthèse et les informations données dans le
rapport du gestion du conseil d’administration ou du directoire adressées aux actionnaires
pour leur permettre d’apprécier l’activité de la société ,….., ainsi vérifier la régularité du
rapport de gestion en s’assurant que le rapport de gestion contient toutes les information
prévues par l’article 142 loi 17-95 ,qui sont :

 Sur les événements passés : les opérations réalisées, les difficultés rencontrées ainsi que
les résultats obtenus
 Sur la formation du résultat distribuable et proposition d’affectation dudit résultat
 Sur la perception du futur : évolution et perspectives d’avenir (le rapport de gestion se
rapportant à l’exercice 2019 doit faire référence, dans la section afférente aux
perspectives d’avenir, toute les informations significatives dans le but de montrer
l’impact du COVID-19 sur l’activité de l’entreprise à savoir baisse de chiffre d’affaire,

28
Article 47-loi 45 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II
1417 (17 octobre 1996)

56
 rupture de la chaine d’approvisionnement, fermeture des sites,
détériorations des cours boursiers …, de même, il

Doit mentionner autant faire que se peut les événements favorables pouvant apaiser les effets
de la crise, on cite à titre d’exemple : l’obtention d’aides publiques, les reports d’échéances
fiscales …)
 Sur les filiales, participations ou sociétés contrôlées
 État des filiales ou participations détenues
 État des autres valeurs mobilières détenues en portefeuille
 Mentions des acquisitions de filiales, prises de participations ou de contrôle des sociétés
faites au cours de l’exercice29
 Il doit signaler toute modifications intervenues dans la présentation des états de synthèse,
il en ainsi de même pour les méthodes d’évaluation retenues 30

Le CAC indique dans son rapport les conclusions de ses vérifications.

Documents adresses aux actionnaires : l’auditeur doit s’assurer de la sincérité des

informations communiquées aux actionnaires à savoir ceux qui sont obligatoires : les états de
synthèse ,le rapport de gestion et ceux qui ne sont pas obligatoire ,par exemple toute
document sur le patrimoine, le résultat et la situation financière ,cela dit ,des informations de
nature comptable et financière ,bien évidemment ,le CAC ne s’assure de la sincérité des
documents que ceux qui lui ont été adressé ,dans le cas ou des documents ont été distribué
lors de l’assemblée générale, ou des informations sont portées aux actionnaires lors de
l’assemblée et sans que le commissaire aux comptes ait eu préalablement connaissance, il est
tenu de s’assurer de leur sincérité ,ainsi il s’assure de la concordance des informations d’ordre
comptable et financier avec les états de synthèse .

Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle : si la société dispose d’une

filiale, pris de contrôle ou pris une participation à l’égard d’autre société ,et ce , en se
conformant avec l’article 172 loi 17-95 ,le CAC est obligé à en faire mention dans son rapport
général ,et selon l’article 143 loi 17-95,on entend par filiale ,c’est toute société dont plus de la

29
Article 142 loi 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)

30
Article 327 loi n° 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)

57
 moitié du capital est détenue par une autre société dite mère ,et par participation
,lorsqu’une personne morale dispose entre 10% et 50% du capital ,et réputé comme prise de
contrôle quand une société peut influer sur les décisions dans les assemblées générales à
31
travers des droits dont elle dispose

[Link] Note de synthèse

La note de synthèse récapitule la démarche d’audit et les termes servent d’appuie quant à
l’opinion émise , on retrouve généralement dans ce document des paragraphes relatives a :ra
ppel des données significatives de l’exercice ,entre autre les faits et chiffres marquants ,bien
évidemment on évoquera dans ce document ,la stratégie d’audit (l’approche par les risque) et
les seuils de significations retenus ,également les contrôles menés , teneur de l’opinion ,ces
informations ne sont pas exhaustif ,il convient d’en rajouter d’autre autant que la nécessité
l’exige .

[Link].1 Rédaction du rapport

Le rapport d’audit doit exprimer son opinion sur les états financiers pris dans leurs ensembles
sur la base des éléments probants collectés tout au long de sa mission, la, norme à prévu une
structure particulière, on la présentera comme-suit :

Structure du rapport

Le rapport comporte : - un intitulé, - un destinataire, - un paragraphe de présentation ou

d'introduction identifiant les états financiers et rappelant les responsabilités respectives de la
direction de l'entité et de l'auditeur, - un paragraphe décrivant la mission avec référence aux
normes applicables et les diligences mises en œuvre (référence à l'examen par sondage des
éléments justifiant les données contenues dans les états financiers, l'appréciation des principes
comptables suivis, l'appréciation des estimations significatives retenues par la direction,
l'appréciation de la présentation d'ensemble), - un paragraphe d'opinion rappelant le
référentiel comptable utilisé pour l'établissement des comptes et exprimant l'opinion de
31
Article 143 loi n° 17-95 relative aux sociétés anonyme Bulletin officiel n° 4422 du 4 joumada II 1417
(17 octobre 1996)

58
 l'auditeur sur l'image fidèle (ou la présentation sincère) des comptes, - la date du
rapport, - le nom et l'adresse de l'auditeur, - et sa signature.

Expression de l'opinion : (en application de l’article 175 loi 17-95)

L'opinion s'exprime sous la forme : - d'une certification pure et simple, - d'une certification
avec réserve (pour raison de désaccord ou de limitation), - d'un refus de certifier (pour raison
de désaccord important, de restrictions à l'étendue des travaux ou d'incertitudes multiples). 32

[Link].1.1 Conclusion

A l’issue de ce chapitre ,on conclut que la mission du commissariat aux compte est une
mission stipulée par la loi ,bien entendu la loi a mis en relief les conditions de nomination
d’un CAC comme susvisé ,les incompatibilités, les responsabilités et les normes qui cadrent la
profession ,En outre l’audit est une profession normalisée ,ceci étant dit que, le CAC doit
mener sa mission selon la démarche d’audit prescrite par la norme ,qui se compose de quatre
étape : prise de connaissance ,évaluation du contrôle interne et rédaction du rapport

32
Manuel des normes d’audit

59
 CHAPITRE 2 : L’AUDIT DES IMMOBILISATIONS
CORPORELLES

SECTION 1 : NORME COMPTABLE APPLICABLE AUX

IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les méthodes d’évaluation englobent les règles adoptées pour la détermination de la valeur
des éléments inscrits en comptabilité, leur application au niveau des éléments patrimoniaux se
traduit, par conséquent, au niveau des charges et des produits, toutefois, ces méthodes
d’évaluation sont étroitement liées à certains principes comptables retenus à savoir, le
principe du cout historique, le principe de prudence et le principe de continuité d’exploitation

On ne saurait parler de la valeur sans procurer de détail à ce propos, la valeur d’un élément
prend trois formes distinctes :

1 Immobilisations en non-valeur

L’immobilisation en non-valeurs de certains coûts (frais préliminaires, charges à répartir sur

plusieurs exercices, primes de remboursement des obligations) présente les particularités
suivantes :

1.1 Valeur d'entrée

La valeur d'entrée est constituée :

- par la somme des charges dont l’étalement sur plusieurs exercices est opéré en vertu de leur
caractère propre (frais préliminaires) et en vertu d'une décision exceptionnelle de gestion
(charges à répartir ;

- par le montant total des primes de remboursement des obligations (différence entre le
montant futur à rembourser hors intérêts, et le montant versé par le prêteur).

60
1.1.1 Amortissement

L’amortissement de ces éléments constitue l’étalement par report sur plusieurs exercices (dont
le premier) d'une charge déjà subie ou consommée : tel est par exemple le cas des frais de
constitution engagés dans l’exercice, réparti exceptionnellement sur les exercices ultérieurs
pour des raisons de gestion.

Cet étalement par amortissement doit être effectué selon un plan préétabli sur un maximum de
cinq exercices, y compris celui de constatation de la charge, à l’exception des primes de
remboursement des obligations dont les modalités d'amortissement sont précisées dans le titre
III, chapitre " contenu et fonctionnement des comptes " Le plan d'amortissement doit, en vertu
du principe de prudence, comporter des amortissements annuels avec un minimum linéaire de
20% à appliquer dès la fin du premier exercice.

[Link] C - valeur actuelle

La valeur actuelle d'une immobilisation en non valeurs est, par prudence, présumée nulle,
bien qu'elle puisse dans certains cas ne pas l’être dans le cadre du principe de continuité
d'exploitation.

Ses éléments ne peuvent, en conséquence, donner lieu à constatation de " provisions pour
dépréciation ".

Les postes d'immobilisation en non-valeurs figurent donc au bilan pour leur " valeur nette
d'amortissements ".

2 Immobilisations corporelles et incorporelles

61
 2.1 La valeur d’entrée

Les immobilisations corporelles sont inscrites à leur cout d’acquisition pour les
immobilisations acquises à titre onéreux, à leur cout de production pour celles qui sont
produites par l’entreprise elle-même.

2.1.1 Le cout d’acquisition

Il est formé de prix d’achat + droits de douane et autres impôts + taxe non récupérable -
Réductions commerciales obtenues et taxes légalement récupérable + les charges accessoires
d’achat y afférentes ,tel que le transports ,frais de transit ,frais de réception ,assurance
transport à l’exclusion des taxes légalement récupérable ,sont à exclure les frais d’acquisition
d’immobilisations qui consistent en : droit de mutation (enregistrement) ,honoraire et
commissions et frais d’acte ,ces frais sont à inscrire en « charge à répartir sur plusieurs
exercices» et amortir sur cinq exercice maximum ,ainsi des charges nécessaires pour mettre
le bien en état d’utilisation à l’exclusion des frais d’essais et de mise au point qui sont à
classer dans les charges de l’exercice ou ,le cas échéant ,susceptible d'être répartis sur
plusieurs exercices , Les frais généraux et les charges financières engagés pour l’acquisition
d'immobilisations sont exclus du coût d'acquisition de ces immobilisations.

Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un délai d'acquisition supérieur à un an, les frais
financiers spécifiques de préfinancement se rapportant à cette période peuvent être inclus dans
le coût d'acquisition de ces immobilisations ; avec mention expresse dans l’ETIC

[Link] Le cout de production

Il est formé du coût d'acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de
l’élément, des charges directes de production tels que les charges de personnel, les services
extérieurs, les amortissements , des charges indirectes de production dans la mesure où elles
peuvent être raisonnablement rattachées à la production de l’immobilisation , Toutefois, ce
coût de production réel et complet comprend pas, sauf conditions spécifiques de l’activité à
62
 justifier dans l’ETIC (AI) , les frais d'administration générale de l’entreprise, les
frais de stockage , les frais de recherche de développement et les charges financières,
Néanmoins le coût de production des immobilisations peut comprendre le montant des
intérêts relatifs aux dettes contractées pour le financement de cette production depuis le "
préfinancement " spécifique jusqu'à la date normale d'achèvement de l’immobilisation ou de
sa mise en service si elle est exceptionnellement antérieure à cette date.

Mention doit être faite dans l’ETIC de cette inclusion de charges financières.

3 Valeur D'entrée : cas particuliers

3.1 Immobilisations acquises par voie d'échange

Les immobilisations sont comptabilisées à la valeur actuelle du bien cédé, présumée égale à
celle du bien acquis. Toutefois lorsque l’une de ces deux valeurs actuelles est difficilement
déterminable (exemple : valeur actuelle d'une " servitude " foncière), est retenue comme
valeur d'entrée la valeur actuelle dont l’estimation est la plus sûre.

3.2 Immobilisations acquises à titre gratuit

La valeur d'entrée est égale à la valeur actuelle, " valeur estimée " à la date de l’entrée en
fonction du marché et de l’utilité économique du bien pour l’entreprise.

3.3 Immobilisations acquises à titre d'apport

La valeur d'entrée est égale au montant stipulé dans l’acte d'apport.

3.4 Immobilisations acquises au moyen de subventions d'investissement

63
 Ces Immobilisations sont à enregistrer à leur coût d'acquisition ou à leur
coût de production, sans déduction de la subvention (portée au passif du bilan dans la
rubrique " capitaux propres assimilés ").

3.5 La valeur actuelle

La valeur actuelle d’un élément du patrimoine est une valeur d’estimation ,souvent à la date
d’inventaire ,en fonction de son utilité économique pour l’entreprise et du marché ,la
référence du marché est le prix actuel d’achat de l’immobilisation majoré des charges
accessoires d'achat et d'installation, ou le coût actuel de production pour les immobilisations
produites par l’entreprise pour elle-même et n'ayant pas d'équivalent sur le marché ; ces coûts
sont corrigés en baisse en fonction de l’usure ou de l’âge de l’immobilisation. Alors pour
l’utilité du bien pour l’entreprise doit être tout particulièrement prise en considération car
l’immobilisation doit être évaluée dans l’état et le lieu où elle se trouve en fonction de son
utilisation future par l’entreprise.

Tenant compte de ces références, la valeur actuelle de l’immobilisation peut être considéré
comme étant le prix qu'accepterait d'en donner un acquéreur éventuel de l’entreprise dans
l’état et le lieu où elle se trouve. A noter que cette évaluation prendra en compte le principe de
continuité d’exploitation en revanche, en l’absence de continuité d’exploitation, la référence
de marché devient alors le prix probable de cession sous déduction des frais relatifs à cette
cession

4 La valeur nette comptable

C’est la valeur d'entrée (immobilisations non amortissables) ou la valeur nette

d'amortissements (immobilisations amortissables, dans le cas général, ou la valeur actuelle
dans le cas où celle-ci est notablement inférieure soit à la valeur d'entrée soit à la valeur nette
d'amortissements révélant une moins-value latente.

64
 Les moins-values latentes sur immobilisations, si elles sont d'un montant relatif
notable, donnent lieu à constatation de " provisions, pour dépréciation ", ou, dans le cas
exceptionnel où elles présenteraient un caractère définitif, " d'amortissements exceptionnels ".

L’observation d'écarts importants entre la valeur actuelle et la valeur nette d'amortissements

d'une immobilisation est de nature à conduire à une révision du plan d'amortissement si les
causes de ces écarts risquent de se maintenir durablement.

5 Correction de la valeur

Certes, la valeur d’entrée des éléments est intangible, cependant la valeur d'entrée des
éléments de l’actif immobilisé dans l’utilisation est limitée dans le temps doit faire l’objet de
corrections de valeur sous forme d'amortissement. L’amortissement est la répartition de la
différence entre la valeur d'entrée et la valeur résiduelle, (ou montant " amortissable " sur la
durée d'utilisation de l’immobilisation. Cette durée d'utilisation prévisionnelle peut être soit la
" durée de vie " probable de l’immobilisation, laquelle est appréciée en fonction de facteurs
physiques (usure ...) ou économiques (obsolescence, marché ...) qui la conditionnent. A la fin
de la " durée de vie «, la valeur résiduelle prévisionnelle est généralement à considérer comme
nulle ; le montant amortissable est alors égal à la valeur d’entrée, soit une " durée d'utilisation
" propre à l’entreprise, inférieure à la durée de vie, et choisie en fonction de sa politique ou de
sa stratégie (renouvellement systématique au bout de n années ...), ou d'autres facteurs
(exemple : limites juridiques légales ou contractuelles d'utilisation ...)

Dans cette hypothèse, la valeur résiduelle prévisionnelle est en principe relativement

importante ; elle doit faire l’objet d'une estimation raisonnable en fonction du prix de cession
probable exprimé en dirhams de la date d'entrée, ramené le plus souvent à un pourcentage de
cette valeur d'entrée ; le montant amortissable est alors égal à la différence entre la valeur
d'entrée et cette valeur résiduelle.

6 Immobilisations amortissables

65
 Ce sont celles dont le potentiel de services attendu s'amoindrit normalement
avec le temps en raison :
 De phénomène d'usure ou de désuétude ;
 D’inadaptation aux conditions changeantes de la technique ou de l’économie
(obsolescence) ;
 De toute autre cause.

Ces amoindrissements de potentiel, de caractère prévisible et définitif ont pour conséquence la

constatation d'une réduction progressive de la valeur de l’immobilisation, tout au long de son
utilisation, jusqu'à une " valeur résiduelle " souvent très faible, voire nulle, à la fin de la durée
d'utilisation de l’immobilisation.

6.1 Amortissement des immobilisations

L’amortissement est la répartition de la différence entre la valeur d'entrée et la valeur

résiduelle, (ou montant " amortissable " sur la durée d'utilisation de l’immobilisation.

Cette durée d'utilisation prévisionnelle peut être :

 Soit la " durée de vie " probable de l’immobilisation, laquelle est appréciée en fonction
de facteurs physiques (usure ...) ou économiques (obsolescence, marché ...) qui la
conditionnent. A la fin de la " durée de vie «, la valeur résiduelle prévisionnelle est
généralement à considérer comme nulle ; le montant amortissable est alors égal à la
valeur d'entrée ;
 Soit une " durée d'utilisation " propre à l’entreprise, inférieure à la durée de vie, et
choisie en fonction de sa politique ou de sa stratégie (renouvellement systématique au
bout de n années ...), ou d'autres facteurs (exemple : limites juridiques légales ou
contractuelles d'utilisation ...) Dans cette hypothèse, la valeur résiduelle prévisionnelle
est en principe relativement importante ; elle doit faire l’objet d'une estimation
raisonnable en fonction du prix de cession probable exprimé en dirhams de la date
d'entrée, ramené le plus souvent à un pourcentage de cette valeur d'entrée ; le montant
amortissable est alors égal à la différence entre la valeur d'entrée et cette valeur
résiduelle.

66
 6.1.1 Plan d'amortissement

La répartition systématique du montant amortissable sur chaque exercice pendant la durée

d'utilisation du bien constitue le " plan d'amortissement " de l’immobilisation.

Ce plan prend la forme d'un tableau préétabli faisant apparaître le montant des amortissements
successifs, leur cumul à la fin de chaque exercice ainsi que la " valeur nette d'amortissements
" en résultant.

Dans le cas particulier où ce tableau ne peut être préétabli, du fait que l’amortissement annuel
est calculé en fonction d'un paramètre physique ou économique (exemple : nombre d'heures
d'utilisation, nombre d'unité physiques fabriquées, nombre de kilomètres parcourus ...), la
règle retenue doit être clairement mentionnée dans le tableau d'amortissement (mention du
nombre d'unités préétabli correspondant au montant amortissable).

Le mode de répartition de l’amortissement sur les différents exercices doit être choisi sur la
base de considérations essentiellement économiques : il peut conduire à des amortissements
annuels constants (méthode de l’amortissement linéaire), dégressifs ou plus
exceptionnellement progressifs.

[Link] Début et fin du calcul de l’amortissement

Début du calcul : l’amortissement est calculé à compter de la date de réception de

l’immobilisation acquise ou de la livraison à soi- même de l’immobilisation produite.
L’entreprise peut différer le calcul de l’amortissement jusqu'à la date effective de mise en
service lorsque l’immobilisation ne se déprécie pas notablement dans l’intervalle
Fin de calcul : l’amortissement est calculé jusqu'à la date de sortie du patrimoine de
l’immobilisation dans la limite de la valeur d’entrée, En cas de sortie de l’immobilisation en
cours

En cas de sortie de l’immobilisation en cours d'exercice, il y a lieu de comptabiliser

l’amortissement couru depuis le début de l’exercice jusqu'à la date de sortie du bilan, pour
déterminer la valeur nette d'amortissements de l’immobilisation à cette date.

67
 Lorsque le cumul des amortissements est égal à la valeur d'entrée, le calcul est
arrêté, et le bien figure au bilan pour une valeur nette d'amortissements nulle et y reste inscrit
aussi longtemps qu'il n'est pas cédé ou retiré du patrimoine.

[Link].1 Amortissements dérogatoires

Devant être justifié exclusivement par des considérations d'ordre économique,

l’amortissement comptable ne coïncide pas nécessairement avec l’amortissement fiscalement
ou réglementairement autorisé :

- lorsque l’amortissement fiscal est inférieur à l’amortissement comptable, ce dernier est

maintenu en écritures, la différence faisant l’objet d'une " réintégration " fiscale extra
comptable;

- lorsque l’amortissement fiscal, supérieur à l’amortissement comptable, doit être, en vertu des
textes législatifs ou réglementaires, enregistré dans les écritures comptables ( et non
simplement déduit de façon extra comptable), il y a lieu de porter dans les " provisions
réglementées " l’excédent de l’amortissement fiscal sur l’amortissement comptable dénommé
" amortissement dérogatoire ".

Cette règle n'est toutefois à appliquer que si le montant des amortissements dérogatoires est
significatif dans les états de synthèse, eu égard à l’objectif d'obtention d'une " image fidèle ".

68
 SECTION 2 :DÉMARCHE D’AUDIT DES
IMMOBILISATIONS CORPORELLES

1 Prise de connaissance de l’entité et de son environnement

La prise de connaissance de l’entreprise permet de connaitre de manière approfondie

l’activité de la société, par ailleurs, cette prise de connaissance par l’auditeur sera plus
au moins approfondie compte tenu de sa mission et du niveau de risque estimé. Cette
phase permet aux commissaires aux comptes de constituer un cadre de référence dans
lequel et planifie l’audit et exerce son jugement professionnel afin d’identifier les
risques susceptibles d’affecter les comptes tout au long de la mission.

Suite à l’acceptation de la mission, le commissaire au compte établit par écrit un plan

de mission permettant de fixer l’étendue, le calendrier et la démarche d’audit
aboutissant à la préparation d’un programme de travail plus détaillé

1.1 Etablissement d’un plan de mission :

Le plan de mission décrit l’approche générale des travaux l’étendue, le calendrier et

l’orientation des travaux, le ou les seuils de signification retenus et les directives nécessaires à
la préparation du programme de travail relatifs aux objectifs de la mission en termes de
rapport à émettre dans le délai imparti.

L’établissement d’un plan de mission nécessite certains préalables pour l’évaluation de

l’efficacité du contrôle interne tels que l’identification des éléments probants, la fixation du
seuil de signification, l’identification des domaines où un risque plus important d’anomalies

69
 significatives peut exister mais Il détermine aussi les caractéristiques du
référentiel comptable utilisé et les règles spécifiques de présentation des états de synthèse

1.1.1 Etablissement d’un programme de travail :

Le programme de travail définit la nature, le calendrier et l’étendue des procédures

d’audit à mettre en œuvre par l’épique d’audit affecté à la mission afin de recueillir les
éléments probants suffisants et appropriés pour réduire le risque d’audit à un niveau
acceptable. Le programme de travail comporte :
• Une description de la nature, du calendrier, et de l’étendue des procédures
d’évaluation des risques suffisantes pour évaluer le risque d’anomalies
significatives. En effet, sur la base de la compréhension de l’activité des
sociétés, de leur secteur, de leurs objectifs stratégiques, des risques et des
contrôles liés, ainsi que des résultats des procédures analytiques préliminaires,
d’une part, et de la nature et des caractéristiques des soldes de
comptes/transactions dans chaque processus, qui peuvent affecter leur
exposition au risque d’erreur, d’autre part, on procède à l’identification des
facteurs de risques inhérents au niveau des états financiers dans leur ensemble,
et au niveau des postes/transactions significatifs des états financiers.

• Une description de la nature, du calendrier, et de l’étendue des procédures

d’audit complémentaires prévues au niveau des assertions pour chaque flux
d’opérations, solde de comptes et informations fournies dans les états de
synthèse.

2 Comment contrôler le cycle « Immobilisations incorporelles » ?

2.1 Objectifs :

1 - S'assurer que tous les frais engagés par la société sont inscrits à l'actif de façon constante et
conformément aux principes comptables généralement admis.

70
2 - S'assurer que l'amortissement des éléments susceptibles d'être amortis est calculé de façon
constante.

3 - S'assurer qu'il n'existe aucune perte latente par rapport aux valeurs nettes comptables des
immobilisations incorporelles.

2.2 Supports :

» Fichier des immobilisations

» Inventaire physique des immobilisations

» Doubles des factures d’acquisition

» Procès-verbaux des mises au rebut

L’auditeur pourra se baser sur le modèle suivant :

Prendre en considération l'étendue et les résultats des travaux effectués sur les procédures de
contrôle interne pour déterminer l'étendue des travaux à effectuer et la date à la laquelle elles
devront l'être.

S'assurer qu'aucune variation anormale n'est intervenue sur les comptes d'immobilisations
incorporelles (à partir de la feuille de tête annexée) pouvant influencer notre approche en
matière de contrôle des comptes et avoir une incidence sur les conclusions tirées à l'issue de
l'examen du contrôle interne...

2.3 Les acquisitions :

71
  Rapprocher les acquisitions, des pièces justificatives, en vérifiant, les
dates, le prix, l'objet, l'imputation comptable et droit d'enregistrement, classer au
dossier permanent les pièces justificatives.
 S'assurer que les frais remplissent les conditions requises pour être immobilisés.

2.4 Les cessions :

 Rapprocher les cessions des pièces justificatives et vérifier les calculs des plus ou
moins-values.
 Vérifier la détermination de la valeur comptable nette et la reprise des amortissements
ou provisions.
 Contrôler le traitement fiscal des plus et moins-values de cession.

2.5 Amortissements :

 Vérifier par sondage les bases, taux et calculs des amortissements.

 Vérifier la permanence des méthodes comptables, et que les taux appliqués sont
voisins des taux admis.
 Vérifier le respect et la bonne application des règles fiscales.
 Vérifier que les comptes totalement amortis, ne figurent plus au bilan de l'exercice qui
suit.

2.6 Contrôle de l’existence

Si la société procède à un inventaire physique :

a) examiner les procédures suivies,

b) assister à la prise d'inventaire,

c) vérifier que le fichier et les comptes sont mis à jour,

72
 d) obtenir des explications pour tout écart important.

E) Si des immobilisations importantes sont détenues par des tiers, appliquer la procédure de
confirmation directe.

F) Vérifier l'existence physique des actifs importants

2.7 CONTROLE DE LA PROPRIETE

Vérifier les titres de propriété de la société en ce qui concerne les terrains et les immeubles et
s'assurer s'ils sont ou non hypothéqués, ou s'ils ont subi une autre aliénation.

2.8 CONTROLE DE LA VALIDITE

a) Général

 Rapprocher les soldes d'ouverture (valeurs brutes et amortissements) avec les soldes
de comptes de l'exercice précédent.
 S'assurer que les soldes au fichier des immobilisations correspondent aux totaux
inscrits sur le compte du grand livre.
 Vérifier l'exactitude des totaux du tableau des mouvements (bruts et amortissements).

b) Acquisitions

 Vérifier les principales acquisitions de l'exercice physiquement et avec des contrats,

procès-verbaux du Conseil d'Administration, des budgets d'investissements et des
justificatifs (commandes, factures, paiements).
 S'assurer à propos des acquisitions, que les frais de transport, droits de douane, frais
d'installation et de montage ainsi que la TVA non récupérable ont été inclus dans le
coût d'acquisition de l'immobilisation.

73
  Vérifier que l'entreprise n'a pas passé en charges des éléments
constitutifs du prix de revient des immobilisations (honoraires d'architectes, coût
d'installation et travaux d'aménagement d'un terrain, taxe d'équipement, etc.…).
 Rechercher les dépenses dont l'importance et la nature leur confèrent le caractère
d'immobilisations (attacher une attention particulière en ce qui concerne les "grosses
réparations" susceptibles d'être rejetées par le fisc des charges de l'exercice) et
inversement s'assurer qu'aucune charge n'a été immobilisée.
 Au cas où il y a eu production d'immobilisations par l'entreprise, s'assurer que les
coûts imputés sont corrects.

c) Cessions

 Vérifier les principales cessions de l'exercice avec les documents justificatifs (facture,
autorisation, encaissement du prix, certificat de destruction...).
 Vérifier que la valeur brute et les amortissements ont été sortis des comptes et du
fichier.
 Au cas où il y a eu des cessions d'immobilisations, s'assurer que les plus ou moins-
values dégagées sont comptabilisées correctement, vérifier l'application des avantages
fiscaux.
 En cas de cession d'un bien immobilisé, vérifier le reversement de TVA.

c) Amortissements

 Vérifier si la base d'évaluation et les taux utilisés pour l'amortissement sont

appropriés, compte tenu des durées de vie probables des actifs et de leur mode
d'utilisation.
 Vérifier que les taux utilisés sont les mêmes que ceux de l'exercice précédent. Sinon
évaluer l'impact du changement des taux sur le résultat.
 Vérifier que la charge d'amortissement de l'exercice a été correctement calculée et
enregistrée. Vérifier notamment :

a) l'application du prorata temporis sur les acquisitions et cessions de l'exercice.

74
 b) la dotation sur les immobilisations antérieures.

c) la concordance entre le montant passé en charge et les amortissements portés au

bilan.

 S'assurer du respect de la limitation des amortissements des véhicules de tourisme.

d) Soldes de fin d'exercice

 S'assurer que le compte "immobilisations en cours" ne contient pas des actifs déjà en
service. Comparer les coûts (y compris pour les en-cours terminés pendant l'exercice)
avec les budgets. Expliquer les écarts importants.
 Rapprocher les montants immobilisés aux ceux portés sur la déclaration de la patente.
 Si certaines immobilisations ne sont plus utilisées, vérifier que leur valeur nette
n'excède pas la valeur probable de réalisation.

e) Autres produits et charges.

 Si des immobilisations sont données en location, vérifier, avec les contrats, que tous
les loyers de l'exercice ont été enregistrés.

f) Informations complémentaires et hors bilan.

 Se reporter au programme de vérification des engagements hors bilan et faire les
travaux concernant les immobilisations.
 Vérifier que les informations qui figurent dans l'ETIC sont complètes et conformes
aux chiffres précédemment vérifiés.

75
 SECTION 3 : AUDIT DES IMMOBILISATIONS
CORPORELLES DE LA SOCIÉTÉ ALPHA

1 Travaux

- Lead Bilan
- Lead CPC
- Le rapprochement de la valeur brute
- Le tableau de mouvements des immobilisations :
- Le tableau de mouvements des amortissements
- La reperformance des dotations aux amortissements
- Les acquisitions des immobilisations
- Les sorties des immobilisations
- L'admissibilité des taux d'amortissement :

76
 1.2 Lead Bilan

La lead est un document qui sert de base pour auditer la section en question, elle permet
d’avoir une visibilité sur les soldes supérieures à notre seuil de signification ainsi que les
variations significatives qui, en principe, doivent être testées.

Tableau 1 : Lead Bilan

77
 1.3 Lead CPC

Tableau 2 : Lead CPC

1.4 Le rapprochement de la valeur brute

Objectif du test :
S'assurer de l'exactitude et de l'exhaustivité de l'enregistrement
comptable des immobilisations.

Documents à récupérer :
Récupérer le fichier des immobilisations ;
Récupérer le GL ;
Récupérer l'état B2 de la liasse comptable (immobilisations autres que
financières) ;
Récupérer l'état B2 - Bis de la liasse comptable (amortissements).

78
 Tableau 3 Le rapprochement de la valeur brute la valeur brute

1.5 Le tableau de mouvements des immobilisations

1.6 Le tableau de mouvements des amortissements

Objectif du test :
S'assurer de l'exhaustivité de l'enregistrement comptable des
mouvements des immobilisations et des amortissements y afférents.

Documents à récupérer :
Récupérer le fichier des immobilisations ;
Récupérer le GL ;
Récupérer l'état B2 de la liasse comptable (Immobilisations autres que
financières) ;
Récupérer l'état B2 - Bis de la liasse comptable (Amortissements).
79
Tableau 4 Tableau de mouvement des immobilisations et amortissements

1.2 La reperformance des dotations aux amortissements

Objectif du test :
S'assurer des assertions suivantes : Exhaustivité ; Exactitude ; Cut off.

Documents à récupérer :
Récupérer le fichier des immobilisations ;
Récupérer le GL.

Tableau 5 La reperformance des dotations aux amortissements

80
 Conclusion :
Nous avons constaté un écart pour 150 KMAD.

Article 10 du CGI :

La société qui n'inscrit pas en comptabilité la dotation aux amortissements se

rapportant à un exercice comptable déterminé perd le droit de déduire ladite
dotation du résultat dudit exercice et des exercices suivants.

81
 1.3 Les acquisitions des immobilisations :

Objectif du test :
S'assurer de la réalité des mouvements ;
S'assurer de l'exactitude de l'enregistrement comptable des
immobilisations ;
S'assurer de la bonne affectation comptable des immobilisations ;
S'assurer du respect du Cut-off.

Documents à récupérer :
Récupérer la facture, le bon de commande et le bon de livraison ;
Récupérer l'état B2 de la liasse comptable (Immobilisations autres que
financières).

Travail effectué :
Valider le coût d'acquisition ;
Tester la réalité des acquisitions des immobilisations.

Nous avons testé les acquisitions des immobilisations durant l'exercice

2022 avec un scope de:

Tableau 6 Les acquisitions des immobilisations

82
 Conclusion :
Test satisfaisant.

1.4 Les sorties des immobilisations.

Objectif du test :
S'assurer de la réalité des mouvements ;
S'assurer de l'exactitude de l'enregistrement comptable des immobilisat
%ions ;
S'assurer du respect du traitement comptable y afférent.

Documents à récupérer :
Récupérer le PV de mise en rebut ;
Récupérer la facture de vente et le PV de cession ;
Récupérer l'état B3 de la liasse comptable (PMV sur cessions ou retraits
des immobilisations).

Travail effectué :
Tester la réalité des immobilisations sorties ;
Reperformer la VNC ;

83
 Reperformer le produit de cession.

Nous avons testé les sorties des immobilisations durant l'exercice 20223
avec un scope de :

Conclusion :
Test satisfaisant.

1.5 Les taux d'amortissement admis fiscalement.

Objectif du test :
Evaluer le risque fiscal.

Travail effectué :
Centraliser les taux utilisés pour l'amortissement des immobilisations ;
Vérifier le respect des taux pratiqués avec les taux admis par la loi.

Tableau 7 Les taux d’amortissement admis fiscalement

84
Conclusion :
Test satisfaisant

Chapitre 3 : Fondements de l’audit comptable et financier et la normalisation

comptable du cycle stock

SECTION 1 : EVALUATION DU SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE DE LA

SECTION STOCK

1 Comment contrôler les procédures de contrôle

interne du cycle « Stocks » ?

L’auditeur pourra se baser sur le modèle de questionnaire suivant :

1.1 OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE

L'analyse du système de contrôle Interne des stocks doit permettre de s'assurer que

- Les séparations de fonctions sont suffisantes,

- Tous les mouvements de stocks de l'entreprise sont comptabilisés

85
 - Les stocks enregistrés existent et appartiennent à l’entreprise,

- Les stocks sont correctement évalués (valeur brute et valeur nette>,

- Les stocks sont correctement protégés,

- Les engagements hors bilan concernant les stocks sont correctement saisis.

1.2 - SEPARATION DE FONCTIONS

Apprécier la séparation de fonctions en ce qui concerne :

- Responsabilité du magasin

- Responsabilité des réceptions

- Responsabilité des expéditions

- Tenue des fiches de stocks en quantité

- Tenue de l'inventaire permanent

- Responsabilité de l'inventaire physique

- Rapprochent inventaire physique/fiche de stocks/inventaire permanent

Approbation des ajustements après inventaire

- Identification des stocks obsolescents, invendables

- Détermination des taux de dépréciation

- Autorisation de cession ou de destruction des stocks détériorés ou inutilisés

- Autorisation des achats de stocks

- Détermination des prix de revient

- Détermination des stocks minima et maxima

86
 1.3 SUIVI DES QUANTITES

1.3.1 Enregistrement des mouvements

Les mouvements de stocks suivants sont-ils saisis sur des documents standards propres à
l'entreprise, au moment où ils ont lieu

 Réception ?
 Transferts vers la production ?
 Transferts inter-ateliers de production ?
 E-transferts de la production vers le magasin de produits finis ?
 Expéditions ?
 Autres mouvements (à préciser> ?

Les fiches de stocks et l'inventaire permanent sont-ils régulièrement rapprochés ?

Des fiches de production sont-elles utilisées pour permettre de connaître et de contrôler le

stade d'avancement des travaux en cours à n'importe quel moment ?

1.3.2 Contrôle physique

Les stocks sont-ils comptés physiquement au moins une fois par an en ce qui concerne

>les matières premières et fournitures ?

>les travaux en cours ?

>les produits finis ?

 Si ces comptages se font par inventaires tournants


> existe-t-il un programme qui permet de suivre l'avancement des comptages ?

> les procédures Utilisées permettent-elles de s'assurer que tous les stocks d'un même
produit sont comptés en une seule fois ?

87
 > Les mouvements physiques et comptables des produits inventoriés
sont-ils arrêtés simultanément pour éviter les écarts d'inventaires dus à des anomalies
administratives?

> les quantités valorisées en fin d'exercice sont-elles intégralement rapprochées avec le
fichier de stock, À cette date ?

 Si l'inventaire est exécuté en une seule fois

> des instructions écrites sont-elles prévues et transmises

-au responsable de l'établissement des comptes ?

-au personnel participant À l'inventaire ?

-aux commissaires aux comptes ?

>une réunion du personnel participant À l'inventaire est-elle prévue avant le

démarrage des comptages pour répondre aux questions concernant les instructions ?

 Si l'inventaire est exécuté en une seule fois

> des instructions écrites sont-elles prévues et transmises

-au responsable de l'établissement des comptes ?

-au personnel participant À l'inventaire ?

-aux commissaires aux comptes ?

>une réunion du personnel participant À l'inventaire est-elle prévue avant le

démarrage des comptages pour répondre aux questions concernant les instructions ?

 Les feuilles de comptage sont-elles :

>pré numérotés ?

88
 >remplies À l’encre ?
>signées par les équipes ?

- Les feuilles de comptage annulées ou non utilisées sont-elles conservées ?

- Les mouvements de stock sont-ils arrêtés pendant la durée de l'inventaire ?

- Les quantités relevées lors de l'inventaire sont-elles rapprochées

> des fiches de stocks ?

> de l'inventaire permanent ?

1.4 VALORISATION

Les prix de revient imputés aux stocks comprennent-ils

> les charges directes ?

> les charges indirectes ?

Les charges imputées sont-elles rapprochées de la comptabilité générale ?

1.4.1 Coûts standards

- Les coûts standards sont-ils correctement établis :

> Tous les éléments constitutifs du prix de revient ?

> Les bonnes quantités ?

89
 > Les valeurs ?

Les écarts entre coûts standards et coûts réels sont-ils analysés :

> au niveau global ?

> par produit ?

1.4.2 AUTRES MÉTHODES DE VALORISATION

- Les documents servant à valoriser les stocks à leur coût réel sont-ils conservés pour

>tous les achats ?

>toutes les productions ?

- Existe-t-il des procédures permettant de s'assurer que tous les mouvements (voir suivi
des quantités) sont valorisés ?

- Les prix de revient obtenus sont-ils contrôlés par rapport à des prix normaux ? Les écarts
sont-ils analysés ?

1.5 E - STOCKS A DEPRECIER

Le système de tenue des fiches de stocks permet-il d'identifier les stocks â écoulement lent ?

Les marchandises en mauvais état ou inutilisables sont-elles régulièrement identifiées ?

La politique de dépréciation des stocks couvre-t-elle

>la rotation lente ?

>les stocks en mauvais état ?

>la valeur de réalisation

2 Comment contrôler le cycle « Stocks » ?

90
 2.1 OBJECTIFS :

A - S'assurer que les montants inscrits dans les comptes annuels représentent tous les produits
physiquement identifiables qui appartiennent à l'entreprise.

B - S'assurer que ces produits sont évalués au plus bas du prix de revient ou de la valeur du
marché.

C - S'assurer que les différences constatées entre l'inventaire permanent d'une part et
l'inventaire physique d'autre part, ont été expliquées, portées à l'attention de la Direction et
ajustées dans les comptes du grand livre, dans l'inventaire permanent et sur les fiches de
stocks.

2.2 SUPPORTS :

- Etat récapitulatif du stock fourni par le client

- Etat récapitulatif du stock N-1

3 QUESTIONNAIRE CYCLE STOCKS

L’auditeur pourra se baser sur le modèle de questionnaire suivant afin d’orienter ses contrôles

NATURE DES TRAVAUX A FAIRE

- Obtenir le tableau récapitulatif des stocks et l'analyse des mouvements de provision par
rapport à l'exercice précédent.
- Prendre en considération l'étendue et les résultats des travaux effectués sur les procédures
de contrôle interne pour déterminer l'étendue des travaux à effectuer et la date à laquelle
elles devront l'être.
- Examiner les variations de stocks d'un exercice à l'autre et l'évaluation des principaux
ratios afin de s'assurer qu'aucune variation anormale n'est intervenue depuis les travaux
effectués sur les contrôle interne qui pourrait remettre en cause les conclusions.

3.1 VERIFICATION DES QUANTITES

91
 a) Assister à l'inventaire physique périodique et vérifier que les procédures
(telles qu'évaluées avec le questionnaire spécifique) sont correctement appliquées.

b) Rapprocher les informations relevées lors de l'inventaire physique avec l'état final des
stocks (sondages ponctuels, exhaustivité de la récapitulation, ...).

c) Si les quantités finales par produits résultent de la centralisation de plusieurs zones de

comptages, vérifier les calculs arithmétiques de chacune des zones.

Au cas où les inventaires physiques ont lieu à une date antérieure à celle de l'arrêté des
comptes:

a) pointer les montants du grand livre à la date de l'inventaire avec les états récapitulatifs
valorisés des stocks à cette date,

b) rapprocher les montant inscrits en entrées et sorties de stocks au grand-livre avec les
achats (partie concernant les stocks), la production (sorties des stocks pour entrées en
production et sorties de production pour entrées en stocks) et les ventes.

En cas d'inventaires tournants :

a) vérifier que le programme des comptages a bien couvert tous les stocks au moins une fois
dans l'année.

b) assister à certains comptages pour vérifier que les procédures sont correctement
appliquées.

c) vérifier la récapitulation, le dépouillement des sondages effectués et la prise en compte des

écarts.

d) récapituler les écarts sur l'année et s'assurer qu'ils ne sont pas significatifs.

Pour les stocks détenus par des tiers ou pour des tiers : appliquer la procédure de confirmation
directe ou assister aux prises d'inventaire physique.

Pour les marchandises en transit, vérifier avec les documents d'expédition, factures de douane,
etc. Vérifier la réception par la suite.

92
Pour les travaux en cours, vérifier le stade d'avancement avec les documents permettant de
suivre la production (l'existence physique de ces travaux doit être vérifiée en même temps que
le reste des stocks).

3.2 SEPARATION DES EXERCICES

En liaison avec le contrôle des postes clients et fournisseurs, ventes et achats vérifier que :

a) les dernières réceptions de l'exercice (achats et retours clients).

b) les dernières expéditions (ventes et retours fournisseurs).

c) les transferts entre ateliers ou avec les sous-traitants,

d) les autres mouvements ont été correctement pris en compte.

Pour les mêmes données, vérifier que les premiers mouvements de l'exercice suivant n'ont pas
été enregistrés sur l'exercice en cours.

Vérifier que les frais de transport relatifs à ces mouvements ont été correctement enregistrés
sur l'exercice.

3.3 VALORISATION

Pour les matières et marchandises vérifier à partir des factures fournisseurs que les prix de
revient utilisés (calculés soit au prix moyen pondéré, soit selon la méthode de premier entré -
premier sorti) incluent bien les frais de transport, douane, etc., ...
93
Pour les produits semi-ouvrés, en cours ou finis :

a) vérifier que les coûts imputés à la production de l'année correspondent aux charges
comptabilisées.

b) si les produits sont valorisés au prix de revient réel par produit, vérifier les clefs de
répartition utilisées et refaire le calcul de certains prix de revient.

c) si les produits sont valorisés à partir de prix standard, analyser les écarts constatés et leur
réincorporation. S'assurer que la méthode utilisée aboutit à une évolution des stocks au coût
réel de production.

Vérifier l'incidence dans le cas où il y a changement dans la méthode de valorisation des

stocks et dans la méthode de calcul de la provision pour dépréciation des stocks. Calculer
l'effet de ce changement sur :

 Les résultats de l'exercice,

 La valeur des stocks inscrits au bilan.

Comparer le prix de revient des principales catégories de stocks avec leur prix de revient à la
fin de l'exercice précédent. Expliquer les variations.

Vérifier les calculs et les additions des états des stocks : s'assurer que les montants sont
raisonnables.

3.4 DEPRECIATION

S'assurer que la provision pour dépréciation des stocks en mauvais état, invendables ou à
rotation lente est suffisante par :

 Comparaison des quantités en stock avec les quantités de ventes budgétées pour
l'exercice suivant, ou, si le budget n'est pas fait en quantités, avec les quantités
vendues pendant l'exercice,
94
  Discussion avec le service commercial concernant l'évolution des
ventes et les commandes,
 Discussion avec les services techniques et de production concernant les changements
technologiques pouvant affecter les produits fabriqués,
 Consultation des procès-verbaux du conseil d'administration pour les développements
économiques pouvant affecter l'entreprise.

Vérifier que les stocks ne sont pas valorisés au-dessus de leur valeur de réalisation :

a) matières : comparer avec le prix de remplacement,

b) produits en cours : comparer avec le prix de vente prévisionnel moins coût de

transformation,

c) produits finis : comparer avec le prix de vente prévisionnel ou réel de l'exercice suivant.

Vérifier la distinction, effectuée par l'entreprise, entre provision déductible et non déductible
fiscalement.

3.5 ENREGISTREMENT COMPTABLE

Vérifier le montant des stocks d'ouverture avec les comptes de l'exercice précédent.

Pointer le montant des stocks, d'après l'état récapitulatif, avec la balance générale et les
comptes annuels.

3.6 AUTRES CONTROLES

Se renseigner pour savoir s'il y a des nantissements ou d'autres engagements sur les stocks.

S'assurer que la couverture d'assurance sur les stocks est suffisante.

S'assurer que les stocks en provenance des sociétés de groupe n'ont pas été achetés et
valorisés à des prix différents de ceux en vigueur sur le marché. (Convention réglementées).

95
3.7 INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES ET HORS BILAN

Se reporter au programme de vérification des engagements hors bilan et faire les travaux
concernant les stocks.

Vérifier l'information relative aux clauses de réserve de propriété.

Vérifier que les informations qui figurent dans l'annexe sont complètes et conformes aux
chiffres précédemment vérifiés.

Section 2 : Evaluation des stocks selon les normes

marocaines

1 Définition des stocks

Le PCGE définit les stocks comme étant l’ensemble des biens ou des services qui alimentent
le cycle d’exploitation de l’entreprise, et qui sont destinés :

 Soit à être revendus en l’état ;

 Soit à être intégrés dans le processus de fabrication de l'entreprise pour obtenir des
produits finis ;
 Soit à être consommés lors de leur utilisation. Les stocks comprennent les
marchandises, matières ou fournitures, produits intermédiaires, produits résiduels,
produits finis, produits en cours et les emballages, qui sont la propriété de l’entreprise
Légalement, l'entreprise a l'obligation d'établir annuellement un inventaire exhaustif des
éléments actifs et passifs de son patrimoine, et procéder ainsi au recensement physique et à
l'évaluation des biens et services figurant dans son stock.

Cet inventaire physique doit respecter les règles de base suivantes :

96
 1.1 Typologie des stocks

 Les marchandises : représentent tous les biens et services que sentent tous les biens et
services que l’entreprise achète pour les revendre en l’état (objets, matières,
fournitures, etc.…) sans transformation notable ni intégration à d’autres biens et
services produits.
 Les matières premières sont les objets, matières ou fournitures acquis par par
l’entreprise et destin entreprise et destinés à être incorporés aux produits fabriqués ou
traités.
 Les matières et fournitures consommables sont constituées par tous produits,
matières, substances ou fournitures acquis par l’entreprise, qui concourent par leur
consommation au premier usage ou rapidement d’une manière indirecte, à la
fabrication, au traitement ou à l’exploitation sans entrer dans la composition des
produits traités ou fabriqués.
 Les emballages sont les produits ou marchandises livrés à la clientèle en même temps
que leur contenu. Par extension, ils englobent tous les objets employés dans le
conditionnement de ce qui est livré aux clients :
1) Emballages non récupérables (emballages perdus) destinés à être vendus en même
temps que les marchandises et les produits à la clientèle ou dont la valeur est
incorporée dans le prix du contenu ;
2) Les emballages susceptibles d’être provisoirement conservés par les tiers et que
l’entreprise qui les livre s’engage à reprendre dans des conditions déterminées à
condition que ces emballages ne soient pas commodément identifiables unité par
unité. Dans le cas contraire, ces emballages constituent des immobilisations.

 Les produits en cours sont des biens ou des services en cours de formation à travers
un processus de production.
 Les produits intermédiaires sont ceux qui ont atteint un stade d’achèvement mais
destinés normalement à entrer dans une nouvelle phase du cycle de production.
 Les produits résiduels comprennent les déchets et rebuts de fabrication. Ils
comprennent également les produits finis et les produits intermédiaires impropres à
une utilisation ou à un écoulement normal.

97
  Les produits finis Les produits finis sont biens et services qui ont
atteint un stade d’achèvement définitif dans le cycle de production

1.2 Seuls les biens dont l'entreprise est propriétaire font partie de ses stocks.

Les stocks comprennent donc :

1) les éléments recensés dans tous les magasins, ateliers, dépôts et autres aires de stockage, y
compris les biens reçus en stock mais dont les factures ne sont pas encore parvenues. Par
contre, ne font pas partie des stocks, les éléments séjournant toujours en magasin, mais qui
ont déjà été vendus aux clients, qu'ils soient facturés ou non encore facturés (cas des
commandes spécifiques achevées, non encore livrées aux clients).

2) les produits en cours de voyage dont l'entreprise est déjà propriétaire, ainsi que ceux
détenus chez les fournisseurs, mais déjà acquis par l'entreprise, au terme d'un achat ferme qui
lui en a transféré la propriété.

3) les biens dont l'entreprise est propriétaire mais qui sont détenus physiquement chez les tiers
(emballages prêtés ou consignés, objets en démonstration,).

1.3 Tous les biens destinés à être consommés au premier usage, ou revendus en l'état
ou après transformation sont considérés comme stock.

Les biens sont affectés aux immobilisations ou classés en stock en fonction des critères qui
distinguent les deux catégories (éléments destinés à servir de façon durable à l’activité de
l’entreprise, pour les immobilisations ; éléments qui sont destinés à entrer dans le cycle de
production ou de vente, pour les stocks).

Ainsi sont notamment à inclure dans les stocks :

 Les immeubles, terrains, fonds de commerce pour les entreprises ayant la qualité de
marchands de biens,
 Les immeubles et terrains pour les promoteurs,
 Les valeurs mobilières pour les entreprises faisant commerce de titres,
 Les matières de démonstration dont la durée d’utilisation ne dépasse pas un exercice.

98
 Les biens initialement compris dans le stock, avant leur éventuel transfert en
immobilisations, doivent répondre aux conditions d’immobilisation.

A) Par contre, ne sont pas compris dans les stocks, mais en immobilisations :

 Les pièces de rechange qui ne peuvent être affectées que pour l'entretien et la
réparation de matériels spécifiques, sans aucune autre utilisation possible, doivent être
rattachées aux immobilisations auxquelles elles sont destinées, et être amorties selon
la même durée de vie.
 Les emballages récupérables dont la durée prévisible d'utilisation dépasse un an à leur
entrée en patrimoine, bien qu'ils ne soient pas commodément identifiables.

2 Evaluation des stocks selon les normes marocaines :

L’évaluation des mouvements internes des stocks pose des difficultés particulières puisque
celle-ci résulte d’un choix de procédés et non d’une règle précise de valorisation. Sur le plan
financier, les stocks représentent à la fois une richesse pour l’entreprise (source de profit) et
un coût (immobilisation de capitaux et frais de gestion), le tout devant être géré dans un
environnement aléatoire (risque de mévente, de détérioration, mais aussi sécurité des
approvisionnements, etc.). Au plan comptable, l’évaluation des stocks est capitale dans le
calcul du résultat et par voie de conséquence de l’impôt de l’exercice. Le problème des stocks
est donc à la fois délicat et stratégique pour l’entreprise.

2.1 Valeur D'entrée : cas général

Conformément aux méthodes d'évaluation, les stocks sont enregistrés :

- à leur coût d'acquisition pour les biens acquis à titre onéreux ;

- à leur coût de production pour les biens produits par l’entreprise.

Un stock n'est jamais évalué au coût de revient car celui-ci est déterminé au stade final (après
distribution). Ces coûts sont déterminés :

99
 - lorsque leur composition est élémentaire, directement à partir des
documents de base (factures, ...) pour les coûts d'acquisition notamment ;
- lorsque leur composition est complexe, à l’aide de la comptabilité analytique
pour les coûts de production notamment, ou à défaut, à partir de méthodes, et de
calculs permettant une approximation satisfaisante.
Ils sont calculés :
- article par article, objet par objet, unité par unité en ce qui concerne les biens
identifiables et individualisés ;
- par catégorie homogène en ce qui concerne les biens interchangeables et non
individualisés dans le système comptable.

2.1.1 Le coût d'acquisition des biens en stock est leur coût réel d'achat
formé :

a) Du prix d'achat facturé :

 Augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non récupérables ;
 Diminué des taxes légalement récupérables, telle la TVA "déductible" ainsi que des
réductions commerciales obtenues (rabais, remises, ristournes) dès lors que ces
réductions commerciales peuvent être rattachées à chaque catégorie d'achat et qu'elles
sont significatives.

Les réductions de caractère financier (escomptes de règlement obtenus) ne sont pas déduites
du prix d'achat, mais inscrites dans les produits financiers ;

b) Des charges accessoires d'achat engagées jusqu'à l’entrée en "magasin" de stockage : Il

s'agit essentiellement des charges directes sur achats et approvisionnements ; toutefois,
l'entreprise peut inclure dans le coût d'acquisition la fraction des charges indirectes
susceptibles d'être raisonnablement rattachée à l'opération d'achat et d'approvisionnement.

Ces charges accessoires d'achat consistent en coûts externes ou internes, tels que :

 Transport ;
 Frais de transit ;

100
  Commissions et courtages ; -
 Frais de réception des marchandises, matières ou fournitures (déchargement,
manutention ...)
 Assurances transport … ; à l'exclusion des taxes légalement récupérables.

Les frais généraux d'approvisionnement et les frais de stockage ne sont pas compris dans le
coût d'acquisition sauf conditions spécifiques de l'exploitation à indiquer dans l’ETIC (A1).

Les pertes et gaspillages accidentels ainsi que les charges financières sont exclues du coût
d'acquisition. Toutefois, dans le cas exceptionnel d'un cycle d'approvisionnement supérieur à
un an, les frais financiers spécifiques se rapportant à ce cycle peuvent être inclus dans le coût
d'acquisition avec mention expresse dans l’ETIC (A1).

En cas de sous activité notable observée au niveau charges fixes unitaires résultant de cette
sous activité doit être exclue du coût d'acquisition.

[Link] Le coût de production des biens, ou des services en stock est formé de la
somme :
 Des coûts d'acquisition des matières et fournitures utilisées pour la production de
l’élément ;
 Des charges directes de production telles les charges de personnel, les services
extérieurs, les amortissements ... ;
 Des charges indirectes de production dans la mesure où il est possible de les rattacher
raisonnablement à la production de l’élément qui ont été engagées pour amener les
produits à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.

Toutefois, ce coût de production, réel et complet, ne comprend pas, sauf conditions

spécifiques de l’activité à justifier dans l’ETIC :

 Les frais d'administration générale de l’entreprise ;

 Les frais de stockage des produits ;
 Les frais de recherche et développement ;
 Les charges financières.

Néanmoins, les charges financières relatives à des dettes contractées pour le financement
spécifique de production dont le cycle normal d'élaboration est supérieur à douze mois
peuvent être incluses dans le coût de production.

101
 Sont également exclus du coût de production :

 Les pertes et gaspillages accidentels ou exceptionnels ;

 La quote-part supplémentaire de charges fixes unitaires résultant d'une sous activité
caractérisée de l'entreprise par rapport à une capacité normale de production préétablie
en fonction des caractéristiques techniques de l'équipement et économiques de
l’entreprise.

Quant au charges de distribution, elles ne sauraient en aucun cas être portées dans les coûts de
production.

3 Valeur d'entrée : cas particuliers

3.1 Stocks acquis par voie d'échange :

La valeur d'entrée du bien acquis est en principe égale à la valeur actuelle du bien cédé,
toutefois, si cette valeur actuelle n'est pas significativement différente de la valeur comptable
nette du bien cédé, cette dernière est retenue comme valeur d'entrée du bien acquis.

3.2 Stocks acquis à titre gratuit :

La valeur d'entrée est égale à la valeur actuelle, "valeur estimée", à la date de l'entrée, en
fonction du marché et de l'utilité économique du bien pour l'entreprise".

3.3 Stocks acquis à titre d'apport :

La valeur d'entrée est égale au montant stipulé dans l'acte d'apport.

3.4 Paiement à terme :

La valeur d'entrée des biens, déterminée selon les dispositions précédentes et fondée sur le
prix convenu, est indépendante : - des modalités futures de règlement, en cas de paiement
différé ; - des variations de l'index retenu, en cas de règlements indexés.

3.5 Stocks acquis conjointement ou produits conjointement :

La valeur d'entrée de ces biens est déterminée, à partir de leur coût global d'achat ou de
production, proportionnellement à la valeur relative qui peut être attachée à chacun de ces
biens dès qu'ils peuvent être individualisés.

102
 3.6 Produits résiduels :
Les produits résiduels, tels les déchets et rebuts, pour lesquels il n'a pu être calculé un coût de
production, sont à inscrire en stock pour leur valeur probable de réalisation (cours du marché
s'il en existe un) sous déduction des charges de distribution à engager.

3.7 Cas exceptionnels :

Dans les cas exceptionnels où il n'est pas possible de calculer le coût d'achat ou le coût de
production, en raison notamment de contraintes ou de dépenses excessives au niveau de
l’organisation ou du calcul des coûts, la valeur d'entrée est déterminée :

 Comme égale au coût d'achat ou au coût de production dans l'entreprise de biens

équivalents constaté ou estimé à une date aussi proche que possible de la date
d'entrée ;
 À défaut, comme égale au prix de vente estimé à la date du bilan sous déduction d'une
marge normale sur coût d'acquisition ou sur coût de production.

Mention doit être faite dans l’ETIC de la justification de l'emploi de cette méthode.

4 Valeur d'entrée : stocks de biens interchangeables :

Pour les articles, objets ou catégorises individualisés, et identifiables, le coût d'entrée est
déterminé par article, objet ou catégorie.

En revanche, pour les articles ou objets interchangeables, et non identifiés par unité après leur
entrée en stock, le coût d'entrée du stock observé à une date quelconque, et notamment à
l'inventaire, est obtenu par calcul selon l’une des deux méthodes suivantes :

Méthode du coût moyen pondéré, qui comporte deux variantes :

 Méthode du coût moyen pondéré après chaque entrée ;

 Méthode du coût moyen pondéré de "période de stockage".

103
4.1 Méthode du coût moyen pondéré :

4.1.1 Coût moyen pondéré après chaque entrée :

Le coût d'entrée du stock à une date considérée est égal au coût du stock au début de
l’exercice, assimilé à une entrée :

 Majoré du coût d'entrée des achats ou des productions depuis le début de l’exercice ;
 Diminué du coût des "sorties" (pour ventes ou consommations) depuis le début de
l’exercice.

Le coût unitaire de sortie est égal au quotient des valeurs entrées par les quantités entrées. Ce
calcul est opéré à chaque nouvelle entrée ; le coût unitaire ainsi déterminé étant utilisé pour
valoriser les sorties jusqu'à l’entrée suivante.

Le coût unitaire d'entrée du stock final, à l’inventaire, est ainsi celui qui a été obtenu après la
dernière entrée, à l’aide des calculs précédents. Dans le cas particulier d'un stock nul observé
à la date de la dernière entrée, le coût moyen pondéré est égal au coût unitaire de cette
dernière entrée.

[Link] Coût moyen pondéré de " période de stockage " :

Le coût unitaire d'entrée du stock à la date de l’inventaire est égal à la moyenne des derniers
coûts unitaires d'entrée observée sur la " durée moyenne d'écoulement " du dit stock ; cette
moyenne des derniers coûts étant pondérée par les quantités entrées.

5 Méthode du " premier entré ; premier sorti " (en

anglais FIFO : first in first out) :

104
 Dans cette méthode, il est présumé que le premier article sorti est le premier
entré ; toute sortie est en conséquence valorisée au coût d'entrée le plus ancien ; dès lors, le
stock final est évalué aux coûts d'entrée les plus récents, les quantités étant regroupées par "
lots " homogènes quant à leur date d'entrée et à leur valeur.

6 Autres méthodes :

D'autres méthodes peuvent être retenues dans la gestion des stocks de l'entreprise :

 Méthode du " dernier entré ; premier sorti « (dite LIFO) (en anglais last in last out)
 Méthode de la " valeur de remplacement ", appelée parfois " NIFO " (en anglais next
in next out)
 Méthode des coûts approchés, des coûts standard ...

Ces méthodes ne sont pas acceptées pour l’élaboration des états de synthèse ; leur utilisation
en gestion et en comptabilité analytique implique donc des " retraitements " pour la
valorisation des stocks devant figurer au bilan.

7 Valeur actuelle à la date d'inventaire :

Il convient de déterminer, à la date de l’inventaire, la valeur actuelle des éléments en stock :

 Article par article, objet par objet, catégorie par catégorie (homogène) pour les biens
identifiables ;
 Catégorie par catégorie pour les biens interchangeables.

La valeur actuelle des biens en stock est, conformément aux méthodes d'évaluation,
déterminée à partir du marché et de l’utilité du bien pour l’entreprise :

105
  La référence au marché s'effectue à partir des informations les mieux
adaptées à la nature du bien (prix du marché, barèmes, mercuriales ...) et en utilisant
des techniques adéquates (indices spécifiques, décotes, etc ...)
 L’utilité du bien pour l'entreprise est normalement appréciée dans le cadre d'une
continuité de l'exploitation ; s'il n'en était pas ainsi pour certains biens, voire pour la
totalité, il y aurait lieu de changer de méthode d'évaluation avec mention dans l’ETIC.

Pour les matières premières et les fournitures, la référence au marché correspond le plus
souvent au prix actuel d'achat, majoré des charges actuelles accessoires d'achat.

Pour les produits finis et les marchandises (reventes en l'état), la référence au marché
correspond généralement à leur prix de vente probable, diminué du total des charges restant à
engager pour réaliser la vente (charges de distribution y compris charges postérieures à la
vente telles celles relatives au coût des garanties ...).

Pour les produits en-cours, leur prix de vente probable (à l'état de produit fini) doit être
diminué des charges de distribution mais aussi des coûts de production restant à engager (coût
d'achèvement).

Le prix de vente probable doit tenir compte, dans le respect du principe de prudence, des
perspectives de vente et notamment :

 Du " prix du marché " s'il en existe un à son niveau actuel (date de l'inventaire) ou
futur (en cas d'évolution à la baisse) ;
 Des particularités des produits ou marchandises en stock et notamment de leur
inadaptation aux conditions nouvelles du marché (cas des articles démodés ou
obsolètes ...) ou de leur état (articles défraîchis ou abîmés ...).

Dans le cas de non continuité totale ou partielle d'exploitation auquel on peut assimiler le cas
de cession anticipée ou forcée du bien, il y a lieu de retenir comme valeur actuelle le prix
probable de cession dans les conditions prévues de cette cession (liquidation plus ou moins
rapide) et sous déduction des charges à engager pour réaliser cette cession.
106
Il doit être fait mention dans l’ETIC de cet abandon total ou partiel « de la continuité
d'exploitation ».

8 Valeur au bilan (valeur comptable nette) :

8.1 Cas général :
En application, le principe de prudence est retenu comme valeur comptable nette, dans le
bilan la valeur d'entrée ou si elle lui est inférieure la valeur actuelle.

Si la valeur actuelle est inférieure à la valeur d'entrée, il est appliqué à cette dernière une
correction en diminution sous forme d'une " provision pour dépréciation " ; le bilan devant
toujours faire apparaître distinctement les trois éléments :

 La valeur d'entrée, (maintenue en écritures en tant que valeur brute) ;

 La provision pour dépréciation (en diminution) ;
 La valeur comptable nette (par différence).

8.2 Cas particulier des " contrats de vente ferme "

Lorsque le prix de vente stipulé est considéré comme sûr et couvre tout à la fois les coûts déjà
engagés sous forme de produits finis, produits en cours ou matières premières, fournitures,
marchandises et ceux restant à supporter jusqu'à exécution totale du contrat, le coût d'entrée
de ces biens est conservé comme valeur au bilan sans que soit constatée une provision pour
dépréciation.

8.3 La provision pour dépréciation des stocks :

Par application du principe de prudence, et conformément aux dispositions du Code de

Commerce et du plan comptable, une provision pour dépréciation doit, en principe de façon
obligatoire, âtre constituée lorsque la valeur d’inventaire d’un stock est inférieure à sa valeur
comptable.

107
A l’arrêté des comptes, l’entreprise doit comparer le coût d’entrée et la valeur actuelle (valeur
à l’inventaire). Et s’il s’avère que la valeur actuelle est inférieure à la valeur d’entrée,
l’entreprise doit constituer une provision pour dépréciation car la correction de la valeur du
stock s’opère par la constatation d’une provision sans modification directe de la valeur du
stock sur les états financiers.

Lorsque le stock doit être évalué à la valeur actuelle (ou au cours du jour), il est obligatoire
d’isoler la moins-value latente en l’enregistrant dans le compte de provision. L’entreprise
commettrait une irrégularité en corrigeant directement la valeur dans le compte de stocks. La
valeur historique doit donc être conservée dans le compte principal.

8 Evaluation des encours de production :

Il est presque commode d’évoquer le problème de l’évaluation des stocks dans le cadre des
opérations de fin d’exercice, pour la présentation des comptes annuels, mais ce problème
concerne également les encours de production qui sont assimilés à des stocks.

Les encours de production sont considérés comme des biens ou des services en cours de
réalisation à la date de clôture des comptes, ils se trouvent inachevés et sont considérés
comme des éléments ayant donné lieu à une créance acquise à rapporter à l’exercice. Le cours
des encours de production est composé :

 Des coûts des matières premières consommés et déjà intégrés dans la fabrication du dit
encours.
 Des charges engagées à la procédure de ces encours.

La valeur des encours est déterminée à parti des charges directes et indirectes engagés à leur
réalisation. Le montant à leur affecter est à déterminer en fonction des données techniques

108
 enregistrées par la comptabilité analytique ; quantité des matières incorporées,
nombre d’heures de main d’œuvre et nombre d’unités d’œuvre absorbées.

Il est parfois difficile d’évaluer correctement les encours de production, devant l’impossibilité
d’évaluation réelle l’entreprise se prête à une évaluation théorique qui ne fait qu’approcher à
la valeur de l’encours.

Les encours de production présentent très souvent des difficultés d’évaluation, malgré ces
difficultés l’entreprise doit tout de même les valoriser et les intégrer dans ses états financiers
annuels, en respect du principe d’indépendance des exercices.

Les charges engagées pour le commencement de leur fabrication doivent être neutralisées par
la constatation de l’encours final pour une meilleure évaluation du résultat de l’exercice.

La variation des encours de production est donc saisie par le CPC au poste 713 : « Variations
des stocks et produits ».

SECTION 3 : Audit du cycle stock de la société Alpha

9 Travaux

1. Lead bilan
2. Lead CPC
3. Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec la balance
générale
4. Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec le fichier de
mouvements des stocks :
5. La valorisation du stock après inventaire

109
 6. Le calcul du coût moyen unitaire pondéré
7. Le rapprochement du report à nouveau
8. Le rapprochement des entrées avec la balance générale :
9. Le recalcul de la provision pour dépréciation des stocks :
10. Le recalcul du stock final :

9.1 Lead Bilan

9.2 Lead CPC

Lead Schedule est un document qui sert de base pour auditer la section en question, elle
permet d’avoir une visibilité sur les soldes supérieures à notre seuil de signification ainsi que
les variations significatives qui, en principe, doivent être testées. C’est la feuille maitresse ou
on trouve les comptes de même nature.

110
 Tableau 8 LEAD BILAN STOCK ET CPC

9.3 Le

rapprochement du fichier de stock après inventaire avec la balance générale

Travail effectué :

 Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire

 Rapprocher les soldes à la balance générale.

Tableau 9 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec la balance générale

111
9.4 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec le fichier de
mouvement des stocks (entrées et sorties)

 Travail effectué

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire

Récupérer le fichier des mouvements de stocks

Rapprocher les entrées et les sorties entre les deux fichiers.

Tableau 10 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec le fichier de mouvements des stocks.

112
 Conclusion

Test totalement insatisfaisant.

Il y'a lieu de traiter minutieusement les écarts relevés avec le clien

9.5 La valorisation du stock après inventaire

Travail effectué

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire ;

Sélectionner un échantillon d'articles à tester ;

Valoriser le stock après inventaire et le rapprocher au solde calculé par le client.

Tableau 11 La valorisation des stocks après inventaire

113
9.6 Le calcul du coût moyen unitaire pondéré entre les deux exercices

Travail effectué :

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire ;

Recalculer les coûts unitaires des deux exercices ;

Tester la cohérence des coûts unitaires recalculés entre les deux exercices.

Tableau 12 le calcul du cout moyen unitaire pondéré entre les deux exercices.

9.7 Le rapprochement du report à nouveau entre les deux exercices.

Travail effectué :

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire au 31/12/2022

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire au 31/12/2023

Rapprocher le report à nouveau entre les deux exercices.

114
Tableau 13 Le rapprochement du report à nouveau entre les deux exercices.

115
9.8 Le rapprochement des achats à la balance générale.

Travail effectué :

Récupérer les entrées du fichier de stock après inventaire ;

Rapprocher les entrées à la balance générale (hors variation de stocks).

Tableau 14 Le rapprochement des achats a la balance générale.

116
9.9 Le recalcul de la provision pour dépréciation des stocks.

Travail effectué :

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire

Récupérer le fichier de stock à rotation lente

Rapprocher entre le fichier de stock à rotation lente et l'état du stock valorisé après inventaire

Rapprocher les articles non mouvementés entre les deux fichiers.

Tableau 15 Le recalcul de la provision pour dépréciation des stocks

117
 9.10
L

e bouclage du stock final après inventaire.

Travail effectué :

Récupérer l'état de stock valorisé après inventaire ;

Reperformer le stock final après inventaire.

118
Tableau 16 Le bouclage du stock final après inventaire

119
 Conclusion

Au terme de ce mémoire, nous avons pu apercevoir l’importance qu’occupe l’audit afin de

valider la sincérité des comptes mais aussi pour guider les entreprises vers le ‘’ Best practice’’
surtout quand il s’agit des immobilisations constituant une grande part du patrimoine de
celles- ci.

Tout d’abord, il nous a fallu dresser une base théorique solide afin de cerner au mieux et
d’appréhender la complexité liée au traitement des immobilisations.

Nous avons pu souligner à travers le cas pratique les divergences qui existent entre la
démarche théorique de l’audit et le monde de la pratique, mais aussi mettre le point sur le rôle
crucial de l’auditeur qui instaure la confiance entre le gérant et les associés ce qui exige une
panoplie de qualités aussi personnels que professionnels.
En outre, le rôle de l’auditeur ne se limite pas seulement à relever des écarts mais aussi à
donner des recommandations et de prévoir d’éventuels problèmes pouvant s’exposer à
l’entreprise.

En faisant bref, l’audit vise d’aller avec la santé économique de l’entreprise vers l’avant.

L’audit des stocks et des immobilisations a permis d'identifier plusieurs points critiques
nécessitant une attention particulière de la part de la direction de l'entreprise. Tout d'abord,
des lacunes ont été observées dans le contrôle interne des stocks, notamment en ce qui
concerne la gestion des inventaires et le suivi des mouvements de stocks. Ces lacunes
pourraient entraîner des erreurs de comptabilisation et des risques de pertes financières.

De plus, concernant les immobilisations, des écarts ont été constatés entre les enregistrements
comptables et les biens physiques, mettant en lumière des déficiences dans le processus de
suivi et d'évaluation des actifs. Ces écarts pourraient compromettre la fiabilité des états
financiers et affecter la prise de décision stratégique de l'entreprise.

Par conséquent, afin d'améliorer la gestion des stocks et des immobilisations, il est
recommandé à l'entreprise de renforcer ses procédures de contrôle interne, notamment en
mettant en place des mécanismes de suivi plus rigoureux et en effectuant des réconciliations

120
 régulières entre les enregistrements comptables et les biens physiques. De plus,
des investissements dans des systèmes informatiques de gestion des stocks et des
immobilisations pourraient contribuer à optimiser les processus et à réduire les risques
opérationnels.

En conclusion, une gestion efficace des stocks et des immobilisations est cruciale pour assurer
la santé financière et la pérennité de l'entreprise. En prenant des mesures correctives
appropriées, l'entreprise pourra renforcer sa position concurrentielle et garantir sa croissance à
long terme.

121
 Bibliographie

 Le CGNC
 La boite à outils de l’audit
 Le manuel des procédures de l’audit
 Théorie et pratique de l’audit interne, RENARD Jacques.

122
Tables des matieres

DÉDICACE.............................................................................................................

REMERCIEMENTS..................................................................................................

TABLES DES FIGURES...........................................................................................

LISTE DES TABLEAUX..........................................................................................

LISTE DES ABRÉVIATIONS..................................................................................

INTRODUCTION...................................................................................................

CHAPITRE 1 : FONDEMENT ET DÉMARCHE D’UNE MISSION D’AUDIT.....

SECTION 1 : LE CADRE DE L’AUDIT LÉGAL ET DU COMMISSARIAT AUX

COMPTES :...........................................................................................................

1 LES MISSIONS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES.......................................

1.1 Le champ d’application du commissariat aux comptes........................................................17
1.1.1 Nomination et mandat du commissaire aux comptes....................................................18
2 LA RESPONSABILITÉ DU COMMISSAIRE AUX COMPTES.............................
2.1 La responsabilité civile..........................................................................................................20
2.2 La responsabilité pénale.......................................................................................................21
2.3 Responsabilité disciplinaire..................................................................................................22
3 PRINCIPES FONDAMENTAUX DE COMPORTEMENT.....................................

SECTION 2 :DÉMARCHE D’UNE MISSION D’AUDIT LÉGALE...........................

1 LES MISSIONS D’AUDIT...................................................................................

1.2 Prise de connaissance générale et approche par les risques................................................27
1.3 Qu’est-ce qu’une assertion d’audit ?....................................................................................28
1.4 Quelles assertions doivent respecter les flux d’opérations de la période auditée ?.............29
1.5 Quelles sont les assertions que doivent respecter les soldes de comptes en fin de
périodes ?.........................................................................................................................................30

123
 1.6 Quelles assertions doivent respecter la présentation et les informations fournies
dans les états de synthèse ?.............................................................................................................31
1.7 Qu’est-ce qu’une anomalie significative ?............................................................................32
1.8 Qu’est-ce que le seuil de signification ?................................................................................32
1.8.1 A quoi le seuil de signification sert-il ?.........................................................................34
1.9 Approche par les risques......................................................................................................34
SECTION 3 : C OMPRÉHENSION DE L’ENTITÉ ET DE SON ENVIRONNEMENT

AUX FINS DE L’IDENTIFICATION ET DE L’ÉVALUATION DES RISQUES

D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES..........................................................................

1 LE CHAMP D’APPLICATION DE LA PRÉSENTE NORME

PROFESSIONNELLE D’AUDIT...............................................................................

1.1 Procédures d’évaluation des risques et activités connexes..................................................36

1.1.1 Les procédures d’évaluation des risques doivent notamment comprendre :..................36
2 COMPOSANTES DU CONTRÔLE INTERNE....................................................
2.1 Environnement de contrôle..................................................................................................38
2.1.1 Processus d’évaluation des risques par l’entité.............................................................39
3 IDENTIFICATION ET ÉVALUATION DES RISQUES D’ANOMALIES

SIGNIFICATIVES..................................................................................................

4 EVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE.......................................................

4.1 Définition..............................................................................................................................44
4.2 Obtention des éléments probants (révision des comptes)...................................................47
4.2.1 Vérification spécifique..................................................................................................53
CHAPITRE 2 : L’AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES...............

SECTION 1 : NORME COMPTABLE APPLICABLE AUX IMMOBILISATIONS

CORPORELLES.....................................................................................................

1 IMMOBILISATIONS EN NON-VALEUR..........................................................
1.1 Valeur d'entrée.....................................................................................................................60
1.1.1 Amortissement..............................................................................................................61
2 IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET INCORPORELLES.............................
2.1 La valeur d’entrée.................................................................................................................61

124
 2.1.1........................................................................................Le cout d’acquisition
62
3 VALEUR D'ENTRÉE : CAS PARTICULIERS...................................................
3.1 Immobilisations acquises par voie d'échange.......................................................................63
3.2 Immobilisations acquises à titre gratuit................................................................................63
3.3 Immobilisations acquises à titre d'apport.............................................................................63
3.4 Immobilisations acquises au moyen de subventions d'investissement................................63
3.5 La valeur actuelle..................................................................................................................64
4 LA VALEUR NETTE COMPTABLE.................................................................

5 CORRECTION DE LA VALEUR......................................................................

6 IMMOBILISATIONS AMORTISSABLES..........................................................
6.1 Amortissement des immobilisations....................................................................................66
6.1.1 Plan d'amortissement....................................................................................................66
SECTION 2 :DÉMARCHE D’AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES.....

1 PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTITÉ ET DE SON ENVIRONNEMENT.....

1.1 Etablissement d’un plan de mission :...................................................................................69
1.1.1 Etablissement d’un programme de travail :...................................................................70
2 COMMENT CONTRÔLER LE CYCLE « IMMOBILISATIONS
INCORPORELLES » ?...........................................................................................
2.1 Objectifs :..............................................................................................................................70
2.2 Supports :.............................................................................................................................71
2.3 Les acquisitions :...................................................................................................................71
2.4 Les cessions :........................................................................................................................72
2.5 Amortissements :..................................................................................................................72
2.6 Contrôle de l’existence.........................................................................................................72
2.7 CONTROLE DE LA PROPRIETE................................................................................................73
2.8 CONTROLE DE LA VALIDITE...................................................................................................73
SECTION 3 : AUDIT DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES DE LA

SOCIÉTÉ ALPHA..................................................................................................

1 TRAVAUX....................................................................................................
1.2 Lead Bilan.............................................................................................................................77

125
 1.3.................................................................................................................Lead CPC
77
1.4 Le rapprochement de la valeur brute...................................................................................78
1.5 Le tableau de mouvements des immobilisations..................................................................79
1.6 Le tableau de mouvements des amortissements.................................................................79
1.2 La reperformance des dotations aux amortissements..........................................................80
1.3 Les acquisitions des immobilisations :..................................................................................81
1.4 Les sorties des immobilisations............................................................................................83
1.5 Les taux d'amortissement admis fiscalement...................................................................84
CHAPITRE 3 : FONDEMENTS DE L’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER ET LA

NORMALISATION COMPTABLE DU CYCLE STOCK..............................................

SECTION 1 : EVALUATION DU SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE DE LA

SECTION STOCK..................................................................................................

1 COMMENT CONTRÔLER LES PROCÉDURES DE CONTRÔLE INTERNE DU

CYCLE « STOCKS » ?..........................................................................................

1.1 OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE......................................................................................86
1.2 - SEPARATION DE FONCTIONS..............................................................................................86
1.3 SUIVI DES QUANTITES...........................................................................................................87
1.3.1 Enregistrement des mouvements...............................................................................87
1.3.2 Contrôle physique.........................................................................................................87
1.4 VALORISATION......................................................................................................................89
1.4.1 Coûts standards..........................................................................................................90
1.4.2 AUTRES MÉTHODES DE VALORISATION........................................................................90
1.5 E - STOCKS A DEPRECIER.......................................................................................................90
2 COMMENT CONTRÔLER LE CYCLE « STOCKS » ?......................................
2.1 OBJECTIFS :...........................................................................................................................91
2.2 SUPPORTS :...........................................................................................................................91
3 QUESTIONNAIRE CYCLE STOCKS ....................................................
3.1 VERIFICATION DES QUANTITES.............................................................................................92
3.2 SEPARATION DES EXERCICES................................................................................................93
3.3 VALORISATION......................................................................................................................94
3.4 DEPRECIATION......................................................................................................................95
3.5 ENREGISTREMENT COMPTABLE...........................................................................................96

126
 3.6...............................................................................................AUTRES CONTROLES
96
3.7 INFORMATIONS COMPLEMENTAIRES ET HORS BILAN..........................................................96
SECTION 2 : EVALUATION DES STOCKS SELON LES NORMES MAROCAINES

96

1 DÉFINITION DES STOCKS............................................................................

1.1 Typologie des stocks.............................................................................................................97
1.2 Seuls les biens dont l'entreprise est propriétaire font partie de ses stocks..........................98
1.3 Tous les biens destinés à être consommés au premier usage, ou revendus en l'état ou après
transformation sont considérés comme stock.................................................................................99
2 EVALUATION DES STOCKS SELON LES NORMES MAROCAINES :...............
2.1 Valeur D'entrée : cas général..............................................................................................100
2.1.1 Le coût d'acquisition des biens en stock est leur coût réel d'achat formé :................100
3 VALEUR D'ENTRÉE : CAS PARTICULIERS................................................. 102
3.1 Stocks acquis par voie d'échange :.....................................................................................102
3.2 Stocks acquis à titre gratuit :..............................................................................................103
3.3 Stocks acquis à titre d'apport :...........................................................................................103
3.4 Paiement à terme :.............................................................................................................103
3.5 Stocks acquis conjointement ou produits conjointement :................................................103
3.6 Produits résiduels :.............................................................................................................103
3.7 Cas exceptionnels :.............................................................................................................103
4 VALEUR D'ENTRÉE : STOCKS DE BIENS INTERCHANGEABLES :..............104
4.1 Méthode du coût moyen pondéré :....................................................................................104
4.1.1 Coût moyen pondéré après chaque entrée :..............................................................104
5 MÉTHODE DU " PREMIER ENTRÉ ; PREMIER SORTI " (EN ANGLAIS FIFO
: FIRST IN FIRST OUT) :.................................................................................... 105

6 AUTRES MÉTHODES :................................................................................105

7 VALEUR ACTUELLE À LA DATE D'INVENTAIRE :.....................................106

8 VALEUR AU BILAN (VALEUR COMPTABLE NETTE) :............................... 107

8.1 Cas général :.......................................................................................................................107
8.2 Cas particulier des " contrats de vente ferme "..................................................................108

127
 8.3............................................................La provision pour dépréciation des stocks :
108
8 EVALUATION DES ENCOURS DE PRODUCTION :.......................................109

SECTION 3 : AUDIT DU CYCLE STOCK DE LA SOCIÉTÉ ALPHA...................110

9 TRAVAUX..................................................................................................111
9.1 Lead Bilan...........................................................................................................................111
9.2 Lead CPC.............................................................................................................................111
9.3 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec la balance générale.............112
9.4 Le rapprochement du fichier de stock après inventaire avec le fichier de mouvement des
stocks (entrées et sorties)..............................................................................................................113
9.5 La valorisation du stock après inventaire............................................................................115
9.6 Le calcul du coût moyen unitaire pondéré entre les deux exercices..................................116
9.7 Le rapprochement du report à nouveau entre les deux exercices......................................116
9.8 Le rapprochement des achats à la balance générale..........................................................118
9.9 Le recalcul de la provision pour dépréciation des stocks....................................................119
9.10 Le bouclage du stock final après inventaire........................................................................121
CONCLUSION....................................................................................................122

BIBLIOGRAPHIE................................................................................................124

128