Introducción:...................................................................................................................
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Desarrollo:......................................................................................................................4
Conceptos Básicos de Ingresos Brutos:....................................................................................4
Conceptos Básicos de Convenio Multilateral:..........................................................................6
Régimen General:....................................................................................................................7
Regímenes especiales:.............................................................................................................9
Controversias en la aplicación de los regímenes:...................................................................11
Ejemplo de Liquidación bajo Régimen General:.....................................................................12
Ejemplo de liquidación bajo Régimen Especial:......................................................................13
SIRCREB y SIRTAC:.................................................................................................................14
Conclusión:....................................................................................................................15
Bibliografía:..................................................................................................................16
Introducción:
El Impuesto sobre los Ingresos Brutos es un tributo provincial que
grava el ejercicio habitual de la actividad del contribuyente, y la
recaudación que éste obtiene de la misma, a partir de la aplicación
de diversas alicuotas.
Fue creado en 1977, una vez que sus antecedentes históricos,
como los Impuestos a las Actividades Económicas o Lucrativas,
fueron derogados y reemplazados por el Impuesto al Valor
Agregado a nivel nacional.
Sus efectos distorsivos sobre el consumo por su acumulación, y su
carácter indirecto y regresivo han provocado numerosas críticas, y
más de un intento por eliminarlo. En 1993 se firmó un Pacto
Federal, en el cual las provincias se comprometían a eliminarlo en
el transcurso de dos años, pero una crisis internacional y sus
efectos sobre la economía provocaron que el Pacto nunca se lleve
a cabo. Lo mismo ocurrió con un segundo acuerdo en 2017 que
aaseguraba la reducción paulatina de las alicuotas, también dejado
de lado.
El contexto actual de crisis y con las provincias en estado de
endeudamiento, deja entrever que aún con las críticas al Impuesto
y su efecto en la presión tributaria, los fiscos no van a renunciar a
su principal ingreso propio.
El presente trabajo trata sobre el Convenio Multilateral, un acuerdo
vigente entre los fiscos provinciales y reglamentado por la
Comisión Arbitral cuyo objetivo fue ordenar las facultades
tributarias de cada jurisdicción firmante e impedir la doble
imposición de la materia imponible.
Se desarrollarán, a su vez, conceptos básicos de Ingresos Brutos y
dicho Convenio, incluyendo sus regímenes, sus criterios para
asignación de ingresos y gastos a las jurisdicciones, sus alicuotas,
su sistema de retenciones y percepciones, el SIRCREB y el SIRTAC
y sus efectos en la economía.
Se incluirá, también, un caso práctico a fines ejemplificativos.
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Desarrollo:
Conceptos Básicos de Ingresos Brutos:
El Impuesto a los Ingresos Brutos es un tributo, cuyo objeto es
gravar el consumo. Se considera que sus principales
características son:
PROVINCIAL (jurisdiccional): Cada fisco provincial aplica el
gravamen en el ámbito de su geografía.
INDIRECTO: Incide económicamente en el consumidor final,
en la medida que el contribuyente de derecho, obligado,
traslada el gravamen.
REAL: No toma en cuenta la situación económica del sujeto;
grava exclusivamente el volumen de ventas.
GENERAL: Grava todos los bienes y servicios
PLURIFÁSICO: Alcanza todas las etapas del proceso
productivo-distributivo.
ACUMULATIVO: Todas las etapas de la cadena productivo-
distributiva están sujetas al pago del impuesto sin considerar
lo abonado en concepto de impuesto en la etapa anterior
REGRESIVO: Castiga más a los sectores de menos recursos,
pues no tiene en cuenta la capacidad contributiva del sujeto.
El hecho imponible gravado por el impuesto está constituido por el
ejercicio de la actividad en forma habitual y a título oneroso.
La habitualidad debe entenderse como referida a aquellos actos
relacionados con el giro normal del negocio. Existe habitualidad, a
pesar de no evidenciarse periodicidad o repetición en los actos.
La onerosidad está basada en el fin de lucro de la esa actividad
habitual.
Aspecto territorial del hecho imponible: Las distintas jurisdicciones
tienen la facultad política de aplicar el gravamen sobre las
personas y bienes que se encuentren dentro de ella.
Al ser un tributo provincial, la territorialidad pasa a ser un factor
clave. Para que haya sustento territorial, el hecho imponible
(ejercicio de la actividad) debe verificarse dentro de la jurisdicción
del fisco que quiere gravarlo.
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La base imponible está constituida a partir de los ingresos brutos
devengados durante el periodo fiscal, por el ejercicio de la
actividad gravada.
Cada una de las jurisdicciones tiene la facultad de establecer las
pautas, exenciones y alicuotas a aplicar en su territorio.
En general no constituyen actividad gravada con este impuesto:
-El trabajo personal ejecutado en relación de dependencia
-El desempeño de cargos públicos.
-La percepción de jubilaciones
El impuesto determinado se calcula mediante laa aplicación de la
alícuota sobre la base imponible. Cada actividad tiene diferentes
alícuotas según la capacidad contributiva que se atribuye a cada
actividad, y pueden cambiar de general a incremental si se supera
cierto nivel de ingresos anuales.
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Conceptos Básicos de Convenio Multilateral:
Es un acuerdo entre los distintos fiscos provinciales, incluyendo la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires. El mismo aplica cuando la
actividad del contribuyente es ejercida en más de una jurisdicción,
y los ingresos brutos de la misma provienen de un proceso único y
económicamente inseparable.
El objetivo del convenio es la distribución de la base imponible
entre las distintas jurisdicciones en donde el contribuyente realiza
su actividad, asignándole a cada una su ‘porción’ y evitando la
doble imposición.
En ningún caso el Convenio Multilateral modifica la base imponible
del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
La Comisión Arbitral, organismo que se encarga de la
reglamentación, interpretación y solución de conflictos
relacionados con el Convenio, emitió una resolución general en
1978 plasmando y reglamentando el acuerdo.
Asímismo, existe la Comisión Plenaria, cuyas funciones son
reglamentar y presupuestar el funcionamiento de la Comisión
Arbitral, designar a sus autoridades, resolver los recursos de
apelación presentados y proponer las modificaciones al Convenio
que sean necesariasa.
El art. 1 hace una enunciación ejemplificativa de casos que quedan
bajo el ámbito de aplicación del convenio:
a) Que la industrialización tenga lugar en una o varias
jurisdicciones y la comercialización en otra u otras, ya sea parcial o
totalmente;
b) Que todas las etapas de la industrialización o comercialización
se efectúen en una o varias jurisdicciones y la dirección y
administración se
ejerza en otra u otras.
c) Que el asiento principal de las actividades esté en una
jurisdicción y se efectúen ventas o compras en otra u otras;
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d) Que el asiento principal de las actividades esté en una
jurisdicción y se efectúen operaciones o prestaciones de servicios
con respecto a
personas, bienes o cosas radicadas o utilizados económicamente
en otra u otras jurisdicciones.
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Existen 2 tipos de regímenes de distribución de ingresos: el
régimen general y los regímenes especiales.
Régimen General:
Se distribuye la base imponible entre los fiscos usando
coeficientes, determinados en base a la atribución de ingresos y
gastos del balance del año calendario anterior:
Coeficientes Régimen General: se calculan en mayo, a la par de la
DDJJ del anticipo de abril, en la cual ya se aplican los coeficientes
nuevos y se hace el ajuste de los 3 anticipos anteriores.
Se calculan en base a los ingresos y gastos del último balance
cerrado en el año calendario inmediato anterior:
a) 50% en base a los Ingresos brutos:
Entre Ausentes (mediante teléfono, fax o
correspondencia):
a. con sustento territorial: con gastos que justifiquen la
actividad del vendedor en esa jurisdicción, como el
alquiler de un local de ventas. Se asignan a la
jurisdicción adquirente. En las ventas por medios
electrónicos, se asume que hay sustento territorial.
b. sin sustento territorial: se asignan a la jurisdicción del
vendedor.
Entre Presentes: el comprador y vendedor están en la
misma jurisdicción y la venta se realiza en forma
presencial (en el local, con un corredor, etc). Esa es la
jurisdicción a la que la vamos a atribuir, donde se concreta
la operación, independientemente de donde se entregue la
mercadería.
b) 50% en base a los Gastos efectivamente soportados,
relacionados con la actividad:
Los gastos como sueldos, jornales, combustibles,
reparaciones, alquileres y seguros, entre otros, se
atribuirán a la jurisdicción que soporta el gasto,
relacionado directamente con la actividad que allí se
realiza. Sin importar cuál jurisdicción hace el pago.
Los gastos de escasa significación, usando la misma
proporción que los demás.
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Flete o transporte: la mitad se asigna a la jurisdicción de
origen del mismo, la otra mitad al destino.
Los demás, mediante estimación razonablemente fundada
(ej. usando los % de costo, gastos de administración,
gastos comerciales o gastos financieros).
No se computarán como gastos:
El costo de la materia prima adquirida a terceros destinados
a la elaboración en las actividades industriales, como
tampoco el costo de las mercaderías en las actividades
comerciales. Incluye todo bien de cualquier naturaleza que se
agregue al producto terminado.
El costo de las obras o servicios que se contraten para su
comercialización.
Los gastos de propaganda y publicidad.
Los tributos nacionales, provinciales y municipales.
Los intereses pagados.
Los honorarios y sueldos a directores, síndicos y socios de
sociedades, en los importes que excedan del uno por ciento
(1%) de la utilidad del balance comercial.
El coeficiente unificado se determina sumando ambos coeficientes
y dividiendo por 2. Se utilizará por un año.
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Regímenes especiales:
En los casos de actividades de la construcción, los
contribuyentes que tengan su escritorio, oficina,
administración o dirección en esa jurisdicción y ejecuten
obras en otras, se atribuirá el diez por ciento (10%) de los
ingresos a la jurisdicción donde esté ubicada la sede indicada
precedentemente y corresponderá el noventa por ciento
(90%) de los ingresos a la jurisdicción en que se realicen las
obras.
En los casos de entidades de Seguros, de capitalización y
ahorro, de créditos y de ahorro y préstamo no incluidas en el
régimen de Entidades Financieras, cuando la administración
o sede central se encuentre en una jurisdicción y se
contraten operaciones relativas a bienes o personas situadas
o domiciliadas en otra u otras, se atribuirá a esta o estas
jurisdicciones, el 80% de los ingresos provenientes de la
operación y se atribuirá el 20% restante a la jurisdicción
donde se encuentre situada la administración o sede central.
En los casos de contribuyentes comprendidos en el régimen
de la ley de Entidades Financieras (bancos comerciales,
hipotecarios, cajaas de crédito, compañías financieras), cada
fisco podrá gravar la parte de ingresos que le corresponda en
proporción a la sumatoria de los ingresos, intereses pasivos y
actualizaciones pasivas de cada jurisdicción en la que la
entidad tuviere casas o filiales.
En los casos de empresas de transporte de pasajeros o
cargas que desarrollen sus actividades en varias
jurisdicciones, se podrá gravar en cada una la parte de los
ingresos brutos correspondientes al precio de los pasajes y
fletes percibidos o devengados en el lugar de origen del viaje.
En los casos de profesiones liberales ejercidas por personas
que tengan su estudio, consultorio u oficina similar en una
jurisdicción y desarrollen actividades profesionales en otras,
la jurisdicción en la cual se realiza la actividad podrá gravar
el 80% de los honorarios en ella percibidos o devengados, y
la otra jurisdicción el 20% restante.
En los casos de rematadores, comisionistas u otros
intermediarios, que tengan su oficina central en una
jurisdicción y rematen o intervengan en la venta o
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negociación de bienes situados en otra, tengan o no
sucursales en ésta, la jurisdicción donde están radicados los
bienes podrá gravar el 80% de los ingresos brutos originados
por esas operaciones y la otra, el 20% restante.
En los casos de prestamistas hipotecarios o prendarios que
no estén organizados en forma de empresa y que tengan su
domicilio en una jurisdicción y la garantía se constituya sobre
bienes inmuebles o muebles situados en otra, la jurisdicción
donde se encuentren éstos podrá gravar el 80% de los
ingresos brutos producidos por la operación y la otra
jurisdicción, el 20% restante.
En el caso de las industrias vitivinícolas y azucareras, los
productos agropecuarios, forestales, mineros y demás
industrias primarias, cuando sean despachados por el propio
productor sin facturar, para su venta fuera de la jurisdicción
productora, ya sea que los mismos se vendan en el estado en
que fueron despachados o luego de ser sometidos a un
proceso de elaboración, el monto imponible para dicha
jurisdicción será el precio mayorista, oficial o corriente en
plaza a la fecha y en el lugar de expedición. Cuando existan
dificultades para establecer el mismo, se considerará que es
equivalente al 85% del precio de venta obtenido.
Vendedor Producto
Comprador
Productor Tabaco
Industrial
Prod/Acopiador/Interm. Quebracho/Algodón
Industrial
Prod/Acopiador/Interm. Arroz/Caña/Frutas
Cualquiera
En los 2 primeros casos, se atribuye el valor de adquisición de la
materia prima a la jurisdicción del productor, y la diferencia entre
el ingreso bruto y ese monto se distribuye entre las diferentes
jurisdicciones donde se desarrollen las posteriores etapas de la
actividad (art. 2).
En el tercero, se atribuye a la jurisdicción productora el 50% del
precio oficial en plaza (o el 85% del precio de venta si no se puede
determinar). La diferencia entre el ingreso bruto y ese monto se
distribuye entre las diferentes jurisdicciones donde se desarrollen
las posteriores etapas de la actividad (art. 2).
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Controversias en la aplicación de los regímenes:
Considerando que cada provincia tiene su propio código fiscal y a
las ‘áreas grises’ que deja el Convenio Multilateral en su
reglamentación, puede ocurrir que se caiga en una interpretación
distinta a la del Fisco y un error en los coeficientes unificados
desencadene una serie de ajustes impositivos en múltiples
declaraciones juradas mensuales posteriores.
Por ejemplo, cada jurisdicción usa sus propios criterios para definir
las actividades, resultando que una misma actividaad pueda ser
considerada industria para un fisco y reventa para otro. La
disparidad de criterios sobre exenciones también influye a la hora
de la asignación de ingresos y gastos.
Por el lado del Convenio, surgen controversias sobre los gastos a
considerar como base del sustento territorial. La normativa habla
de un ‘proceso único económicamente, pero en el caso de una
empresa que tenga dos unidades de negocio independientes y una
de ellas tenga gastos en una jurisdicción, ¿son esos gastos
sustento territorial para la otra? La Comisión Arbitral falló
considerando un criterio de “convenio-sujeto”, es decir que ambas
actividades conformabn un negocio común bajo un mismo sujeto
jurídico, y por lo tanto todos los recursos y gastos debían
considerarse para la definición del coeficiente. En otro fallo, sin
embargo, la Comisión habla de que los gastos que generan
sustento territorial lo hacen si los mismos están relacionados con
la actividad, lo cual daría origen a otro criterio opuesto: el de
“convenio actividad”.
Otra controversia surge de los gastos de compra de materia prima,
como gastos de flete, transportes, tasas, etc, que según la
normativa son computables, pero otros criterios (como un fallo del
Tribunal Fiscal de Apelaciones de Buenos Aires) los consideran no
computables por formar parte del costo de materia prima.
Con respecto a las actividades que están bajo los regímenes
especiales, hay problemáticas que surgen debido a lo rígida que es
la norma que les da origen, provocando que si la actividad
profesional o una de construcción es compleja y se realiza en
varias jurisdicciones a la vez, resulte poco clara su distribución.
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Ejemplo de Liquidación bajo Régimen General:
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Ejemplo de liquidación bajo Régimen Especial:
La empresa Vinos S.A., posee viñedos en la Provincia de Mendoza,
donde cultiva y elabora vinos que se venden en Ciudad Autónoma
de Buenos Aires y en Provincia de Buenos Aires por medio de
consignatarios.
Durante el mes de abril del 2020 realizó ventas de vino que
ascienden a la suma de $ 150.000.
El precio mayorista correspondiente a dichas ventas es de $
125.000.
Los coeficientes unificados, calculados conforme al régimen
general son de 0.8000 para la Provincia de Buenos Aires y 0.2000
para Ciudad Autónoma de Buenos Aires.
Dado que se trata de un producto de la industria vitivinícola,
despachado por el propio productor, sin facturar, para su venta
fuera de la jurisdicción productora, el monto imponible para la
jurisdicción productora, Mendoza, es el equivalente al precio
mayorista: $ 125.000.
Las jurisdicciones que comercialicen la mercadería pueden gravar
el monto imponible restante, que surge de la diferencia entre el
ingreso bruto total y lo asignado a Mendoza, el cual asciende a $
25.000 ($ 150.000- $ 125.000),
que debe atribuirse de la siguiente manera:
Provincia de Buenos Aires $ 25.000 x 0.8000 = $ 20.000
Ciudad Autónoma de Buenos Aires $ 25.000 x 0.2000 = $ 5.000
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SIRCREB y SIRTAC:
El Sistema de Recaudación y Control de Acreditaciones Bancarias
(SIRCREB) es un sistema de retenciones de Ingresos Brutos sobre
los depósitos que reciben los contribuyentes en sus cuentas
bancaria, hechas por las propias instituciones bancarias. La
alicuota puede variar desde 0.01% a 5% según la actividad y el
nivel de riesgo del contribuyente, según el padrón, y luego el
monto se derivará a cada fisco. Tucumán y Misiones no se han
unido al sistema.
El Sistema de Recaudación sobre Tarjetas de Crédito y Compra
(SIRTAC), por su parte, establece retenciones sobre medios de
pago digitales, cuando las ventas se financian, buscando unificar
los sistemas similares de todas las jurisdicciones en uno solo. Las
jurisdicciones de CABA, Buenos Aires, Corrientes, La Pampa, Santa
Fe y Tucumán aún no se han unido.
Ambos sistemas, junto con otros como el SIRCAR (sistema de
agentes de retención y percepción) y el SIRPEI (de importaciones)
son mecanismos del fisco para lograr un cobro anticipado del
tributo. Están pensados como una forma de financiación para el
Estado, y como un pago a cuenta del contribuyente, para que el
‘impacto’ del pago del impuesto determinado de la declaración
jurada sea menor.
El problema es que al operar en varias jurisdicciones, esos montos
retenidos forman grandes saldos a favor del contribuyente que
pueden tomar años en consumirse contra el impuesto, por lo cual
resultan un perjuicio financiero para el contribuyente por la
inmobilización de ese capital. En un contexto inflacionario, ese
efecto nocivo se multiplica. Otras desventajas son el hecho de que
una empresa con mútliples actividades puede sufrir erróneamente
retenciones por ingresos exentos o no alcanzados, y si opera con
alguna jurisdicción que no está adherida a estos sistemas
unificados, podrían ser pasibles de retenciones adicionales.
Se pueden solicitar reducciones de alícuotas, certificados de
exclusión y hasta la devolución de saldos a favor acumulados, pero
estos trámites son de compleja aprobación.
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Conclusión:
El Impuesto a los Ingresos Brutos es un tributo regresivo, por
aplicarse a todas las ventas sin considerar la capacidad
contributiva del contribuyente, y distorsivo, por afectar
acumuladamente a todas las etapas de la cadena de valor e
impactando repetidamente en el precio final del bien. A su vez, los
múltiples sistemas de retenciones hacen que las empresas sean
perjudicadas ante la decisión del fisco de financiarse básicamente
a tasa cero.
La propia liquidación según Convenio Multilateral, creado para
simplificar la distribución de base imponible entre las
jurisdicciones, termina siendo compleja en un presente donde las
ventas por internet hacen que las empresas tengan llegada a todo
el país, y tengan que interiorizarse de las alicuotas, normas y
exenciones que determina cada jurisdicción en sus códigos
fiscales.
En un contexto donde reducir la presión tributaria sobre las
empresas suele ser tema de agenda, para incentivar la inversión y
fomentar la formalización de la economía, los Ingresos Brutos
suele ser uno de los impuestos más apuntados. Sin embargo, el
tributo representa un porcentaje cada vez más alto de la
recaudación de cada provincia, y considerando la complicada
situación económica de las mismas, su reducción o hasta
eliminación se torna dificultosa.
A nivel personal, conocía la teoría del Convenio por las materias
cursadas en la Facultad, y la práctica por haber hecho algunas
liquidaciones en mi tarea laboral. El trabajo práctico me permitió
refrescar y afianzar conceptos, y enfocar lo investigado no tanto en
el “qué” y “cómo” con el propósito de una presentación o un
examen, sino más en las problemáticas del impuesto.
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Bibliografía:
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