Presentación

Los sectores económicos están constituidos por las diversas actividades productivas de
un país y se clasifican por el tipo de actividad que desarrollan. Así tenemos los sectores
económicos primario, secundario y terciario.

Sector primario. En esta parte de la economía se encuentran las empresas líderes que
se dedican a la extracción o explotación de recursos naturales mediante la agricultura,
ganadería, minería y pesca. Su propósito consiste en describir, explicar y aplicar los
costos y el reconocimiento contable que cada actividad económica necesita. El sector
primario cumple un papel fundamental en la economía del país porque dinamiza la
materia prima para la transformación en productos terminados vendibles.

Sector secundario. Tiene como escenario la industria manufacturera, cuya actividad

radica en transformar los recursos provenientes del sector primario en nuevos productos.
En los últimos años, la evolución de la industria manufacturera en el Perú ha seguido la
siguiente trayectoria:

• El sector no contaba con un plan de desarrollo estratégico de largo alcance.

• En 1950, se estableció la Ley de Promoción Industrial.

• En 1960 se fortaleció la ley con la finalidad de proteger la industria nacional.

• En 1980, la industria en el Perú no era competitiva, tenía altos costos de producción y

dependía de insumos importados para poder operar.

Sector terciario. Ofrece servicios a la sociedad, a las personas y empresas. Abarca una
variedad de actividades empresariales: desde la tienda que vende los productos
terminados hasta las altas finanzas corporativas. Este sector desarrolla actividades de
transporte aéreo, terrestre y acuático. También comprende las actividades de
comunicación, comercio, turismo y salud.

Herramientas de gestión de costos. En cada sector se analizan, en forma práctica, los

tópicos de costos relacionados con el costeo directo, el costo volumen-utilidad, los costos
estratégicos gerenciales que comprenden la cadena de valor, los impulsadores de costos
y el costeo basado en actividades.

El autor
 COSTOS PARA GERENCIAR ORGANIZACIONES POR
SECTORES ECONÓMICOS

CAPÍTULO I -Costos en la Empresa Agrícola

1. Sector agrícola
El Perú ha basado su desarrollo económico en la explotación de la agricultura, por esta
razón el sector agrario es uno de los sectores más importantes que ha tenido y tiene el
país. Diferentes normas se relacionan con el desarrollo de la agricultura, así por ejemplo,
la Constitución Política en su artículo 88 manifiesta lo siguiente acerca de la agricultura
que a la letra dice: “El Estado apoya preferentemente el desarrollo agrario. Garantiza el
derecho de propiedad sobre la tierra, en forma privada o comunal o en cualquier otra
forma asociativa. La ley puede fijar los límites y la extensión de la tierra según las
peculiaridades de cada zona”1.

Máquina segadora de arroz

La máquina segadora de arroz es parte de la tecnología moderna que se emplea para

cortar el arroz, luego se envasa y se lleva al molino para ser convertido en arroz “blanco”
o sin cáscara.

1.1. Diagnóstico de la agricultura en el Perú

La agricultura en el Perú2 desde 1968 y 1980 experimentó importantes cambios en su
estructura económica-social, es decir, desde la existencia de los grandes hacendados en
la costa y en la sierra, pasando por la parcelación protegida por el aparato público y, años
después, al cambiar la estructura de la economía agraria la pequeña agricultura ya no
tenía la protección del Estado y pasó a una etapa del mercado libre de tierras. A partir de
este tiempo la agricultura tiende a desarrollarse por la actividad exportadora de su
producción como consecuencia de la existencia de los grandes grupos económicos.

Según el informe final sobre el Diagnóstico de la Agricultura en el Perú3, el 34% de las

familias peruanas dependen de este sector, teniendo en cuenta además que el sector
agrícola aporta el 7.6% al PBI.

La producción nacional emplea 2.5 millones de ha, de las cuales el 84% se dedica a la
producción de cultivos transitorios y el restante a frutales. Los principales productos
agrícolas peruanos son el arroz (19%), maíz amarillo duro (14%), papa (13%), maíz
amiláceo (10%), trigo (7.5%), cebada grano (7.4%), entre otros. Por otro lado, las aves y
la producción de ganado vacuno se llevan el 64% del valor bruto de la producción
pecuaria (45% y 18%, respectivamente).

Principales indicadores del sector agropecuario (1995-2012)

Valor de la Valor Agregado de Inversió

Superficie Superficie
producción Agricultura 2/
extranje
cosechada agrícola pecuaria sembrada
Año Millones % del
de PBI (Millone
(ha) (ha)
US$)
(Millones de S/ 1994)
1/ S/ 1994 total 3/
2/
1995 2,089,580 6,381 4,659 8,202 7.7 1,467,519 7.66
1996 2,251,929 7,075 4,707 8,630 7.9 1,545,065 7.20
1997 2,330,620 7,274 5,056 9,099 7.8 1,644,876 7.70
1998 2,480,437 7,279 5,146 9,145 7.9 1,661,217 26.22
1999 2,612,304 8,222 5,503 10,069 8.6 1,760,652 42.09
2000 2,755,261 8,771 5,170 10,729 8.9 1,737,319 44.40
2001 2,652,558 8,650 5,284 10,796 8.9 1,726,942 44.40
2002 2,699,874 9,219 5,483 11,455 9.0 1,716,579 44.40
2003 2,700,585 9,338 5,650 11,795 8.9 1,621,141 44.40
2004 2,590,195 9,168 5,821 11,630 8.4 1,759,530 44.40
 2005 2,815,704 9,551 6,226 12,259 8.2 1,792,626 44.40
2006 2,869,499 10,342 6,739 13,286 8.3 1,810,322 44.40
2007 2,919,240 10,559 7,094 13,718 7.9 1,846,667 44.40
2008 3,035,605 11,335 7,519 14,706 7.7 1,875,187 45.23
2009 3,129,205 11,432 7,933 15,100 7.8 1,856,106 45.23
2010 3,113,965 12,037 8,270 15,820 7.5 1,818,267 45.23
2011
3,089,042 12,426 8,732 16,516 7.4 1,914,119 45.23
P/
2012
3,240,582 13,094 9,180 17,384 7.3 1,904,064 45.23
P/
Fuente: INEI

El cultivo agrícola en la costa tiene 100% de sistema de riego y 40% en la zona de sierra.
La técnica de riego más avanzada significa un alto costo, razón por la cual este sistema
de riego de alta tecnología es todavía limitado en la agricultura peruana.

En el Perú actual, la producción agrícola alimenticia es baja por las razones de

producción, tecnología y capital. El Perú importa alimento de pollos y ganado (maíz
amarillo, soya), entre otros productos e insumos para la producción de pastas (trigo,
princialmente).

1.2. Características de la agricultura en el Perú

Las características del agro nacional, según lo indicado en las estadísticas del Ministerio
de Agricultura y Riego al 2016 por la Oficina de Planeamiento y Presupuesto y Unidad
de Inversión sectorial de noviembre del 2013, son las siguientes características4:

I. Baja calidad de vida, implicando los principales aspectos sobre el agro nacional.

a. Inseguridad y dependencia alimentaria

b. Pobreza rural, desigualdad y exclusión

c. Limitada capacidad para la adaptación al cambio climático

d. Pérdida de recursos naturales y de la biodiversidad

II. Bajo nivel de desarrollo de la pequeña y mediana agricultura, lo que implica el siguiente
escenario:

a. El pequeño y mediano productor con bajo nivel productivo y débil articulación del
mercado.
 b. La agricultura intensiva con restricciones para su desarrollo.

c. Aprovechamiento no sostenible de los recursos naturales y la biodiversidad.

d. Débil institucionalidad en el sector agrario.

Como se puede ver en la gráfica, existen 4 tipos de agricultores cada uno de ellos con
su propia realidad, los cuales se indican a continuación:

• Agricultura de subsistencia

• Pequeña agricultura

• Mediana agricultura empresarial

• Agricultura modera

1.3. Situación actual de la superficie agrícola

De acuerdo a lo indicado por el Ministerio de Agricultura y Riego, presenta las siguientes
características:

El 36% de la superficie agrícola cuenta con riego, mientras que el 64% restante está en
secano, es decir, lluvias. En la costa, el 87% cuenta con riego, mientras que en la sierra,
solamente el 30%. De la superficie agrícola bajo riego y con cultivos, predomina el riego
por gravedad con 88%5.
1.4. Objetivo estratégico general
El Ministerio de Agrícola y Riego-Oficina de Planeamiento y Presupuesto-Unidad de
Inversión Sectorial propone el siguiente objetivo estratégico general6:

Elevar el nivel de competitividad del sector agrario en el marco de un desarrollo sostenible

e inclusivo.

Los pilares estratégicos del sector agricultura y riego son los siguientes:

1. Gestión

2. Competitividad

3. Inclusión

4. Sostenibilidad

2. Contabilidad de costos
La National Association of Accountants (NAA) define a la contabilidad de costos como
“una técnica para determinar el valor de un proyecto, proceso o producto utilizado por la
 mayor parte de las entidades legales de una sociedad, o específicamente recomendado
por un grupo autorizado de contabilidad”7.

Respecto de la definición de la contabilidad podemos decir que “la contabilidad es el arte

de 1) registrar, clasificar y resumir en una forma significativa y en términos de dinero, las
transacciones y hechos que son, al menos en parte, de carácter financiero, y 2)
interpretar los resultados de ello”8.

La contabilidad constituye un mecanismo de información para la gerencia de cualquier

institución y, en particular para la empresa del sector agrícola con el fin de formular,
completar y apreciar las normas de carácter administrativo, financiero y tributario, como
también de proporcionar información para el planeamiento y control de las operaciones
que realiza la empresa, para lo cual, puede establecer en su organización áreas de
responsabilidad, estudiar proyectos específicos para el desarrollo institucional.

3. Contabilidad agrícola
La contabilidad agrícola constituye una rama de la contabilidad general, cuya
contabilización es similar al proceso contable de una empresa industrial. El uso de la
contabilidad agrícola permite, a la gerencia, obtener una mayor comprensión de la
gestión y de los resultados económicos y financieros, con la finalidad de decidir si se
continúa con los cultivos actuales o si se debe tomar otra decisión según convenga en
función de los costos de oportunidad. La contabilidad agrícola permitirá a la empresa
tener la suficiente información para cumplir con las obligaciones fiscales, planificar la
gestión de los terrenos agrícolas, el mejoramiento de la infraestructura de los terrenos
que están explotando como también la información necesaria para la obtención de
fondos.

La contabilidad agrícola, además de presentar la información financiera y la información

de costos de producción, nos permite mediante el análisis económico-financiero
correspondiente, tomar decisiones sobre las fortalezas, debilidades, oportunidades y
amenazas que puede tener nuestra empresa agrícola.

La presentación de la información financiera está regida por la Norma Internacional de

Contabilidad 41 Agricultura, la cual, entre otros aspectos, se refiere a la concepción de
actividad agrícola como la actividad continua de explotación de plantas de producción y
comercialización como consecuencia de una administración y transformación de los
activos biológicos en productos agrícolas para su venta.

La concepción anterior implica conocer, respecto de los activos biológicos a que hace
referencia la NIC 41 Agricultura, aquellos que tienen que ver por ejemplo con el
crecimiento, producción o explotación de ese recurso.
 Como resultado del examen financiero a una empresa productora de caña de azúcar en
la zona norte del país, se puede analizar la información siguiente a través de sus notas
a los estados financieros, información que es de suma importancia tanto para el
departamento de Contabilidad como para la gerencia de la empresa agrícola San Juan
SA9.

3.1. Nota 1. Identificación de la empresa y actividad económica

La empresa agrícola San Juan SA está ubicada en el Valle denominado San Juan de
Tinajones, Jurisdicción del distrito de Chongoyape, provincia de Chiclayo, Región
Lambayeque. Sus oficinas administrativas se ubican en el mismo predio San Juan de
Tinajones, a la altura del km 56 de la Carretera Chiclayo-Chongoyape, provincia de
Chiclayo, región Lambayeque-Perú. La actividad principal de la empresa agrícola San
Juan SA es el cultivo de la caña de azúcar, en los predios Tabacal, el Almendral y
Guayaquil; habiendo incrementado sus hectáreas cultivables con los predios
Huacablanca, Tablazos y otros. Además, tiene otros cultivos permanentes como la vid.
La empresa agrícola San Juan SA forma parte del Grupo de Empresas cuya matriz es
Corporación PERHUSAC, con el 91.49% de participación en el capital.

3.2. Nota 2. Declaración sobre el cumplimiento de las normas

internacionales de contabilidad (NIC)
La gerencia de la empresa Agrícola San Juan SA, en la preparación y presentación de
sus estados financieros adjuntos, ha observado el cumplimiento de las Normas
Internacionales de Contabilidad y otras regulaciones vigentes en el Perú, así como la
Normas Internacionales de Información Financieras.

3.3. Nota 8. Existencias

Comprende lo siguiente:

31-12-15 31-12-14
Productos terminados S/ 4,668,772.00 S/ 2,963,311.06
Productos en proceso 1,495,988.51 493,717.05
Envases y embalaje 1,191,088.30 764,206.31
Suministros diversos 2,716,694.77 1,788,923.92
Existencias por recibir 71,222.73 72,614.15
Total de existencias 10,143,766.31 6,082,770.49
Desvalorización de existencias
Total S/ 10,143,766.31 S/ 6,082,770.19
 La cuenta contable existencias está valuada de acuerdo a las normas contables
establecidas y la correcta aplicación de la NIC 41 a los diversos productos de la empresa.

Los suministros diversos comprenden los materiales e insumos, realizándose la toma de

inventario físico practicado por la empresa, a los diferentes almacenes.

3.4. Nota 9. Plantaciones permanentes

Conformado por los siguientes bienes:

Activos biológicos al 31-12-15

Activos biológicos Uva Caña Total

Costos en proceso 2,602,180.17 3,205,486.82 5,807,666.99
Instalación y siembra 501,745.70 5,106,697.95 5,608,443.65
Amortizaciones (67,030.47) (4,364,254,74) (4,431,285.21)
Valor total 3,036,895.40 3,947,930.03 6,984,825.43
Mayor valor de la NIC 11,023,853.78 (4,499,955.72) 10,523,898.06
Valor razonable 14,060,749.18 3,447,974.31 17,508,723.49

4. Cuenta 35 Activos biológicos

La cuenta 35 Activos biológicos agrupa a los animales vivos y las plantas que forman
parte de una actividad agrícola, pecuaria y/o piscícola, que resultan de la gestión por
parte de una entidad, de las transformaciones de los activos biológicos, ya sea para
destinarlos a la venta, para dar lugar a productos agrícolas (activos realizables) o para
convertirlos en otros activos biológicos diferentes.

4.1. Nomenclatura
La cuenta en análisis incluye las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias:

351 Activos biológicos en producción

3511 De origen animal
35111 Valor razonable
35112 Costo
35113 Costo de financiación
3512 De origen vegetal
 35121 Valor razonable
35122 Costo
35123 Costo de financiación
352 Activos biológicos en desarrollo
3521 De origen animal
35211 Valor razonable
35212 Costo
35213 Costo de financiación
3522 De origen vegetal
35221 Valor razonable
35222 Costo
35223 Costo de financiación
4.2. Subcuentas
• Subcuenta 351 Activos biológicos en producción. Incluyen los activos de origen animal
o vegetal que se encuentran en etapa productiva.

• Subcuenta 352 Activos biológicos en desarrollo. Incluyen los activos de origen animal
o vegetal en crecimiento, que aún no alcanzaron su etapa productiva.

Valoración de los activos biológicos. La entidad utilizará el modelo del valor razonable,
para los activos biológicos cuyo valor razonable sea fácilmente determinable sin un costo
o esfuerzo desproporcionado.

En todo caso, usará el modelo del costo para todos los demás activos biológicos10.
5. Estructura orgánica de la empresa agrícola
Un sistema de contabilidad financiera y de costos es eficiente cuando se basa en una
buena organización empresarial, razón por la cual se hace un análisis de las partes
estructurales más importantes que debería tener una empresa agrícola.

Área de producción

Constituye el área de apoyo a la producción, brindando la asistencia necesaria en toda

la etapa de la producción agrícola con la finalidad de obtener la eficiencia y eficacia en la
gestión.

Área de operaciones

Es el área de apoyo a la producción agrícola en las labores productivas y tecnológicas.

En el corto plazo es un área de suma importancia por cuanto su misión es tener buen
rendimiento y productos de excelente calidad para ser vendidos. La responsabilidad
corresponde a un perfil laboral idóneo en la producción agrícola que, por ejemplo, tiene
que ver con todo el proceso de la preparación del terreno y durante todo el proceso de
explotación y producción agrícola.

Área comercial

Es el área que busca el mercado para colocar la producción, por lo tanto tiene que ver el
establecimiento de la planificación de las ventas y el logro de los mejores resultados para
la gestión, inclusive es de su responsabilidad buscar los recursos necesarios para lograr
con éxito las operaciones que realiza la empresa con los clientes.

Área de Administración

Es el área de apoyo cuya misión es preparar eficientemente toda la información

administrativa y financiera de la gestión de la empresa, incluyendo los controles internos
de la empresa agrícola. El perfil laboral corresponde a un profesional con amplia
experiencia en administración, finanzas y contabilidad y disciplinas afines.

6. Objetivo de la contabilidad agrícola

La contabilidad agrícola tiene como objetivo proporcionar la información suficiente,
fidedigna y oportuna a los empresarios con la finalidad de tomar las decisiones
económicas oportunas para la gestión de sus negocios ya sea el análisis de los
resultados obtenidos en su gestión como un instrumento de financiamiento para el
desarrollo empresarial.
 Lo indicado en el párrafo anterior se justifica en razón de que los productos agrarios
tienen un permanente cambio, razón por la cual los empresarios del sector agrícola
necesitan información para decidir en forma oportuna. Una de las informaciones de
mayor frecuencia es la información de costos para recuperar la inversión.

7. Costos de producción
Los costos de producción constituyen los desembolsos y sacrificios que se efectúan en
una empresa con la finalidad de llevar a cabo un proyecto de inversión, completar un
proceso de producción o servicio o para la fabricación de un bien para la colocación en
el mercado.

Por ejemplo, supóngase que una empresa incurre en los siguientes costos para la
producción de un producto:

Estructura del costo

Insumos
Alambre S/ 5,000
Maderas 10,000
Grapas 2,000
Clavos 3,000
Total S/ 20,000
Mano de obra
Trabajadores de cercos 2,000
Engrapados del entorno del terreno 1,000
Plantadores de madera 4,000
Supervisor 2,000
Guardianes 1,500
Total S/ 10,500
Cargas indirectas
Alquiler del terreno 4,000
Servicios generales al terreno 6,000
Gastos de oficina del fundo 3,000
Salarios de oficina del fundo 6,000
Depreciación de la maquinaria y equipo 2,000
Depreciación del equipo de oficina del terreno 1,000
 Total 22,000
Costo total S/ 42,500
Con base en las anteriores cifras, el costo de los insumos directos asciende a S/ 20,000,
la mano de obra directa a S/ 10,500 y los costos indirectos de producción ascienden a S/
22,000. Estas cifras representan los elementos del costo del producto. Se puede
observar que el costo de producción está integrado por todos los desembolsos y
sacrificios incurridos en la explotación de los productos en el fundo.

Otra forma de presentar los elementos del costo de producción agrícola puede
observarse en el siguiente cuadro:

Materiales Mano de obra Cargas

Detalle Total
directos directa indirectas
Troncos para cercos S/ 30,000 30,000
Malla de alambre 10,000 10,000
Grapas de fierro 5,000 5,000
Clavos 2,000 2,000
Cortadores de troncos 15,000 15,000
Supervisión 5,000 5,000
Vigilantes 4,000 4,000
Alquiler del fundo 10,000 10,000
Servicios generales 20,000 20,000
Depreciación de
6,000 6,000
maquinaria
S/
Total S/ 47,000 S/ 20,000 S/ 40,000
107,000

8. Costo agrícola
Los elementos que constituyen el costo agrícola son:

- Agotamiento o arrendamiento del terreno

- Remuneraciones

- Maquinaria y equipo agrícola

- Semillas, fertilizantes, herbicidas

 - Servicios mecanizados, transporte

- Mantenimiento de caminos y similares

9. Clasificación de los costos

Los costos se clasifican desde distintos puntos de vista y para diversos fines que la
gerencia de la empresa necesite. Así, tenemos los siguientes:

- Costos fijos totales. Son aquellos que permanecen constantes dentro de un rango
relevante de producción. En esta parte se debe tener en cuenta lo indicado en la NIC 2
en cuanto a lo relacionado con la producción normal para tratar los costos indirectos fijos.

- Costos fijos unitarios. Son aquellos que varían de acuerdo con el volumen de
producción.
- Costos variables total. Son aquellos que cambian en proporción directa a los cambios
en el volumen dentro de un rango relevante

- Costos unitarios variables. Son los el desembolsos que permanecen constantes.

 “La clasificación del costo se basa en la relación con el producto, el cual cambiará a
medida que varíe esta relación. Por ejemplo, la madera aserrada es un costo de material
directo cuando se usa en la fabricación de muebles de madera. Sin embargo, la madera
aserrada es un costo de material indirecto cuando se emplea en embalaje para el
embarque de maquinaria. El personal de mantenimiento como porteros, vigilantes en una
planta o unidad productiva es un costo de mano de obra indirecta, su función no está
directamente relacionada con la producción. No obstante, en una compañía que
suministra servicio de mantenimiento a otras personas se considera como mano de obra
directa”11.

9.1. Relación con la producción

Los costos pueden clasificarse en función de la producción de la entidad, es decir, los
costos están relacionados con la fabricación de los productos o los servicios, por lo tanto,
la estructura de esta relación tiene que ver con la materia prima directa, mano de obra
directa y costos indirectos de fabricación o carga fabril o gastos de explotación
dependiendo de la relevancia en que se incurra en el proceso de fabricación o
explotación, como es el caso del contenido en este libro (explotación agrícola).

De lo anterior se desprende que hay dos grandes relaciones de costos con relación a la
explotación productiva, una denominada costos primos y otra llamada costos de
explotación o carga indirecta.

El costo primo es la suma de los materiales directos y la mano de obra directa que
relacionan directamente con los productos de explotación agrícola.

Los costos indirectos o carga fabril están constituidos por el resto de desembolsos y
sacrificios incurridos en la explotación agrícola.
 En ese orden de ideas, el costo primo y la carga fabril en la explotación agrícola se
pueden graficar de la siguiente manera:

Se puede observar que la mano de obra directa se incluye tanto en el costo primo como en
el costo de conversión. La estructura que se observa en la gráfica se usa
fundamentalmente para el planeamiento y control de la gestión del proceso agrícola y no
es una duplicidad en la estructura del costo agrícola.
9.2. Costos en relación con el volumen de producción
Los costos pueden variar de acuerdo con el volumen de producción, sobre todo con los
costos directos o variables. Comprende el comportamiento del costo y es de suma
importancia en todo el proceso de la producción, evaluación del desempeño de la gestión
y toma de decisiones gerenciales. Los costos en función del volumen de producción son
los costos variables y los costos fijos.

Un ejemplo sencillo hará énfasis en la importancia de una comprensión de los costos en

relación con el volumen. La empresa que administra la hacienda Huando SAC necesita
pronosticar el ingreso operacional del próximo año, suponiendo que se duplique la
producción y las ventas de 10,000 unidades de este año. La única información disponible
para la gerencia es el estado de resultados funcional utilizado en la contabilidad
financiera, la cual se señala a continuación:

COMPAÑÍA HUANDO SAC

Estado de resultados

Si la gerencia duplicara el ingreso operacional y pronostica S/ 200,000, al producirse y

venderse 20,000 unidades, sería responsable de no comprender el comportamiento del
 costo. Sin duda, algunos de los costos de los productos vendidos y los gastos
operacionales de S/ 5 son costos variables y algunos son costos fijos y no se comportan
igual con relación al volumen.

Supongamos que la gerencia de la empresa Huando SAC solicita que un contador

público analice el comportamiento de cada costo con los siguientes resultados:

Costo de los bienes vendidos

Costos variables por caja S/ 20
Costo fijo total S/ 50,000

Gastos operacionales
Costo variable por caja S/ 4
Costo fijo total 10,000
El estado de resultado funcional inicial debería reformularse con el propósito de toma de
decisiones en el siguiente estado de ingresos orientado hacia el comportamiento de los
costos:

Ventas: 10,000 cajas a S/ 40 c/u S/ 400,000

Costos variables: 10,000 x (20 + 4 = 24) 240,000
Margen de contribución: 10,000 x S/ 16 160,000
Costo fijo: S/ 50,000 + S/ 10,000 60,000
Utilidad operacional 100,000
El margen de la contribución puede definirse operativamente como la diferencia entre los
ingresos menos los costos y gastos variables. En el presente ejemplo, el margen de
contribución se ha obtenido restando los S/ 40 menos el total de costos y gastos variables
que ascienden a S/ 24, obteniendo de esa manera un margen de contribución de S/ 16
por caja del producto vendido.

Con la información proporcionada, la empresa Huando SAC está en condiciones de

pronosticar los resultados gerenciales si se producen y venden 20,000 cajas del
producto, suponiendo que los costos fijos totales están en el rango de la cantidad
duplicada. Para el efecto estructuramos el cuadro siguiente:

Ventas: 20,000 cajas a S/ 40 cada caja S/ 800,000

Costos variables: 20,000 x S/ 24 480,000
Margen de contribución: 20,000 x S/ 16 320,000
Costo fijo 60,000
Utilidad operacional S/ 260,00
Análisis de los datos propuestos:

1. El precio de S/ 40 se mantiene por cuanto no tenemos información respecto a algún

cambio posible por aumento en el volumen de producción y venta.

2. El costo variable de S/ 24 se mantiene por ser un valor constante contablemente.

3. El costo fijo total se mantiene por cuanto el volumen de producción está dentro del
rango relevante de producción.

10. Costos aplicados a la explotación agrícola

La determinación del costo a la explotación agrícola constituye una técnica de costeo
sofisticada en la valoración de los productos del sector, para cuyo efecto, pueden
utilizarse dos procedimientos para el desarrollo del costo de producción, uno de ellos
puedes ser el costo histórico y el otro procedimiento el costo estándar.

11. Aplicación de costos y tablero de control

Los pequeños agricultores formalizados12 como pequeña empresa, presentan
características distintas comparadas con las grandes explotaciones agrícolas en cuanto
a costos e ingresos se refieren. Los pequeños agricultores, en términos de gestión,
cubren sus costos de producción y sus gastos del consumo familiar relacionados con la
educación, vivienda, salud, esparcimiento, etc. simultáneamente. Sin embargo, frente a
un problema económico nacional tiene prioridad cubrir el consumo familiar en primera
instancia y después cubrir los requerimientos económicos en el proceso productivo. El
proceso productivo de su agricultura sigue siendo de suma importancia por cuanto de
ello depende su supervivencia.

El pequeño agricultor, por tener poco poder adquisitivo y poca gestión en el mercado
competitivo, tiene algunas limitaciones, como por ejemplo:

- Descapitalización de sus recursos explotables

- Endeudamiento permanente para realizar gestión productiva

- Movimiento familiar en busca de nuevas oportunidades de trabajo

 Un factor importante a la situación de la producción agrícola es la política de precios, los
cuales se forman en mercados internacionales y están relacionados con los subsidios
establecidos por la autoridad económica del país.

La empresa agrícola es compleja desde todo punto de vista en términos de gestión y de

economía, por los recursos escasos, la tecnología, la globalización del mercado, el medio
ambiente y las políticas del Estado que son variables y se tienen que gestionar para que
la agricultura puede producir y colocar su producción en el mercado.

Considerando compleja la gestión de la producción agrícola, resulta conveniente que los

responsables de este tipo de empresa consideren de suma importancia la planificación
agropecuaria, que abarque desde el estudio del mercado agropecuario hasta la
conversión de la producción en recursos monetarios.

Para realizar lo indicado en el párrafo anterior, es necesario que la información de gestión

de costos sea oportuna, fidedigna y suficiente para que la gerencia pueda tomar las
decisiones en forma oportuna. El recurso agua es importante para la producción agrícola,
sin dicho recurso es imposible la producción. Otros aspectos que resultan importantes
son el crédito, el abono y la abundante mano de obra para el cultivo, siembra y cosecha
de los productos agrícolas.

11.1. Componentes del costo agrícola

Costos directos

- Mano de obra

- Semillas

- Cuidados del cultivo

- Fertilizantes

- Cosecha

- Recolección

- Transporte

Costos indirectos

- Supervisión

- Asesoría técnica
- Depreciación de maquinaria

- Plagas

Costos de infraestructura productiva

- Recurso tierra

- Personal técnico especializado

- Praderas

- Mantenimiento de edificios

- Alambrados

- Herramientas

- Animales de trabajo

- Energía

- Vehículos

- Seguros

- Conservación

- Oficina de campo

- Telefonía de campo

Bases de distribución del costo

- Hectáreas de terreno

- Tiempo de trabajo

Unidad de costeo

- Lote agrícola

- Línea de producto

- Centro de costos
 - Productos agrícola

Unidad de medida

- Horas hombre

- Horas máquina

- Hectárea

- Cantidad

Estructura de costos

Caso Practico N"1"

El fundo San Germán EIRL explota 10 hectáreas de terrenos en cultivo de arroz en el

departamento de Lambayeque, cuya información para la estructura de costos es la
siguiente:

1. Costo de propagación
Preparar el semillero S/ 10,000
2. Preparación del suelo
Análisis del suelo 5,000
Limpiar el terreno 2,000
3. Siembra
Riego 3,000
Transporte de la semilla 4,000
Trasplante 6,000
4. Fertilización
Fertilizar 6,000
5. Riego
Regar 4,000
6. Control de la maleza
Desyerbar 2,000
7. Control de plagas
Aplicar insecticidas 5,000
8. Control de enfermedad
Aplicar fungicidas 3,000
9. Cosecha 15,000
10. Transporte y entrega 5,000
11. Provisiones
Depreciación de maquinaria y equipo 2,000
Compensación por tiempo de servicio 3,000
12. Gastos de personal
Remuneraciones 10,000
Vacaciones 5,000
13. Servicios de terceros
Alquileres 3,000
Total S/ 93,000

Caso práctico N.° 2

Cálculo del punto de equilibrio

Tomando como referencia el caso 1, determine el punto de equilibrio, si del costo total S/
93,000 el 20% es costo fijo y el 80% es costo variable. La producción se vende en S/
200,000.

Solución

Punto equilibrio = Costo fijo total

1 – Costo variable
Ventas
= S/ 18,000
1 – 74,400
200,000
= S/ 29,618
 Preparación de terreno

Caso práctico N.° 3

Información gerencial

La hacienda El Huarango, ubicada en Ica, tiene la siguiente información sobre el periodo

recientemente terminado:

Valorización de productos aún en proceso inicial S/ 50,000

Valorización de los productos aún en proceso final 20,000
Costo de los insumos directos 190,000
Costo de la mano de obra directa 220,000
Cargas indirectas de explotación 140,000
Valorización de productos terminados al inicio 30,000
Valorización de productos terminados finales 90,000
Ventas 600,000
Gastos generales y de ventas de la explotación 150,000
a. Costo de los productos terminados

b. Costo de los productos vendidos

c. Utilidad o pérdida obtenida

Valorización de las existencias terminadas al inicio S/ 30,000

Más: costo de la nueva explotación agrícola 580,000
Producción agrícola disponible 610,000
Menos: valorización de existencias terminadas al final (90,000)
Costo de la producción agrícola vendida S/ 520,000
c. Ingreso o pérdida neta

Venta de productos agrícolas S/ 600,000

Menos: costo de la producción agrícola vendida 520,000
Utilidad bruta 80,000
Menos: gastos de venta y generales 150,000
Pérdida neta (S/ 70,000)

Caso práctico N.° 4

Costo de producción del cultivo de arveja grano verde13

Variedad : Alderman
Clase de
: Certificada
semilla
Sistema de
: Directo
siembra
Nivel
: Medio
tecnológico
Periodo
: 4 meses
vegetativo
Periodo de
: Abril
costeo
Valor Costo
N.° de
Actividad Unidad de medida unitario total
unidad
(S/) (S/)
I. Costos
directos
A. Gastos de
cultivo
1. Mano de
obra:
1.1. Preparación
de terreno
- Limpieza de
jor. 3 20.00 60.00
terreno
- Riego de
jor. 1 20.00 20.00
machaco
1.2. Siembra
- Distribución
jor. 8 20.00 160.00
semilla
1.3.
Abonamiento
- Incorporación
de materia jor. 2 20.00 40.00
orgánica
- [Link] y
jor. 5 20.00 100.00
2.o abonamiento
1.4. Labores
culturales
- Deshierbo jor. 20 20.00 400.00
- Cultivo jor. 25 20.00 500.00
- Riegos jor. 8 20.00 160.00
1.5. Control
fitosanitario
- Aplicación
jor. 4 20.00 80.00
pesticidas
1.6. Cosecha
- Recolección jor. 20 20.00 400.00
- Selección y
jor. 2 20.00 40.00
encostalado
- Carguío jor. 2 20.00 40.00
Subtotal de
100 20,000
mano de obra
2. Tracción
animal:
2.1. Aradura día/yunta 6 35.00 210.00
2.2. Cruza día/yunta 4 35.00 140.00
2.3. Rastra día/yunta 2 35.00 70.00
2.4. Surcado día/yunta 4 35.00 140.00
Subtotal de
tracción 16 560.00
animal
3. Insumos:
3.1. Semilla kg 80 15.00 1,200.00
3.2.
Fertilizantes
(70-40-30)
- Nitrato de
kg 160 1.28 204.80
amonio
- Fosfato
kg 90 1.80 162.00
diamónico
- Cloruro de
kg 50 1.96 98.00
potasio
3.3. Estiércol kg 2,000 0.26 520.00
3.4. Pesticidas
- Carboxin kg 0.12 140.00 16.80
- Cipermetrina lt 1 70.00 70.00
- Mancozeb lt 2 30.00 60.00
- Lissapol NX lt 0.5 18.00 9.00
Subtotal de
2,340.60
insumos
B. Gastos
generales
1. Imprevistos
(10% gastos de 490.06
cultivo)
Subtotal de
gastos 490.06
generales
Total de costos
5,390.66
directos
II. Costos
indirectos
A. Costos
financieros
425.86
(1.58% c.
d./mes)
Total de costos
425.86
indirectos
III. Costo total de producción 5,816.52
IV.
Valorización
de la cosecha
A. Rendimiento
7,000
probable (kg/ha)
B. Precio
promedio de 1.02
venta (S/ x kg)
C. Valor bruto
de la producción 7,140.00
(S/)
V. Distribución
de la
producción
A. Pérdidas y
mermas (5% kg 350 357.00
producción)
B. Producción
vendida (95% kg 6650 6,783.00
producción)
C. Utilidad neta
966.48
estimada
VI. Análisis
económico
Valor bruto de
7,140.00
la producción
Costo total de la
5,816.52
producción
Utilidad bruta
1,323.48
de la producción
Precio promedio
1.02
venta unitario
Costo de
producción 0.83
unitario
Margen de
0.19
utilidad unitario
Utilidad neta
966.48
estimada
Índice de
17
rentabilidad (%)
Cambio $: 2.85
soles
Fecha: 30-04-10

*** El precio promedio de venta es el precio en chacra al mes del costeo.

**** En costos financieros se considera la tasa de interés de Agrobanco (19% anual).

Caso práctico N.° 5
Costo de producción del cultivo de ajo14

Variedad : NapClase de semilla : Común

Sistema de siembra : Directo

Nivel tecnológico : Medio

Periodo vegetativo : 6 meses

Unidad de Valor unitario Costo total

Actividad
medida (S/) (S/)
I. Costos directos
A. Gastos de cultivo
1. Mano de obra:
1.1. Preparación de terreno
 Unidad de Valor unitario Costo total
Actividad
medida (S/) (S/)
- Limpieza de terreno jor. 15.00 60.00
- Riego de machaco jor. 15.00 15.00
- Incorporación de materia orgánica jor. 15.00 45.00
1.2. Siembra
- Distribución de semilla jor. 15.00 225.00
1.3. Abonamiento
- [Link] abonamiento jor. 15.00 45.00
- 2.o abonamiento jor. 15.00 30.00
1.4. Labores culturales
- Deshierbo jor. 15.00 300.00
- Cultivo jor. 15.00 375.00
- Riegos jor. 15.00 120.00
1.5 Control fitosanitario
- Aplicación pesticidas jor. 15.00 120.00
1.6 Cosecha
- Desaporque jor. 15.00 375.00
- Recolección y selección jor. 15.00 150.00
- Encostalado y carguío jor. 15.00 75.00
Subtotal de mano de obra 1,935.00
2. Tracción animal:
2.1. Aradura día/yunta 35.00 210.00
2.2. Cruza día/yunta 35.00 140.00
2.3. Rastra día/yunta 35.00 70.00
2.4. Surcado día/yunta 35.00 140.00
Subtotal de tracción animal 560.00
3. Insumos:
3.1. Semilla kg 4.00 2,200.00
3.2. Fertilizantes (120-80-80)
- Urea kg 1.66 323.70
- Fosfato diamónico kg 2.44 427.00
 Unidad de Valor unitario Costo total
Actividad
medida (S/) (S/)
- Cloruro de potasio kg 2.28 307.80
3.3. Estiércol kg 0.26 780.00
3.4. Pesticidas
- Benfuracarb lt 110.00 110.00
- Carbofurán lt 75.00 75.00
- Mancozeb kg 70.00 140.00
- Tebuconazole lt 240.00 120.00
- Lissapol NX lt 16.00 16.00
Subtotal de insumos 4,499.50
B. Gastos generales
1. Imprevistos (10% gastos de
699.45
cultivo)
Subtotal de gastos generales 699.45
Total de costos directos 7,693.95
II. Costos indirectos
A. Costos financieros (1,58% c.
850.95
d./mes)
Total de costos indirectos 850.95
III. Costo total de producción 8544.90
IV. Valorización de la cosecha
A. Rendimiento probable (kg/ha) 60.00
B. Precio promedio de venta (S/ x
2.17
kg)
C. Valor bruto de la producción (S/) 13,020.00
V. Distribución de la producción
A. Pérdidas y mermas (5%
kg 651.00
producción)
B. Producción vendida (95%
kg 12,369.00
producción)
C. Utilidad neta estimada 3,824.10
VI. Análisis económico
 Unidad de Valor unitario Costo total
Actividad
medida (S/) (S/)
Valor bruto de la producción 13,020.00
Costo total de la producción 8,544.90
Utilidad bruta de la producción 4,475.10
Precio promedio venta unitario 2.17
Costo de producción unitario 1.42
Margen de utilidad unitario 0.75
Utilidad neta estimada 3,824.10
Índice de rentabilidad (%) 45
Cambio $: 3.25 soles

Caso práctico N.° 6

Costo de producción del cultivo de arroz

Variedad : Capirona

Clase de semilla : Registrada

Sistema de siembra : Indirecto

Nivel tecnológico : Medio

Periodo vegetativo : 5 meses

Fecha de costeo : Abril

Unidad de N.° de Valor Costo total

Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
I. Costos directos
A. Gastos de cultivo
1. Mano de obra:
1.1 Almácigo
- Preparación de camas jor. 2 20.00 40.00
 Unidad de N.° de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
- Siembra y manejo jor. 2 20.00 40.00
1.2 Trasplante
- Limpieza de terreno jor. 3 20.00 60.00
- Sacado de plántulas jor. 3 20.00 60.00
- Trasplante jor. 20 20.00 400.00
1.3 Abonamiento
- Abonamiento jor. 3 20.00 60.00
1.4 Labores culturales
- Recalce jor. 2 20.00 40.00
- Riegos jor. 12 20.00 240.00
- Pajareo jor. 10 20.00 200.00
1.5 Control fitosanitario
- Aplicación pesticidas jor. 4 20.00 80.00
1.6 Cosecha
- Siega jor. 20 20.00 400.00
- Carguío jor. 10 20.00 200.00
- Secado jor. 4 20.00 80.00
- Encostalado y traslado jor. 5 20.00 100.00
Subtotal de mano de obra 100 2,000.00
2. Maquinaria agrícola:
2.1 Aradura h/m 4 65.00 260.00
2.2 Rastra h/m 2 65.00 130.00
2.3 Franjeado h/m 5 65.00 325.00
2.4 Trilla h/m 10 55.00 550.00
Subtotal de maquinaria
21 1,265.00
agrícola
3. Insumos:
3.1 Semilla kg 70 3.00 210.00
3.2 Fertilizantes (90-80-60)
- Urea kg 130 1.30 169.00
 Unidad de N.° de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
- Fosfato diamónico kg 175 1.80 315.00
- Cloruro de potasio kg 100 1.96 196.00
3.3 Pesticidas
- Propanil lt 3 40.00 120.00
- Benfuracarb lt 0.5 105.00 52.50
- Kasugamicina lt 3 65.00 195.00
- Lissapol NX lt 0.5 18.00 9.00
Subtotal de insumos 1,266.50
B. Gastos generales
1. Imprevistos (10% gastos
453.15
de cultivo)
Subtotal de gastos
453.15
generales
Total de costos directos 4,984.65
II. Costos indirectos
A. Costos financieros (1.58% c. d./mes) 472.54
Total de costos indirectos 472.54
III. Costo total de
5,457.19
producción
IV. Valorización de la
cosecha
A. Rendimiento probable
8500
(kg/ha)
B. Precio promedio de venta
0.83
(S/ x kg)
C. Valor bruto de la
7,055.00
producción (S/)
V. Distribución de la
producción
A. Pérdidas y mermas (5%
kg 425 352.75
producción)
 Unidad de N.° de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
B. Producción vendida (95%
kg 8,075 6,702.25
producción)
C. Utilidad neta estimada 1,245.06
VI. Análisis económico
Valor bruto de la producción 7,055.00
Costo total de la producción 5,457.19
Utilidad bruta de la
1,597.81
producción
Precio promedio venta
0.83
unitario
Costo de producción unitario 0.64
Margen de utilidad unitario 0.19
Utilidad neta estimada 1,245.06
Índice de rentabilidad (%) 23
Cambio $: 2.85 soles
* No se consideran leyes sociales porque en la región Huánuco no efectúan dicho pago.

** La mano de obra no incluye alimentación.

*** El precio promedio de venta es el precio en chacra al mes del costeo.

**** En costos financieros se considera la tasa de interés de Agrobanco (19% anual).

Caso práctico N.° 7

Costo de producción del cultivo de alfalfa (instalación)

Variedad : Moapa

Clase de semilla : Certificada

Sistema de siembra : Voleo

Nivel tecnológico : Medio

Periodo vegetativo : Permanente

Fecha de costeo : Abril 2010

Unidad de N.º de Valor Costo total

Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
I. Costos directos
A. Gastos de cultivo
1. Mano de obra:
1.1 Preparación de terreno
- Limpieza de terreno jor. 2 20.00 40.00
- Riego de machaco jor. 2 20.00 40.00
- Preparación de melgas jor. 4 20.00 80.00
1.2 Siembra
- Distribución y tapado de semilla jor. 10 20.00 200.00
1.3 Abonamiento
- Abonamiento jor. 3 20.00 60.00
1.4 Labores culturales
- [Link] deshierbo jor. 15 20.00 300.00
- 2.o deshierbo jor. 15 20.00 300.00
- [Link] deshierbo jor. 10 20.00 200.00
- Riegos jor. 15 20.00 300.00
1.5 Control fitosanitario
- Aplicación pesticidas jor. 4 20.00 80.00
1.6 Cosecha
- [Link] corte (4 meses) jor. 10 20.00 200.00
- 2.o corte jor. 10 20.00 200.00
- [Link] corte jor. 10 20.00 200.00
Subtotal de mano de obra 110 2,200.00
2. Maquinaria agrícola:
- Pasada dos rejas cruzadas h/m 6 65.00 390.00
- Rastra h/m 4 65.00 260.00
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
- Mullido (roto-vector) h/m 2 65.00 130.00
Subtotal maquinaria agrícola 12 780.00
3. Insumos:
3.1 Semilla kg 25 35.00 875.00
3.2 Fertilizantes (60-160-30)
- Fosfato diamónico kg 350 1.80 630.00
- Cloruro de potasio kg 50 1.96 98.00
3.3 Pesticidas
- Cipermetrina lt 1 70.00 70.00
- Mancozeb kg 2 30.00 60.00
- Lissapol NX lt 1 18.00 18.00
Subtotal de insumos 1,751.00
B. Gastos generales
1. Imprevistos (10% gastos de
473.10
cultivo)
Subtotal de gastos generales 473.10
Total de costos directos 5,204.10
II. Costos indirectos
A. Costos financieros (1.58% c.
411.12
d./mes)
Total de costos indirectos 411.12
III. Costo total de producción 5,615.22
IV. Valorización de la cosecha
A. Rendimiento probable en el
24000
[Link] año de la producción (kg/ha)
B. Precio promedio de venta (S/ x
0.17
kg)
C. Valor bruto de la producción
4,080.00
(S/)
V. Distribución de la
producción
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
A. Pérdidas y mermas (5%
kg 1200 204.00
producción)
B. Producción vendida (95%
kg 22800 3,876.00
producción)
C. Utilidad neta estimada (1,739.22)
VI. Análisis económico
Valor bruto de la producción 4,080.00
Costo total de la producción 5,615.22
Utilidad bruta de la producción (1,535.22)
Precio promedio venta unitario 0.17
Costo de producción unitario 0.23
Margen de utilidad unitario (0.06)
Utilidad neta estimada (1,739.22)
Índice de rentabilidad (%) (31)
Cambio $: 2.85 soles
* No se consideran leyes sociales porque en la región Huánuco no efectúan dicho pago.

** La mano de obra no incluye alimentación.

*** El precio promedio de venta es el precio en chacra al mes del costeo.

**** En costos financieros se considera la tasa de interés de Agrobanco (19% anual).

Caso práctico N.° 8

Costo de producción del cultivo de alfalfa (mantenimiento)

Variedad : Moapa

Clase de semilla : Certificada

Sistema de siembra : Al voleo

Nivel tecnológico : Medio

Periodo vegetativo : Permanente

Fecha de costeo : Abril 2010

Unidad de N.º de Valor Costo total

Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
I. Costos directos
A. Gastos de cultivo
1. Mano de obra:
1.1 Abonamiento
- Abonamiento jor. 3 20.00 60.00
1.2 Labores culturales
- Deshierbos (3) jor. 30 20.00 600.00
- Riegos jor. 15 20.00 300.00
1.3 Control fitosanitario
- Aplicación pesticidas jor. 6 20.00 120.00
1.4 Cosecha
- Cortes (4) jor. 40 20.00 800.00
Subtotal de mano de obra 94 1,880.00
2. Insumos:
2.1 Fertilizantes (30-80-30)
- Fosfato diamónico kg 175 1.80 315.00
- Cloruro de potasio kg 50 1.96 98.00
2.2 Pesticidas
- Paraquat lt 3 30.00 90.00
- Benfuracarb lt 1 105.00 105.00
- Cipermetrina lt 1 70.00 70.00
- Mancozeb kg 2 60.00 120.00
- Lissapol NX lt 1 18.00 18.00
Subtotal de insumos 816.00
B. Gastos generales
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
1. Imprevistos (10% gastos
269.60
de cultivo)
Subtotal de gastos
269.60
generales
Total de costos directos 2,965.60
II. Costos indirectos
A. Costos financieros (1.58%
562.28
c. d./mes)
Total de costos indirectos 562.28
III. Costo total de
3,527.88
producción
IV. Valorización de la
cosecha
A. Rendimiento probable
32,000
(kg/ha)
B. Precio promedio de venta
0.17
(S/ x kg)
C. Valor bruto de la
5,440.00
producción (S/)
V. Distribución de la
producción
A. Pérdidas y mermas (5%
kg 1,600 272.00
producción)
B. Producción vendida (95%
kg 30,400 5,168.00
producción)
C. Utilidad neta estimada 1,640.12
VI. Análisis económico
Valor bruto de la producción 5,440.00
Costo total de la producción 3,527.88
Utilidad bruta de la
1,912.12
producción
Precio promedio venta
0.17
unitario
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
Costo de producción unitario 0.11
Margen de utilidad unitario 0.06
Utilidad neta estimada 1,640.12
Índice de rentabilidad (%) 46
Cambio $: 2.85 soles
* No se consideran leyes sociales porque en la región Huánuco no efectúan dicho pago.

** La mano de obra no incluye alimentación.

*** El precio promedio de venta es el precio en chacra al mes del costeo.

**** En costos financieros se considera la tasa de interés de Agrobanco (19% anual).

Caso práctico N.° 9

Costo de producción del cultivo de betarraga

Variedad : Early wonder

Clase de semilla : Certificada

Sistema de siembra : Directo

Nivel tecnológico : Medio

Periodo vegetativo : 4 meses

Fecha de costeo : Julio

Unidad de N.º de Valor Costo total

Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
I. Costos directos
A. Gastos de cultivo
1. Mano de obra:
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
1.1 Preparación de terreno
- Limpieza de terreno jor. 2 25.00 50.00
- Riego de machaco jor. 1 25.00 25.00
- Incorporación de materia
jor. 2 25.00 50.00
orgánica
1.2 Siembra
- Distribución de semilla jor. 10 25.00 250.00
1.3 Abonamiento
- [Link] abonamiento jor. 3 25.00 75.00
- 2.o abonamiento jor. 2 25.00 50.00
1.4 Labores culturales
- Deshierbo jor. 15 25.00 375.00
- Cultivo jor. 20 25.00 500.00
- Riegos jor. 15 25.00 375.00
1.5 Control fitosanitario
- Aplicación pesticidas jor. 6 25.00 150.00
1.6 Cosecha
- Recolección jor. 22 25.00 550.00
- Selección y encostalado jor. 10 25.00 250.00
- Carguío jor. 2 25.00 50.00
Subtotal de mano de obra 110 2,750.00
2. Tracción animal:
2.1 Aradura día/yunta 6 54.00 324.00
2.2 Cruza día/yunta 4 54.00 216.00
2.3 Rastra día/yunta 1 54.00 54.00
2.4 Surcado día/yunta 3 54.00 162.00
Subtotal de tracción animal 14 756.00
3. Insumos:
3.1 Semilla kg 12 50.00 600.00
3.2 Fertilizantes (70-70-30)
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
- Nitrato de amonio kg 130 1.80 234.00
- Fosfato diamónico kg 150 2.04 306.00
- Cloruro de potasio kg 50 1.96 98.00
3.3 Estiércol kg 3,000 0.50 1,500.00
3.3 Pesticidas
- Metamidofos lt 1 40.00 40.00
- Imidaclopria lt 0.25 280.00 70.00
- Mancozeb kg 2 60.00 120.00
- Lissapol NX lt 0.5 20.00 10.00
Subtotal de insumos 2,978.00
B. Gastos generales
1. Imprevistos (10% gastos de
648.40
cultivo)
Subtotal de gastos generales 648.40
Total de costos directos 7,132.40
II. Costos indirectos
A. Costos financieros (1.92%
684.71
c. d./mes)
Total de costos indirectos 684.71
III. Costo total de
7,817.11
producción
IV. Valorización de la
cosecha
A. Rendimiento probable
15000
(kg/ha)
B. Precio promedio de venta
0.62
(S/ x kg)
C. Valor bruto de la
9,300.00
producción (S/)
V. Distribución de la
producción
 Unidad de N.º de Valor Costo total
Actividad
medida unidad unitario (S/) (S/)
A. Pérdidas y mermas (5%
kg 750 465.00
producción)
B. Producción vendida (95%
kg 14,250 8,835.00
producción)
C. Utilidad neta estimada S/ 1,017.89
VI. Análisis económico
Valor bruto de la producción 9,300.00
Costo total de la producción 7,817.11
Utilidad bruta de la
1,482.89
producción
Precio promedio venta
0.62
unitario
Costo de producción unitario 0.52
Margen de utilidad unitario 0.10
Utilidad neta estimada 1,017.89
Índice de rentabilidad (%) 13
Cambio $: 2.79 soles
Fecha: 31-07-14
* No se consideran leyes sociales porque en la región Huánuco no efectúan dicho pago.

** La mano de obra no incluye alimentación.

*** El precio promedio de venta es el precio en chacra al mes del costeo.

Caso práctico N.° 10

La empresa agraria Torres SAC se dedica a la cosecha de 3 frutas: mangos, manzanas

y plátanos; para lo cual, estos productos pasan por diferentes fases, desde la preparación
del terreno hasta la aplicación de los pesticidas para que las frutas salgan en buen estado
y así no tener pérdidas.
El año pasado la gerencia notó que su sistema de costos no era tan eficiente y por eso
tomó la decisión de cambiar su sistema de costos y aplicar el sistema de costos basado
en actividades para obtener resultados más exactos con la finalidad de determinar un
costo unitario correcto.

Los datos de la empresa y de sus actividades son los siguientes:

Datos Mangos Manzanas Plátanos

Cosecha total 8,000 5,000 4,000
Insumos (kg)
Semillas 27 16 13
Fertilizantes 9 7 4
Estiércol 8 6 5
Pesticidas 0.05 0.04 0.03
Insumos (costo unitario)
Semillas 0.04 0.03 0.02
Fertilizantes 0.08 0.08 0.08
Estiércol 0.10 0.10 0.10
Pesticidas 20 20 20
Horas de mano de obra 1.20 1.10 0.90
Tasa de salarios 2 2 2
Horas máquina 3 2 2
N.° de fertilizantes utilizados 7 5 4
Horas de agua utilizadas 80 50 40
N.° sacos de estiércol utilizados 4 3 2
N.° horas de mano de obra de desyerbo 8 5 4
N.° de litros de pesticidas utilizados 6 4 3
Costos indirectos S/
Preparación del terreno 58,000
Fertilización 3,200
Riego 1,700
Abono 4,500
Desyerbar 850
Aplicación de pesticidas 780
Total 69,030
Solución

Actividad : Preparación del terreno

Costo : S/ 58,000

Base : Horas máquina

Total base : 50,000

Tasa : 1.5

Horas máquina

A: 8,000 unidades x 3 = 24,000 horas máquina

B: 5,000 unidades x 2 = 10,000 horas máquina

C: 4,000 unidades x 4 = 16,000 horas máquina

Total horas = 50,000 horas máquina

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 24,000 1.16 27,840 48.00 8,000 3.48
Manzana 10,000 1.16 11,600 20.00 5,000 2.32
Plátano 16,000 1.16 18,560 32.00 4,000 4.64
Total 50,000 58,000 100%
Actividad : Fertilización

Costo : S/ 3,200

Base : N.° de fertilizantes

Total base : 16

Tasa : 200

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 7 200 1,400 43.75 8,000 0.18
Manzana 5 200 1,000 31.25 5,000 0.20
Plátano 4 200 800 25.00 4,000 0.20
Total 16 3,200 100%
Actividad : Riego (agua)

Costo : S/ 1,700

Base : Litros de agua

Total base : 170

Tasa : 10

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 80 10 800 47.06 8,000 0.10
Manzana 50 10 500 29.41 5,000 0.10
Plátano 40 10 400 23.53 4,000 0.10
Total 170 1700 100%
Actividad : Abono

Costo : S/ 4,500

Base : N.° estiércol utilizado

Total base : 9

Tasa : 500

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 4 500 2,000 44.45 8,000 0.25
Manzana 3 500 1,500 33.33 5,000 0.30
Plátano 2 500 1,000 22.22 4,000 0.25
Total 9 4,500 100%
Actividad : Desyerbar

Costo : S/ 850

Base : N.° hombres (desyerbar)

Total base : 17
Tasa : 50

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 8 50 400 47.06 8,000 0.05
Manzana 5 50 250 29.41 5,000 0.05
Plátano 4 50 200 23.53 4,000 0.05
Total 17 850 100%
Actividad : Aplicación de pesticidas

Costo : S/ 780

Base : N.° pesticidas

Total base : 13

Tasa : 60

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Mango 6 60 360 46.15 8,000 0.045
Manzana 4 60 240 30.77 5,000 0.048
Plátano 3 60 180 23.68 4,000 0.045
Total 13 780 100%
Método por actividades-costo unitario

Elementos Mango Manzana Plátano

Costo de semillas 1.08 0.48 0.26
Costo de fertilizantes 0.72 0.56 0.32
Costo de estiércol 0.80 0.60 0.50
Costo de pesticidas 1.00 0.80 0.60
Mano de obra 2.40 2.20 1.80
Preparación del terreno 3.48 2.32 4.64
Fertilización 0.18 0.20 0.20
Riego 0.10 0.10 0.10
Abono 0.25 0.30 0.25
Desyerbo 0.05 0.05 0.05
Aplicación de pesticidas 0.045 0.048 0.045
 Total 10.11 7.66 8.77
12. Azúcar
La caña de azúcar constituye la materia prima15 de la cual se obtiene el azúcar, mediante
el proceso del maquinado, de la cual se obtiene la miel de caña. El procedimiento del
costeo corresponde a la aplicación del costeo de productos conjuntos y subproductos
como también, para efecto de los estados financieros, se considera la Norma
Internacional de Contabilidad 41, Agricultura.

En proceso de la determinación del costo de los productos provenientes de la caña de

azúcar, consideramos que puede aplicarse un sistema de costos por por órdenes de
trabajo, por cuanto tiene etapas interrumpidas desde la plantación de la semilla mediante
estacas hasta su corte y carguío hasta la zona de maquinado para su transformación de
los productos derivados como el azúcar y, consecuentemente, el subproducto como el
bagazo.

12.1. Historia de la caña de azúcar

Es una planta industrial muy antigua. La historia indica que fue conocida por los
habitantes de Nueva Guinea, luego, pasó a la India y China. Los habitantes de estos
lugares descubrieron sus propiedades medicinales, y los persas manifestaban que era
una caña que da miel sin la intervención de las abejas.

Estas plantas en Persia fueron sembradas y guardadas en el más absoluto secreto, hasta
que Alejandro Magno conquistó Persia el año 331 a. C. Y lo llevó hasta Europa donde la
hizo conocida. Los persas desarrollaron un procedimiento para obtener azúcar
cristalizada, para cuyo efecto se hervía el jugo de la caña en recipientes especiales. La
historia de la caña de azúcar indica que los egipcios optaron por desarrollar un método
químico de refinación utilizando para ello cenizas de diferentes materiales para obtener
el azúcar.

En la antigua Roma le llamaron “sal de la india”. Los árabes, al invadir las regiones del
Tigris y el Éufrates, llegan a conocer las bondades que tiene el azúcar; tan es así que
dicha planta fue cultivada en Siria y Egipto, Chipre Rodas y la parte Norte del África;
producto que se va perfeccionando para un mejor uso para la dieta y la salud. La historia
sigue avanzando y por motivo de las Cruzadas se hace conocer en toda la población
cristiana de la época.

En España, el azúcar fue llevada por los árabes y solo estaba priviligiada para la clase
social importante. Es en la Edad Media que se empieza a utilizar el azúcar como un
elemento medicinal.
 Desde la época de las Cruzadas, al intensificar el uso del azúcar por las plantaciones en
Siria y Palestina, se llega a comercializar mediante truque. Más tarde, la caña de azúcar
se siembra en Grecia, Italia y Francia, y por el siglo XIV, llega a América.

Los estudiosos de la caña de azúcar señalan que al finalizar el siglo XVII el azúcar ya
estaba extendido por todo el mundo, y en siglo XVIII, descubren la remolacha. Alemania
se convierte en la primera que inicia la instalación de las plantas industriales de
transformación de la caña de azúcar.

Las colonias de América también destacaban por su producción y transformación del

azúcar y era una de las actividades industriales más relevantes de la época.

12.2. La caña de azúcar en el Perú

Para complementar la historia de la caña de azúcar, debemos decir que en el Perú la
Empresa Pomalca es una institución dedicada al procesamiento y elaboración de azúcar
rubia.

La Empresa Agroindustrial Pomalca SAA se rige por el principio de “empresa en marcha”

de acuerdo con los principios de contabilidad, generalmente, aceptados (PCGA) y las
normas internacionales de información financiera (NIIF).

Pomalca se encuentra en el primer lugar a nivel departamental en molienda de caña

propia.

En el 2012, a nivel nacional se produjo 1,107,504 toneladas de azúcar. La producción de

Pomalca alcanzó las 82,531 toneladas de azúcar rubia, que representan un 7.5% de la
producción nacional.

El 2012 nos dejó un total de 1,622,779 bolsas de 50 Kg, correspondiendo a caña propia
1,220,594 bolsas y a terceros 402,18516.

Cuadro 1. Facturación y producción de Pomalca según aviso en los periódicos

Precio implícito por

Facturación anual (A) Producción anual de caña (B)
toneladas (A/B)
(Millones de soles) (Miles de toneladas) (Soles/toneladas)
2005 31.1 144.4 215.37
2006 53.3 220.6 241.61
2007 70.5 453.8 155.35
2008 79 552.9 142.88
2009 126.5 730.7 173.12
 2010 190.1 802 237.03
12.3. Manejo integrado del cultivo de caña de azúcar
a) Introducción17

En todos los valles del Perú, debido a la parcelación de las cooperativas agrarias, existe
una gran cantidad de pequeños agricultores independientes, la mayoría de ellos hacen
agricultura con baja o nula rentabilidad.

El cultivo de la caña de azúcar viene a ser una alternativa para la solución de sus
problemas porque permite al agricultor realizar otras labores para obtener otros ingresos;
la utilidad obtenida depende del potencial genético de la variedad seleccionada ya que
se otorga de acuerdo al porcentaje de sacarosa de la caña molida a cada día y el precio
de la bolsa de azúcar se establece en función al mercado nacional.

b) Preparación del terreno

La caña de azúcar por ser un cultivo permanente requiere de una buena preparación de
suelo llegando en condiciones favorables mayores de los 50 cm de profundidad, para
realizar este trabajo se requiere de maquinarias de alta potencia mayor a 180 HP al
volante.

• Gradeo

Este trabajo consiste en pasar doble grada pesada. La primera pasada sirve para
incorporar restos de las cosechas anteriores; se ejecuta con un implemento de 18 discos
de 36 pulgadas, voltea al suelo hasta una profundidad de 20 a 30 cm.

La segunda pasada se realiza después de la segunda pasada de subsolación sirve para

mullir el suelo para realizar un buen tapado de la semilla al momento de la siembra.
• Subsolación

Se lleva a cabo con tractores de rueda con una potencia mayor de 220 HP al igual que
el gradeo se ejecuta en dos oportunidades. La primera subsolación se realiza después
del primer gradeo con implemento de 2 hasta 4 puntas separadas a cada 75 cm se mueve
el suelo de 20 a 30 cm.

En la segunda subsolación se pasan las puntas subsoladoras con un ángulo de 15 grados

con respecto a la primera subsolación; consiste en destruir las capas de suelo
compactado e impermeable, llega a una profundidad de 50 cm.

• Topografía

El topógrafo ingresa al campo para replantear en el terreno el sistema y la distribución

de las calles, cortaderas también la longitud del suelo. El diseño de campo bien elaborado
nos ayudará a optimizar el agua durante los riegos y la circulación de los camiones de
cosecha.
Fuente: .

• Surcado

La distancia entre surcos es de 1.5 m, lo cual será necesario realizarla con marcador con
el fin de tener surcos uniformes lo que será de utilidad para mecanizar las cañas socas.

Fuente:.

• Acequiado

Esta labor generalmente se realiza con los cajones surcadores, en algunos casos se
utiliza el implemento llamado chatin.
• Aplicación de materia orgánica

La materia orgánica es importante porque ayuda a retener la humedad del suelo, se

considera como reserva de nutrientes; es recomendable utilizar estiércol de ave porque
es un producto de fácil mineralización.

Abono orgánico fermentado

Fuente: .

c) Siembra

La caña de azúcar se siembra durante todo el año pero es recomendable realizar

siembras intensas durante los meses de octubre a marzo debido a las condiciones
climáticas favorables para el brotamiento y macollamiento.

La labor de siembra es realizada por personas especializadas, y de buena condición

física pues esta es una labor exigente que se remunera al destajo.

• Variedades

En algunos países (Australia, Brasil y Colombia) el desarrollo se ha orientado a obtener

variedades de alto rendimiento en sacarosa toda vez que su incremento no genera
sobrecostos en las labores de cosecha.

En la actualidad en la mayoría de los valles azucareros encontramos principalmente las

variedades como PCG12-745, H44-3098, H68-1158, H57-5174, MEX73-0523 y H32-
8560 que se ubican en los diferentes pisos ecológicos dependiendo de sus
características. La elección adecuada para nuestras condiciones especialmente de la
campaña.

• Semilla

El campo destinado para semilla debe ser evaluado para asegurarnos que esté limpia de
plagas y enfermedades. La cantidad de semilla generalmente está entre 660 a 715
tercios por ha. Y el distanciamiento entre tercios es de 10 m.

d) Inicio de cultivo caña soca

El cultivo de la caña soca se puede iniciar de diferentes maneras, sin embargo cabe
resaltar realizar una subsolación.

Subsolación de soca. Inmediatamente después de la cosecha del campo se recomienda

la subsolación del lomo de los surcos para romper las raíces viejas, capas duras y de
esta manera oxigenar el suelo para su posterior riego. Al igual que para la preparación
de terreno para la siembra se utiliza maquinaria pesada con una potencia mayor de 180
HP.

Reacondicionado del surco. Esta labor se puede realizar con un tractor de ruedas de 160
HP que tenga un implemento llamado reacondicionador de surco que consta de cuatro
discos invertidos entre sí y con cuatro puntas para optimizar el trabajo de los discos que
formarán los nuevos bordos de los surcos.
Fuente: <[Link]
ña+azucar&biw=1097&bih=555&source=lnms&tbm=isch&sa=X&ei=4E2iVZqMJ9CpogT
vo4EQ&ved=0CAYQ_AUoA>.

e) Control de malezas

La caña de azúcar, por ser de lento crecimiento, tiene como principal competidor por
nutrientes, agua y luz a las malezas, pero estas se pueden controlar utilizando diversos
métodos y equipos cada una en forma oportuna.

Fuente:.

Preemergente. Se puede realizar inmediatamente después del primer riego, utilizando

equipos de aplicación como mochila de palanca, bombas estacionarias, aguilones o
motores livianos. Su aplicación puede ser en forma total o en franjas, protege al cultivo
hasta por 60 días formando una capa que elimina a la maleza antes de la germinación.
Existen diversos productos en el mercado a base Ametrina, Atrazina.

Fuente: .

f) Riego

En los valles azucareros, el riego ha tenido un desarrollo significativo. Para optimizar el

recurso hídrico se han instalado diferentes sistemas de riego (goteo, mangas, sifón,
pivote de avance lateral), estas mejoras se han reflejado en el mejor rendimiento de la
caña.
Fuente: .

g) Control de maduración

Antes de llevar a cabo esta labor es necesario ubicar los puntos de muestreo en
coordinación con el parcelero; es necesario marcar los puntos de muestras haciendo
nudos con el cogollo de la caña ya que estos puntos deben ser los mismos hasta el final
del agoste, caso contrario tendremos resultados incoherentes.

Fuente: .

h) Cosecha

Luego del tiempo prudencial de agoste y los resultados de maduración favorables, previa
coordinación entre el propietario y los representantes del ingenio se procede a la
autorización para la cosecha de la caña. Las labores y secuencias para este proceso es
como sigue:

• Quema

Lo puede realizar el propietario de la parcela o una persona autorizada utilizando un

lanzallamas. Para tener un mejor resultado se quema generalmente a partir del mediodía.

• Corte

Se lleva a cabo en forma manual y con machete; es necesario realizar el corte al ras del
suelo para evitar condiciones favorables para las plagas. El descogolle es definido por
los análisis de maduración del tercio superior. Si la calidad no es favorable la altura del
corte será mayor de tres entrenudos por debajo del punto de quiebre natural.
• Arrume y carguío

Una vez iniciado el corte, los encargados del servicio de transporte empiezan a borrar
calles y acequías convirtiéndolos en caminos que servirán para el acarreo de la caña.

• Transporte

Es de conocimiento que en el proceso de cosecha se generan tantas o más pérdidas de

las que normalmente se tienen en la fábrica, ocasionados principalmente por los tiempos
de permanencia y los porcentajes de materia extraña con que llegan al ingenio.

Las unidades de transporte pueden ser camiones de remolque o semirremolque

dependiendo del relieve y la accesibilidad del campo a cosechar.

Fuente: .

Para determinar el porcentaje de impurezas que se realiza al azar, para ello se derivan
uno o más carros para luego vaciar todo el carro o parte de este; ello determinará el
porcentaje de impurezas de los campos procedentes. Es necesario tener una persona
que verifique los resultados y que la muestra corresponda a su campo en cosecha.

Costo de producción de caña planta

Coef. Precio
Labor Unidad Costo Subtotales
técnico unitario
Preparación del suelo S/ 960
 Coef. Precio
Labor Unidad Costo Subtotales
técnico unitario
Subsolado ha 2 180 360
Gradeo ha 2 180 360
Surcado ha 1 160 160
Topografía ha 1 30 30
Emboquillado jor. 2 25 50
Siembra 3,127
Materia orgánica t 10 125 1,250
Semillas tercio 700 1,61 1,127
Servicio de siembra tercio 700 1 700
Retape jor. 2 25 50
Riego 630
Riego de enseño jor. 4 25 100
Riegos generales jor. 12 25 300
Represas jor. 2 25 50
Tarifas de agua ha 1 135 180
Fertilización 915
Urea bolsa 12 70 840
Aplicación jor. 3 25 75
Control de malezas 565
Ametrina lt 6 32 192
Atrazina lt 3 32 96
2,4 - D(*) lt 2 25 50
Glifosato lt 3 28 84
Adherentes lt 1 18 18
Aplicación jor. 5 25 125
Control sanitario 130
Avispas jor. 30 0.25 8
Moscas jor. 80 0.9 72
Evaluaciones jor. 2 25 50
 Coef. Precio
Labor Unidad Costo Subtotales
técnico unitario
Cosecha 2,841
Muestreo jor. 1 25 25
Corte t 160 4.5 720
Arrume y carguío t 160 4 640
Recojo t 160 1 160
Transporte t/km 8.1 160 1,296
Total 9,168
(*) 2,4 - D: Ácido 2,4 - diclorofenoxia cético, es un herbicida sistémico hormonal auxímico
muy común usado en el control de la maleza de hoja ancha.

El azúcar y su participación en el mercado peruano18

La caña de azúcar es producida por empresas y por sembradores. La producción

nacional en el periodo 1990-2001 se ha venido recuperando, de manera que ha llegado
a tener un nivel de aproximadamente 6 millones de toneladas. La recuperación es más
notoria a partir de 1997. La superficie cosechada con caña de azúcar creció levemente
pasando de 48 a 60 mil hectáreas tanto en empresas como en sembradores siendo más
significativa en estos últimos años.

Subproductos del azúcar

• Industria de golosinas. La industria de alimentos como helados, chocolates, chicles y

galletas, emplea como insumo azúcar refinada y glucosa. Estas empresas utilizan como
insumo el azúcar nacional porque es menos costosa que la importada. El principal
 problema que afrontan es la informalidad. Es decir, en muchas ocasiones los
distribuidores mayoristas no entregan factura cuando realizan la venta. Este fenómeno
se repite para el resto de industrias vinculadas al azúcar19.

• Industria de bebidas gaseosas. Esta es otra industria que emplea el azúcar blanca
refinada importada y nacional, en menor proporción, como un insumo importante para su
fabricación. Esta industria ha tenido un fuerte crecimiento, en término de marcas y
presentaciones, y aún está en capacidad de expandirse más. De acuerdo con estudios
realizados, el Perú presenta un consumo per cápita de gaseosas bastante bajo (20 litros
por año) en comparación con el promedio de Latinoamérica (54 litros) o con el de otros
países como, por ejemplo, Venezuela (75 litros) o México (150 litros)20.

Este bajo consumo de azúcar refinada permite plantear la hipótesis de que en el futuro,
se puede dar una fuerte expansión de este sector, sin embargo, es importante precisar
que en esta industria existe una fuerte tendencia a sustituir azúcar por “edulcorantes”,
por consiguiente, en el futuro podría existir una saturación del mercado21.

• Industria de bebidas en polvo. Estas empresas también emplean como insumo el azúcar
“impalpable”. En este momento la actividad se encuentra concentrada en productos
semiazucarados (por ejemplo, Kanú, Kiribá y Tang, entre otros) y no azucarados (por
ejemplo, La Negrita y Universal). Pero, tal como sucede con las bebidas gaseosas, estas
empresas también demandan azúcar nacional.

13. Proceso presupuestal y de gestión agrícola

El presupuesto es la expresión cuantitativa de un plan de acción y una ayuda para la
cristalización del plan operativo de la empresa agrícola. La administración gerencial
formula presupuestos para la organización como un todo. Un presupuesto general de la
empresa resume los proyectos financieros que tiene así como también los planes
financieros para todas las funciones de la cadena de valor. El presupuesto empresarial
aplicado a la empresa agrícola cuantifica las expectativas de la administración respecto
de los ingresos futuros, flujos de efectivo y posición financiera. Estas expectativas surgen
del diagnóstico que se haga de la empresa materia de estudio, tomando como referencia
los objetivos, políticas, estrategias y programas o actividades que tiene la empresa del
sector agricultura.

Sin embargo, debemos tener en cuenta que el presupuesto tiene ciertas limitaciones que
deben ser consideradas al formularlo, como por ejemplo:
1) están basados en cantidades estimadas; 2) deben ser flexibles a los cambios
coyunturales; 3) su ejecución no es automática, lo que implica preparación del grupo
humano; 4) debe considerarse como un instrumento de ayuda a la administración de la
empresa.
Citando a Teodoro Lang en su obra Manual del contador de costos, consideramos que
un presupuesto es primordialmente el esquema de un plan proyectado de acción de una
empresa, para un periodo determinado. El objeto fundamental de un presupuesto de los
negocios dedicados a la agricultura es el de ayudar a obtener el control de los diferentes
aspectos del negocio. Esto se logra comparando los resultados obtenidos con las cifras
presupuestadas, y utilizando estas últimas como una base de comparación o medida
para determinar la eficiencia de las operaciones. Estos puntos son mencionados en una
u otra forma por los diferentes autores en términos más o menos como los siguientes:

- El fin primordial del control presupuestario es planear todas las operaciones agrícolas
de modo de obtener la ganancia máxima con una inversión mínima, tanto de capital de
trabajo como de capital fijo.

- El control presupuestario agrícola puede definirse como la contabilidad en función del

futuro. Significa un planeamiento minucioso por adelantado de todas las funciones de
una empresa dedicada al agro.

- El control presupuestario en la empresa agrícola se ocupa de la coordinación de las

diferentes actividades de la empresa, con el fin de que sea posible formular un programa
adecuado para la empresa en su conjunto.

- Un sistema de control presupuestario agrícola es un plan financiero cuidadosamente

elaborado, que incluye el procedimiento seguido en las operaciones a fin de coordinar
las diferentes actividades de una empresa, con el objetivo final de obtener utilidades.

Consideramos además que la finalidad del presupuesto es analizar la situación y

determinar el curso que nuestro negocio debe seguir, ayudando luego a la dirección en
el control de las operaciones de modo que puedan obtenerse los objetivos deseados o
por lo menos aproximarse a estos.

Debo indicar que distintos tratadistas hacen resaltar diferentes objetivos presupuestales
pero considero que son tres los objetivos de primordial importancia en relación con los
presupuestos:

a. Planear y predecir, que incluye la determinación de normas o políticas de acción, el

planeamiento detallado de la futura actuación y la preparación de las mejores
estimaciones posibles por lo que respecta a las influencias externas sobre el negocio.

b. Coordinación, que asegura que una empresa será gestionada como un conjunto
unificado, y no simplemente como un grupo de centros separados.

c. Control, que incluye la asignación de la responsabilidad y la medición de los resultados,

con el fin de que pueda alcanzarse la meta de las ganancias previstas.
13.1. La preparación del presupuesto en la empresa agrícola
El planeamiento, la coordinación y el control de las operaciones son las funciones propias
de la gerencia. Cuando estas funciones se combinan forman un sistema de control
presupuestario; el presupuesto se convierte en una herramienta de dirección, que
merece el apoyo del director, el jefe, o de los jefes de las actividades, quienes confían en
él más que nadie y lo aceptan del mejor agrado.

El gerente general de la empresa agrícola debe tener el control sobre todas las materias
relacionadas con el funcionamiento del plan presupuestario. Será necesario, por
supuesto, que dicho ejecutivo delegue una buena parte del trabajo respectivo en sus
subordinados; pero estos últimos actuarán como agentes suyos y responderán ante él
por la ejecución del trabajo así delegado.

13.2. Comité de presupuesto agrario

En el desarrollo y la administración de un programa de control presupuestario del agro,
el presidente del directorio suele trabajar con un comité de presupuestos, y delegar
acciones fundamentales para el funcionamiento en detalle del programa que implica el
presupuesto, en un funcionario que se designa de diversas maneras: director de
presupuestos, jefe de presupuesto, etc. En una empresa agrícola, el comité de
presupuesto debe estar integrado por funcionarios que tienen a su cargo las principales
acciones de la empresa, e incluye al gerente de producción y al contador. En algunos
casos puede incluirse al jefe de ingeniería, al jefe de compras y a algunos otros
funcionarios. En las compañías más pequeñas, la formulación de los presupuestos es
una responsabilidad del departamento de contabilidad, actuando este en nombre del jefe
superior de la empresa.

13.3. Contenido del manual de presupuesto agrícola

Aun cuando cada manual de presupuesto se hace para satisfacer las necesidades
particulares de cada empresa para la cual se prepara, casi todos estos incluyen algunas
materias comunes, tales como:

• Objetivos del plan presupuestario

• Organización a través de la cual funciona el presupuesto

• Deberes y responsabilidades del comité de presupuestos, del director de presupuesto

de los jefes de departamento y otros funcionarios responsables

• Duración del periodo presupuestario

• Procedimiento para la aprobación y revisión de los presupuestos

• Calendario de trabajo del presupuesto

 • Procedimiento para hacer cumplir el presupuesto

La función del presupuesto es la preparación de un estado de resultados presupuestados

para un periodo futuro, en consecuencia, deben prepararse los siguientes programas de
apoyo:

• Presupuesto de ventas o ingresos

• Presupuesto de producción

• Presupuesto del uso de los materiales directos y de las compras de materiales

• Presupuesto de mano de obra directa de explotación

• Presupuesto de gastos generales de explotación agrícola

• Presupuesto de productos terminados

• Presupuesto de costo de ventas

• Presupuesto de costos de investigación y desarrollo/diseño

• Presupuesto de costo de mercadotecnia

• Presupuesto de distribución de costos

• Presupuesto de costos de servicios al cliente

• Presupuesto de gastos administrativos

• Flujo de caja proyectado

• Estado de ganancias y pérdidas presupuestado

• Balance general presupuestado

13.4. Ventajas que brinda el presupuesto agrícola

Entre las ventajas que brinda el presupuesto en la empresa agrícola tenemos las
siguientes:

• Estimula a la gerencia a definir el planeamiento empresarial.

• Propicia una estructura orgánica racional y de acuerdo con el entorno competitivo.

• Participación de los diferentes niveles estructurales de la empresa en su formulación.

 • Facilita el empleo máximo de los recursos de la empresa.

• Integra las diferentes áreas de la empresa.

• Permite hacer una evaluación presupuestal periódica.

• Facilita el control administrativo.

13.5. Limitaciones del presupuesto agrícola

a. Está basado en estimaciones: esta limitación hace que la administración trate de
utilizar determinadas herramientas estadísticas para lograr que la incertidumbre se
reduzca al mínimo, ya que el éxito de un presupuesto depende de la confiabilidad de los
datos que se consideren. La correlación y regresión estadística ayudan a eliminar en
parte esta limitación.

b. Debe ser adoptado constantemente a los cambios de importancia que surjan: esto
significa que es una herramienta dinámica, pues si surge algún inconveniente que la
afecta, el presupuesto debe adaptarse, ya que de otra manera se perdería el sentido del
mismo.

d. Su ejecución no es automática: necesitamos que el grupo humano de la empresa

comprenda la utilidad del presupuesto, de tal forma que todos los integrantes de la
empresa sientan que los primeros beneficiados del uso del presupuesto son ellos.

c. Es un instrumento que no debe tomar el lugar de la administración: uno de los

problemas más graves que provoca el fracaso de las herramientas administrativas es
creer que por sí solas pueden llevar al éxito. Hay que recordar que es una herramienta
que sirve a la administración para que cumpla sus objetivos y no para entrar en
competencia con ella22.

Caso práctico N.° 11

Modelo de presupuesto del cultivo de arroz

La empresa agrícola Los Rosales SAC está lista para preparar su presupuesto para el
año 2017. Habiendo examinado cuidadosamente todos los factores relevantes, los
ejecutivos esperan que para el próximo año se cumplan los siguientes estimados:

Semillas (kilos) Arroz A

Semilla 1 12 manojos
Semilla 1 S/ 1.20 Semilla 2 8 manojos
Semilla 2 2.60 Mano de obra directa 14 horas
 Arroz B
Mano de obra directa 2.05 Semilla 1 12 manojos
Semilla 2 6 manojos
Mano de obra directa 20 horas
Los costos indirectos se aplican sobre la base de las horas de la mano de obra directa.

A continuación se muestra el balance general para el año que termina el 31-12-2016.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Balance general
Al 31-12-2016

Activo S/ Pasivo S/
Efectivo 10,000 Cuentas por pagar 8,200
Cuentas por cobrar 25,000 Impuesto a la renta 5,000
Arroz blanco 14,480 Capital 350,000
Semillas 19,000 Resultado acumulado 60,280
Terrenos 50,000
Maquinarias 380,000
Depreciación acumulada (75,000)
Total S/ 423,480 Total S/ 423,480
Datos relativos al año 2017

Detalle Arroz A Arroz B

Volumen de ventas en sacos 5,000 1,000

Precio unitario (saco) S/ 105.40 S/ 164

Inventario final deseado en sacos 1,100 50

Inventario inicial en unidades 100 50

Existencia de semilla Semilla 1 Semilla 2
Inventario inicial tareas 5,000 5,000

Inventario final tareas 6,000 1,000

Se incurrirá en los siguientes gastos, considerando los niveles de volumen previsto:
Costos indirectos de cultivo S/ Gastos venta administración
Suministros 30,000

Mano de obra indirecta 70,000

Comisiones 20,000
Beneficios sociales 25,000
Publicidad 3,000
Energía variable 8,000
Sueldos venta 10,000
Mantenimiento 20,000
Gastos de viaje 5,000
Depreciación 25,000
Sueldos de oficina 10,000
Tributos 4,000
Suministros 1,000
Seguros 500
Sueldos de ejecutivos 21,000
Supervisión 20,000
Varios 5,000
Energía fija 1,000

Mantenimiento fijo 4,500

Total S/ 208,000 Total S/ 75,000
El flujo de caja presupuestado es el siguiente:

Detalle [Link] trimestre 2.º trimestre [Link] trimestre 4.º trimestre

S/ S/ S/ S/
Cobranzas 125,000 150,000 160,000 221,000
Desembolsos
Por semillas 20,000 35,000 35,000 54,200
Por costos/gastos 25,000 20,000 20,000 17,000
Por remuneraciones 90,000 95,000 95,000 109,200
Por impuesto 5,000 0 0 0
Por maquinaria 0 0 0 20,000
La compañía desea mantener un saldo en efectivo al final de cada trimestre de S/ 15,000.
Puede conseguirse dinero en préstamo, o hacer el desembolso del mismo en múltiplos
de S/ 500 una tasa de interés del 10% anual. La gerencia no quiere endeudarse más de
lo necesario y en cambio, se desea pagar sus préstamos lo antes posible. En todo caso,
los préstamos no podrán prorrogarse por más de 4 trimestres.
El interés se calcula y se paga al reembolsarse el capital. Supongamos que los préstamos
se reciben al principio y se pagan al final de los trimestres en cuestión.

Se solicita:

Preparar el presupuesto para el año 2017 que incluya los siguientes anexos, los cuales
deberán ser los más detallados posibles.

1. Presupuesto de venta de arroz en cáscara

2. Presupuesto de producción

3. Presupuesto de compra de semillas

4. Presupuesto de mano de obra directa

5. Presupuesto de inventarios finales

6. Presupuesto de costo de ventas

7. Presupuesto de gastos de ventas y administración

8. Presupuesto de costos indirectos de explotación agrícola

Además

I. Estado de resultado presupuestado. Suponga que el impuesto sobre la renta para el

año 2017 será de S/ 20,000.

II. El presupuesto de caja por trimestre, que incluya detalles de los préstamos, los
reembolsos y el interés.

III. Estado de situación financiera presupuestado.

Solución

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de ventas
Año 2017

Anexo 1

Variedad de arroz Sacos Precio Total

A 5,000 S/ 105.40 S/ 527,000.00

B 1,000 164.00 164,000.00

S/ 691,000.00
Este presupuesto fue formulado de acuerdo con el estudio del mercado realizado por la
empresa.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de producción
Año 2017

Anexo 2

Detalle Variedad de arroz A Variedad de arroz B

Ventas 5,000 1,000
Más: inventario final 1,100 50
Necesidad de producción 6,100 1,050
Menos: inventario inicial (100) (50)
Unidades a producir 6,000 1,000
Observe que el presupuesto de producción indica la cantidad de unidades que estiman
producir, además está enlazado con el presupuesto de ventas.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de compra de semillas
Año 2017

Anexo 3

Detalle A: 6,000 B: 1,000 Total Precio Costo

1: 12 manojos 72,000 12,000 84,000 S/ 1.20 S/ 100,800
2: 6 A; 8 B 36,000 8,000 44,000 2.60 114,400
S/ 215,200
EMPRESA AGRÍCOLA SAC
Presupuesto de compra de semillas
Año 2017

Anexo 3A

Detalle Semilla 1 Semilla 2

Inventario final 6,000 1,000
+ Producción de almácigo 84,000 44,000
Necesidad de semilla 90,000 45,000
– Inventario inicial 5,000 5,000
Necesidad de compra por precio 85,000 40,000
Costo de compra de semilla S/ 1.20 S/ 2.60
S/ 102,000 S/ 104,000
EMPRESA AGRÍCOLA SAC
Presupuesto de mano de obra directa
Año 2017

Anexo 4

Arroz Sacos Horas Total horas Costo 2.05

A 6,000 14 84,000 S/ 172,200
B 1,000 20 20,000 41,000
104,000 S/ 213,200
La cantidad de horas de MOD que se necesitan para cada variedad de arroz es
consecuencia de haber realizado un estudio de tiempos y movimientos.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de costos indirectos de explotación
Año 2017

Anexo 5

Costo variable S/ Costo fijo S/

Suministros 30,000 Depreciación 25,000
Mano de obra indirecta 70,000 Tributos 4,000
Tiempo de servicio 25,000 Seguros 500
Energía 8,000 Supervisión 20,000
Mantenimiento 20,000 Energía 1,000
Mantenimiento 4,500
Total S/ 153,000 Total S/ 55,000
Cálculo de la tasa de costos indirectos de fabricación (CIF)

Tasa = CIF/Horas MOD

S/ 208,000 / 104,000 (anexo 4) = S/ 2.00 por hora

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Inventarios finales
Año 2017

Anexo 6

Detalle Sacos Costo Total

Semilla
1 6,000 S/ 1.20 S/ 7,200
2 1,000 2.60 2,600
S/ 9,800
Variedad de arroz
A 1,100 S/ 86.70 S/ 95,370
B 50 116.20 5,810
S/ 101,180
El costo de la materia prima S/ 9,800 y de productos terminados S/ 101,180, son valores
que integrarán el balance general presupuestado.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Costo unitario de explotación de arroz

Anexo 6A

Variedad A Variedad B
Detalle Costo Unidades Importe Unidades Importe
1 S/ 1.20 12 S/ 14.40 12 S/ 14.40
2 2.60 6 15.60 8 20.80
Mano de obra 2.05 14 28.70 20 41.00
CIE 2.00 14 28.00 20 40.00
S/ 86.70 S/ 116.20
El costo unitario de los elementos del costo es común para los producto A y B.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto costo venta de arroz
Año 2017
Anexo 7

Costo de semillas-Anexo 3 S/ 215,200

Costo de mano de obra directa-Anexo 4 213,200
Costo indirecto de explotación-Anexo 5 208,000
Costo de producción agrícola S/ 636,400
Más: Inventario inicial de arroz (1) 14,480
Menos: Inventario final de arroz (2) (101,180)
Costo de venta de arroz S/ 549,700
(1) Dato balance inicial. (2) Anexo 6.

Para efecto del costo de producción de S/ 636,400 no existen inventarios de productos

en proceso.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de gastos de administración y venta

Año 2017

Anexo 8

Gastos de venta Gastos de administración

Comisiones S/ 20,000 Sueldos S/ 10,000
Publicidad 3,000 Suministros 1,000
Sueldos 10,000 Sueldos de ejecutivos 21,000
Gastos de viaje 5,000 Varios gastos 5,000
Total S/ 38,000 S/ 37,000
S/ 75,000
En el anexo 8 solo se han considerado los gastos más relevantes de la empresa.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Estado de resultados agrícola
Año 2017

Ventas S/ 691,000
(–) Costo de ventas 549,700
Utilidad bruta S/ 141,300
Gastos de administración 75,000
Intereses 1,775
Utilidad antes del impuesto a la renta 64,525
Impuesto a la renta 20,000
Utilidad después del impuesto a la renta 44,525
El impuesto a la renta de S/ 20,000 corresponde al dato para efecto del caso. Sin
embargo, debe indicarse que de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta, la tasa es
28%.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Presupuesto de Caja
Año 2017

II

Detalle [Link] trimestre 2.º trimestre [Link] trimestre 4.º trimestre Total
S/
Inicial S/ 10,000 S/ 15,000 S/ 15,000 S/ 15,325
10,000
Ingresos 125,000 150,000 160,000 221,000 656,000
Disponible (A) 135,000 165,000 175,000 236,325 666,000
Egresos
Semillas 20,000 35,000 35,000 54,200 144,200
Costos 25,000 20,000 20,000 17,000 82,000
Sueldos 90,000 95,000 95,000 109,200 389,200
Impuestos 5,000 5,000
Maquinaria 20,000 20,000
Total gasto (B) 140,000 150,000 150,000 200,400 640,400
Mínimo de caja 15,000 15,000 15,000 15,000 15,000
Necesidad 155,000 165,000 165,000 215,400 655,400
Exceso (déficit) (20,000) 0 10,000 20,925 10,600
Financiamiento:
Préstamos 20,000 20,000
Amortización (9,000) (11,000) (20,000)
Intereses (675) (1,100) (1,775)
Detalle [Link] trimestre 2.º trimestre [Link] trimestre 4.º trimestre Total
Efecto (C) 20,000 0 (9,675) (12,100) (1,775)
S/
Saldo S/ 15,000 S/ 15,000 S/ 15,325 S/ 23,825
23,825
Saldo = A – B + C

Intereses: S/ 9,000 x 3/4 x 10% = S/ 675.00

S/ 11,000 x 4/4 x 10% = S/ 1,100.00

El saldo final de S/ 23,825 es el monto de soporte de la cuenta Caja y banco del Balance
general presupuestado.

EMPRESA AGRÍCOLA SAC

Balance general presupuestado
Al 31 de diciembre del 2017

III

Activo S/ Pasivo S/
Efectivo 23,825 Cuentas por pagar 70,000
Cuentas por cobrar 60,000 Tributos por pagar 20,000
Arroz 101,180 Capital 350,000
Semillas 9,800 Resultado acumulado 104,805
Terrenos 50,000
Edificios 400,000
(–) Depreciación (100,000)
Total 544,805 Total 544,805
Notas relacionadas con el Balance general presupuestado

1. Cuentas por Cobrar: 25,000 + 691,000 – 656,000 = 60,000

2. Existencias: Anexo 6.

3. Terrenos: Balance inicial.

4. Edificios: 380,000 + 20,000 = 400,000

5. Depreciación: 75,000 + 25,000 = 100,000

 6. Cuentas por Pagar: 8,200 + 206,000 + 213,200 + 183,000* + 75,000 – 144,000 –
82,000 – 389,200 = 70,000

7. Tributos por Pagar: 5,000 + 20,000 – 5,000 = 20,000

8. Capital: Balance Inicial.

9. Resultados Acumulados: 60,280 + 44,525 = 104,805

Anexo 5: 208,000 – 25,000 = 183,000

14. Modelo de presupuesto financiero en una empresa

agroindustrial de cereales
Debido a los grandes cambios de la economía23 y las finanzas en los últimos tiempos, la
empresa, cualquiera sea su naturaleza, tiene que ser competitiva; razón por la cual, es
necesario realizar un estudio de demanda social del mercado, a fin de conocer la
necesidad del mismo y, como consecuencia de tal escenario económico-financiero, se
debería considerar un plan estratégico que permita la realización de un plan
presupuestal. En este caso, hemos seleccionado la aplicación presupuestal a la industria
de producción y distribución de cereales donde podemos observar diversos
subpresupuestos que permitirán una mejor gestión a la gerencia de la compañía.

14.1. Presentación
El caso práctico que se expone corresponde a una empresa que puede tener como
materia prima el trigo, el maíz, avena o arroz y que comúnmente se conoce como
industria de cereales. Como toda industria en el país, algunas tienen tecnología y otras
son menos sofisticadas. Para el efecto se presenta un modelo de presupuesto financiero
basado en el esquema siguiente:

14.2. Propuesta del modelo de presupuesto financiero 2017

 Fuente: Elaboración propia, basado en el marco conceptual de la teoría presupuestal.

Para formular el presupuesto de la empresa de cereales se tiene que tener un plan de

producción, que implica un estudio del mercado y la cuantificación de la producción y
venta del producto.

Bajo este contexto se considera de suma importancia que el empresario conozca, y

evalúe presupuestos de todas las áreas y niveles de su organización, lo que le permitirá
tomar decisiones más certeras en la gestión de la empresa.

14.3. Industria de cereales

Se le llama así a aquellas empresas industriales que tienen como finalidad procesar
materias primas, principalmente harinas de trigo, maíz, avena o arroz, para convertirlas
en productos alimenticios denominados cereales listos para consumir. Cada uno de los
productos en la industria de los cereales tiene un proceso distinto de fabricación
utilizando la tecnología adecuada en el proceso productivo.

La finalidad de la industria de los cereales es obtener alimentos para la alimentación

humana, como el pan, las pastas alimenticias y otros que se consideran no tan básicos,
pero no por ello menos importantes, como la pastelería y similares.

Los cereales constituyen, desde hace mucho tiempo, la fuente principal de alimentos
para el ser humano. Los más importantes en cuanto a producción son el trigo, arroz y
maíz que se cultivan en nuestro país.

El trigo y arroz son alimentos muy importantes para la comunidad, los pueden consumir
como pan y otros productos de terminación horneada en nuestro medio,
 Por lo indicado, podemos decir que la industria de los cereales es una de las más
importantes del país por cuanto representan el alimento fundamental de la población
peruana. También debemos indicar que la planta de estos productos sirve de alimento
para el ganado.

14.4. Antecedente del presupuesto

El presupuesto como instrumento de planificación y control es muy antiguo y sobre todo
utilizado en el sector del gobierno que se utilizaba para planificar y medir los recursos
monetarios invertidos en aquel entonces. En el siglo XX el presupuesto fue
perfeccionándose hasta utilizar mecanismos de la estadística y de estados financieros
como se presentan hasta la actualidad.

14.5. Presupuesto por áreas y niveles de responsabilidad

Comoquiera que sea que la contabilidad de gestión ha evolucionado, por necesidad de
la gerencia, y las empresas han crecido, esta situación ha implicado que aquella tenga
niveles de responsabilidad en su gestión, razón por la cual el organigrama que se
presenta permite ver la responsabilidad del funcionario en cada una de las áreas que le
corresponde gerenciar.
14.6. El presupuesto de ventas
Es el primer presupuesto que debe realizar la empresa teniendo como base el estudio
de la demanda social de la empresa, la cual servirá de base para preparar el presupuesto
de producción.

Presupuesto de ventas 2017

Cereal Cantidad Precio Total venta %

A 1,000 20 20,000 13
B 2,000 25 50,000 31
C 3,000 30 90,000 56
Total 6,000 160,000 100
Fuente: Elaboración propia
14.7. Presupuesto de producción
Es el presupuesto que señala las unidades que se van a fabricar en relación con el
presupuesto de ventas y los niveles de inventarios de la empresa.

Presupuesto de producción en unidades 2017

Ventas presupuestadas 60,000

(+) Inventario final deseado 15,000
Necesidad total 75,000
(―) Inventario inicial 14,000
Necesidad de producción 61,000
14.8. Presupuesto de mano de obra
Se determina en función de la producción y el tiempo utilizado en la fabricación de los
cereales.

Presupuesto de mano de obra 2017

Concepto Cereal A Cereal B Cereal C

Producción 20,000 25,000 15,000
Horas por unidad 2 3 1
Total horas 40,000 75,000 15,000
Costo por hora S/ 10 S/ 10 S/ 10
Costo total S/ 400,000 S/ 750,000 S/ 150,000
14.9. Presupuesto de costos indirectos de producción
Los gastos indirectos de fabricación se constituyen el tercer y último elemento del costo
de producción de un artículo y abarca todos aquellos costos que son necesarios para
lograr la producción de un bien.

Costos indirectos de fabricación 2017

Detalle Costos fijos Costos variables

Materiales indirectos S/ 10,000 S/ 20,000
Mano de obra indirecta 15,000 10,000
Mantenimiento 20,000 30,000
Alquileres 30,000 40,000
Depreciación 10,000 15,000
 Consumo de luz 25,000 30,000
Otros 50,000 60,000
Total S/ 155,000 S/ 205,000
14.10. Presupuesto de compras
Es el presupuesto que realiza la empresa teniendo en cuenta las cotizaciones que tiene
a la vista, el cual se hace en función del presupuesto de producción.

Presupuesto de compra de materia prima 2017

Detalle Cereal A Cereal B Cereal C

Producción 20,000 25,000 15,000
Unidades a utilizar 2 1 3
Cantidad de materia prima 40,000 25,000 45,000
Precio por unidad S/ 10 S/ 10 S/ 10
Costo de la compra S/ 400,000 S/ 250,000 S/ 450,000
14.11. Presupuesto de gastos de operación
Dentro de la estructura de costos y gastos de las empresas industriales de cereales,
existen partidas que corresponden a todos aquellos gastos incurridos fuera del ámbito
de la producción. Estos gastos son generados por las áreas complementarias a los
departamentos productivos y generalmente el responsable es el jefe de cada área.

Presupuesto de gastos operativos 2017

Gastos de
Gastos de venta
administración
Sueldos S/ 15,000 S/ 10,000
Salarios 10,000 5,000
Incobrables 5,000 3,000
Mantenimiento 20,000 10,000
Alquileres 30,000 20,000
Tributos 5,000 2,000
Depreciación 10,000 6,000
Otros 30,000 20,000
Total S/ 125,000 S/ 76,000
14.12. Presupuesto del costo de producción
 Constituye el resumen de los costos de producción. Posteriormente este pasa a integrar
un renglón del estado de resultados. Reúne la información de los presupuestos de
inventarios, compras, materia prima, mano de obra directa y gastos indirectos de
fabricación, para determinar el costo total de producción del cereal manufacturado, el
mismo servirá de base para establecer el costo de ventas.

Presupuesto de costo de producción 2017

Cereal A Cereal B Cereal C

Costo de materia prima
Inventario inicial materia prima S/ 10,000 S/ 20,000 S/ 30,000
Compra de materia prima 50,000 80,000 100,000
Subtotal 60,000 100,000 130,000
Inventario final de materia prima 5,000 10,000 30,000
Costo de materia prima 55,000 90,000 100,000
Costo de mano de obra 40,000 50,000 60,000
Costos indirectos fabricación 100,000 120,000 150,000
Costo producción S/ 195,000 S/ 260,000 S/ 310,000
14.13. Presupuesto financiero
Son todos aquellos informes que reflejan la posición financiera en que se espera que va
a quedar la empresa, como resultado de todos los planes que se estipularon en los
presupuestos anteriores. Típicamente se compone de estado de ganancias y pérdidas,
balance general y presupuesto de caja, en forma tan detallada como sea necesario para
ilustrar los efectos financieros que se esperan conseguir, y para poder evaluar
posteriormente los orígenes de las variaciones sobre los presupuestos.

14.14. Presupuesto de caja

Está constituido por saldos disponibles en caja y bancos, inversiones temporales de fácil
realización, estimaciones de dinero a recibir, de acuerdo con la política de crédito y los
hábitos de pago de los clientes, así como los desembolsos que deberán hacerse, de
acuerdo con las políticas financieras.

Presupuesto de caja 2017

Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio

Ingresos
Inicial 5,000 45,000 15,000 0 40,000 65,000
Ventas 100,000 55,000 80,000 120,000 150,000 180,000
 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio
Total 105,000 100,000 95,000 120,000 190,000 245,000
Egresos
Compras 20,000 25,000 30,000 30,000 50,000 60,000
Sueldos 10,000 15,000 20,000 10,000 30,000 50,000
Salarios 10,000 25,000 10,000 10,000 20,000 30,000
Impuestos 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000 5,000
Otros 15,000 20,000 30,000 25,000 20,000 40,000
Total 60,000 90,000 95,000 80,000 125,000 185,000
Saldo 45,000 10,000 0 40,000 65,000 60,000
14.15. Estado de resultados presupuestado
El estado de resultados es el estado financiero que de conformidad con el párrafo 78 de
la NIC 1 incluye “todas las partidas de ingreso o de gasto reconocidas en el ejercicio”.

Estado de resultado presupuestado 2017

Ventas S/ 1,000,000 100.00%

Costo de ventas 300,000 30.00%
Utilidad bruta 700,000 70.00%
Gastos de ventas 40,000 4.00%
Gastos de administración 60,000 6.00%
Utilidad operativa S/ 600,000 60.00%
14.16. Balance general presupuestado
El balance general es un estado financiero básico que de conformidad con la NIC 1
presenta información acerca de los activos corrientes y no corrientes, así como pasivos
corrientes y no corrientes. En el párrafo 53 de dicha norma se indica que “cuando la
entidad suministre bienes o preste servicios, dentro de un ciclo de explotación claramente
identificable, la separación entre las partidas corrientes y no corrientes, tanto en el activo
como en el pasivo del balance, supondrá una información útil al distinguir los activos
netos de uso continuo como capital circulante, de los utilizados en las operaciones a largo
plazo. Esta distinción servirá también para poner de manifiesto tanto los activos que se
esperan realizar en el transcurso del ciclo normal de la explotación, como los pasivos que
se deban liquidar en el mismo periodo de tiempo”.

Estado de situación financiera

Activo Pasivo y patrimonio

 Corriente Corriente
Efectivo S/ 10,000 Tributos por pagar S/ 5,000
Cuentas por cobrar 20,000 Cuentas por pagar 15,000
Mercaderías 100,000 Total corriente 20,000
Total corriente 130,000 No corriente
No corriente Deuda a largo plazo 30,000
Maquinaria 200,000 Patrimonio
(–) depreciación 50,000 Capital 200,000
Total no corriente 150,000 Resultado acumulado 30,000
Total activo S/ 280,000 Total S/ 280,000
14.17. Determinación de las ventas anuales
Para determinar las ventas24 en cajas para los meses sucesivos se utilizó el método de
criterios, basados en la experiencia y conocimiento que posee el personal de ventas,
llegándose a las estimaciones siguientes: marzo 16,000; abril 16,000; mayo 16,000; junio
17,000; julio 17,000; agosto 16,000; setiembre 16,000; octubre 16,000; noviembre 17,000
y diciembre 18,000.

Para efectos de este presupuesto el departamento de Comercialización fijó los precios

que regirán en el 2017, tomando en consideración el costo de producción y el margen
bruto que la Gerencia desea obtener. Estos precios serán: de enero a abril S/ 10.00, de
mayo a agosto S/ 12.00, y de setiembre a diciembre
S/ 13.00 Los precios anteriores no incluyen el impuesto a las ventas.

Los plazos de crédito establecidos con los clientes son los siguientes:

• Contado 10%

• 30 días 50%

• 60 días 30%

• 90 días 10%.

Presupuesto de ventas

Venta Precio Venta total Contado 30 días 60 días

Meses
cajas unidad en soles 10% 50% 30%

Enero 14,000 S/ 10 S/ 140,000 S/ 14,000 S/ 70,000 S/ 42,000

 Febrero 15,000 10 150,000 15,000 75,000 45,000
Marzo 16,000 10 160,000 16,000 80,000 48,000
Abril 16,000 10 160,000 16,000 80,000 48,000
Mayo 16,000 12 192,000 19,200 96,000 57,600
Junio 17,000 12 204,000 20.400 102,000 61,200
Julio 17,000 12 204,000 20,400 102,000 61,200
Agosto 16,000 12 192,000 19,200 96,000 57,600
Setiembre 16,000 13 208,000 20,800 104,000 62,400
Octubre 16,000 13 208,000 20,800 104,000 62,400
Noviembre 17,000 13 221,000 22,100 110,500 66,300
Diciembre 18,000 13 234,000 23,400 117,000 70,200
S/ S/
Total 199,000 S/ 2,273,000 S/ 227,300
1,136,500 681,900
En el cuadro puede observarse el volumen de ventas mensual en cajas, así como el
precio unitario por mes, que al multiplicarse expresa el valor monetario de las ventas.

Adicionalmente se refleja la integración de las ventas al contado y ventas al crédito,

basados en los porcentajes mencionados anteriormente, además se establece el valor
monetario del débito fiscal por concepto del impuesto general a las ventas, el cual deberá
regularizarse con el crédito fiscal originado de las compras, y liquidar la diferencia con el
fisco.

14.18. Cuentas por cobrar comerciales

Para poder determinar los montos de efectivo a recuperarse por concepto de ventas al
crédito25 en el periodo presupuestado, se deben considerar dos aspectos fundamentales:

a. Las cuentas por cobrar al inicio del periodo fiscal.

b. Las ventas presupuestadas del año corriente.

Integración de las cuentas por cobrar iniciales

30 días 60 días 90 días

Mes Venta total Total
45% 30% 10%
S/
Octubre 2016 S/ 192,000 S/ 192,000
1,920,000
Noviembre
2,160,000 648,000 216,000 864,000
2016
Diciembre 2016 2,400,000 1,080,000 720,000 240,000 2,040,000
S/ S/
Total S/ 1,080,000 S/ 1,368,000 S/ 648,000
6,480,000 3,096,000
En el cuadro se puede observar los montos pendientes de cobro al inicio del periodo
presupuestado.

Las ventas al crédito del mes de diciembre del 2016 se encuentran pendientes de cobro
en su totalidad, sin embargo, en noviembre el saldo es de S/ 864,000.00 correspondiente
a las ventas a plazos de 60 y 90 días, el saldo a 30 días ya fue recuperado en diciembre
del mismo año, y en lo que respecta a octubre el saldo únicamente corresponde a las
cuentas a 90 días plazo.

Luego de determinar los montos por cobrar iniciales y las ventas presupuestadas para el
periodo, ambos con sus respectivos plazos de crédito y su cuantificación monetaria, se
establece la recuperación de las ventas, lo cual posteriormente servirá para proyectar la
parte de ingresos de los flujos de efectivo de la compañía.

Integración de las cuentas por cobrar proyectadas año al 2017

Mes Enero Febrero Marzo Abril Mayo Jun

Octubre 2016 192,000

Noviembre 2016 648,000 216,000
Diciembre 2016 1,080,000 720,000 240,000
Enero 1,138,855 759,237 253,079
Febrero 1,216,579 811,053 270,351
Marzo 1,224,000 816,000 272
Abril 1,248,950 831
Mayo 1,2
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
Total 1,920,000 2,074,855 2,215,816 2,288,132 2,333,301 2,3

En el cuadro se observa la integración de las cuentas por cobrar proyectadas. En las

columnas se reflejan las cantidades a recuperar en cada uno de los meses, mientras que
en las filas se observa el mes en el cual fue efectuada la venta.

Por ejemplo, en enero se prevé recuperar S/ 1,920,000.00, integrado por los saldos de
las ventas de octubre de 2016 a 90 días, las de noviembre del 2016 a 60 días, y las de
diciembre del 2016 a 30 días. Estos montos por cobrar fueron determinados en el cuadro.

En febrero del 2017 se ha pronosticado recuperar los saldos de noviembre y diciembre

del 2016, correspondiente a los plazos de 90 y 60 días, respectivamente, agregando el
saldo por cobrar de las ventas de enero del 2016 a 30 días plazos.

Finalmente, en la columna saldo al 31-12-17 se pueden observar los montos que

quedarán pendientes de cobro al final del periodo presupuestado, cantidad que se verá
reflejada en el balance general presupuestado26.

14.18.1. Flexibilización del presupuesto

Este aspecto consiste en el ajuste que el gerente tiene que realizar de acuerdo a la
gestión que se viene desarrollando en la empresa, es decir, hay operaciones que se
pueden eliminar por la limitación financiera que pudiera existir, por lo tanto, se tiene que
dar prioridad a las operaciones más importantes para el desarrollo de la empresa.

El presupuesto flexible consiste en la elaboración de un presupuesto posterior, de cuando

se conocen los niveles de producción y venta reales. Estas producciones y ventas físicas
reales valoradas a los costos y precios unitarios presupuestados son lo que se denomina
“presupuesto sobre bases flexibles”. El presupuesto flexible se operativiza mediante la
ecuación de la recta: y’ = a + bx.

Al comparar el presupuesto flexible y la realidad se obtienen variaciones debidas

exclusivamente a los precios de compra de los factores de producción, al consumo de
estos factores y al precio de venta de estos productos, pero en ningún caso a diferentes
producciones y ventas, debido a que ambos, presupuesto flexible y realidad, se derivan
de la cantidad de producción y ventas reales.

14.18.2. Control presupuestal27

El presupuesto representa el curso a seguir para hacer posibles los objetivos de la

empresa, sin embargo, este por sí mismo, no asegura la realización de las metas. Es
necesario el ejercicio del control para conservar el rumbo trazado por la Administración
de la entidad.

Mediante el control presupuestal se puede medir la eficiencia operacional de la empresa,

y consiste en establecer las variaciones en forma horizontal entre el presupuesto y lo
ejecutado, suministrando a la administración elementos de juicio para la aplicación de
acciones correctivas y toma de decisiones.

El eje fundamental del control presupuestario se centra en la información necesaria

acerca del nivel deseado de rendimiento, el nivel real y la desviación. Además, es
necesaria la acción para poner en marcha los planes y modificar las actividades futuras.

En consecuencia, el control presupuestario va mucho más allá de la mera localización

de una variación.

14.18.3. Presupuesto financiero de la empresa de cereales28

El caso que se detalla basado en los puntos anteriores pretende ser un modelo para la
elaboración del presupuesto financiero aplicado en una empresa industrial, describiendo
y estimando a detalle todas las etapas y procesos para su elaboración; contiene cada
una de las áreas y niveles de responsabilidad de la organización, siguiendo un orden
lógico y reflejando mediante cuadros analíticos brevemente explicados, el cálculo e
integración de los saldos de los rubros que posteriormente constituirán los estados
financieros proyectados.

a) Cuentas incobrables

Según el análisis de cobrabilidad realizado por el departamento de Créditos, del saldo de

las cuentas por cobrar de noviembre y diciembre del 2016 a 90 días plazo, se logrará
recuperar un 75%, el otro 25% se considera incobrable. En virtud de lo anterior, las
cantidades a recuperar para los meses de febrero y marzo previstas se verán
disminuidas.

Asumamos que el saldo de las ventas de noviembre del 2016 a 90 días es S/ 316,000 y
el saldo de diciembre del 2016 es S/ 340,000, a los cuales deberá aplicársele el 25% de
incobrabilidad. Este 25% resultante deberá restarse de los montos originales de
recuperación. Como consecuencia, la recuperación para los meses indicados quedaría
así:

Integración de las cuentas incobrables

Mes Febrero Marzo

Total S/ 2,074,855.50 S/ 2,215,816.50
Noviembre 2016 (79,000.00)
Diciembre 2016 (85,000.00)
Ingreso neto S/ 1,995,855.50 S/ 2,130,816.50

b) Documentos descontados

Por la necesidad de financiamiento de la empresa, las cuentas por cobrar con plazo de
90 días generadas en enero del 2017 y que se cobrarían en abril del 2017, se negociarán
en el mismo mes de enero como documentos descontados. Por esta transacción se
estima pactar una comisión del 5% con el banco.

Integración de documentos descontados 2017

Mes Descripción Monto

Ventas Enero a 90 días 400,000
Comisión 5% (20,000)
Ingreso neto 380,000

c) Presupuesto de producción

Después de haber elaborado el presupuesto de ventas, se procederá a programar el

volumen de producción, considerando las metas en ventas que se pretendan lograr,
además se deben considerar los inventarios iniciales y los inventarios finales deseados.

Es muy importante contar con toda la información del proceso productivo, los centros de
costo, las materias primas utilizadas, las cantidades requeridas, los costos unitarios y
totales de producción, entre otros. Por lo tanto, a continuación se presentan algunos
datos relacionados a la producción de la empresa Cereales Perú SA.

• Centros de costo

La compañía estima laborar 255 días en el año, en dos jornadas de 8 y 7 horas cada una
y cuenta con tres centros productivos que son: preparado, saborizado/horneado y
empaque. Para la determinación de sus costos de producción, utiliza el sistema de costos
estándar.

- Centro de preparado
 En este centro se preparan las materias primas que sirven de base para la elaboración
del cereal, reuniendo los ingredientes necesarios y combinándolos, obteniendo así la
mezcla final lista para hornearse e integrarle los otros ingredientes.

De acuerdo con las mediciones estándar, para obtener 1,000 kilos de mezcla de cereal
se necesitan 1.02 kilos de maíz desgerminado, 77 kilos de azúcar vitaminada, 29 kilos
de sal refinada y 60 libras de extracto de malta. El consumo de estos materiales incluye
un 3% de merma que se ha mantenido relativamente estable en los últimos 3 años.

Costo estándar de los materiales

Maíz desgerminado S/. 15.95 por kilo

Azúcar 3.15 por kilo
Sal refinada 2.40 por kilo
Extracto de malta 11.75 por kilo
Este centro cuenta con 10 máquinas y laboran 14 obreros en cada turno que devengan
anualmente S/ 428,400.00, incluyendo bonificación.

Para este centro se han estimado S/ 401,625.00 anuales por concepto de gastos de
fábrica. La capacidad de producción es de 300 kilos de mezcla por hora fábrica.

- Centro de saborizado/horneado

Este centro se encarga de agregarle las vitaminas, minerales y saborizantes artificiales

a la mezcla de los productos, para luego proceder a hornear el cereal.

Este centro recibe kilos de mezcla preparada del centro anterior y los agrupa, obteniendo
segmentos de 250 kilos de cereal terminado cada uno.

Para producir un segmento de cereal terminado, se utiliza 250 kilos de mezcla preparada
del centro anterior, y también requiere de 3.8215 kilos de sabores artificiales, 2.0623 kilos
de vitaminas, 1.5534 kilos de minerales.

Costo estándar de los materiales

Sabores artificiales S/ 191.43 por kilo

Vitaminas 270.17 por kilo
Minerales 259.85 por kilo
Este centro cuenta con 12 obreros en total, 6 en cada turno, que devengan anualmente
S/ 275,400.00 en conjunto, incluyendo la bonificación incentivo.
Adicionalmente, se tiene estimado que para este centro los gastos de fábrica ascenderán
a la cantidad de S/ 103,275.00 semestrales. Este centro cuenta con 3 máquinas y su
capacidad de producción es igual a 1 segmento de hojuelas en 2.55 horas máquina.

- Centro de empaque

Este centro recibe segmentos de cereal del centro de saborizado/horneado y los empaca
en bolsas de polipropileno de 350 gramos, utilizando para tal efecto empacadoras
automáticas, colocando después el producto en cajas de cartón corrugado de 12
unidades.

Para el empaque del producto terminado se utilizan bolsas de polipropileno con un costo
estándar por unidad de S/ 0.30; y cajas de cartón corrugado con un costo de S/ 1,660.00
el millar.

En este centro trabajan 5 obreros en cada turno, a los cuales se les paga S/ 2.50 por caja
terminada (incluye la bonificación). Además se estima que los gastos de fabricación
ascenderán a S/ 38,250.00 trimestrales. La capacidad de producción es de 14 cajas de
hojuelas por hora hombre.

El proceso de estandarización se realiza para evitar que los centros de menor capacidad
se vean saturados por la producción generada por los otros centros, originando los
denominados “cuellos de botella”, en donde un centro disminuye la velocidad de
producción de toda la fábrica, incrementando los tiempos de espera, y trayendo como
consecuencia final el aumento en los costos.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de preparado de 1 kilo de

mezcla preparada

Descripción Unidad de medida Cantidad estándar Costo estándar Costo total

Materia prima
Maíz kilo 1.02 S/ 15.95 S/ 16.27
Azúcar kilo 0.08 3.15 0.24
Sal kilo 0.03 2.40 0.07
Malta kilo 0.06 11.75 0.71
Total 17.29
Mano de obra h/h 0.061 8.00 0.49
Costo indirecto h/h 0.061 7.50 0.45
Costo total S/ 18.23
La determinación del costo estándar de producción se realiza al sumar los costos
correspondientes a materias primas, mano de obra y gastos de fábrica.

El proceso se inicia con el centro de preparado, por lo que la hoja técnica de este centro
debe ser la primera en elaborarse. El costo se determina para la unidad de medida
productiva del centro, que en este caso debe ser un kilo de mezcla.

El costo de las materias primas se establece considerando la cantidad necesaria de cada

material multiplicado por su respectivo costo estándar, el monto de la mano de obra y
gastos de fabricación se basa en el tiempo necesario de producción multiplicándolo con
el costo hora hombre previamente determinado.

Finalmente se obtiene el costo estándar de un kilo de mezcla preparada, equivalente en

este caso a S/ 18.23. La mezcla obtenida por este centro se constituye como la materia
prima fundamental del siguiente centro (saborizado/horneado), el cual recibe los kilos de
mezcla preparada y los agrupa, obteniendo segmentos de 250 kilos de cereal terminado.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de saborizado de un

segmento de 250 kilos de cereal terminado

Unidad de Cantidad Costo Costo

Descripción
medida estándar estándar total
Materia prima
Mezcla S/
kilo 250 S/ 18.226
preparada 4,556.30
Sabores
kilo 3.82 191.43 731.55
artificiales
Vitaminas kilo 2.06 270.17 557.17
Minerales kilo 1.55 259.85 403.65
Total materia
S/ 76
prima
Mano de obra h/h 6.49 12.00 77.92
Costo indirecto h/h 6.49 9.00 58.44
S/
Total costo estándar de un segmento de 250 kilos de cereales
6,385.12

Puede observarse que la primera materia prima considerada es la mezcla preparada del
centro anterior, de la cual se requieren 250 kilos para la elaboración de un segmento de
cereal terminado. Además de la mezcla, se requerirán otras materias primas como
sabores artificiales, vitaminas y minerales.

Al costo de la materia prima se le incorpora el costo de la mano de obra y los costos

indirectos, obteniendo así el costo estándar de producción de un segmento de cereal, el
cual se encuentra en su fase final, lista para consumirse.

Finalmente, el cereal terminado se traslada al siguiente centro, en el cual es empacado

en pequeñas bolsas de polipropileno de 350 gramos, que posteriormente se colocan en
cajas de cartón corrugado de 12 bolsas cada una y se obtiene el producto terminado y
empacado listo para la venta.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de empaque de 1 caja de 12

unidades de 350 gramos cada una de cereal terminado

Unidad de Cantidad Costo Costo

Descripción
medida estándar estándar total
Materia prima
Segmento de cereal kilo 4.2 25.54 S/ 107.27
Bolas de
unidad 12.0 0.30 3.60
polipropileno
Caja de cartón
unidad 1.0 1.66 1.66
corrugado
Total materia prima 112.53
Mano de obra destajo 2.50
hora/hombre = hr
Costo indirecto 0.09 8.00 0.73
=h
Total costo estándar de producción de una caja de 12 unidades de cereal S/ 115.76

El cuadro muestra la fase final del proceso productivo. La forma de pago de la mano de
obra es a destajo, es decir, por unidad producida, con un costo de S/ 2.50 cada unidad.
El costo final de una caja de cereal asciende a S/ 115.76, que sirve de base para
establecer precios de venta considerando los márgenes de utilidad deseados, o para
conocer el margen de utilidad bruta si lo que se tiene son los precios de venta.

14.18.4. Inventario final deseado de productos terminados

El inventario final deseado es la cantidad de producto que la empresa espera disponer al

terminar el periodo presupuestado.
El primer paso para determinar el inventario final de producto terminado será investigar
los datos de ventas e inventarios del mes anterior al que se esté presupuestando; por lo
que la empresa nos informa que en diciembre del 2013 se vendieron 15,000 cajas de
cereal con un costo de S/ 115.76 por unidad. El inventario inicial de producto terminado
en el mes fue de 6,800 cajas y el final ascendió a 8,200 cajas.

Con la información anterior se calcula el inventario promedio en unidades, así: (6,800 +

8,200) / 2 = 7,500. Al multiplicar este resultado por el costo unitario S/ 115.76 se obtendrá
el inventario promedio en valores.

El siguiente paso es calcular el índice de rotación de inventarios, que indica las veces
que durante el ejercicio presupuestado se realizarán las existencias, este se obtiene
dividiendo las unidades vendidas entre el inventario promedio.

Posteriormente se establece el inventario final deseado en unidades, dividiendo las

ventas estimadas entre el índice de rotación, el resultado se multiplica por el costo
unitario estimado para obtener el inventario final deseado en valores.

En el cuadro que sigue se puede observar el resumen y determinación del inventario final
deseado de productos terminados para cada uno de los meses presupuestados.

Modelo de cálculo de los inventarios finales de producto terminado

Descripción Enero Febrero Marzo Abril Ma

Unidades vendidas mes anterior 15,000 14,887 15,903 16,000 16,
Costo unitario estimado 115.76 115.76 115.76 115.76 115
Inventario inicial mes anterior 6,800 8,200 7,444 8,356 7,9
Inventario final mes anterior 8,200 7,444 8,356 7,948 8,3
Inventario promedio en unidades 7,500 7,822 7,900 8,152 8,1
Inventario promedio en valores 868,179.91 905,424.83 914,428.7.0 943,612.01 940
Índice de rotación de inventarios 2.00 1.90 2.01 1.96 2.0
Inventario final deseado
Ventas estimadas 2014 14,887 15,903 16,000 16,300 16,
Inventario final en unidades 7,444 8,356 7,948 8,304 8,2
Inventario final en valores 861,639.62 967,217.78 920,006.24 961,304.73 952

14.18.5. Necesidades de producción en volumen

 Las necesidades de producción en volumen es la cantidad de producto que se requiere
elaborar para cubrir las ventas y alcanzar el inventario final deseado, tal como se detalla
en el cuadro siguiente:

Cálculo del volumen de producción

Descripción Ene. Feb. Mar. Abr. May. Jun. Ju

Ventas
14,887 15,903 16,000 16,300 16,500 17,000 17
presupuestadas
(+) inventario
7,444 8,356 7,948 8,304 8,226 8,516 8,6
final deseado
(=) necesidad
22,331 24,259 23,948 24,604 24,726 25,516 26
total de producción
(–) inventario
8,200 7,444 8,356 7,948 8,304 8,226 8,5
inicial
(=) necesidad
14,131 16,815 15,592 16,657 16,421 17,290 17
de producción
14.18.1. Flexibilización del presupuesto
Este aspecto consiste en el ajuste que el gerente tiene que realizar de acuerdo a la
gestión que se viene desarrollando en la empresa, es decir, hay operaciones que se
pueden eliminar por la limitación financiera que pudiera existir, por lo tanto, se tiene que
dar prioridad a las operaciones más importantes para el desarrollo de la empresa.

El presupuesto flexible consiste en la elaboración de un presupuesto posterior, de cuando

se conocen los niveles de producción y venta reales. Estas producciones y ventas físicas
reales valoradas a los costos y precios unitarios presupuestados son lo que se denomina
“presupuesto sobre bases flexibles”. El presupuesto flexible se operativiza mediante la
ecuación de la recta: y’ = a + bx.

Al comparar el presupuesto flexible y la realidad se obtienen variaciones debidas

exclusivamente a los precios de compra de los factores de producción, al consumo de
estos factores y al precio de venta de estos productos, pero en ningún caso a diferentes
producciones y ventas, debido a que ambos, presupuesto flexible y realidad, se derivan
de la cantidad de producción y ventas reales.

14.18.2. Control presupuestal

 El presupuesto representa el curso a seguir para hacer posibles los objetivos de la
empresa27, sin embargo, este por sí mismo, no asegura la realización de las metas. Es
necesario el ejercicio del control para conservar el rumbo trazado por la Administración
de la entidad.

Mediante el control presupuestal se puede medir la eficiencia operacional de la empresa,

y consiste en establecer las variaciones en forma horizontal entre el presupuesto y lo
ejecutado, suministrando a la administración elementos de juicio para la aplicación de
acciones correctivas y toma de decisiones.

El eje fundamental del control presupuestario se centra en la información necesaria

acerca del nivel deseado de rendimiento, el nivel real y la desviación. Además, es
necesaria la acción para poner en marcha los planes y modificar las actividades futuras.

En consecuencia, el control presupuestario va mucho más allá de la mera localización

de una variación.

14.18.3. Presupuesto financiero de la empresa de cereales

El caso que se detalla basado en los puntos anteriores pretende ser un modelo para la
elaboración del presupuesto financiero aplicado en una empresa industrial28,
describiendo y estimando a detalle todas las etapas y procesos para su elaboración;
contiene cada una de las áreas y niveles de responsabilidad de la organización,
siguiendo un orden lógico y reflejando mediante cuadros analíticos brevemente
explicados, el cálculo e integración de los saldos de los rubros que posteriormente
constituirán los estados financieros proyectados.

a) Cuentas incobrables

Según el análisis de cobrabilidad realizado por el departamento de Créditos, del saldo de

las cuentas por cobrar de noviembre y diciembre del 2016 a 90 días plazo, se logrará
recuperar un 75%, el otro 25% se considera incobrable. En virtud de lo anterior, las
cantidades a recuperar para los meses de febrero y marzo previstas se verán
disminuidas.

Asumamos que el saldo de las ventas de noviembre del 2016 a 90 días es S/ 316,000 y
el saldo de diciembre del 2016 es S/ 340,000, a los cuales deberá aplicársele el 25% de
incobrabilidad. Este 25% resultante deberá restarse de los montos originales de
recuperación. Como consecuencia, la recuperación para los meses indicados quedaría
así:

Integración de las cuentas incobrables

Mes Febrero Marzo

Total S/ 2,074,855.50 S/ 2,215,816.50
Noviembre 2016 (79,000.00)
Diciembre 2016 (85,000.00)
Ingreso neto S/ 1,995,855.50 S/ 2,130,816.50

b) Documentos descontados

Por la necesidad de financiamiento de la empresa, las cuentas por cobrar con plazo de
90 días generadas en enero del 2017 y que se cobrarían en abril del 2017, se negociarán
en el mismo mes de enero como documentos descontados. Por esta transacción se
estima pactar una comisión del 5% con el banco.

Integración de documentos descontados 2017

Mes Descripción Monto

Ventas Enero a 90 días 400,000
Comisión 5% (20,000)
Ingreso neto 380,000

c) Presupuesto de producción

Después de haber elaborado el presupuesto de ventas, se procederá a programar el

volumen de producción, considerando las metas en ventas que se pretendan lograr,
además se deben considerar los inventarios iniciales y los inventarios finales deseados.

Es muy importante contar con toda la información del proceso productivo, los centros de
costo, las materias primas utilizadas, las cantidades requeridas, los costos unitarios y
totales de producción, entre otros. Por lo tanto, a continuación se presentan algunos
datos relacionados a la producción de la empresa Cereales Perú SA.

• Centros de costo

La compañía estima laborar 255 días en el año, en dos jornadas de 8 y 7 horas cada una
y cuenta con tres centros productivos que son: preparado, saborizado/horneado y
empaque. Para la determinación de sus costos de producción, utiliza el sistema de costos
estándar.

- Centro de preparado
En este centro se preparan las materias primas que sirven de base para la elaboración
del cereal, reuniendo los ingredientes necesarios y combinándolos, obteniendo así la
mezcla final lista para hornearse e integrarle los otros ingredientes.

De acuerdo con las mediciones estándar, para obtener 1,000 kilos de mezcla de cereal
se necesitan 1.02 kilos de maíz desgerminado, 77 kilos de azúcar vitaminada, 29 kilos
de sal refinada y 60 libras de extracto de malta. El consumo de estos materiales incluye
un 3% de merma que se ha mantenido relativamente estable en los últimos 3 años.

Costo estándar de los materiales

Maíz desgerminado S/. 15.95 por kilo

Azúcar 3.15 por kilo
Sal refinada 2.40 por kilo
Extracto de malta 11.75 por kilo

Este centro cuenta con 10 máquinas y laboran 14 obreros en cada turno que devengan
anualmente S/ 428,400.00, incluyendo bonificación.

Para este centro se han estimado S/ 401,625.00 anuales por concepto de gastos de
fábrica. La capacidad de producción es de 300 kilos de mezcla por hora fábrica.

- Centro de saborizado/horneado

Este centro se encarga de agregarle las vitaminas, minerales y saborizantes artificiales

a la mezcla de los productos, para luego proceder a hornear el cereal.

Este centro recibe kilos de mezcla preparada del centro anterior y los agrupa, obteniendo
segmentos de 250 kilos de cereal terminado cada uno.

Para producir un segmento de cereal terminado, se utiliza 250 kilos de mezcla preparada
del centro anterior, y también requiere de 3.8215 kilos de sabores artificiales, 2.0623 kilos
de vitaminas, 1.5534 kilos de minerales.

Costo estándar de los materiales

Sabores artificiales S/ 191.43 por kilo

Vitaminas 270.17 por kilo
Minerales 259.85 por kilo

Este centro cuenta con 12 obreros en total, 6 en cada turno, que devengan anualmente
S/ 275,400.00 en conjunto, incluyendo la bonificación incentivo.

Adicionalmente, se tiene estimado que para este centro los gastos de fábrica ascenderán
a la cantidad de S/ 103,275.00 semestrales. Este centro cuenta con 3 máquinas y su
capacidad de producción es igual a 1 segmento de hojuelas en 2.55 horas máquina.

- Centro de empaque

Este centro recibe segmentos de cereal del centro de saborizado/horneado y los empaca
en bolsas de polipropileno de 350 gramos, utilizando para tal efecto empacadoras
automáticas, colocando después el producto en cajas de cartón corrugado de 12
unidades.

Para el empaque del producto terminado se utilizan bolsas de polipropileno con un costo
estándar por unidad de S/ 0.30; y cajas de cartón corrugado con un costo de S/ 1,660.00
el millar.

En este centro trabajan 5 obreros en cada turno, a los cuales se les paga S/ 2.50 por caja
terminada (incluye la bonificación). Además se estima que los gastos de fabricación
ascenderán a S/ 38,250.00 trimestrales. La capacidad de producción es de 14 cajas de
hojuelas por hora hombre.

El proceso de estandarización se realiza para evitar que los centros de menor capacidad
se vean saturados por la producción generada por los otros centros, originando los
denominados “cuellos de botella”, en donde un centro disminuye la velocidad de
producción de toda la fábrica, incrementando los tiempos de espera, y trayendo como
consecuencia final el aumento en los costos.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de preparado

de 1 kilo de mezcla preparada

Descripción Unidad de medida Cantidad estándar Costo estándar Costo total

Materia prima
Maíz kilo 1.02 S/ 15.95 S/ 16.27
Azúcar kilo 0.08 3.15 0.24
Sal kilo 0.03 2.40 0.07
Malta kilo 0.06 11.75 0.71
Descripción Unidad de medida Cantidad estándar Costo estándar Costo total
Total 17.29
Mano de obra h/h 0.061 8.00 0.49
Costo indirecto h/h 0.061 7.50 0.45
Costo total S/ 18.23

La determinación del costo estándar de producción se realiza al sumar los costos

correspondientes a materias primas, mano de obra y gastos de fábrica.

El proceso se inicia con el centro de preparado, por lo que la hoja técnica de este centro
debe ser la primera en elaborarse. El costo se determina para la unidad de medida
productiva del centro, que en este caso debe ser un kilo de mezcla.

El costo de las materias primas se establece considerando la cantidad necesaria de cada

material multiplicado por su respectivo costo estándar, el monto de la mano de obra y
gastos de fabricación se basa en el tiempo necesario de producción multiplicándolo con
el costo hora hombre previamente determinado.

Finalmente se obtiene el costo estándar de un kilo de mezcla preparada, equivalente en

este caso a S/ 18.23. La mezcla obtenida por este centro se constituye como la materia
prima fundamental del siguiente centro (saborizado/horneado), el cual recibe los kilos de
mezcla preparada y los agrupa, obteniendo segmentos de 250 kilos de cereal terminado.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de saborizado de un

segmento de 250 kilos de cereal terminado

Descripción Unidad de medida Cantidad estándar Costo estándar Costo total

Materia prima
Mezcla preparada kilo 250 S/ 18.226 S/ 4,556.30
Sabores artificiales kilo 3.82 191.43 731.55
Vitaminas kilo 2.06 270.17 557.17
Minerales kilo 1.55 259.85 403.65
Total materia prima S/ 76
Mano de obra h/h 6.49 12.00 77.92
Costo indirecto h/h 6.49 9.00 58.44
Total costo estándar de un segmento de 250 kilos de cereales S/ 6,385.12
 Puede observarse que la primera materia prima considerada es la mezcla preparada del
centro anterior, de la cual se requieren 250 kilos para la elaboración de un segmento de
cereal terminado. Además de la mezcla, se requerirán otras materias primas como
sabores artificiales, vitaminas y minerales.

Al costo de la materia prima se le incorpora el costo de la mano de obra y los costos

indirectos, obteniendo así el costo estándar de producción de un segmento de cereal, el
cual se encuentra en su fase final, lista para consumirse.

Finalmente, el cereal terminado se traslada al siguiente centro, en el cual es empacado

en pequeñas bolsas de polipropileno de 350 gramos, que posteriormente se colocan en
cajas de cartón corrugado de 12 bolsas cada una y se obtiene el producto terminado y
empacado listo para la venta.

Hoja técnica de costo estándar de producción: centro de empaque de 1 caja de 12

unidades de 350 gramos cada una de cereal terminado

Cantidad Costo Costo

Descripción Unidad de medida
estándar estándar total
Materia prima
Segmento de cereal kilo 4.2 25.54 S/ 107.27
Bolas de polipropileno unidad 12.0 0.30 3.60
Caja de cartón
unidad 1.0 1.66 1.66
corrugado
Total materia prima 112.53
Mano de obra destajo 2.50
hora/hombre = hr =
Costo indirecto 0.09 8.00 0.73
h
Total costo estándar de producción de una caja de 12 unidades de cereal S/ 115.76

El cuadro muestra la fase final del proceso productivo. La forma de pago de la mano de
obra es a destajo, es decir, por unidad producida, con un costo de S/ 2.50 cada unidad.
El costo final de una caja de cereal asciende a S/ 115.76, que sirve de base para
establecer precios de venta considerando los márgenes de utilidad deseados, o para
conocer el margen de utilidad bruta si lo que se tiene son los precios de venta.

14.18.4. Inventario final deseado de productos terminados

El inventario final deseado es la cantidad de producto que la empresa espera disponer al
terminar el periodo presupuestado.

El primer paso para determinar el inventario final de producto terminado será investigar
los datos de ventas e inventarios del mes anterior al que se esté presupuestando; por lo
que la empresa nos informa que en diciembre del 2013 se vendieron 15,000 cajas de
cereal con un costo de S/ 115.76 por unidad. El inventario inicial de producto terminado
en el mes fue de 6,800 cajas y el final ascendió a 8,200 cajas.

Con la información anterior se calcula el inventario promedio en unidades, así: (6,800 +

8,200) / 2 = 7,500. Al multiplicar este resultado por el costo unitario S/ 115.76 se obtendrá
el inventario promedio en valores.

El siguiente paso es calcular el índice de rotación de inventarios, que indica las veces
que durante el ejercicio presupuestado se realizarán las existencias, este se obtiene
dividiendo las unidades vendidas entre el inventario promedio.

Posteriormente se establece el inventario final deseado en unidades, dividiendo las

ventas estimadas entre el índice de rotación, el resultado se multiplica por el costo
unitario estimado para obtener el inventario final deseado en valores.

En el cuadro que sigue se puede observar el resumen y determinación del inventario final
deseado de productos terminados para cada uno de los meses presupuestados.

Modelo de cálculo de los inventarios finales de producto terminado

Descripción Enero Febrero Marzo Abril Ma

Unidades vendidas mes anterior 15,000 14,887 15,903 16,000 16,
Costo unitario estimado 115.76 115.76 115.76 115.76 11
Inventario inicial mes anterior 6,800 8,200 7,444 8,356 7,9
Inventario final mes anterior 8,200 7,444 8,356 7,948 8,3
Inventario promedio en unidades 7,500 7,822 7,900 8,152 8,1
Inventario promedio en valores 868,179.91 905,424.83 914,428.7.0 943,612.01 94
Índice de rotación de inventarios 2.00 1.90 2.01 1.96 2.0
Inventario final deseado
Ventas estimadas 2014 14,887 15,903 16,000 16,300 16,
Inventario final en unidades 7,444 8,356 7,948 8,304 8,2
Inventario final en valores 861,639.62 967,217.78 920,006.24 961,304.73 95
14.18.5. Necesidades de producción en volumen
Las necesidades de producción en volumen es la cantidad de producto que se requiere
elaborar para cubrir las ventas y alcanzar el inventario final deseado, tal como se detalla
en el cuadro siguiente:

Cálculo del volumen de producción

Descripción Ene. Feb. Mar. Abr. May. Jun. Jul

Ventas
14,887 15,903 16,000 16,300 16,500 17,000 17
presupuestadas
(+) inventario
7,444 8,356 7,948 8,304 8,226 8,516 8,6
final deseado
(=) necesidad
22,331 24,259 23,948 24,604 24,726 25,516 26
total de producción
(–) inventario
8,200 7,444 8,356 7,948 8,304 8,226 8,5
inicial
(=) necesidad
14,131 16,815 15,592 16,657 16,421 17,290 17
de producción

15. Relación costo-volumen-utilidad en el sector agrícola

El costo-volumen-utilidad en el sector agrícola es el procedimiento de gestión que
relaciona la inversión rural con la rentabilidad de la empresa agrícola. Para medir estas
dos variables es necesario clasificar los costos en fijos y en variables. Los primeros están
relacionados con la infraestructura del terreno mientras que los segundos se relacionan
con la producción agrícola. Esta relación costo-volumen-ganancia está directamente
vinculada con el punto de equilibrio, para cuyo cálculo se necesitan datos como ventas,
costos fijos y costos variables.

El costo-volumen-utilidad permite a la empresa agrícola analizar la interrelación de los

cambios en los costos, volumen y ganancias, constituyendo una herramienta útil en la
planeación, el control y la toma de decisiones de la empresa por la información que
proporciona para evaluar los probables efectos de las futuras oportunidades de obtener
utilidades sobre la inversión agrícola.
 El análisis costo-volumen-utilidad determina el volumen que se fijará como objetivo, es
decir, el volumen necesario para lograr el ingreso operativo deseado o fijado. Una de las
formas más utilizadas del análisis del costo-volumen-utilidad es el punto de equilibrio de
la empresa agrícola a que hace referencia este capítulo.

15.1. Naturaleza del modelo

La planeación de utilidades, el control de costos y la toma de decisiones requieren una
comprensión de las características de costos, gastos y su comportamiento en los
distintos niveles de operación. Aunque las tendencias de costos no pueden pronosticarse
con absoluta certeza, generalmente siguen una trayectoria suficientemente regular como
para servir de base útil en planeación de utilidades, el control de costos y la toma de
decisiones administrativas.

La relación existente entre los costos y la utilidad bruta y por lo tanto entre los costos y
las utilidades en los distintos niveles de actividad, puede expresarse ya sea gráficamente
o en forma de informes.

El análisis de la relación costo-volumen-utilidad se aplica no solo a las proyecciones de

utilidades, ya que virtualmente es útil en todas las áreas de toma de decisiones. Es útil
en la toma de decisiones con respecto al producto, de determinación de precios, de
selección de canales de distribución, de decisiones ante la alternativa de fabricar o
comprar, en la determinación de métodos de producción alternativos, en inversiones de
capital, etc. El análisis de la relación costo-volumen-utilidad representa la base para
establecer el presupuesto variable y, por lo tanto, es un instrumento útil en la planeación
y el control.

El modelo costo-volumen-utilidad que se aplica a la empresa dedicada a la agricultura

está elaborado para servir de apoyo fundamental a la actividad de planear, es decir,
diseñar las acciones a fin de lograr el desarrollo integral de la empresa en los cultivos
que realiza durante el periodo de gestión.

En el proceso de planear, toda empresa debe estar consciente de que tiene tres
elementos para alcanzar su futuro: costos, volúmenes de venta y precios. El éxito
dependerá de la creatividad e inteligencia con que se manejen dichas variables. Lo
importante es la capacidad para analizar los efectos de las diferentes variaciones
(aumentos o disminuciones) sobre los resultados, por parte de cualquiera de las tres
variables, para preparar así las acciones que maximicen las utilidades de la empresa,
dentro de las restricciones a las que está sujeta la gestión de la empresa.

El análisis de la relación costo-volumen-utilidad depende de una cuidadosa segregación

de los costos de acuerdo a su variabilidad. Los costos agrícolas pocas veces encajan
dentro de las teóricamente nítidas categorías de costos totalmente variables o totalmente
fijos y, de hecho, los costos variables no son siempre perfectamente variables ni los
 costos fijos son perfectamente fijos, razón por la cual se debe tener mucho cuidado en la
clasificación de los costos para obtener los resultados.

Caso Práctico No 12
Cálculo del punto de equilibrio alternativo

La siguiente información está relacionada con el presupuesto de la empresa de sembrío

de arroz para la próxima campaña de enero a julio del 2016:

Ventas S/ 100,00
Costos variables 90,000
Costos fijos 6,000
Con las cifras anteriores se calculará la utilidad neta esperada para cada uno de los
siguientes casos alternativos que se prepara para la gerencia general:

a) 10% de aumento en el volumen de ventas

b) 10% de aumento en los costos fijos

c) 10% de disminución en el volumen de ventas

d) 10% de aumento en los costos variables

e) 15% de aumento en costos fijos y 15% de disminución en costos variables

Cuadro 1

Costo Margen de Costos Utilidad

Caso Ventas
variable contribución fijos neta
S/
a S/ 99,000 S/ 11,000 S/ 6,000 S/ 5,000
110,000
b 100,000 90,000 10,000 6,600 3,400
c 90,000 81,000 9,000 6,000 3,000
d 100,000 99,000 1,000 6,000 (5,000)
e 100,000 76,500 23,500 6,900 16,600
Los resultados del caso permiten visualizar que el resultado de la gestión en un escenario
de planificación es diferente en la medida en que los ingresos y los costos varíen.

Caso Práctico No 13
Cálculo de la razón del margen de contribución
 Para ilustrar el concepto del margen de contribución se consideran los siguientes datos
de la empresa La Chacrita Norteña SAC.

Concepto Por unidad Total Porcentaje

Ventas, 3,000 fanegas de arroz 25 75,000 100%
(–) Costos variables 10 30,000 40%
Margen de contribución 15 45,000 60%
(–) Costo fijo 40,000
Utilidad neta 5,000
De los datos indicados en el cuadro anterior, se puede calcular el margen de contribución,
el margen de contribución unitario y la razón del margen de contribución:

Margen de contribución = Ventas – costo variable

= S/ 75,000 – S/ 30,000
= S/ 45,000

Margen de contribución unitario = S/ 25 – S/ 10

= S/ 15

Razón del margen de contribución = Ventas – costo variable

Ventas
= S/ 75,000 – S/ 30,000
75,000

= 0.60 o 60%
Con el cálculo anterior se puede calcular el punto de equilibrio en efectivo mediante el
siguiente procedimiento:

Punto de equilibrio = S/ 40,000 = S/ 66,666.67

0.60
Análisis del punto de equilibrio

Los datos del costo-volumen-utilidad de la gestión de una empresa dedicada a la

actividad agrícola pueden representarse mediante una gráfica de equilibrio, que revela la
 utilidad estimada que se obtendrá con distintos volúmenes de ventas. Asimismo, esta
también indica las ventas mínimas para no sufrir pérdidas.

Una hacienda eficiente debe operar a un nivel superior al punto de equilibrio para poder
reponer su equipo, distribuir dividendos y tomar providencias para su expansión. En lo
que se refiere a la reposición de activos debe tenerse en cuenta que la depreciación
contable se basa en el costo original del bien, mientras que la reposición a menudo ocurre
en un mercado de costos más elevados. Por ello se puede hacer un ajuste de los costos
fijos29.

Para calcular el punto de equilibrio se necesita manejar las siguientes fórmulas:

1. Punto de equilibrio en unidades físicas

= Costo fijo/(precio unitario – costo variables unitario)

2. Punto de equilibrio en unidades monetarias (S/)

= Costo fijo/razón del margen de contribución

Donde la razón del margen de contribución se calcula de la manera siguiente:

Razón del margen de contribución = ventas – costos variables

3. Punto de equilibrio con una utilidad prefijada

= Costo fijo + utilidad deseada/(precio unitario – costo variable unitario)

4. Fórmula general del punto de equilibrio en efectivo

Costo fijo total

1– costo variable
Ventas
A continuación se grafica en un cuadrante del sistema cartesiano los costos fijos, costos
variables y el ingreso por ventas de productos agrícolas con la finalidad de indicar el
punto de equilibrio que constituye la intersección de los costos totales con los ingresos
por ventas de bienes o servicios que tiene la empresa.
Suposiciones y terminología del modelo costo-volumen-utilidad aplicado a la
empresa agrícola

El análisis del costo-volumen-utilidad (CVU) se basa en varias suposiciones, como por

ejemplo:

- Los cambios en el nivel de los ingresos y los costos solo se producen debido a
variaciones en la cantidad de unidades producidas y vendidas. La cantidad de unidades
de producción es el único causante de los ingresos y los costos. Al igual que un causante
del costo es cualquier factor que afecta a los costos, un causante del ingreso es cualquier
factor que afecta a los ingresos.

- Los cambios en el nivel de los ingresos y los costos solo se producen debido a
variaciones en la cantidad de fanegas producidas y vendidas. La cantidad de fanegas de
producción es el único causante de los ingresos y los costos. Al igual que un causante
del costo es cualquier factor que afecta a los costos, un causante del ingreso es cualquier
factor que afecta a los ingresos.

Gráfico del punto de equilibrio

Gráfico del punto de equilibrio

 • Los costos totales se dividen en un elemento fijo y en uno variable, en relación con el
grado de la producción agrícola.

• Cuando se presenta en forma gráfica, el comportamiento de los ingresos totales y los

costos totales es lineal (línea recta), en relación con las fanegas de producción dentro
del rango relevante.

• El precio de venta unitario de la producción agrícola, los costos variables unitarios y los
costos fijos son conocidos y constantes.

• El análisis puede abarcar un solo producto o suponer que la mezcla de ventas, cuando
se venden múltiples productos, permanecerá constante al variar la cantidad de unidades
totales vendidas.

• Todos los ingresos y costos se suman y comparan, sin tomar en cuenta el valor del
dinero en el tiempo.

Con la finalidad de ilustrar el presente ítem, se desarrollan los casos siguientes

relacionados con el cálculo del punto de equilibrio.

Caso Práctico No 14
Estado de resultados como base para el cálculo del punto de equilibrio

La empresa agrícola San Fermín SA muestra la siguiente información concerniente a

sus operaciones durante el periodo terminado el presente año:

Inventario inicial de productos terminados S/ 300,000

Inventario inicial de materia prima 100,000
Compra de materia prima directa 900,000
Costo de la mano de obra directa 800,000
Costo indirecto variable 140,000
Costo indirecto fijo 400,000
Gastos de administración y venta variable 100,000
Gastos de administración y venta fijos 200,000
El inventario final de materia prima (semillas) es de S/ 130,000.00. El inventario final de
productos terminados (arroz en cáscara) es de S/ 500,000.00.

No había productos en proceso de cosecha al comienzo ni al final del periodo. Las ventas
para el periodo de seis meses ascendieron a S/ 3,000,000. El impuesto sobre la renta de
las utilidades se pagan a la tasa del 28%.
 Con la base de esta información, se le pide que prepare en una forma adecuada un
estado de resultados que sirva de base para calcular el punto de equilibrio.

Solución

Costo de la materia prima (semilla)

= Inventario inicial + Compras – Inventario final

= S/ 100,000 + S/ 900,000 – S/ 130,000 = S/ 870,000

Cálculo del punto de equilibrio en efectivo

Se obtiene dividiendo el costo fijo de S/ 600,000 entre la razón del margen de contribución
0.43, el cual se obtiene dividiendo el margen de contribución de S/ 1,290,000 entre el
monto de las ventas que asciende a S/ 3,000,000, obteniendo el punto de equilibrio de
S/ 1,395,348.84, tal como se indica a continuación.

PE = S/ 600,000
0.43
PE = S/ 1,395,348.84
EMPRESA AGRÍCOLA SAN FERMÍN SAC
Estado de resultados
Al 31 de diciembre del 2016

Ventas S/ S/ S/ 3,000,000
(–) Costo de ventas
Inventario inicial de productos terminados 300,000
(+) Costo de producción variable
Costo de materia prima directa 870,000
Costo de mano de obra directa 800,000
Costo indirecto de fabricación variable 140,000 1,810,000
2,110,000
(–) Inventario final de productos terminados 500,000 1,610,000
Utilidad bruta marginal 1,390,000
(–) Gastos de administración y venta 100,000
Margen de contribución 1,290,000
(–) Costo fijo
Costos indirectos de fabricación 400,000
Gastos de administración y ventas 200,000 600,000
Utilidad antes del impuesto 690,000
Impuesto a la renta, 28% 193,200
Utilidad neta 496,800
Caso Práctico No 15
Cálculo de las relaciones ganancia-volumen si los precios aumentan o disminuyen
y el volumen es afectado adversamente; cálculo del punto de equilibrio.

Las operaciones normales de la empresa agrícola La Santa Tierra SRL se presupuestan

en la forma siguiente:

EMPRESA AGRÍCOLA LA SANTA TIERRA SRL

Estado de resultados
Al 31 de diciembre del 2016

Venta de 200,000 kilos de maíz a S/ 2.50 S/ 500,000

Costo variable, 200,000 kilos a S/ 1.25 250,000
Utilidad marginal 250,000
Costo fijo 160,000
Utilidad neta proyectada 90,000
La dirección está deseosa de conocer el efecto sobre las utilidades de un cambio en el
volumen debido a las variaciones de precios. Se calcula que las siguientes condiciones
podrían surgir y ocasionar los cambios en volúmenes y precios:

1. Una reducción del 10% en el precio tendría por resultado un aumento del 15% en el
volumen de ventas.

2. Un aumento del 10% en el precio tendría por resultado una disminución del 20% en el
volumen de ventas.

3. Una disminución del 20% en el precio tendría por resultado un aumento del 30% en el
volumen de ventas.

4. Un aumento del 20% en el precio tendría por resultado una disminución del 50% en el
volumen de ventas.

La empresa está trabajando actualmente al 60% de capacidad, por lo cual podría utilizar
un aumento en el volumen de producción. Si las operaciones de la fábrica fueran a
aumentar 20,000 kilos, los costos fijos podrían aumentar S/ 12,000.00; si las operaciones
de la empresa aumentaran 40,000 kilos, los costos fijos aumentaría S/ 15,000.00; si en
las operaciones de la empresa fueran aumentadas 60,000 kilos, los costos fijos podrían
aumentar S/ 21,000.00.

Solución

Estado de resultados comparativo

Disminución de precios Aumento de precios

Actual
10% 20% 10% 20%
Ventas S/ S/ S/ S/ S/
200,000 x S/ 2.50 500,000
230,000 x 2.25 517,500
260,000 x 2.00 520,000
160,000 x 2.75 440,000
100,000 x 3.00 300,000
Total ventas 500,000 517,500 520,000 440,000 300,000
(–) Costos variables
200,000 x S/ 1.25 250,000
230,000 x 1.25 287,500
260,000 x 1.25 325,000.00
160,000 x 1.25 200,000
100,000 x 1.25 125,000
Margen de contribución 250,000 230,000 195,000 240,000 175,000
(–) Costos fijos
Al volumen actual o más bajo 160,000 160,000 160,000
A 230,000 unidades 173,500
A 260,000 unidades 181,000
Utilidad neta 90,000 56,500 14,000 80,000 15,000
Razón del margen contribución
S/ 250,000/S/ 500,000 0.5
230,000/517,500 0.4444
195,000/520,000 0.375
240,000/440,000 0.5454
 175,000/300,000 0.5833
Punto de equilibrio
S/ 160,000/0.50 320,000
173,500/0.4444 390,414
181,000/0.375 482,667
160,000/0.5454 293,363
160,000/0.5833 274,301

Los costos fijos al nivel actual han sido S/ 160,00, pero cuando el volumen de producción
de maíz se incrementa en 20,000 kilos, entonces, el costo fijo aumenta S/ 12,000, y
cuando el volumen de producción aumenta 40,000 kilos, el costo fijo también aumenta
S/ 15,000; como quiera que existe una producción de 230,000 kilos, entonces, el costo
fijo es el promedio, es decir: S/ 12,000 + S/ 15,000/2 = S/ 13,500. Los S/ 13,500
calculados se deben sumar al costo fijo: S/ 160,000 + S/ 13,500 = S/ 173,500.

En el caso de la producción de 260,000 kilos de maíz, el costo fijo asciende a S/ 181,000,

es decir, la producción aumentó 60,000 kilos y el costo fijo aumentó S/ 21,000, tal como
se muestra en el cuadro precedente.

Caso Práctico No 16
Punto de equilibrio de varios productos agrícolas

La empresa agrícola La Huanuqueña SAC tiene tres productos principales, cuyos

márgenes de contribución se detalla a continuación:

Concepto Producto A Producto B Producto C

Precio de venta S/ 30 S/ 20 S/ 16

Costo variable por unidad 20 12 10

Margen contribución por unidad 10 8 6
Los costos fijos totales ascienden a S/ 200,000.00.

Se calculará el punto de equilibrio en unidades en total y para cada producto si los tres
productos se venden en las proporciones de 30, 50 y 20%.

Solución

Calculamos el margen de contribución promedio unitario:

 = (S/ 10) (30%) + (S/ 8) (50%) + (S/ 6) (20%)

= S/ 8.20

Se calcula el punto de equilibrio total de la compañía:

= S/ 200,000/ S/ 8.20

= 24,390 unidades en el punto de equilibrio para toda la compañía

El punto de equilibrio de 24,290 unidades por cada uno de los productos será entonces
la proporción para cada uno de los productos, tal como se detalla a continuación:

A: 30% de 24,390 unidades = 7,317

B: 50% de 24,390 unidades = 12,195

C: 20% de 24,390 unidades = 4,878

16. Norma Internacional de Contabilidad 41 Agricultura

Esta norma debe aplicarse para la contabilización de lo siguiente, siempre que se
encuentre relacionado con la actividad agrícola: (a) activos biológicos;
(b) productos agrícolas en el punto de su cosecha o recolección, y (c) subvenciones del
Gobierno comprendidas en los párrafos 34 y 35.

La tabla siguiente proporciona ejemplos de activos biológicos, productos agrícolas y

productos que resultan del procesamiento tras la cosecha o recolección:

Activos Productos Productos resultantes del procedimiento tras la

biológicos agrícolas cosecha o recolección
Ovejas Lana Hilo de lana, alfombras
Árboles Árboles talados Troncos, madera
Algodón Hilo de algodón, vestidos
Plantas
Caña cortada Azúcar
Ganado lechero Leche Queso
Cerdos Reses sacrificadas Salchichas, jamones
Arbustos Hojas Té, tabaco
Vides Uvas Vino
Activos Productos
Productos resultantes
biológicos agrícolas
 Árboles frutales Fruta recolectada Fruta procesada
Los términos siguientes se usan, en esta norma, con los significados que a continuación
se especifica:

- Actividad agrícola es la gestión, por parte de una entidad, de la transformación y

recolección de activos biológicos, para destinarlos a la venta, para convertirlos en
productos agrícolas o en otros activos biológicos adicionales.

- Producto agrícola es el producto ya recolectado, procedente de los activos biológicos

de la entidad.

- Activo biológico es un animal vivo o una planta.

- Los costos de venta son los costos incrementales directamente atribuibles a la

disposición de un activo, excluyendo los costos financieros y los impuestos a las
ganancias. Comprende los procesos de crecimiento, degradación, producción y
procreación que son la causa de los cambios cualitativos o cuantitativos en los activos
biológicos.

- Un grupo de activos biológicos es una agrupación de animales vivos, o de plantas, que

sean similares.

Referencias
1.1 Constitución Política del Perú 1993.↑
[Link], Jacobsen y Daniel RAMÍREZ, Contabilidad de costos, 2.a ed., México:
McGraw-Hill, 1997, p. 435.↑
2. PERÚ OPORTUNITY FUND, Diagnóstico de la Agricultura en el Perú-Informe Final,
Libélula, 2011, pp. 2 y 3.↑
3. Loc. cit.↑

4. Ministerio de Agricultura y Riego al 2016-Oficina de Planeamiento y Presupuesto-Unidad

de Inversión Sectorial.↑
5. Ministerio de Agricultura y Riego al 2016-Oficina de Planeamiento y Presupuesto-Unidad
de Inversión Sectorial.↑
6. Ministerio de Agrícola y Riego-Oficina de Planeamiento y Presupuesto-Unidad de
Inversion Sectorial (noviembre 2013).↑
7. POLIMENI, Ralph S.; Frank J. FABOZZI, Adelberg, ARTHUR H. Contabilidad de costos:
Conceptos y aplicaciones para la toma de decisiones gerenciales, Mc Graw-Hill, Bogota,
1989, p. 94.↑
8. KENNEDY, Ralph Dale y STEWART HARWOOD McMullen, Estados Financieros. Forma,
análisis e interpretación, UTEHA, México, 1972, p. 3.↑
9. Recuperado de
<[Link] fecha
de publicación: 23-08-15.↑
10. Revista Asesor Empresarial. Recuperado el 17-11-14 de
<[Link]
11. POLIMENI; FABOZZI y ADELBERG, ob. cit., pp. 9 y 13.↑

12. FELLNER, Alejandra, “Pequeño agricultor agrícola: Informe de costos y aplicación del
tablero de control”. XXVII Congreso Argentino de Profesores Universitarios de Costos.
Buenos Aires, 2004.↑
13. Dirección Regional de Agricultura de Huánuco-Dirección de Información Agraria.
Recuperado de <[Link]
agr%C3%ADcola>.↑
14. Dirección Regional de Agricultura de Huánuco-Dirección de Información Agraria.
Recuperado de <[Link]
agr%C3%ADcola>.↑
15. Recuperado de <[Link]

17. EMPRESA INDUSTRIAL POMALCA SAA. Recuperado de

<[Link] DOLORES MARCELO,
Henry y Alfredo Martín ALDANA DIESTRA, “Manejo Integrado del cultivo de caña de azúcar”
en la Jornada de Capacitación UNALM-Agrobanco, Paiján-Ascope-La Libertad, 2011.↑
18. Recuperado de <[Link]
[Link]#ixzz3fakIEjJo>.↑
19. Recuperado de <[Link]
[Link]>.↑
20. Loc. cit.↑

21. Loc. cit.↑

22. BACKER, Jacobsen y Daniel RAMÍREZ, Contabilidad de costos, 2.a ed., México:
McGraw-Hill, 1997, p. 435.↑
23. Caso de investigación tomado como referencia de FAJARDO HERNÁNDEZ, Héctor
Orlando, Presupuesto financiero de una empresa industrial productora y distribuidora de
cereales, tesis para optar el grado académico de licenciado con mención en Contaduría
Pública y Auditoría, Ciudad de Guatemala: Universidad San Carlos de Guatemala, 2009.↑
24. FAJARDO HERNÁNDEZ, Héctor Orlando, Presupuesto financiero de una empresa
industrial productora y distribuidora de cereales, ob. cit.↑
25. FAJARDO HERNÁNDEZ, Héctor Orlando, Presupuesto financiero de una empresa
industrial productora y distribuidora de Cereales, ob. cit.↑
26. FAJARDO HERNÁNDEZ, Héctor Orlando, Presupuesto financiero de una empresa
industrial productora y distribuidora de Cereales, 2009.↑
[Link], Morton; Lyle JACOBSEN y David Noel RAMÍREZ PADILLA, Contabilidad de
costos: Un enfoque administrativo para la toma de decisiones, 2.a ed., México: McGraw-Hill,
1977, p. 500.↑
27. Loc. cit.↑

28. Loc. cit.↑

CAPÍTULO II - Costos en la Empresa Ganadera
La ganadería es la actividad económica que consiste en la cría de animales domésticos
para la obtención de carne, leche y sus derivados, lana o pieles. Existen diversas
variedades:

Estante: cuando permanece fija en una región.

Trashumante: cuando se traslada de una región a otra en busca de pastos.

Intensiva: cuando ocupa relativamente poca extensión de terreno y se alimenta con

forraje.

Extensiva: cuando pasta en amplias extensiones de terreno.

1. Contabilidad ganadera
La contabilidad ganadera, o contabilidad pecuaria, es una rama especializada en que se
divide la contabilidad general, orientada hacia el control, análisis, interpretación y
presentación, de todas y cada una de las partidas de los costos requeridos e incurridos,
en la cría de los ganados; así como de todos aquellas gastos necesarios también para
su cuidado, conservación y venta. La contabilidad ganadera, en todo caso, tiene que
cumplir con la función ineludible de informar con exactitud, cuáles son las partidas de
costos y de gastos, en que incurre el criador, para producir y vender sus animales, a fin
de que pueda saber cuáles habrán de ser sus costos totales y unitarios, para poder
asignar sus precios de venta y conocer sus ganancias, o sus pérdidas, netas. Solamente
así podrá la gerencia de la empresa ganadera contar con una guía cierta y confiable para
tomar sus decisiones administrativas con bases argumentales suficientemente sólidas.

2. Actividad ganadera en el Perú

La ganadería en el Perú1 es una actividad económica que se desarrolla en gran parte del
país. Del ganado que se explota se aprovecha toda su producción alimenticia, que es de
suma importancia para la nutrición de la población.
Fuente: Seguir Enlace .

Cuando revisamos la historia de la economía nacional se constata que el desarrollo de

esta actividad económica es de larga data en el Perú y cuenta con diversas especies de
ganado, como es el caso del ganado vacuno, caprino, ovino, equino, camélidos y
porcinos, fundamentalmente, asimismo, hay otras especies que se explotan en la mayor
parte del territorio nacional sobre todo en la sierra más que en la costa y en la selva.

En la costa prevalecen los vacunos lecheros y de engorde, los porcinos, los caprinos, y
algunos ovinos criollos y de pelo.

Fuente: Seguir Enlace .

En la región de los Andes, la existencia de pastos naturales y las condiciones climáticas

favorecen mejor la crianza del ganado, siendo los ovinos de lana, los camélidos, los
vacunos criollos de doble propósito y lecheros, y en menor magnitud los caprinos, los
que aportan la mayor parte de la producción pecuaria de esta región.
Fuente: Seguir Enlace .

Mientras que en la selva, la ganadería se limita a ciertas especies como el cebú (cruce
de búfalo brasilero y vaca peruana), debido a las altas temperaturas, exceso de lluvias y
a la carencia de pastizales naturales; prevalece la producción de ganado de doble
propósito y carne, y recientemente la de ovinos de pelo.

Fuente: Seguir Enlace .

Por tal motivo, el desarrollo de la ganadería en el Perú tuvo su auge durante las épocas
preincaica e incaica.
 Posteriormente, durante la etapa de la conquista y coloniaje español, se inició la
importación de especies exóticas, estableciéndose la crianza de ovinos, vacunos, cabras,
aves y equinos, causando un desplazamiento geográfico de las poblaciones de las
especies nativas domésticas hacia zonas marginales y en sistemas de crianza familiar.
Esta importación causó la diversificación de la producción pecuaria con nuevos productos
como leche, huevos y carnes de otras especies.

3. Descripción de la empresa ganadera

La explotación ganadera2 consiste en una serie de procedimientos para la procreación,
engorde, crecimiento y venta de animales (activos biológicos), y el mantenimiento de los
mismos para la obtención de productos derivados. Mostrándose además en la
Clasificación Internacional Industrial Uniforme CIIU (0140-0), donde se describen los
servicios agrícolas y ganaderos.

Además, como ejemplos de los mismos podemos citar los siguientes:

Activos biológicos Productos

Ganado bovino Leche
Ganado bovino Carne en cana 1
Arbustos Alimento
3.1. Tipología de la producción
La producción pecuaria puede tipificarse desde los siguientes puntos de vista:

a) Desde el punto de vista de la producción

- Generación de nuevas unidades

- Producción de carne

- Producción de leche

- Producción de lana, fibra y pieles

- Subproductos

b) Desde el punto de vista técnico

- Producción tecnificada

- Producción no tecnificada
 La producción tecnificada. Es del tipo empresarial con fines lucrativos, tratando de
obtener los mejores resultados posibles; por lo general, con ganado seleccionado y de
raza pura, instalaciones para recién nacidos y para recría, salas de ordeño, personal
técnico calificado; asimismo, utiliza pasturas cultivadas y concentrados, control sanitario.

La producción no tecnificada. Es el lado opuesto de lo anterior, no posee instalaciones

de ningún tipo, utiliza pasturas naturales, no dispone de control sanitario oportuno, su
explotación es del orden empírico y su rendimiento antieconómico.

Con la finalidad de efectuar una distribución correcta del costo de producción en las
empresas ganaderas, es indispensable implantar en las mismas un sistema de
organización y diseñar su contabilidad analítica de explotación en forma tal, que compute
su costo ganadero en cada una de ellas.

3.2. Clases de ganado

El ganado es el elemento más importante del negocio y es importante conocer su
clasificación y características. La expresión “ganado” se refiere al número total de
unidades de las cuales es propietario el productor y las cuales tienen diferentes
propósitos.

Una clase o categoría, viene a ser cierto número de animales, agrupados según edades.
Existen muchas formas de efectuar estas agrupaciones, pues cada centro ganadero lo
hace a su manera.

Ejemplo

Ganado vacuno
Terneros hembras 0 a 12 meses
Terneros machos 0 a 12 meses
Vaquillonas 12 a 24 meses
Toretes 12 a 24 meses
Vacas 24 a más meses
Toros 24 a más meses
3.3. Encarecimiento de granos importados lleva a la ganadería
lechera peruana al borde de la quiebra
El vertiginoso incremento de los precios de granos alimenticios importados3 (maíz, soya,
trigo y otros insumos para la alimentación del ganado) está causando desesperación
entre los productores de leche fresca en el país, quienes aseguran estar al borde de la
quiebra por el incremento del costo de producción de la leche en 20% entre junio y agosto
del presente año.
 Fuente:.

Como ejemplo de recursos en este sector del costo tenemos la mano de obra, vacas,
tierra fertilizante, maquinaria alimentos, etc. Todo esto con la finalidad de obtener
productos como leche, carne, piel y otros.

4. Costos en la empresa ganadera

En la empresa ganadera, como en cualquier otro tipo de empresa, se contemplan una
serie de costos de producción como consecuencia de utilizar o consumir unos factores,
a fin de generar productos que satisfacen las necesidades de un mercado. En todo este
proceso productivo se generan dos tipos de costos: costos contabilizados en la cuenta
de resultados de la explotación, frente a otros costos que intervienen en el proceso
aunque no se recogen en la estructura de costos. Otros autores los denominan costes
explícitos e implícitos al proceso productivo.

5. Costos recogidos en la cuentas de resultados

Son los aprovisionamientos de bienes adquiridos por la empresa para revenderlos,
alterando su forma y su sustancia, previo sometimiento a procesos de transformación.
Comprende también todos los gastos del ejercicio, incluidas las adquisiciones de
servicios y materiales consumibles. Los grupos de gastos más frecuentes en ganadería
son:

Grupo 1. Compras

- Compra de mercaderías

- Compra de materias primas

- Compra de otros aprovisionamientos

Grupo 2. Variación de existencias

Cuentas destinadas a registrar, al cierre del ejercicio, las variaciones entre las existencias
finales y las iniciales, correspondiente a mercaderías, materia prima y otros
aprovisionamientos.

- Variación de existencias de mercaderías

- Variación de existencias de materias primas

- Variación de existencias de otros aprovisionamientos

Grupo 3. Servicios exteriores

Servicios de naturaleza diversa adquiridos por la empresa, no incluidos en el subgrupo 1

o que no estén incluidos en el precio de adquisición del inmovilizado.

Comprende fundamentalmente:

- Gastos en investigación y desarrollo

- Arrendamientos y cánones

- Reparaciones y conservación

- Servicios profesionales independientes (veterinarios, asesores, etc.)

- Transportes

- Primas de seguro

- Publicidad

- Suministros

- Otros

Grupo 4. Tributos

- Impuestos sobre beneficio

- Otros tributos (impuesto sobre bienes inmuebles, contribución rústica, impuesto de

actividades)
 Grupo 5. Gastos de personal

- Sueldos y salarios (fija y eventual, familiar y contratada, etc.)

- Seguridad social a cargo de la empresa

Grupo 6. Gastos financieros

- Intereses por deudas a corto plazo y largo plazo

6. Función de costes a corto plazo

Los costos se clasifican en fijos y variables en el corto plazo, dependiendo de la relación
existente con la función de producción. Los primeros son independientes del nivel de
producción (caso del impuesto de bienes inmuebles, etc.) en tanto que los segundos
están en estrecha relación con el nivel de producción. La sumatoria de los costos fijos y
los variables originan los costos totales de la empresa ganadera.

6.1. Función de producción y costos

Es importante analizar la relación que existe entre producción y costos, pues parece claro
que la función de costos depende de la naturaleza de la función de producción y que
según se comporte la productividad del factor variable así se comportará el coste variable
según la ecuación lineal que se indica:

CT = CF + CV(X)

6.2. Costos unitarios

Los costes totales son de gran interés a la hora de calcular la cuenta de pérdidas y
ganancias de una explotación ganadera. Aunque el conocimiento de los costes por
unidad de producto así como de los marginales (kg, litro, etc.) a medida que se
expansiona la producción se hace imprescindible al tomar decisiones productivas.

Los costos unitarios se obtienen de la siguiente expresión:

CT = CF + CV; CT/Y = (CF+CV)/Y

CMT = CMF + CMV

Donde:

Y : Número de unidades producidas

CMT : Coste medio total o costo por unidad producida

 CMV : Coste medio variable

CMF : Coste medio fijo

Los costos medios variables dependen de la función de producción; su importancia

depende del incremento de la producción así como de la disminución del costo medio fijo
al incrementar la producción. Se obtienen dividiendo los costos variables por la
producción total.

6.3. Estructura de costos en la empresa ganadera

La estructura del costo de la empresa ganadera está constituida por los insumos
utilizados, la mano de obra empleada y los otros costos complementarios que se han
aplicado en el proceso de reproducción, crianza y desarrollo del ganado. Por otro lado,
la gerencia a efectos de la toma de decisiones necesita tener información de la estructura
de los costos clasificados preferentemente en costos fijos y costos variables a fin de que
estos sirva de fuente de información para proyectar resultados de rentabilidad.

a) Costos de la empresa ganadera: sistema intensivo y sistema extensivo

Los costos estructurales tienen el mismo criterio de análisis en los dos sistemas de
explotación ganadera descrita. A continuación se hace una explicación respecto a los
elementos que integran la estructura del costo en la empresa gadera.

- Costo alimenticio: constituye un elemento básico en la estructura del costo para las
empresa ganaderas que explotan este recurso. Algunas empresas compran el recurso
alimenticio y otras empresas cultivan el propio alimento de su ganado.

- Costo de mano de obra: cualquiera que sea el sistema de explotación ganadera, la

mano de obra constituye un factor importante para el desarrollo normal del ganado.
Debemos señalar en este factor del costo que existe mano de obra especializada que
permite el desarrollo normal del ganado.

- Costos indirectos de explotación ganadera: entre ellos están las depreciaciones de los
activos fijos en general, lo cual constituye una gestión importante para mantener en
buenas condiciones el desarrollo del ganado y del fundo en particular.

b) Estructura de costes como respuesta a la función de producción: empresa familiar y

empresa comercial

“Cada empresa difiere en su estructura de costes fijos y variables, explicadas en parte

por el carácter familiar o comercial de las mismas. Por ejemplo, la empresa familiar no
incluye en sus costes marginales el gasto de subsistencia, el cual es sumamente
importante en la empresa comercial, la cual tiene asalariados fijos y temporales.
 Ambas empresas presentan distintos comportamientos como respuesta al precio, como
consecuencia de presentar diferentes estructuras de costes, funciones de producción y
previsiones de precios”4.

6.4. Sector ganadero

6.4.1. El sector ganadero5 en el Perú: antecedentes

El desarrollo de la ganadería en el Perú se remota a tiempos ancestrales en que los

primeros pobladores peruanos domesticaron la alpaca, llama y el cuy, criando estas
especies con el fin de beneficiarse de sus productos. Esta ganadería tuvo su auge
durante las épocas preincaica e incaica. En la época de la conquista y de la colonia llegó
otro tipo de ganado como el ovino, vacuno, cabrío, y otras especies, las cuales se
distribuyen en diferentes áreas geográficas de entonces, lo que motivó un proceso de
crianza y explotación de estos recursos, es decir, se produjo un cambio en los patrones
de consumo prefiriéndose los productos importados en base a la idea que los productos
nativos eran inferiores. El incremento en la población del nuevo ganado y la creciente
demanda de sus productos posibilitó el desarrollo de la ganadería, generándose por un
lado las cuencas lecheras de Lima, Arequipa, Cajamarca y el Mantaro, en las zonas alto
andinas de Puno, Junín y Pasco la crianza a gran escala de ovinos y alpacas. El proceso
de la reforma agraria significó un cambio en la tenencia de la tierra y el ganado, como se
dijo en el capítulo anterior, la tenencia de la tierra cambió desde las grandes haciendas
hasta la conversión de un mercado de tierras.

6.4.1. El sector ganadero en el Perú: antecedentes

7. Costos directos en ganadería
“Los insumos directamente relacionados a la ganadería6 pertenecen a las siguientes
áreas: alimentación, sanidad, mano de obra, servicios y compra de ganado.

a) Alimentación Los principales componentes de este rubro son pasturas, suplementos,

etc. En el caso de las pasturas, estas pueden ser perennes o anuales. Para el cálculo
del costo de las últimas se procede de la misma forma que para un cultivo de cosecha
(costo de implantación y protección). En el caso de las perennes se deberá incluir la
amortización y el mantenimiento. Los suplementos son insumos cuya valorización no
exige mayor complejidad, dado que para conocer el costo del balanceado utilizado, por
ejemplo, solo basta conocer la cantidad consumida y el precio. Hay dos casos que
merecen mención especial: las pasturas naturales, cuyo costo está determinado por los
gastos de mantenimiento, y los rastrojos de los cultivos agrícolas, para los cuales existen
dos posibilidades de valorización: una de ellas es a través del costo de oportunidad,
considerando que es un subproducto de la agricultura y un insumo de la ganadería y la
otra, es considerar que ambas actividades se encuentran integradas a un sistema, en
cuyo caso se las valora con costo cero.
 Cuando los animales de trabajo y los de reproducción sufren un desgaste en su
capacidad de trabajo o de producción se produce el agotamiento.

Su fórmula anual es la siguiente:

Agotamiento anual = Valor de compra / Vida económica

c) Mortalidad

En la crianza de los animales puede producirse la muerte del animal, que se considerará
una pérdida y que al final forma parte del costo general.

d) Instalaciones

Generalmente tenemos dos gastos en las instalaciones: la depreciación del establo y el

mantenimiento de las instalaciones.

10. Costos unitarios pecuarios

Determinar los costos unitarios es de suma importancia para conocer la utilidad que
obtenemos con la explotación del ganado.

Costo unitario = Costo parcial o final / Cantidad del hato (ganado)

11. Acumulación de costos pecuarios

Los costos pecuarios tienen peculiaridades debido a que los animales van creciendo y
cambiando o apareciendo sus características biológicas y ello incide para determinar el
momento hasta el cual se acumulan y se distribuyen los desembolsos de los costos de
crianza entre las distintas clases.

11.1. Objetivos del costo unitario

a) Determinación del costo de los animales

Los desembolsos por la crianza de los animales se acumulan hasta que el animal alcance
su madurez o el estado biológico de explotación.

b) Determinación del costo de las pariciones o nacimientos

El costo de los nacimientos de los animales estará conformado por el costo de la crianza
de los animales hembras desde que se preñaron hasta que se presente la parición.

Como muchas veces coinciden las pariciones con la explotación de subproductos como
la leche, por ejemplo, deberá hacerse una distribución de los costos de crianza entre los
subproductos y el costo de las pariciones.
 c) Determinación de los costos de los animales de doble propósito

Se considera animales de doble propósito cuando obtenemos lana y carne de un animal

o leche y carne.

Los costos de la lana, la leche, los huevos y otros subproductos de la explotación

ganadera son los que corresponden a los costos de crianza desde su madurez biológica
hasta la terminación de su explotación. Cuando existen animales preñados, los costos
deberán repartirse también entre estos.

12. Modelo de costo: valor razonable y costo

“Los activos biológicos son plantas y animales vivos que son capaces de experimentar
transformaciones biológicas7, bien para dar productos agrícolas que se contabilizan como
existencias o bien para convertirlos en otros activos biológicos diferentes.

Determinar si una partida es un activo biológico o parte de las existencias a veces

depende del propósito para el cual se mantiene dicho activo. Por ejemplo, los huevos
fecundados mantenidos para la cría de pollos son activos biológicos, mientras que los
huevos mantenidos para la venta son existencia.

Los animales o plantas que no están sujetos a un proceso de gestión activa no entran en
el alcance de la NIC 41. Por ejemplo, P es una tienda de mascotas. P compra crías de
animales de los criadores de animales y después los vende. Las mascotas se
contabilizan como existencias y no como activos biológicos porque P no gestiona
activamente la transformación biológica de los animales.

Los animales o plantas similares que se usan fundamentalmente para propósitos no

productivos, tales como parques recreativos o parques de juego, están fuera del alcance
de la NIC 41. Otro ejemplo: G posee caballos que entrena y usa para carreras. Los
caballos de carreras se tienen fundamentalmente para propósitos no productivos, y por
ello no se contabilizan como activos biológicos. En su lugar, los caballos deben
reconocerse como un activo y amortizarse durante sus vidas útiles estimadas, aplicando
los principios del activo fijo. Por el contrario, si G usa los caballos de carreras
fundamentalmente para propósitos de reproducción, estos caballos entrarían dentro del
alcance de la NIC 41.

12.1. Valoración según fair value, el valor razonable

Un activo biológico debe ser valorado, tanto en el momento de su reconocimiento inicial
como en la fecha de cada balance, según su valor razonable menos los costos estimados
en el punto de venta, excepto en el caso de que el valor razonable no pueda ser
determinado en forma confiable.
12.2. Costos en el punto de venta
Los costos en el punto de venta incluyen las comisiones a los intermediarios y
comerciantes, los cargos que correspondan a las agencias reguladoras y alas bolsas o
mercados organizados de productos, así como los impuestos y gravámenes que recaen
sobre las transferencias. En los costos se excluyen los transportes y otros costos
necesarios para llevar los activos al mercado.

12.3. Confiabilidad del valor razonable

Se presume que el valor razonable de un activo biológico puede determinarse de forma
confiable. No obstante, esta presunción puede ser refutada solamente en el momento
del reconocimiento inicial de un activo biológico para el que no estén disponibles precios
o valores fijados por el mercado, para los cuales se haya determinado claramente que
no son confiables otras estimaciones alternativas del valor justo. En tal caso, estos
activos biológicos deben ser valorizados según su costo menos la amortización
acumulada y cualquier pérdida acumulada por deterioro del valor. Una vez que el valor
razonable de tales activos biológicos pueda determinarse confiablemente, la empresa
debe proceder a valorar según su valor razonable, menos los costos estimados en el
punto de venta.

12.4. Determinación del valor justo

Si existiera un mercado activo para un determinado activo biológico o para un producto
agrícola, el precio de cotización en tal mercado será la base adecuada para la
determinación del valor razonable. Si la empresa tuviera acceso a diferentes mercados
activos, usará el más relevante. Por ejemplo, si la empresa tiene acceso a dos mercados
activos diferentes, usará el precio existente en el mercado en el que desea operar.

12.5. Costos como aproximaciones del valor justo

Los costos pueden, en ocasiones, ser aproximaciones del valor razonable, en particular
cuando la transformación biológica desde que se incurrieron en los primeros costos haya
sido leve, por ejemplo, para semillas de árboles frutales plantadas inmediatamente antes
de la fecha del balance, o cuando no se espera que sea importante el impacto de la
transformación biológica en el precio, por ejemplo, para las fases iniciales de crecimiento
de árboles en una plantación con un ciclo de producción de 30 años”.

Caso práctico N.° 1

Cambios físicos y valores monetarios en el tiempo

La empresa ganadera La Norteña SAC se dedica a la compra, procreación y crianza de

ganado vacuno para la comercialización de estos productos.

1. El 01-01-15: Registro por el valor inicial

Fecha Concepto Edad Cantidad Valor unitario Importe
01-01-15 Ganado vacuno 12 meses 10 2,000 20,000
Total 20,000
2. Valoración al 28-02-15: Registro por movimiento físico

Valor Variación
Fecha Concepto Cantidad Meses Importe
unitario Unitario Importe
28-02- Ganado
10 14 2,000 20,000 0 0
15 vacuno

28-02-
Compra 1 24 2,160 2,160 0 0 r
15
i
18-02-
Nacimiento 1 0 140 140 140 140
15
Total 22,300 140 140
Valor de incremento: S/ 140

3. Saldo al 15-03-15: Registro por crecimiento biológico

VNR Variación
Fecha Concepto Cantidad Meses Importe
unitario Unitario Importe

15-03-15 Ganado vacuno 10 15 2,100 21,000 100 1,000

15-03-15 Compra 1 25 2,220 2,220 60 60
15-03-18 Nacimiento 1 1 144 144 4 4
Total 23,364 1,064
4. Saldo al 15-03-15: Registro al valor realizable por cambio de precios unitarios

VNR Variación
Fecha Concepto Cantidad Meses Importe
unitario Unitario Importe

15-03-15 Ganado vacuno 10 15 2,400 24,000 300 3,000

15-03-15 Compra 1 25 2,400 2,400 180 180
15-03-15 Nacimiento 1 1 160 160 16 16
26,560 3,196
4,400 4,400
 Compra 2,160 2,160
Total variación 6,560 6,560

Valor incrementado: 140 + 1,064 + 3,196 = 4,400

El valor razonable de un activo está basado en su ubicación y condición, referidas al

momento actual. Como consecuencia de ello, el valor razonable del ganado vacuno es
el precio del mismo en el mercado, menos el costo de transporte y otros desembolsos de
llevar el ganado al mercado de acuerdo a la NIC 41 en su párrafo 98.

Reconocimiento

Código Concepto Debe Haber

35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 20,000
35211 Valor razonable-ganado vacuno en desarrollo
50 CAPITAL 20,000
501 Capital social
x/x Para registrar el valor inicial del activo
————————————————— 2 ————————
————————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 2,160
35112 Costo-ganado vacuno en producción
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-TERCEROS 2,160
4656 Pasivos por compra de activos biológicos
x/x Para registrar la compra de ganado del presente mes
————————————————— 3 ————————
————————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 140
35211 Valor razonable-ganado vacuno en desarrollo
35111 Valor razonable-ganado vacuno en producción
GANANCIA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO
76 140
FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE
76134 Activos biológicos mantenidos para la venta
Para registrar la variación al valor razonable (nacimiento
x/x
vacuno)
 ————————————————— 4 ————————
————————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 1,064
35211 Valor razonable-ganado en desarrollo
35111 Valor razonable-ganado en producción
GANANCIA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO
76 1,064
FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE
76134 Activos biológicos-mantenidos para la venta
Para registrar la variación al valor razonable-crecimiento
x/x
biológico
————————————————— 5 ————————
————————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 3,196
35211 Valor razonable-ganado en desarrollo
35111 Valor razonable-ganado en producción
GANANCIA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO
76 3,196
FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE
76134 Activos biológicos-mantenidos para la venta
Para registrar la variación al valor razonable-variación de
x/x
precio

Caso práctico N.° 2

El Bosque Verde

1. Valores iniciales

Fecha Concepto Edad Hectáreas VR unidad Importe

01-01-15 Pino 5 10 200 2,000

2. Valores al 28-02-15

Variación

Fecha Concepto Edad Hectáreas VR unidad Importe VR

Importe
unidad
01-01-15 Pino 5 10 210 2,100 10 100 G
28-02-15 Compra 5 1 216 216 0 0 V
2,316 100

3. Valores al 15-03-2015 por crecimiento biológico

Variación
VR VR
Fecha Concepto Edad Hectáreas Importe
unidad Importe
unidad
15-03-15 Pino 6 10 240 2,400 30 300 G
15-03-15 Compra 6 1 222 222 6 6 G
1,622 306
4. Valores al 15-03-15 por variación de precios

Variación
VR VR
Fecha Concepto Edad Hectáreas Importe
unidad Importe
unidad
15-03-15 Pino 6 10 240 2,400 0 0 G
15-03-15 Compra 6 1 240 240 18 18 G
15-03-15 0 0
2,640 18 18

Registro contable

Código Concepto Debe Haber

35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 2,000
35211 Valor razonable-ganado vacuno en desarrollo
50 CAPITAL 2,000
501 Capital
x/x Inventario inicial
 ————————————————— 2 —————————
———————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 216
35112 Costo-ganado vacuno en producción
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 216
4656 Pasivos por compra de activos biológicos
x/x Para registrar la compra de terreno forestal
————————————————— 3 —————————
———————
35 ACTIVOS BIOLÓGICOS 100
35121 Valor razonable
GANANCIA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO
76 100
FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE
76134 Activos biológicos mantenidos para la venta
x/x Para registrar la variación al valor razonable por crecimiento

Caso práctico N.° 3

Comparación de valores iniciales y finales (ganancia)

Valor
Valor
Ganado Edad Gastos VR actual Resultado
razonable
razonable
A 2 3,000 200 2,800 2,400 400
B 4 4,000 300 3,700 3,300 400
C 6 3,000 200 2,800 2,400 400
10,000 700 9,300 8,100 1,200

Caso práctico N.° 4

Comparación de valores iniciales y finales (pérdida)

Valor
Valor
Ganado Edad Gastos VR actual Resultado
razonable
razonable
 A 2 3,000 200 2,800 3,200 (400)
B 4 4,000 300 3,700 4,100 (400)
C 6 3,000 200 2,800 3,200 (400)
10,000 700 9,300 10,500 (1,200)

Caso práctico N.° 5

Costo avícola

1. Se tiene 1,000 aves ponedoras valorizadas en S/ 10 cada una.

2. Se compra 1,200 pollos de carne a un precio de S/ 1.80 cada uno. Se murieron 50

animales.

El costo de la crianza fue S/ 5,750, teniendo un peso promedio de 1.3 kilos.

3. Se venden 1,000 pollos a un precio de S/ 14 cada uno.

4. Se vendieron 15,000 huevos a un precio de S/ 0.30 cada uno. El costo de la crianza

fue de S/ 2,400.

5. El porcentaje de agotamiento de las aves ponedoras es de S/ 1,000. Los costos de

crianza incluyen la depreciación de las instalaciones.

Se pide:

a) Determinar los costos unitarios de los huevos de los pollos por ave y por kilo.

b) Calcular la utilidad o pérdida del periodo y el valor de los pollos al final del periodo

c) Determinar la rentabilidad de los pollos de carne y de las aves ponedoras. Utilice el

100% de las ventas como base para dichos cálculos.

Solución

El primer paso es determinar el movimiento físico de los galpones, tal como se puede
observar en el cuadro siguiente.

Movimiento físico Movimiento valorado

Costo
Detalle Aves Pollo de Huevos Aves Costo
unitario
ponedoras carne ponedoras unitario
Al inicio 1,000 10.00
Compra de pollo BB 1,200 1.80
Mortandad (50) 2.00
Crianza de pollo
Agotamiento
1,000
ponedoras
Crianza aves 2,400
Producción huevos 15,000
Subtotal 1,000 1,150 15,000 3,400
Transferencia a
(3,400)
costos de huevos
Subtotal 1,000 1,150 15,000 0.00
Venta de pollo de
(1,000)
carne
Venta de huevos (15,000)
Saldo final 1,000 150 0.00 0.00

Cálculo de los ingresos

Unidades Precio unitario Venta total

Venta de animales 1,000 S/ 14.00 S/ 14,000
Venta de huevos 15,000 0.30 4,500
Total ingresos S/ 18,500
Cálculo de los costos

1. Costo de crianza de aves ponedoras

Costo de la crianza S/ 2,400

Costo de agotamiento 1,000
Total costo de aves ponedoras S/ 3,400

2. Determinación de los costos de los huevos

El costo de las aves ponedoras es el costo de los huevos.

3. Determinación del costo de los pollos de carne

Costo de compra de pollos BB S/ 2,160

Costo de crianza 5,750
Total costo de pollo de carne 7,910
4. Determinación del costo unitario de los pollos de carne

5. Determinación del costo unitario de los pollos en kilo

13. Informes y análisis de costos para tomar de decisiones
Para que se puedan tomar decisiones con base en la gestión de costos se necesita contar
información confiable y oportuna. En muchas ocasiones, los responsables en
proporcionarlos no los presentan a tiempo o estos no cubren con las expectativas, por lo
tanto, restan eficiencia a la labor del contralor, de manera que no puede utilizarlos para
analizarlos, evaluarlos con respecto a lo planeado y proporcionar sugerencias que
mejoren las operaciones del negocio.

Los sistemas administrativos de información se han vuelto indispensables para la

planeación de la toma de decisiones por parte del contralor de la empresa, por lo que es
indispensable que los que elaboran informes gerenciales comprendan cómo se debe
diseñar, implementar y administrar esos sistemas de elaboración de informes de la
gestión de costos9.

El presente ítem presenta lineamientos generales y características indispensables que

deben cubrir los informes gerenciales para que cumplan con su objetivo; ya que
solamente con información precisa y oportuna, los administradores pueden dar el
seguimiento a las metas y modificar sus planes dentro de la realidad.

13.1. Informes gerenciales de gestión de costos ganaderos

Una buena información es muy importante para los administradores de la empresa por
dos razones:

1. La información es el mecanismo por el cual se cumplen las funciones administrativas

de planeación, organización, dirección y control.

2. La información es la actividad en la que los administradores dedican una abundante

cantidad de tiempo para su preparación y análisis.
 Es por eso que al elaborar informes gerenciales de la gestión de costos se deben
observar los siguientes aspectos importantes:

1. Calidad de la información. Cuanto más exacta sea la información contenida en los

informes mejor será su calidad y los administradores podrán recurrir a ellos con más
confianza cuando tomen una decisión.

2. Oportunidad. Los informes de la gestión de costos deben estar disponibles para ser
considerados por la persona indicada en el tiempo indicado para la acción apropiada.

3. Cantidad de información. Para que se puedan tomar decisiones acertadas y oportunas,

es indispensable que los informes cuenten con suficiente información, cuidando de no
saturarlos de datos irrelevantes e inútiles, ya que pueden ocasionar que los informes se
vuelvan confusos, provocando decisiones equivocadas.

13.2. Relevancia de la información

La información contenida en los informes de costos deben contener los hechos que mejor
permitan al usuario tomar decisiones en relación a los objetivos que se persiguen,
incluyendo hechos importantes que puedan afectar la decisión o el curso de acción
adoptado.

Para la presentación de informes es importante considerar los siguientes puntos:

• Adaptar el informe al destinatario.

• Adaptar el informe al organigrama.

• Mantener la cantidad de informes al mínimo.

• Elaborar informes oportunos.

• Utilizar informes de acción.

• Incluir solo datos esenciales.

• Emitir informes con anticipación.

• Recalcar la responsabilidad.

• Estandarizar la presentación, los formatos, etc.

• Simplificar y clarificar.

• Indicar comparaciones, proporciones y tendencias.

 • Utilizar ayudas visuales.

• Controlar la distribución.

Como parte de la información de la gestión de costos es muy importante la presentación

de la información de costos en forma comparativa de los resultados reales con las metas
planificadas para facilitar el proceso de control. Una característica básica es que dan a
conocer las variaciones entre los resultados reales y las metas planificadas. Si una
variación es considerada importante, la administración debe hacer un cuidadoso estudio
para determinar las causas que la motivaron, implicando como consecuencia inducir a
los planes de mejora a través de las acciones correctivas efectuadas por la
administración. El propósito de este artículo es tratar de analizar las variaciones
presupuestales a efectos de planificación y el control administrativo dentro de un sistema
integral de planificación y control de utilidades.

13.3. Formas de obtener informacion para análisis de las

variaciones presupuestales
Existen numerosas formas de analizar las variaciones presupuestales a fin de determinar
las causas que las originaron. A continuación podemos mencionar las siguientes:

• Reunión con los funcionarios y personal de las áreas o centros de responsabilidad

• Análisis de las condiciones de trabajo

• Observación directa en la gestión del desarrollo del trabajo en la empresa

• Investigaciones de campo por parte de la gerencia

• Investigación por parte del equipo asesor de la empresa

• Realización de auditorías internas

• Estudios especiales

• Análisis de las variaciones

Estudiar las variaciones presupuestales implica realizar un análisis matemático de la

gestión, a fin de determinar las causas que han motivado las variaciones materia de
estudio, es decir, se estudiará una cantidad como base, el estándar o el punto de
referencia que se pretende investigar. Sin embargo, debemos recordar que el estudio de
las variaciones presupuestales tiene muchas incidencias con la información financiera,
como por ejemplo:
 1. Investigar las variaciones entre los resultados reales del periodo corriente y los
resultados reales de un periodo anterior. El periodo anterior se tomará como base de
referencia.

2. Investigar las variaciones entre los resultados reales y los costos estándar. El costo
estándar se tomará como base.

3. Investigar las variaciones entre los resultados reales y las metas planificadas. Las
metas planificadas se tomarán como base de referencia.

En este artículo se comentará el análisis de las variaciones con el presupuesto relativas

a: (1) las ventas, (2) la materia prima, (3) la mano de obra directa y
(4) los costos indirectos de fabricación.

Caso práctico N.° 6

Análisis de las variaciones en ventas

Informe de desempeño en ventas de ganado

Cliente Resultado real Metas del plan de utilidades Variación

1 S/ 450,000 S/ 600,000 S/ 150,000 desfavorable

2 250,000 300,000 50,000 desfavorable

3 400,000 350,000 50,000 favorable

Total S/ 1,100,000 S/ 1,250,000 S/ 150,000 desfavorable

La gerencia general tiene que hacer un análisis de inmediato de la variación total de las
ventas no logradas, es decir, por el monto de S/ 150,000.
A continuación se detalla un informe de gestión relacionado con el cliente de ventas 1,
donde se detalla la variación presupuesta de cada uno de los dos productos materia de
análisis.

Informe de gestión de ventas del cliente 1

por el presente mes

Ganado Resultados reales Presupuesto Variación desfavorable

Producto Unidades Importe Unidades Importe Unidades Importe
A 35 200,000 45 250,000 10 50,000

B 50 250,000 55 350,000 5 100,000

450,000 600,000 150,000

El cuadro que estamos observando permitirá al gerente general analizar la rentabilidad

de cada uno de los productos por cliente. El gerente, alarmado, preguntaría ¿Qué causó
la variación desfavorable en S/ 50,000 del ganado tipo A? En este punto, el análisis de
la variación en cuestión puede sugerir interpretaciones causales para la administración.
El primer paso es calcular tanto el precio real como el precio promedio de ventas
planificado, de la siguiente forma:

Real: S/ 200,000/35 unidades = S/ 5,714.29 precio promedio de venta

Planificado: S/ 250,000/45 unidades = S/ 5,555.55 precio promedio de venta

Podemos ver que la cantidad vendida fue de 10 unidades debajo de la meta planificada
y que el precio de venta fue S/ 0.15873 por encima de la meta planificada.

Los efectos monetarios de estas dos variables, (cantidad y precio) pueden calcularse de
la manera siguiente.

Cálculo de las variaciones en ventas

S/
Variación en cantidad de las ventas
194,444 S/
El precio de ventas se mantiene constante:
250,000 55,556
Ventas reales al precio de venta planificado (35 x 5,555.55)
200,000 5,556
Ventas planificadas al precio de venta planificado (45 x 5,555.55)
194,444
 Variación en cantidad de ventas

Variación en precio de venta

La cantidad de ventas se mantiene constante:

Ventas reales a precio de venta real (35 x S/ 5,714.29)

Ventas reales a precio de venta planificado (35 x S/ 5,555.55)

Variación en precio de venta

Variación total en ventas S/ 50,000

El cuadro que estamos observando permitirá al gerente general analizar la rentabilidad

de la operación.

Variación de suministros

Una variación del precio de compra de los suministros se determina en el momento de

su adquisición. Se calcula con base en la cantidad real comprada. El departamento de
compras es responsable por cualquier variación que pueda ocurrir en el precio de los
suministros. La variación de la cantidad de suministros se calcula con base en la cantidad
real utilizada. El departamento de control de explotación del ganado es responsable de
la variación que pudiera darse en la cantidad usada de suministros.

Caso práctico N.° 7

Modelo de variación de los suministros utilizados en la explotación del ganado

La empresa Inversiones Internacionales SAC utiliza un sistema de costos estándar.

Los costos estándar variables para el ganado “A” son los siguientes:

- Suministros : 2 kilos a S/ 3.00 por kilo

- Mano de obra directa : 1 hora a S/ 5.00 la hora

- Costos indirectos variables : 1 hora a S/ 3.00 por hora

Durante el presente mes, 25,000 kilos de suministros directos se compraron por S/

74,750 y 20,750 kilos de suministros se utilizaron al producir 10,000 cabezas de ganado.
Los costos de la mano de obra directa incurridos fueron de S/ 49,896 (10,080 horas de
mano de obra directa) y los costos indirectos variables incurridos fueron de S/ 34,776.
 Solución

Variación del precio = (Precio estándar – precio real) x cantidad real

= (S/ 3.00 – 2.99) x 25,000

= S/ 250 favorable

Variación de la cantidad = (Cantidad estándar – cantidad real) x precio estándar

= (20,000 – 20,750) x 3.00

= S/ 2,250 desfavorable

Variación de la mano de obra

En la variación de la mano de obra se determinan ambas cuando se utiliza la mano de

obra para producción. Se calcula de una manera similar a las variaciones de suministros.
La gerencia ganadera es responsable tanto por precios pagados en los servicios de mano
de obra como por la cantidad de servicios de mano de obra utilizados. Por consiguiente,
debe explicar por qué ocurre cualquier variación de mano de obra a la junta general de
accionistas.

Caso práctico N.° 8

Cálculo de la variación de la mano de obra

Utilizando los mismos datos suministrados en el caso 2, las variaciones de la mano de

obra.

Variación de la tasa = (tasa estándar – tasa real) x horas reales

= (5.00 – 4.95) x 10,080

= 504 favorable

Variación de la eficiencia = (Horas estándar – horas reales) x tasa estándar

= (10,000 – 10,080) x 5.00

= S/ 400 desfavorable

Cálculo de la variación de los costos indirectos

Los costos indirectos de fabricación tienen tres variaciones: (a) variación de la eficiencia,
(b) variación de la capacidad y (c) variación del presupuesto.

Variación de eficiencia = (Horas estándar – horas reales) x tasa estándar

= (3,000 horas estándar – 2,990 horas reales) x S/ 5

Las horas estándar también se calculan teniendo en cuenta la producción real de la

producción por el tiempo estándar de la unidad terminada, tal como se calculó para la
mano de obra:

Horas estándar = producción real x tiempo estándar por unidad

= 3,000 unidades terminadas reales x 1 hora estándar

= 3,000 horas estándar

Debemos recordar que la tasa estándar resulta de dividir los costos indirectos ganaderos
entre una base de distribución que puede ser el número de cabezas de ganado, las horas
de trabajo, las horas máquina, etc. En el ejemplo propuesto tenemos:

Tasa estándar = Costo indirecto ganadero/horas de trabajo

= S/ 1,000/1,000 horas de trabajo

= S/ 1 por cada hora de trabajo

Variación de la capacidad = (Horas presupuestadas – menos horas reales) tasa

estándar

Las horas presupuestadas están referidas a la producción o utilización del 100% de la

capacidad instalada de explotación. En el caso de que se utilice una menor cantidad de
la capacidad instalada entonces estamos frente a la capacidad ociosa o no utilizada y
que genera un costo oculto para el costo de producción ganadero.

Variación de presupuesto = Monto presupuestado – monto ejecutado

Para el caso, el monto presupuestado es la estimación total para la producción del

proceso ganadero al 100%, mientras que el monto ejecutado es lo que realmente se
terminó, en consecuencia, se gastó menos y quedó un saldo por ejecutar como resultado
de no haber terminado la explotación del ganado aún prevista, en caso contrario se gastó
más de lo debido, lo cual implica el análisis correspondiente.

= S/ 1,000,000 – S/ 900,000
 = S/ 100,000 por ejecutar

Caso práctico N.° 9

Costos estándares y estado de resultados

La hoja de costo estándar para la crianza de un lote de 100 pollos es la siguiente:

200 kilos de material a S/ 5.00 S/ 1,000.00

75 horas de mano de obra directa a S/ 1.80 135.00
75 horas de cargas indirectas a S/ 1.00 75.00
Total costo estándar S/ 1,210.00

Operaciones del periodo

3,500 kilos S/ 5.00

3,800 kilos 4.80

1. Compras
4,000 kilos 5.10

3,200 kilos 5.25

2,000 horas 1.80

1,200 horas 1.75

2. Costo de mano de obra
850 horas 2.00

700 horas 1.90

3. Costos indirectos reales: S/ 6,340.00

4. Insumos utilizados: 13,200 kilos.

5. Los costos indirectos presupuestados fueron S/ 5,000 y se presupuestan 5,000 horas

de mano de obra directa de trabajo en la granja.

6. No hay existencia al comienzo ni al final del periodo. La producción de pollos fue de

59 lotes.

7. Se vendieron 56 lotes de pollos al precio de S/ 30.00 cada lote.

8. Los gastos de venta y administración ascendieron a S/ 22,400.

Se solicita:

Formular el estado de resultados.

Solución

Detalle Bajo el estándar Sobre el estándar

Suministros
Variación del precio
(5.00 – 5.00) 3,500
(5.00 – 4.80) 3,800 760
(5.00 – 5.10) 4,000 400
(5.00 – 5.25) 3,200 800
Variación de la cantidad
(11,800 – 13,200) x 5.00 7,000
59 lotes x 200 kilos = 11,800 unidades
Mano de obra
Variación de la tasa
(1.80 – 1.80) 2,000
(1.80 – 1.75) 1,200 60
(1.80 – 2.00) 850 170
(1.80 – 1.90) 700 70
Variación de la eficiencia
(4,425 – 4,750) 1.80 585
59 lotes x 75 horas = 4,425 horas
Costos indirectos avícola
Variación de la eficiencia
(4,425 – 4,750) 1.00 325
59 lotes x 75 horas = 4,425 horas

Variaciones que inciden en toda la empresa avícola

Variación del presupuesto de costos indirectos
S/ 6,340 – S/ 5,000 1,340
Variación de la capacidad de costos indirectos
(5,000 – 4,750) S/ 1.00 250

AVÍCOLA DEL SUR SAC

Estado de Resultados

Ventas (5,600 x S/ 30.00)

Costo de ventas estándar

Costo de materia prima (59 lotes a S/ 1,000.00)

S/
Costo de mano de obra (59 lotes a S/ 135.00)
59,000.00
Costo indirecto (59 lotes a S/ 75.00)
7,965.00
Total
4,425.00
S/ 168,000.00
Menos: Inventario final de productos terminados
71,390.00
(67,760.00)
Al costo estándar (300 x S/ 12.10)
(3,650.00)
100,240.00
Costo de ventas estándar
S/ 7,000.00
(22,400.00)
Utilidad bruta en venta estándar
440.00
S/ 77,840.00
Menos: Gastos de venta y administración
180.00
(10,120.00)
Utilidad neta estándar
585.00
Menos: Variaciones sobre el estándar
325.00
Variación de cantidad de materiales
1,340.00
Variación de precio de materiales
250.00
Variación de costo mano de obra

Variación de eficiencia mano de obra

Variación de eficiencia de costo indirecto

Variación presupuestaria costo indirecto

Variación de capacidad de costo indirecto

Total variaciones sobre el estándar

Utilidad neta del periodo S/ 67,720.00

Planificación de los materiales y suministros

La planificación de la materiales y componentes mejora la coordinación del esfuerzo al

precisar las responsabilidades de la gestión; por lo que se requiere de una cuidadosa
reflexión para prever las dificultades que, de otra manera, pudieran no hacerse evidentes
sino hasta que se iniciaran las operaciones reales de producción, con los consiguientes
retrasos, confusiones y elevados costos. La planificación de los materiales evita la
acumulación de excedentes en los inventarios y las insuficiencias en los mismos, toda
vez que ambas condiciones pueden ser extremadamente costosas.

Deben usarse informes internos de desempeño, por lo menos en una base mensual, para
mostrar, por áreas de responsabilidad y un buen sistema de costos el mismo que debe
contener:

- Las variaciones en los precios de los materiales

- Las variaciones en el uso o consumo de materiales (incluyendo el material echado a

perder, el desperdicio y el desecho anormal)

- Las variaciones en los niveles de los inventarios con respecto a las normas

Informe de la gestión ganadera

Concepto Realizado Presupuestado Variación Variación %

Material comprado S/ 11,500 S/ 12,000 S/ 500 4
Precio unitario S/ 1.26 S/ 1.20 S/ 0.06 5
Costo S/ 14,490 S/ 13,800 S/ 690.00 5
Coeficiente de rotación 2.7 2.5 0.2 8
 El informe de gestión muestra la responsabilidad del gerente de compras por: 1) cantidad
comprada contra las cantidades planificadas; 2) la variación en el precio de compra; 3)
la condición de la rotación del inventario 10.

Presupuesto de gastos de administración y venta

El presupuesto de gastos de administración y venta lista incluye los gastos de operación

involucrada al vender los productos, y en la administración del negocio. Para completar
el estado de resultados presupuestado, se expone a continuación el formato de
contribución.

COMPAÑÍA GANADERA SAN CRISTÓBAL SAC

Presupuesto de Gastos de Administración y Venta
Para el presente año

[Link] trimestre 2.º trimestre [Link] trimestre 4.º trimestre Total

Venta unidades 800 700 900 800 3,200
Gastos variables S/ 4 S/ 4 S/ 4 S/ 4 S/ 4
Total 3,200 2,800 3,600 3,200 12,800
Gastos fijos
Publicidad 1,100 1,100 1,100 1,100 4,400
Seguros 2,800 2,800
Salarios 8,500 8,500 8,500 8,500 34,000
Alquileres 350 350 350 350 1,400
Impuestos 0 0 1,200 0 1,200

Caso práctico N.° 10

Administración de Inversiones Rurales SAC

La empresa consultora de Inversiones Rurales SAC ha proporcionado la siguiente

información:

- Venta de servicios: S/ 200,000

- Comisiones: 10% de las ventas

- Gastos de publicidad: S/ 5,000 + 2% de las ventas

- Gastos varios de ventas: S/ 1,000 + 1% de ventas

- Salarios de oficina: S/ 7,000

- Suministros de oficina: 0.5% de las ventas

- Gastos de viajes: S/ 4,000

- Gastos varios de administración: S/ 1,750

Se pide preparar un presupuesto de gastos de venta y administración.

Solución

CONSULTORA INVERSIONES RURALES SAC

Presupuesto de gastos de venta y administración
Para el presente mes

Gastos de venta
S/
Comisiones de venta
20,000
Gastos de publicidad
9,000
Gastos varios
3,000
Subtotal
32,000
Gastos administrativos
7,000
Salarios
1,000
Suministros de oficina
1,750
Gastos varios
4,000
Viajes
13,750
Subtotal
Total general S/ 45,750

A continuación se ofrecen dos ilustraciones: un informe sobre el presupuesto de las

ventas mensuales y un informe sobre el presupuesto de costos de explotación ganadera.
El informe de costo de producción combinado que compara las cifras presupuestadas
con las reales será probablemente voluminoso. Por ello, se hace necesario subdividirlo
en secciones separadas (para materia prima directa, mano de obra directa y costos
indirectos de fabricación) y posteriormente consolidarlas en un solo informe resumido11.

Informe presupuestario de ventas mensuales

Cantidad Valores Aumento o

Ganado Observaciones
Presupuesto Real Presupuesto Real disminución

A 1,000 1,100 16,500 18,150 1,650 Cantidad aument

B 800 800 16,500 18,000 1,500 Precio aumentad
Menorcant
C 800 700 7,000 5,250 1,750
precio más alto
Total 2,000 2,600 40,000 41,400 1,400

Informe presupuestario del costo de explotación ganadera

Ganado A Ganado B
Elemento del costo
Ppto. Real Variación Ppto. Real Variación
Material-establecimiento A 3,600 4,000 400 3,000 2,900 100
Material-establecimiento B 240 260 20 600 610 10
Mano de obra-
2,400 2,600 200 2,000 2,000 ….
establecimiento C
Mano de obra-
1,200 1,300 100 1,000 1,200 200
establecimiento D
Mano de obra-
2,160 2,340 180 1,800 1,700 100
establecimiento A
Costo indirecto-
692 975 283 577 577 ….
establecimiento B
Costo indirecto-
432 468 36 360 432 432
establecimiento C
Costo indirecto-
756 819 63 630 567 567
establecimiento D
Total costos 11,480 12,762 1,281 9,967 9,986 9,986
Número de unidades 1,200 1,300 100 1,000 1,000 0
Importancia de la información de gestión de costos ganaderos

Para que se puedan tomar decisiones se necesita contar con información confiable y
oportuna. En muchas ocasiones, los responsables en proporcionarla no la presentan a
tiempo o esta no cubre con las expectativas, por lo tanto, resta eficiencia a la labor de la
administración, de manera que no puede utilizarla para analizarla, evaluarla con respecto
a lo planeado y proporcionar sugerencias que mejoren las operaciones del negocio.

Los sistemas administrativos de información rápidamente se han vuelto indispensables

para la planeación de la toma de decisiones por parte de la administración, por lo que es
indispensable que los que elaboran informes gerenciales comprendan cómo se debe
diseñar, implementar y administrar esos sistemas de elaboración de informes.

Finalmente, los informes sirven a los administradores para evaluar el resultado obtenido
con las metas planeadas, sirven de apoyo para prever nuevamente el futuro con base en
la situación alcanzada al proporcionar hechos y pronósticos numéricos útiles, y la
oportunidad de ejecutar acciones de control correctivo.

Modelo de informe de costos ganaderos

Informe de costo del establecimiento ganadero La Misión

Este mes Este año hasta la fecha Año anterior h

Detalle
Presupuesto Real Presupuesto Real Presupuesto
Insumos 150,000 138,000 300,000 299,600 300,000
Mano de obra 580,000 610,000 1,160,000 1,217,400 1,040,000
Mano de obra
290,000 307,000 600,000 710,000 570,000
indirecta
Suministros 80,000 150,000 220,000 400,000 120,000
Reparaciones 260,000 255,000 530,000 394,400 480,000
Artículos
50,000 80,000 100,000 190,000 100,000
defectuosos
Total 1,410,000 1,540,000 2,910,000 3,211,400 2,610,000

Como hemos visto, pueden prepararse diferentes clases de informes de costos. Mediante
un informe de costos es posible comparar los costos y gastos presupuestados con los
costos y gastos reales para un proyecto especial. Un informe de control podría indicar el
valor, la ubicación y el grado de utilización de la maquinaria. Los informes respecto de
los costos reales y presupuestados de la materia prima, la mano de obra y la porción de
 los costos indirectos, pueden prepararse sobre una base diaria, semanal o mensual, para
uso de los funcionarios de los departamentos y gerentes de producción de la empresa.

Es posible obtener una gran cantidad de información para un informe de control de costos
siguiendo el sistema de contabilidad de costos. En el cuadro anterior aparece un tipo de
informe de control, en el cual los datos que se presentan reflejan las actividades de un
departamento determinado durante un periodo de costos específico, lo que implica una
contabilidad por áreas de responsabilidad.

14. Crianza de ganado para carne

Existen en la naturaleza especies emparentadas con el ganado doméstico que recorren
las praderas, los desiertos, los matorrales y los bosques de todos los continentes,
excepto la Antártica. La familia de los bóvidos comprende a más de 140 especies; entre
ellas los bisontes, los antílopes, las gacelas, las cabras y las ovejas. En muchos sentidos,
estos animales son un símbolo de lo agreste y salvaje de la naturaleza. El que puedan
sobrevivir de una estación a la otra depende de su inteligencia, su resistencia y la
agudeza de sus sentidos. En la siguiente sección utilizaremos el término “ganado” para
referirnos a ambos sexos durante todas las etapas de sus vidas.

El origen de la mayoría del ganado doméstico se remonta a un antepasado común: el

uro. El uro, actualmente extinto, era originario de los bosques del sudeste asiático.
Aunque se ha practicado la selección sistemática del ganado doméstico durante miles
de años, su anatomía básica, su fisiología y comportamiento son casi idénticos a los de
su antiguo antepasado.

Por su naturaleza totalmente herbívora, el ganado pasa mucho de su tiempo pastoreando

en rebaños y nunca muy lejos del agua. En un día normal, el ganado bebe 30 galones
(113 L) de agua y consume 100 libras (45 kg) de material vegetal. Aunque el material
vegetal es sumamente rico en nutrientes, se necesita más tiempo para digerirlo. Con el
fin de aprovechar al máximo el valor nutricional de su alimento, los bóvidos evolucionaron
con un estómago de cuatro cavidades. Tras masticar su alimento una primera vez, este
pasa al rumen donde se fermenta y es luego regurgitado para ser masticado una segunda
vez y de nuevo engullido. Este proceso, conocido como “rumiado”, le permite al ganado
ingerir grandes cantidades de alimento y digerirlo posteriormente mientras descansa
escondido entre la vegetación. Los bóvidos son forrajeros crepusculares que se
alimentan principalmente a la salida y a la puesta del sol.

Además de un sistema digestivo especializado, los bóvidos tienen ojos grandes y

ampliamente espaciados, lo que los dota de una visión panorámica. Tienen pezuñas
hendidas; una adaptación para la resistencia, así como cuernos especializados que les
permiten defenderse a sí mismos, a sus crías y a otros miembros del rebaño. Cuando
hace frío, estos animales se agrupan y arriman unos contra otros para compartir el calor
corporal. Cuando hace calor, el ganado pasa la mayor parte del día echado bajo la
sombra mientras rumia.

A lo largo de la historia muchas culturas han reverenciado al ganado por lo gentil de su

naturaleza y por sus instintos maternales. El lazo entre la madre y su ternero es tan fuerte
como otros observados en la naturaleza. Los adultos también establecen fuertes lazos
entre ellos ya que pasan juntos muchas horas cada día pastoreando, rumiando y
acicalándose entre sí. Conforme pasa el tiempo, el rebaño crece e incorpora a miembros
de varias generaciones, pudiendo los más viejos sobrepasar los 25 años de edad. Las
necesidades del ganado son simples y sus deseos son modestos. El ganado, al igual que
todos los animales, intenta evitar el dolor, busca el placer y satisfacer sus instintos.

En las granjas industriales el ganado no se considera más que una simple mercancía.
Entre más rápido y más grande crezca, mayor será su valor para la industria cárnica. Con
el fin de maximizar el potencial de crecimiento, la reproducción ya no ocurre de forma
natural sino que se hace de forma científica. A los machos que se seleccionan para
reproducción o cruzamiento se los llama “toros reproductores”. Su semen se utiliza para
inseminar artificialmente a miles de hembras. A las hembras se las llama “novillas”
cuando aun no han dado a luz. Después de haber parido se las llama “vacas”.

Los machos que no se seleccionan para reproducción se castran y se los llama “bueyes”.
Para castrar a los machos se utiliza un cuchillo o bisturí. Se corta el escroto y se
remueven los testículos. El buey pierde una cantidad considerable de sangre durante
este procedimiento. Debido a que esos tejidos contienen numerosas terminaciones
nerviosas y vasos sanguíneos, y a que el uso de anestésicos se considera un gasto
innecesario, el dolor es insoportable. Además de castrarlos, se cortan o queman los
cuernos de los machos, cortándose también vénulas y arteriolas en el procedimiento. El
tercer tipo de mutilación que se les practica es el herraje o marcaje. Hay dos métodos de
herraje: en caliente y en frío. En el primero se aplica un hierro candente sobre la piel del
animal y en el segundo, el hierro se congela en nitrógeno líquido antes de aplicarlo. La
piel se quema y queda marcada con un número, y el proceso causa gran dolor al animal.

El ganado pasa sus primeros seis a ocho meses de su vida pastoreando. Si bien ese
tiempo de pastoreo satisface algunas de sus necesidades instintivas, el confinamiento
artificial expone al ganado a muchos peligros. Al confinárselo a permanecer en un área
determinada, el ganado con frecuencia no tiene cómo protegerse de los climas extremos.
Muchos de estos animales mueren como consecuencia del intenso calor, de hipotermia
o durante las inundaciones estacionales. Cerca de 91,000 cabezas de ganado murieron
en Dakota del Norte en 2009 a consecuencia de las inundaciones y por condiciones
invernales extremas.

El ganado doméstico también es vulnerable a los ataques de los coyotes y otros

predadores. Los predadores silvestres mataron a cerca de 190,000 cabezas de ganado
en un solo año. Como consecuencia de esto, el Servicio de Pesca y Vida Silvestre de los
Estados Unidos mata a miles de animales silvestres todos los años. Estos predadores
son un componente clave e invaluable de los ecosistemas locales, en los que juegan un
papel integral para mantener el balance de otras poblaciones de animales. Por otro lado,
los animales silvestres deben competir por recursos con los domesticados. La cría de
ganado vacuno fue la causa principal de la desaparición de más del 98% de las
poblaciones de perros de la pradera durante el siglo XX.

Después de pastorear durante varios meses, se transfiere al ganado a corrales de

engorde confinados. El objetivo de estos corrales es que los animales ganen un peso
considerable en un corto periodo de tiempo. Algunas de las más grandes explotaciones
de engorde de ganado estabulado (CAFO, por sus siglas en inglés) albergan a más de
100,000 animales en un solo lugar. Durante los seis a ocho meses que siguen, se los
alimenta con concentrados a base de grano y con un alto contenido proteico, compuestos
de maíz, soya y una variedad de otros productos secundarios. Algunos de esos productos
secundarios son de origen animal y se consideran inadecuados para el consumo
humano. De acuerdo con los últimos lineamientos de la Administración de Alimentos y
Medicamentos de los Estados Unidos (FDA, por sus siglas en inglés), los concentrados
para ganado pueden incluir proteínas que no provengan de mamíferos así como estiércol
de pollo. Otro aspecto que se pasa por alto casi por completo es el hecho de que los
ingredientes vegetales provienen de plantas que han sido tratadas con varios productos
agroquímicos, los cuales terminan por acumularse en los tejidos del ganado. Debido a
que lo bóvidos tienen estómagos altamente especializados para digerir los pastos, la
dieta con concentrados procesados les causa una multitud de problemas digestivos.

Se añaden hormonas a los concentrados que se dan a casi el 90% del ganado que se
cría en explotaciones industriales en los Estados Unidos. A la comunidad científica le
preocupa que muchas de esas hormonas pudieran tener la capacidad de causar graves
problemas de salud en los seres humanos. Por lo anterior, la Unión Europea ha prohibido
el uso de hormonas de crecimiento en la producción doméstica de carne así como la
importación de carne de ganado que haya sido tratado con hormonas. Dan Glickman, el
Secretario de Agricultura de los Estados Unidos, declaró lo siguiente: “A pesar de que
mantenemos nuestra firme creencia de que las hormonas presentes en la carne vacuna
son seguras, según la evidencia científica actual, también reconocemos que la ciencia
evoluciona constantemente”. Esta declaración demuestra que tanto el Departamento de
Agricultura como la Administración de Alimentos y Medicamentos de los Estados Unidos
aprovechan los beneficios de corto plazo de las hormonas de crecimiento en tanto que
son incapaces de iniciar investigaciones de largo plazo.

Además de las hormonas, se añaden antibióticos a los concentrados que se dan a casi
el 83% del ganado que se cría en explotaciones industriales en los Estados Unidos. Esas
drogas se administran tanto por razones terapéuticas como no terapéuticas. Los
tratamientos terapéuticos tienen un carácter preventivo a fin de evitar que el ganado se
enferme a causa de las mayores poblaciones bacterianas favorecidas por las condiciones
de vida artificiales en las que vive. Los antibióticos administrados de forma terapéutica
también ayudan a fortalecer de forma artificial el sistema inmune del ganado ya que
deben soportar distintos niveles de estrés a lo largo de su vida. Los tratamientos no
terapéuticos funcionan de una manera similar a las hormonas de crecimiento.

Al utilizarse grandes cantidades de estiércol como fertilizante agrícola, los residuos de

las hormonas de crecimiento y de los antibióticos se infiltran en el suelo y acaban
llegando a las corrientes de agua y a los lagos. Estos productos químicos pueden tener
un efecto devastador sobre los ecosistemas acuáticos, especialmente sobre los peces y
los anfibios.

Cuando cumplen de 14 a 16 meses de edad y han alcanzado las 1,200 libras (544 kg)
de peso, se acorrala a las reses y se las lleva a los mataderos. Si se toma en cuenta que
estos animales pueden llegar a vivir hasta 25 años, con apenas 14 o 16 meses de edad
son básicamente adolescentes con un cuerpo de adulto. El proceso de transporte del
ganado desde los lotes de engorde hasta los mataderos es sumamente estresante. El
ganado, como todos los animales, siente un temor innato a entornos que no conoce. La
legislación vigente permite a los transportistas viajar hasta 28 horas seguidas sin
descansos. Estas 28 horas pueden extenderse a 36 con tan solo presentar una solicitud
por escrito. Durante todo ese tiempo, los animales están privados de agua y alimentos,
y es común que sufran de vómitos y diarrea a causa de los largos periodos en movimiento
y a la manipulación.

Cuando llega a los mataderos, se conduce al ganado a través de unas mangas que son
amplias al principio pero luego se estrechan. Se conduce a cada animal hasta un “cajón
de aturdimiento” diseñado para inmovilizarlo y aturdirlo. El objetivo es penetrar el cerebro
del animal sin dañar el tronco encefálico. Si el tronco encefálico se cercenara, el corazón
dejaría de bombear sangre y el animal no se desangraría tan rápidamente como se desea
o no lo haría totalmente. La pistola de proyectil cautivo es la herramienta que se utiliza
más comúnmente para este procedimiento. La pistola se coloca firmemente sobre la
frente del animal y se dispara. Un proyectil puntiagudo penetra el cerebro y le provoca al
animal espasmos incontrolables y un posterior colapso. Tras colocársele un gancho en
una de sus patas traseras, se eleva y cuelga al ganado de cabeza y se le hace un corte
en el cuello y una incisión de ahí hasta el abdomen. Durante el desangrado muchas reses
recuperan la conciencia.

En los Estados Unidos se mata a más de 34 millones de cabezas de ganado todos los
años. A lo largo de sus vidas, estos gentiles animales son sometidos a condiciones y
procedimientos que están diseñados para manipular su naturaleza. Se los confina a vivir
amontonados en corrales de engorde insalubres y se los obliga a consumir una dieta
innatural cargada de hormonas de crecimiento y antibióticos. Las mutilaciones son algo
 común y les causan dolores intensos y crónicos. El confinamiento artificial los vuelve
vulnerables a los ataques de los animales salvajes y a los efectos del clima extremo. No
es suficiente sentir empatía por estos animales. Es preciso que entendamos que estas
prácticas y condiciones seguirán existiendo en tanto exista la demanda por su carne.

15. Manejo integrado de ganado vacuno

Las terneras representan el futuro de todo rebaño ganadero dedicado a la crianza de
vacunos para la producción de leche o de doble propósito (leche y carne). La importancia
se sustenta en que las terneras recriadas adecuadamente en el establo, cuando llegan a
la clase de vaquillonas, serán las que reemplacen a las vacas eliminadas del establo por
problemas reproductivos y/o sanitarios o por bajo rendimiento en producción de leche.
Además, debe resaltarse de manera relevante que cuando en un establo se planifica y
ejecuta un adecuado programa de mejoramiento genético es obvio asumir que las crías
(terneras) tendrán un mayor potencial genético comparado a sus progenitores (padres).
Por tales razones se recomienda aplicar eficientes programas de alimentación, manejo y
sanidad en cada una de las etapas (terneras, vaquillas y vaquillonas) para garantizar la
cantidad requerida de animales de reemplazo que servirán para reponer a las vacas
eliminadas del hato para mantener la estabilidad poblacional e incluso para disponer de
un mayor número de vaquillonas que podrán incorporarse al establo para incrementar la
población ganadera, y de esta manera capitalizar la empresa. Para demostrar de manera
objetiva la generación de vaquillonas de reemplazo, se tomará como referencia el
siguiente procedimiento de cálculo basado en índices factibles de lograr: se estima que
por cada 100 vacas con un intervalo entre partos de 12 a 13 meses, se puede lograr 90
partos efectivos, lo cual significa obtener 90 crías. Se considera que al nacimiento de las
crías hay un nivel de mortalidad de 5% (mueren 5) quedando 85 crías nacidas vivas.
Asumiendo una proporción equitativa en referencia al sexo de las crías; se obtendrían 43
machos y 42 hembras.

15.1. Manejo y alimentación de la cría y recría

Para empezar hay que tomar conciencia de que la nutrición de la ternera lactante es
crítica. Durante los primeros 30 a 60 días de vida, la fisiología digestiva de la ternera es
similar a la de un animal monogástrico; por esta razón su estómago, no tiene la capacidad
para digerir alimentos fibrosos como pastos y forrajes. Si los programas de alimentación
y manejo son adecuados, se espera que aproximadamente entre los 3 y 4 meses de
edad el aparato digestivo de la ternera inicia su funcionamiento como el de un rumiante,
y puede tener la capacidad de consumir pasto o forraje de manera limitada; siempre y
cuando sea de buena calidad. Se estima que entre los 6 y 8 meses de edad, la ternera
completa el desarrollo de su sistema digestivo con lo cual está en condiciones de
alimentarse con raciones basadas en forrajes o pastos de calidad; complementadas con
la adición de vitaminas y minerales (premezclas).
 El éxito de los programas de alimentación y manejo para terneras no debe ser medido
únicamente en términos de crecimiento y desarrollo corporal, también debe ser evaluado
de manera importante por el potencial futuro de producir leche. Esta capacidad está en
gran medida influenciada por el grado de desarrollo mamario. En este sentido, el estado
nutricional desde antes de la pubertad hasta el inicio de la lactación es crítico para el
desarrollo mamario, es decir, es de extrema importancia no subalimentar ni
sobrealimentar a la ternera. Está comprobado que niveles altos de alimentación antes de
la pubertad hasta el parto puede afectar negativamente el crecimiento del tejido secretor
de la glándula mamaria. Por ello, es recomendable un programa adecuado de
alimentación que permita ganancias de peso de 800 g/día como indicador óptimo para la
recría de terneras.

15.2. Flujograma de manejo de vacunos para producción de leche

En el gráfico se muestra un flujograma de manejo productivo y reproductivo
recomendado para un sistema de crianza intensiva de vacunos de razas Holstein o Brown
Swiss para producción de leche.

Flujograma de manejo productivo y reproductivo recomendable

de vacunos de raza Holstein o Brown Swiss
 Fuente: Guía técnica. Curso-taller: manejo integrado de ganado vacuno. UNALM, 2011.

15.3. Agrupamiento y metas de la recría de animales de

reemplazo
15.3.1. Categorización de los animales

Cuando un establo lechero está sometido a un sistema de producción de crianza

intensiva se recomienda agrupar a los animales en diferentes categorías según su edad
y/o estado fisiológico con la finalidad de facilitar y optimizar la aplicación de los programas
de alimentación, manejo y sanidad, siendo conformados estos grupos de acuerdo a las
siguientes denominaciones:

• Ternera lactante: denominación que corresponde a una ternera menor, desde el

nacimiento hasta el destete.
• Ternera destetada: nombre que se da a una hembra bovina menor, desde el destete
hasta los 4 meses de edad.

• Ternera en crecimiento: denominación que corresponde a una hembra bovina menor,

desde los 5 hasta los 12 meses de edad.

• Vaquilla: nombre que se asigna a una hembra bovina joven, desde los 13 meses de
edad hasta la edad en que es servida y queda preñada.

• Vaquillona: término utilizado para referirse a una hembra bovina joven, desde el
diagnóstico positivo de preñez (17 meses).

15.3.2. Metas de una recría eficiente de terneras, vaquillas y vaquillonas

a) Estándares de crecimiento recomendado para terneras y vaquillas de reposición según

raza. En el cuadro de estándares de peso y talla se muestran los parámetros esperados
de peso y talla a lograr al nacimiento, destete de la ternera, primer servicio de la vaquilla
y parto de la vaquillona para garantizar el óptimo crecimiento y desarrollo corporal de los
animales.

Estándares de peso y talla esperados para terneras, vaquillas y vaquillonas según

raza

Brown Swiss y Holstein Jersey

Perímetro Perímetro
Peso Altura a la Peso Altura a la
toráxico toráxico
(kg) cruz (cm) (kg) cruz (cm)
(cm) (cm)
Nacimiento 72.5 42.5 72.50 -- 25.5 65.0
2 meses 90.0 72.7 85.00 77.5 50.0 75.0
6 meses 125.0 177.3 105.0 110.0 127.3 95.0
12 meses 155.0 318.2 120.0 138.7 231.8 107.5
14 meses 161.0 354.5 122.5 145.0 259.1 110.0
16 meses 166.2 386.4 125.0 148.7 281.8 112.5
18 meses 170.0 413.6 127.5 152.5 304.5 115.0
24 meses 183.7 813.6 135.0 165.0 377.3 122.5

Fuente: Guía técnica. Curso-taller manejo integrado de ganado vacuno. UNALM, 2011.
 b) Ganancia de peso y condición corporal (Holstein). En el cuadro que sigue se muestra
los valores recomendados de ganancia de peso y de condición corporal que deben
alcanzar los animales a diferentes edades para garantizar un adecuado grado de
desarrollo de la glándula mamaria como complemento al desarrollo corporal así como
para prever problemas de partos distócicos en las vaquillonas.

Valores recomendados de incremento de peso y condición

corporal para animales de reemplazo de razas especializadas

Edad (meses) Peso vivo (kg) Incremento de peso (kg/día) Condición corporal (cc)
Nacimiento 42 --- -
2 73 0.5-0.7 2.25
6 177 0.770 2.25
12 318 0.780 2.75
15 370 0.780 3.00
24 514 0.600 3.50
Fuente: Guía técnica. Curso-taller: manejo integrado de ganado vacuno. UNALM, 2011.

15.3.1. Categorización de los animales

15.3.2. Metas de una recría eficiente de terneras, vaquillas y
vaquillonas
16. Producción avícola
La avicultura12 es la práctica de cuidar y criar aves como animales domésticos con
diferentes fines, y la cultura que existe alrededor de esta actividad de crianza. La
avicultura se centra generalmente no solo en la crianza de aves, sino también en
preservar su hábitat y en las campañas de concienciación. ([Link])

Avicultura es la “técnica de criar y fomentar la reproducción de aves para aprovechar sus

productos, como la carne, los huevos y las plumas” (Diccionario Manual de la Lengua
Española).

Además de las diversas características de las aves, también se clasifican por razas con
diferentes propósitos de producción, lo cual se detalla a continuación.

Razas avícolas

- Productoras de huevos

- Productoras de carne
 - Productoras de doble propósito

- Tipo criollo o de campo

- Aves mejoradas

Productoras de carne

Son razas comerciales especializadas en la producción de pollos para el consumo,

requieren los mismos cuidados y exigencias de alimentación que las aves productoras
de huevos. Este tipo de ave es muy propenso a las enfermedades y muy exigentes en
cuanto a las condiciones ambientales: temperatura adecuada (según la edad), la
humedad del galpón entre el 40-60%, buena ventilación, espacio suficiente para que las
aves puedan moverse, retiro regular de las camas, limpieza y desinfección concienzuda
de los pisos e iluminación nocturna. Las razas más conocidas son Hubbard y Arbor Acres.

Consideraciones para la cría de pollo

La cría de pollos es una actividad que ha ganado un espacio importante. Actualmente

existen varias empresas dedicadas a este rubro, tanto en la cría de pollos parrilleros
como en la producción de huevos. A continuación, algunas consideraciones válidas a la
hora de criar pollos y del porqué consumir su carne. La cría de pollos en nuestro país ha
crecido notablemente y la calidad del producto tiene una total garantía para el
consumidor. Básicamente, la alimentación de los pollos está constituida por maíz y soja,
más la adición de vitaminas y minerales13.

17. Lineamientos generales para el diseño de costos

estándar en una industria avícola de pollos de engorde
El presente caso práctico contiene los Lineamientos generales para el diseño de costos
estándares en una industria avícola de pollos de engorde, que abarca desde la
incubación hasta el engorde del pollo.

Caso práctico N.° 11

La avícola Granja Azul SAC se dedica a la incubación de huevos fértiles y posterior
engorde de pollos; el proceso productivo se desarrolla en dos centros de costos: el de
incubación-nacimiento y el de engorde. El proceso productivo de estas aves empieza con
la obtención de huevos fértiles por medio de las gallinas reproductoras, una vez que
ponen los huevos fértiles estos son llevados a instalaciones especiales que cuentan con
grandes incubadoras que mantienen los huevos a la temperatura óptima durante 21 días
que dura el periodo de incubación-nacimiento; luego cuando nacen los pollitos son
colocados en bandejas (cajas) para ser trasladados a las granjas de engorde, por un
periodo de 42 días para llegar al producto final carne de pollo (pollo en pie de 2 kilos)14.
1.1. Centro de incubación-nacimiento

En este centro se utilizan huevos fértiles, para obtener pollitos de un día de nacidos,
después de un proceso de 21 días (19 días en las máquinas incubadoras y 2 días en las
máquinas nacedoras).

1.1.1. Elementos biológicos e insumos

El elemento de transformación en este proceso es el huevo fértil, cada uno debe tener
un peso estándar de 55 a 65 gramos, para poder cumplir con los estándares establecidos,
siendo la materia prima que se utiliza para esta fase del proceso; para cada 100 pollitos
de un día de nacidos se necesitan 119 huevos fértiles, a un costo estándar de S/ 3.60
c/u.

En este proceso, a los pollitos nacidos se les aplica una dosis de vacuna, antes de ser
trasladados al siguiente centro de producción, las vacunas son compradas en frascos de
1,000 dosis c/u, a un costo estándar de S/ 235.00 cada frasco.

1.1.2. Mano de obra

El costo de la mano de obra de los 17 ciclos productivos durante tres turnos que requiere
esta industria asciende a S/ 240,040:

1.1.3. Gastos de producción avícola

Para que este proceso se desarrolle es necesario incurrir en los siguientes gastos de
producción avícola.

Gastos de producción avícola

Proceso de incubación-nacimiento
Presupuesto de 17 ciclos productivos

Costo
Concepto Unidad de medida Cantidad Costo total
estándar
Energía eléctrica kW 3.70 16,500 S/ 61,050
Gas propano libras 7.70 1,020 7,854
Combustibles galones 40.00 348.50 13,940
Formol galones 90 51 4,590
Hipoclorito de calcio al 65% libras 250 20.50 5,125
Pergamanato de potasio libras 480 38.25 18,360
Depreciación 444,200
Mano de obra indirecta 194,400
Prestaciones 74,088
Total S/ 823,607

1.2. Centro de engorde

En este centro se recibe a los pollitos de un día de nacidos, los cuales después de
pasados 42 días (17 ciclos paralelos) se convierten en pollos vivos de 2 kilos cada uno y
es aquí donde termina el proceso productivo, para convertirse en producto para la venta
(pollo vivo en pie). En este proceso existe una merma normal del 5% de mortalidad de
pollitos recibidos del primer centro. El cuidado de los pollos se realiza en galeras
totalmente automatizadas.

1.2.1. Elementos biológicos e insumos

Para este proceso se requieren pollitos de un día de nacidos, de los cuales para poder
obtener 100 pollos de 2 kilos c/u, se necesitan 105. Este centro tiene capacidad de
producir 47,965 pollos por ciclo productivo. Dentro de los insumos necesarios están los
siguientes:

Unidad de medida Costo estándar Cantidad

Concentrado
Iniciador quintales S/ 260 25,406.57
Finalizador quintales 260 43,259.83
Vitaminas frasco (1,000 dosis) 230 858.33
Vitaminas frascos (1,000 dosis) 270 1,716.66

1.2.2. Mano de obra

Este centro cuenta con doce empleados, dos empleados por turno para cada ciclo
productivo, que en total y en conjunto ganan por los 17 ciclos productivos S/ 253,152.

1.2.3. Gastos de producción avícola

En este proceso se incurre en los siguientes gastos de producción:

 Gastos de producción avícola
Proceso de engorde
Presupuesto de 17 ciclos productivos

Costo
Concepto Unidad de medida Cantidad Costo total
estándar
Cama camionada 5,000 17 S/ 85,000
Energía eléctrica kW 3.70 30,000 111,000
Gas propano libras 7.70 2,125 16,362.50
Combustibles galones 40 850 34,000
Desinfectantes X185 galones 650 30 19,500
Hipoclorito de sodio al 65% libras 250 20 5,000
Varios galones 500 10 5,000
Depreciaciones 905,400
Mano de obra indirecta 214,800
Prestaciones 77,616
Total 1,473,678.50

1.3. Centro de incubación-nacimiento

En este centro se obtuvo una producción de 50,000 pollitos nacidos. Del total de huevos
fértiles comprados se colocaron 59,394 en las máquinas incubadoras (98.792%); se
detectaron 428 huevos no fértiles y 298 huevos rotos, del total de la compra.

1.3.1. Compras y consumos realizados

Descripción Unidad de medida Precio según factura Cantidad Granja

Huevos fértiles Unidad S/ 4.032 32,400 El Paraíso
Huevos fértiles Unidad 4.032 27,720 El Porvenir
Vacunas Frasco (1,000 dosis) 533.68 60

1.3.2. Mano de obra

Se pagó salarios a seis trabajadores, que en total asciende a S/ 7,212.23.

1.3.3. Gastos de producción avícola

Los gastos incurridos fueron los siguientes:

Gastos de producción avícola

Proceso de incubación-nacimiento
Información real de un ciclo (21 días)

Costo
Concepto Unidad de medida Cantidad Costo total
estándar
Energía eléctrica kW 3.70 949 S/ 3,511.30
Gas propano libras 7.72 50 386.00
Combustibles galones 40.02 15 600.30
Desinfectantes
Formol galones 90.00 2.50 225.00
Hipoclorito de sodio al 65% libras 250.00 1.00 250.00
Pegamanato de potasio libras 480.00 2.25 1,080.00
Depreciaciones 26,129.42
Mano de obra indirecta 11,334.24
Prestaciones 4,315.68
Total S/ 47,831.94

1.4. Centro de engorde

En este centro se obtuvo una producción terminada de 47,350 pollos de 2 kilos, teniendo
una merma de 5.3% (2,650 pollos) con relación a los 50,000 pollitos de 1 día de nacidos
trasladados del centro de incubación-nacimiento.

1.4.1. Compras y consumo de elementos biológicos e insumos

Unidad de medida Precio según factura Cantidad

Concentrado
Inicial quintales S/ 291.20 1,480
Final quintales 291.60 2,520
Vitaminas frascos (1,000 dosis) 258.72 52
Vitaminas frascos (1,000 dosis) 302.40 103
1.4.2. Mano de obra

El costo de la mano de obra directa de los seis trabajadores asciende a S/ 29,173.76.

1.4.3. Costo indirecto de producción avícola

Los costos indirectos de producción avícola son los siguientes:

Gastos de producción avícola

Proceso de engorde
Información real de un ciclo (42 días)

Unidad de Costo Costo

Cantidad
medida estándar estándar
Cama camionada 5,000.00 1 S/ 5,000.00
Energía eléctrica kW 3.70 1,750 6,475.00
Gas propano libras 7.72 115 887.80
Combustible galones 40.02 48 1,920.96
Desinfectante
X185 galones 650.00 1.75 1,137.50
Hipoclorito de calcio al 65% libras 250.00 1.21 302.50
Varios galones 500.00 0.63 315.00
Depreciaciones 53,256.32
Mano de obra indirecta 12,358.36
Prestaciones 4,449.32
Total S/ 86,102.76

Se vendió el total de la producción: 47,350 pollos de 2 kilos a un precio de S/ 51.00.

Gastos de operación

Gastos de administración: S/ 11,000.00

Gastos de venta: S/ 6,000.00

Solución
 GRANJA AZUL SAC
Cédula de elementos estándar
(Cifras en unidades y soles)
17 ciclos presupuestados

Descripción Incubación-nacimiento Engorde

Días trabajados en el año 357 357
Días presupuestados por ciclo productivo 21 42
Número de turnos de trabajo 3 3
Horas por turno de trabajo 8 8
Número de trabajadores por ciclo productivo 1 1
Número de trabajadores por turno 1 2
Capacidad de producción
Pollitos 1 día = 85% de los huevos fértiles colocados 858,330
Pollos de 2 kilos c/u = 95% de pollitos sobrevivientes 815,405
Horas planta (HP)
HP = días trabajados (x) horas al día trabajadas
357 días (x) 8 horas (x) 3 turnos 8,568
357 días (x) 8 horas (x) 3 turnos 8,568
Horas hombre (hh)
HH = HP (x) número de trabajadores
357 días (x) 8 horas (x) 3 turnos (x) 1 trabajador 8,568
357 días (x) 8 horas (x) 3 turnos (x) 2 trabajadores 17,136
Tiempo necesario de producción (TNP)
TNP = HH/Producción
8,568/858,330 pollitos de 1 día de nacido 0.009982
17,136/815,413 pollitos de 2 kilos en pie 0.021015
Costo hora hombre mano de obra por ciclo (17 ciclos)
CHHMO = (MO/HH)
S/ 240,040/8,568 S/ 28.01
S/ 506,304/17,136 S/ 29.54
Costo hora hombre, gastos de producción por 17 ciclos
CHHGP = (GP/HH)
Descripción Incubación-nacimiento Engorde
S/ 823,607/8568 S/ 96.12
S/ 1,473,524.64/17,136 S/ 85.99

Para el presente caso, en la capacidad de producción existe una variación de un 15% en

el total de huevos colocados en la incubadora con relación a las unidades (pollitos de 1
día) obtenidas; esto se debe a la mortalidad normal que existe en el proceso avícola;
asimismo, del total de pollitos de 1 día de nacidos con relación a los pollos de 2 kilos
obtenidos al final del proceso existe una diferencia del 5%, por tratarse de un caso
especial donde se está trabajando con elementos biológicos (seres vivos). Asimismo, en
el segundo centro la producción se realiza en 2 ciclos productivos paralelos, para tener
la capacidad de absorber la producción del primer centro, es por eso que se duplica en
número de trabajadores.

GRANJA AZUL SAC

Cédula de datos reales
(Cifras en unidades y soles)
Un ciclo productivo

Descripción Incubación-nacimiento Engorde

Días trabajados de un ciclo productivo 21 42
Número de jornadas 3 3
Horas trabajadas por turno 8 8
Número de trabajadoras por turno 1 1
Producción terminada
Pollitos de 1 día = 84.1835% de huevo colocados 50,000
Pollos de 2 kilos c/u = 94.7% de sobrevivencia 47,350
Horas planta
HP = días trabajados (x) horas al día trabajadas
21 días (x) 8 horas (x) 3 turnos 504
42 días (x) 8 horas (x) 3 turnos 1,008
Horas hombre
HH = HP (x) número de trabajadores
21 días (x) 24 horas (x) 1 trabajador 504
42 días (x) 24 horas (x) 1 trabajador 1,008
Costo hora hombre de mano de obra = 1 ciclo
CHHMO = (MO/HH)
14,424.46/504 28.61
29,173.76/1,008 28.94
Costo hora hombre, gastos de producción
CHHGP = (GP/HH)
47,831.94/504 94.90
86,102.76/1,008 85.41

Los costos en la información real se están tomando únicamente para un ciclo productivo,
tanto para el centro de incubación-nacimiento como para el centro de engorde; asimismo,
la información presupuestada está realizada en función de 17 ciclos proyectados al año.

Existe una diferencia de 2,650 pollos de un centro a otro, esto se debe a la merma normal
de mortalidad.

GRANJA AZUL SAC

Hoja técnica de costo estándar de
100 pollitos de 1 día
Centro incubación-nacimiento
(Cifras en unidades y soles)

Unidad de Cantidad Costo Costo

medida estándar estándar total
Elementos biológicos e
insumos
S/
Huevos fértiles Unidad 119 S/ 3.60
428.40
Vacunas Frasco 1,000 ml 0.100 470.00 47.00
Total 475.40
Mano de obra directa HH 0.99822 28.94 28.88
Gastos de producción HH 0.99822 96.12 95.94
Costo estándar 100 pollitos, 1 S/
día 600.22
Costo estándar para 1 pollito, 1 S/
día 6.0022
 GRANJA AZUL SAC
Hoja técnica de costo estándar de
100 pollitos de 1 día, 2 kilos cada uno
Centro de engorde
(Cifras en unidades y soles)

Unidad de Cantidad Costo Costo

medida estándar estándar total
Elementos biológicos e
insumos
Pollitos de 1 día de nacidos unidad 105 6.09 S/ 630.26
Concentrado inicial quintal 3.10800 260.00 808.08
Concentrado final quintal 5.29200 260.00 1,375.92
frasco 1,000
Vitaminas 0.10500 230.00 24.15
ml
frasco 1,000
Vacunas 0.21000 230.00 56.70
ml
S/
Total
2,895.11
Mano de obra directa HH 2.101532 29.54 62.07
Gastos de producción HH 2.101532 85.99 180.71
Costo estándar de 100 pollos S/
de 2 kilos 3,137.89
Costo estándar para 1 pollo de
S/ 31.37
2 kilos
Costo estándar por kilo de
S/ 15.68
pollo vivo

GRANJA AZUL SAC

Cédula de variaciones
Centro de incubación-nacimiento
(Cifras en unidades y soles)
Un ciclo productivo = 21 días

Descripción Estándar Real Diferencia

 Producción Costo
base estándar
Elementos biológicos e
insumos
Cantidad
Huevos fértiles
50,000 59,500 60,120 620 3.60
(50,000(x)119/100)
Vacunas (frascos de 1,000
dosis)
50,000 (x) 0.100/100 50,000 50.00 60.00 10.00 470.00
Costo
Huevos fértiles 3.60 3.60 0.00 120,240
Vacunas (frasco de 1,000
470.00 476.50 6.50 120
dosis)
Mano de obra
Cantidad
Producción real (x) TN
50,000
estándar
50,000 pollitos 1 día (x)
499.108734 504.00 4.891266 28.94
0.99822/100
Costo
Mano de obra/HH 28.94 28.61 (0.164810) 1,008
Gastos de producción
Cantidad
Producción real (x) TN
50,000
estándar
50,000 (pollitos 1 día) (x)
499.108734 504 4.891266 96.12
0.99822/100
Costo
Gastos de producción/HH 96.12 94.90 (1.22) 1,008
Total de variaciones

GRANJA AZUL SAC

Cédula de variaciones
 Centro de engorde
(Cifras en unidades y soles)
Un ciclo productivo = 42 días

Producción Costo
Descripción Estándar Real Diferencia
base estándar

Elementos biológicos e
insumos
Cantidad
Concentrado inicial
47,350
(quintales)
Producción real (x)
cantidad estándar
47,350 (x) 3.10/100 1,467.85 1,480.00 12.15 260.00
Concentrado final 47,350
Producción real (x)
cantidad estándar
47,350 (x) 5,292/100 2,505.762 2,520.00 14.238 260.00
Vitaminas (frasco de
47,350
1,000 dosis)
47,350 (x) 0.105/100 49.7175 52.0000 2.2825 230.00
Vacunas (frasco de 1,000
47,500
dosis)
47,350 (x) 0.210/ 100 99.43500 103.00 3.565000 270
Costo
Concentrado inicial 260.00 260.00 0.00 2,960.00
Concentrado final 260.00 260.00 0.00 3,040.00
Vitaminas (frasco de
230.00 231.00 1.00 104.00
1,000 dosis)
Vacunas (frasco de 1,000
230.00 230.00 0.00 206.00
dosis)
Mano de obra
Cantidad
Producción real (TN) (x)
47,350
TN estándar
47,350 (pollos 2 kilos) (x)
995.0656 1,008.00 12.924424 29.54
2.101532/100
Costo
Mano de obra/ HH 29.54 28.94 0.60 2,016.00
Gastos de producción
Cantidad: producción real
(x) (TN estándar)
47,350 (pollos 2 kilos) (x)
995.0656 1,008 12.924424 85.99
2.101532/100
Costo
Gasto de producción/HH 85.99 85.41 (0.57) 2,016

Total de variaciones

GRANJA AZUL SAC

Costo de producción = un ciclo15
Del 2 de enero al 5 de marzo
(Cifras en unidades y soles)

Costo del periodo S/ 1,503,996

Centro de incubación-nacimiento S/ 303,200.00
Elementos biológicos e insumos S/ 237,700.00
50,000 pollitos de 1 día x 4.754
Mano de obra 14,000.00
50,000 pollitos de 1 día (x) 0.28
Gastos de producción avícola 51,500.00
50,000 pollitos de 1 día (x) 1.03
Centro de engorde S/ 1,200,796.00
Elementos biológicos e insumos 1,086,209.00
47,350 pollitos 2 kilos (x) 22.94
Mano de obra 29,357.00
47,350 pollitos de 2 kilos (x) 0.62
Gastos de producción avícola 85,230.00
47,350 pollos de 2 kilos (x) 1.80
(–) Inventario final de productos en proceso 0.00
Costo estándar de producción S/ 1,503,996
Unidades producidas 47,350
Costo por pollo de 2 kilos S/ 31.76
Costo por kilo S/ 15.88

GRANJA AZUL SAC

Estado de resultados
Un ciclo productivo
Del 01-01 al 05-03-2016
(Cifras en soles)

Ventas 2,414,850.00
47,350 pollos a S/ 51.00
Costo de ventas 1,503,996.00
47,350 pollos a S/ 31.763379
Margen bruto estándar 910,854.00
(+ /–) Variaciones
Centro de incubación-nacimiento
Desfavorables
Cantidad de elementos biológicos 6,932.00
Costo de elementos biológicos 390.00
Costo de mano de obra 141.60
Costo de gastos de fabricación 470.18 (7,933,78)
Favorables
Cantidad de mano de obra 166.12
Cantidad de gastos de producción 615.54 781.66 (7,152.12)
Centro de engorde
Desfavorables
Cantidad de elementos biológicos 8,346.54
Costo de elementos biológicos 52.00
Cantidad de mano de obra 381.86
Cantidad de gastos de producción 1,111,48 (9,891.88)
 Favorables
Costo de mano de obra 608.82
Costo de gastos de producción 584.22 1,193.04 (8,698.84) (15,850.96)
Ganancia bruta real 895,003.04
Gastos de operación
Gastos de venta 6,000.00
Gastos de administración 11,000.00 17,000.00
Ganancia del ejercicios antes impuesto 878,003.04
Margen del ejercicio 36%

18. Importancia del presupuesto de capital en las

decisiones de inversión rural
18.1 Definició
El presupuesto de capital es el plan que contiene la información para tomar decisiones
sobre inversiones de largo plazo, como por ejemplo:

• Decisiones relacionadas con la infraestructura de la empresa, que a su vez comprende:

- Inversiones en activos fijos de largo plazo

- El desarrollo de nuevas líneas de producción, investigación de mercados, la cancelación

de deudas de largo plazo, inversiones en sistemas integrados de cómputo, etc.

• Decisiones de reemplazo de las instalaciones que actualmente tiene la empresa.

Existen muchas razones por las cuales la gerencia general debe desarrollar un
presupuesto de capital, así tenemos:

• Permite planificar el desembolso de capital.

• Coordinar los desembolsos de capital en relación con:

- La necesidad financiera en efectivo

- La inversión comprometida con las actividades operativas

- La proyección de las ventas de la empresa

- La proyección de la rentabilidad de la inversión

 - El retorno de la recuperación de la inversión

• Permite el control de capital.

Los principales aspectos que debemos tener en cuenta en la preparación de un

presupuesto de capital son los siguientes:

• La generación de propuestas según la necesidad financiera

• La recopilación de la información de cada proyecto de capital

• La evaluación de los proyectos de inversión de capital

• La selección del proyecto de inversión

• El desarrollo de un presupuesto de desembolso de capital

• El control interno del desembolso del capital

• La auditoría externa de la gestión del capital invertido en la empresa

18.2. Características
Cuando una empresa hace una inversión del capital incurre en una salida de efectivo
actual, esperando a cambio beneficios futuros. Por lo general, estos beneficios se
extienden más allá de un año en lo futuro. Algunos ejemplos incluyen la inversión en
activos como en equipos, edificios y terrenos, así como la introducción de un nuevo
producto, un nuevo sistema de distribución o un nuevo programa para investigación y
desarrollo. Por tanto, el éxito y la rentabilidad futuros de la empresa dependen de las
decisiones de inversión que se tomen en el tiempo presente.

Una propuesta de inversión se debe juzgar con relación así brinde un rendimiento igual
o mayor que el requerido por los inversionistas. Suponiendo que se conoce la tasa del
rendimiento requerida y que es la misma para todos los proyectos de inversión, esta
suposición implica que la selección de cualquier proyecto de inversión no altera la
naturaleza del riesgo de negocios de la empresa tal como la perciben los proveedores
del capital. En teoría, la tasa de rendimiento requerida para un proyecto de inversión
debe ser la tasa que deja sin cambios el precio de mercado de las acciones. Si un
proyecto de inversión obtiene más de lo que los mercados financieros requieren que
obtengan por el riesgo involucrado, se crea el valor. Las fuentes de creación de valor son
el atractivo de la industria y la ventaja competitiva.

Un proyecto de inversión puede ser expresado en la forma de distribución de

probabilidades de los flujos de efectivo posibles. Dada una distribución de probabilidades
de un flujo de efectivo, podemos expresar el riesgo cuantitativamente como la desviación
 estándar de la distribución. Como resultado de ello, la selección de un proyecto de
inversión puede afectar la naturaleza del riesgo del negocio de la empresa, lo cual a su
vez puede afectar la tasa de rendimiento requerida por los inversionistas. Sin embargo,
para fines de introducción de la elaboración del presupuesto del capital mantenemos
constante en riesgo.

18.3. Beneficios
Un presupuesto de capital brinda numerosos beneficios desde el punto de vista de la
planificación y control administrativos, permitiendo a los ejecutivos planificar el monto de
los recursos que debe invertirse en la empresa, a fin de evitar: (1) capacidad ociosa de
la fábrica, (2) capacidad excedente, (3) inversiones en capacidad que produzcan un
rendimiento menor sobre la inversión realizada.

Un presupuesto de capital también es beneficioso porque exige sanas decisiones de

desembolsos de capital por parte de la administración de la empresa. El presupuesto de
capital enfoca también la atención de la alta administración sobre los flujos de efectivo,
además, un presupuesto de capital intensifica la coordinación entre los centros de
responsabilidad y la gerencia general de la compañía.

18.4. Responsabilidad en el desarrollo del presupuesto de capital

La responsabilidad principal en la ejecución de un presupuesto de capital corresponde al
directorio, gerente general y, también por línea funcional al contador y otros funcionarios
de la empresa.

Con respecto a los desembolsos de capital mayores, la responsabilidad principal

descansa en la alta administración, la cual está establecida en el reglamento general de
la empresa o institución, las directivas de las propuestas de capital deben establecer
procedimientos definidos para asegurar el análisis y la evaluación apropiados de dichas
inversiones por parte de los órganos de control de las instituciones.

18.5. Métodos de medición del valor económico

Existen varios métodos para evaluar los proyectos de inversión, entre ellos tenemos, por
ejemplo:

a. Periodo de repago

El periodo de repago consiste en calcular el número de años que se necesita para

recuperar el monto de capital invertido inicialmente. El periodo de repago se determina
dividiendo el costo de la inversión inicial por el ingreso de caja medido por el aumento de
ingresos o el ahorro de costos16.

Ejemplo
Costo de inversión: S/ 36,000

Ahorro anual de caja: S/ 6,000

Luego, el periodo de repago es el siguiente:

S/ 36,000/S/ 6,000 = 6 años

Debe tenerse en cuenta para efecto del cálculo cuando los ingresos de caja no son pares,
el periodo de repago se determina por el método de ensayo y error. Cuando se
consideran dos o más proyectos, la regla para tomar una decisión es la siguiente:

Regla de decisión: escoja el proyecto con el más corto periodo de repago: la razón de
ello se debe a que cuanto más corto sea el periodo de repago, menor es el riesgo del
proyecto, y mayor la liquidez17.

Ejemplo

Considere dos proyectos ganaderos, cuyos ingresos de caja no son iguales. Asuma que
cada proyecto cuesta S/ 2,000.

Periodo económico Proyecto 1 Proyecto 2

1 S/ 200 S/ 1,000
2 400 800
3 600 600
4 800 200
5 1 000 0
6 1 200 0
Basado en el método de ensayo y error, el periodo de repago para el proyecto 1 es 4
años (S/ 200 + S/ 400 + S/ 600 + S/ 800 =
S/ 2,000). El periodo de repago para el proyecto 2 es:

2 años + (S/ 200/S/ 600) = 2 1/3 años

Se puede observar que en los dos primeros años se acumula una recuperación del capital
de S/ 1,800 (S/ 1,000 + S/ 800), entonces para llegar al monto de S/ 2,000, que fue la
inversión, faltaría S/ 200, razón por la cual esta cantidad sirve de numerador para
encontrar la proporción de 1/3 dividiéndola entre el ingreso inmediato siguiente, en este
caso es S/ 600. De tal suerte que después del cálculo, el tiempo de recuperación es de
2 1/3 años.
Por consiguiente, de acuerdo con este método, se escoge el proyecto 2 sobre el proyecto
1 por cuanto el tiempo de recuperación es menor.

b. Tasa de retorno contable

La tasa de retorno contable mide la rentabilidad desde el punto de vista contable

convencional, relacionando la inversión requerida con la utilidad neta anual futura.
Algunas veces el punto de partida es la inversión promedio.

Regla de decisión: bajo el método de tasa de retorno contable, escoja el proyecto con la
tasa de retorno más alta.

Ejemplo

Inversión inicial S/ 13,000

Vida estimada 20 años

Ingreso de anual de caja S/ 2,000

Depreciación por línea recta S/ 650

Entonces:

= (S/ 2,000 – S/ 650) / S/ 13,000

= 10.38%

Utilizando la inversión promedio, que usualmente es la mitad de la inversión original, la

tasa de retorno resultante se doblará:

= (S/ 2,000 – S/ 650) / (1/2) (S/ 13,000)

= 20.77%

La justificación para utilizar la inversión promedio es que cada año la cifra de inversión
disminuye en S/ 650 por la depreciación, y por consiguiente el promedio se calcula como
la mitad del costo original. Debe tenerse en cuenta que la disminución de S/ 650 del
ingreso neto es porque la depreciación si bien es un costo, esta no consume dinero en
efectivo.

c. Valor presente neto (VPN)

El valor presente neto es el exceso del valor presente de los ingresos de caja generados
por el proyecto sobre la inversión inicial (I). Simplemente, VPN = VP – I. El valor presente
de los flujos de caja futuros se calcula utilizando el costo de capital como tasa de
descuento.

Regla de decisión: si el VPN es positivo, acepte el proyecto. De otra forma, rechácelo.

Ejemplo

Inversión inicial S/ 12,950

Vida estimada 10 años

Ingresos anuales de caja S/ 3,000

Costo de capital 12%

Valor presente (VP) de los ingresos de caja:

S/ 3,000 x VP de la anualidad de S/ 1.00 por 10 años y 12% (ver tabla I, del cuadro 1,
donde podemos ubicar el factor 5.650 en la fila del periodo 10 y en la intersección de la
columna que indica el 12%).

(S/ 3,000 x 5.65) S/ 16,950

Inversión inicial (I) (S/ 12,950)

Valor presente neto S/ 4,000

El valor presente neto de la inversión es positivo (S/ 4,000), luego la inversión se debería
aceptar.

Tabla I: valor presente de una anualidad de S/ 1

Periodo 6% 8% 10% 12%

1 0.943 0.926 0.909 0.893
8 6.210 5.747 5.335 4.968
9 6.802 6.247 5.759 5.328
10 7.360 6.710 6.145 5.650

d. Tasa interna de retorno

La tasa interna de retorno se define como la tasa de interés que iguala a I (inversión
inicial) con el valor presente (VP) de los futuros ingresos de caja. Es decir, con:
 TIR, I = VP, o VPN = 0

Regla de decisión: se acepta la inversión, si la tasa interna de retorno (TIR) excede el

costo de capital, de otra forma no conviene realizar la inversión.

Ejemplo

Asuma los mismos datos del ejemplo anterior.

Se plantea la siguiente ecuación:

I = VP

S/ 12,950 =S/ 3,000 x Factor del VP

Factor del VP = S/ 12,950 / S/ 3,000 =S/ 4.317

El factor obtenido de 4.317 debe ser ubicado en la tabla financiera del valor presente una
anualidad, la cual se ubica entre el 18% y 20% en la línea de 10 años de la tabla financiera
de la tabla II.

Como quiera que el factor 4.317 no se encuentra en la tabla financiera 2, entonces, se

tiene que interpolar los factores que corresponden a los porcentajes del 18% y 20%, que
es donde se encuentra el factor que estamos buscando.

La interpolación se realiza restando los factores que corresponden a las tasas del 18% y
20% que figuran en la tabla II.
 La tasa interna de retorno (TIR) 19.17% de la inversión es mayor que el costo de capital
(12%), luego la inversión se debería aceptarse18.

Tabla II: Valor presente de la anualidad de S/ 1

Periodo 14% 16% 18% 20%

1 0.877 0.862 0.847 0.833
2 1.647 1.605 1.566 1.528
9 4.946 4.607 4.303 4.031
10 5.216 4.833 4.494 4.192

18.6. Control de los desembolsos de capital

El control debe descansar sobre una sana planificación que restrinja los desembolsos a
ser aplicados económicamente y proteja a la empresa contra el estancamiento en el
mantenimiento, en el reemplazo y en la adquisición de activos de capital. Es esencial un
sistema de control que informe a la alta administración sobre el avance, el costo y el
estado del capital en el curso del ejercicio económico.

18.7. Casos
Caso práctico N.° 12
Se dan los siguientes datos para la Empresa Ganadera del Sur SAC.
Inversión inicial del equipo propuesto S/ 300,000

Vida útil estimada 7 años

Utilidad anual estimada S/ 72,000

Valor residual pronosticado al final de la vida útil S/ 12,000

Costo de capital 12%

Calcular lo siguiente:

a. Periodo de repago

b. Valor presente de los ahorros anuales estimados

c. Valor presente del valor residual estimado

d. Valor presente total de los ingresos estimados de caja

e. Valor presente neto

f. Tasa interna de retorno

Solución

a) Periodo de repago = Inversión inicial / Ahorros anuales = S/ 300,000 / S/ 72,000

= 4.167 años

b) S/ 72,000 x factor VP de una anualidad de S/ 1 al 12% para 7 años

= S/ 72,000 x 4.56419

= S/ 328,608

c) = S/ 12,000 x factor VP de S/ 1

= S/ 12,000 x 0.45220

= S/ 5,424

d) VP total = S/ 328,608 + S/ 5,424

= S/ 334,032

e) VPN = VP – I

= S/ 334,032 – 300,000

= S/ 34,032

f) En TIR, I = VP

Así,

S/ 300,000 = S/ 72,000 x factor VP

Factor VP = S/ 300,000 / S/ 72,000 = 4.167

El cual está, en la línea del sétimo año, en algún punto entre los porcentajes del 14% y
16%.

Haciendo la interpolación en función de los factores de los porcentajes antes indicados

tenemos:

14% 4.288 4.288

Tasa verdadera 4.167

16% 4.039

Diferencia 0.249 0.121

TIR = 14% + (4.288 – 4.167) / (4.288 – 4.039) = (16% – 14%)

= 14% + 0.97%

= 14.97%21

2. La empresa ganadera La Oveja SAC le presenta la siguiente información para efecto

de la evaluación de una inversión:

Edificio y equipo S/ 690,000

Ingreso anual 820,000

Costo anual de operación de caja 380,000

El edificio y el equipo tienen una vida útil de 10 años. La depreciación utiliza el método
de línea recta22.

a. ¿Cuál es el periodo de repago?

b. ¿Cuál es la tasa de retorno contable?

Solución

a) Periodo de repago = S/ 690,000 / (S/ 820,000 – 380,000) = S/ 690,000 / S/ 440,000 =

1.57 años

Depreciación anual =S/ 690,000 / 10 años = S/ 69,000

b) Tasa de retorno contable = (S/ 440,000 – S/ 69,000) / S/ 690,000 = 53.77%

3. Considere una inversión que tiene los siguientes flujos de caja.

Año Flujos de caja

0 (S/ 62,000)

1 20,000

2 40,000

3 20,000

4 20,000

5 10,000
Calcule lo siguiente:

a) Periodo de repago

b) Valor presente neto (VPN) al 14% de costo de capital

c) Tasa interna de retorno (TIR)

Solución

a) Periodo de repago
 Recobro del desembolso inicial
Año Flujo Periodo de repago
Necesario Saldo
1 20,000 62,000 42,000 1.0
2 40,000 42,000 2,000 1.0
3 20,000 2,000 0.1
2.1

b) Valor presente neto (VPN) al 14% de costo de capital

Año Flujo de caja Factor VP al 14% VP

0 (S/ 62,000) 1.000 (S/ 62,000)
1 20,000 0.877 17,540
2 40,000 0.769 30,760
3 20,000 0.675 13.500
4 20,000 0.592 11,840
5 10,000 0.519 5,190
VPN 16,830

c) Por definición, la tasa interna de retorno (TIR) es la tasa en la cual VP = I o VPN = 0.

Teniendo en cuenta el cálculo realizado en la parte de este problema tenemos que el el
valor presente neto al 14% es de S/ 16,830. Para determinar la tasa interna de retorno,
calcularemos los factores del valor presente con base en una tasa mucho más amplia,
es decir, utilizando el método de ensayo y error, como por ejemplo, la tasa del 30%, con
la finalidad de obtener la tasa interna de retorno (TIR). Para cuyo efecto presentamos el
siguiente cuadro:

Año Flujo de caja Factor VP al 30% VP

0 (S/ 62,000) 1.000 (S/ 62,000)
1 20,000 0.769 15,960
2 40,000 0.592 23,680
3 20,000 0.455 9,100
4 20,000 0.350 7,000
5 10,000 0.269 2,690
 (S/ 4,150)

Interpolando, tenemos lo siguiente:

14% S/ 16,830 S/ 16,830

Tasa verdadera 0
30% (4,150)
Diferencia S/ 20,980 S/ 16,830
De lo anterior podemos calcular la tasa interna de retorno (TIR):

TIR = 14% + ( S/ 16,830 / S/ 16,830 – (S/ 4,150)) = (30% – 14%)

TIR = 14% + (S/ 16,830 / S/ 20,980) = (16%) = 14% + 12.835% = 26.835%23

Decisión

El proyecto se acepta debido a que mediante el cálculo del valor presente neto este es
positivo, S/ 16,830, y como la tasa interna de retorno asciende al 26.835% es superior al
14% del costo de capital.

4. La empresa ganadera El Chaparral SAC invirtió en un proyecto de cuatro años. El

costo de capital fue de 8%, cuyos datos son los siguientes:

Valor presente de
Años Ingreso neto de operación neto de impuesto a la renta
S/ 1 al 8%
1 2,000 0.926

2 2,200 0.857

3 2,400 0.794

4 2,600 0.735

Asumiendo un valor presente neto de S/ 1,000 ¿Cuál es la cantidad original de la

inversión?24
Solución

Ya que VPN = VP – I, I = VP – VPN:

Años Ingreso de caja VP de S/ 1 VP total

1 2,000 0.926 1,852

2 2,200 0.857 1,885

3 2,400 0.794 1,906

4 2,000 0.735 1,911

Valor presente de los ingresos futuros S/ 7,554
Valor presente neto (VPN) (1,000)
Desembolso inicial 6,554

5. Estimación del flujo de caja

Para que la gerencia de la ganadería El Centro SAC evalúe el mérito económico de un

proyecto de inversión, debe estimarse su flujo de caja. El flujo de caja es la diferencia
entre los ingresos y los desembolsos de su proyecto de inversión. El flujo de caja no es
lo es lo mismo que la utilidad neta después del impuesto, tal como se calcula para
propósitos de informes financieros o tributarios.

Ejemplo:

- Ventas del año en efectivo : S/ 100,000

- Gastos de operaciones, excepto depreciación : S/ 75,000

- Todos se pagan en efectivo durante el año.

- La depreciación del año es S/ 2,000 para la elaboración de informes financieros y

tributarios.

- Tasa del impuesto: 28%

Estado de resultados

Ventas S/ 100,000
 Menos: gastos 75,000

Menos: depreciación 2,000

Ingreso gravable 23,000

Impuesto a la renta 6,440

Utilidad neta 16,560

Flujo de caja

Efectivo S/ 100,000

- Desembolsos de gastos (75,000)

- Desembolsos de impuestos (6,440)

- Flujo de caja 18,560

Ejemplo general

Para determinar el flujo de caja de un proyecto de inversión, se propone los siguientes

costos:

Costo del activo: S/ 66,000.00

Años Ingreso Gasto adicional

1 45,000 23,000
2 47,000 23,240
3 49,000 23,339
4 53,000 25,286
5 54,000 24,069

El valor residual de la máquina al final del quinto año es de S/ 6,000 después del costo
de ventas. Suponga las siguientes operaciones:

- La empresa cobró S/ 1,000.

- La máquina califica un crédito tributario del 10%.

- Impuesto a la renta: 28%

- Las deducciones por depreciación para propósitos tributarios son las siguientes:

Años Depreciación
1 S/ 9,405
2 13,794
3 13,167
4 13,167
5 13,167
62,700

Datos para el flujo de caja:

a. Crédito tributario: 10% de S/ 66,000 = S/ 6,600

b. Desembolso inicial de caja: S/ 59,400

c. Los honorarios profesionales no se incluyeron, son irrelevantes, es decir, es un costo

hundido, vale decir, ocurre se compre o no la máquina.

El flujo de caja es el siguiente, según los cuadros que se indican más adelante:

Años Flujo de caja

0 (S/ 59,400)
1 18,222
2 20,770
3 21,913
4 23,350
5 29,102

Flujo de caja proyectado

Concepto 1 2 3 4 5
Ingresos 45,000 47,000 49,000 53,000 60,000
Gastos 23,000 23,240 23,339 25,286 24,069
Impuestos 3,527 2,705 3,498 4,073 6,394
Flujo de caja 18,473 21,055 22,163 23 641 29,537

Desembolso de caja proyectado para efecto del impuesto a la renta

Concepto 1 2 3 4 5
Ingresos 45,000 47,000 49,000 53,000 60,000
Gastos 23,000 23,240 23,339 25,286 24,069
Depreciación 9,405 13,794 13,167 13,167 13,167
Gravable 12,595 9,966 12,494 14,547 22,764
Tasa IR 28% 28% 28% 28% 28%
Renta 3,527 2,705 3,498 4,073 6,394
Desembolso IR 3,527 2,705 3,498 4,073 6,394

La evaluación de proyectos por medio de métodos matemáticos-financieros es una

herramienta de gran utilidad para la toma de decisiones por parte de los administradores
financieros, ya que un análisis que se anticipe al futuro puede evitar posibles
desviaciones y problemas en el largo plazo.

El método del valor presente neto es muy utilizado por dos razones: la primera porque
es de muy fácil aplicación y la segunda porque todos los ingresos y egresos futuros se
transforman a moneda actual y así puede verse, fácilmente, si los ingresos son mayores
que los egresos. Cuando el VPN es menor que cero implica que hay una pérdida a una
cierta tasa de interés o por el contrario si el VPN es mayor que cero se presenta una
ganancia. Cuando el VPN es igual a cero se dice que el proyecto es indiferente.

La condición indispensable para comparar alternativas es que siempre se tome en la

comparación igual número de años, pero si el tiempo de cada uno es diferente, se debe
tomar como base el mínimo común múltiplo de los años de cada alternativa.

Relevante

La aceptación o rechazo de un proyecto depende directamente de la tasa de interés que

se utilice.

Por lo general, el VPN disminuye a medida que aumenta la tasa de interés, de acuerdo
con el siguiente gráfico:
En consecuencia, para el mismo proyecto puede presentarse que a una cierta tasa de
interés, el VPN puede variar significativamente, hasta el punto de llegar a rechazarlo o
aceptarlo según sea el caso.

Al evaluar proyectos con la metodología del VPN se recomienda que se calcule con una
tasa de interés superior a la tasa de interés de oportunidad (TIO), con el fin de tener un
margen de seguridad para cubrir ciertos riesgos, tales como liquidez, efectos
inflacionarios o desviaciones que no se tengan previstas.

Ejemplo

A un señor, se le presenta la oportunidad de invertir S/ 800,000 en la compra de un lote,

el cual espera vender, al final de un año en S/ 1,200,000. Si la TIO es del 30%. ¿Es
aconsejable el negocio?

Solución
Una forma de analizar este proyecto es situar en una línea de tiempo los ingresos y
egresos y trasladarlos posteriormente al valor presente, utilizando una tasa de interés del
30%.

Si se utiliza el signo negativo para los egresos y el signo positivo para los ingresos se
tiene:

VPN = – 800,000 + 1,200,000 (1.3)-1

VPN = 123.07

Como el valor presente neto calculado es mayor que cero, lo más recomendable sería
aceptar el proyecto, pero se debe tener en cuenta que este es solo el análisis matemático
y que también existen otros factores que pueden influir en la decisión como el riesgo
inherente al proyecto, el entorno social, político o a la misma naturaleza que circunda el
proyecto, es por ello que la decisión debe tomarse con mucho tacto 25.

Propiedades esenciales de una técnica de presupuesto de capital

La gerencia tiene más de una técnica para calcular y evaluar un presupuesto de capital
y la mejor técnica es aquella que genere la selección de proyectos que rindan la mejor
rentabilidad. Para el efecto, la técnica debe tener las siguientes cuatro propiedades
importantes:

a. Debe considerar todos los flujos de caja del proyecto.

b. Debe tenerse en cuenta la selección del momento oportuno del flujo de caja.

c. Debe ser el proyecto más rentable entre el paquete de proyectos.

d. Debe permitir a la gerencia estudiar analíticamente un proyecto independientemente

de todos aquellos potenciales.

Técnica del reembolso. Mide el periodo recorrido para recuperar el desembolso inicial
neto de caja. Por ejemplo, se proponen tres proyectos mutuamente excluyentes cada
uno con un desembolso inicial neto de S/ 18,000, y el siguiente flujo de caja de las
operaciones:

Años Proyecto A Proyecto B Proyecto C

1 6,000 6,000 15,000

2 5,000 5,000 1,000

3 3,000 3,000 1,000

4 4,000 4,000 500

5 5,500 1,000 500

6 2,000 (2,000) 14,000

El cálculo del reembolso para los tres proyectos es el siguiente:

Flujo de caja acumulativo para los proyectos

Después del año Proyecto A Proyecto B Proyecto C

15,000
1 6,000 6,000
16,000
2 11,000 11,000
17,000
3 14,000 14,000
17,500
4 18,000 18,000
18,000
5 --- ---
---
Para ambos proyectos, A y B, el desembolso inicial neto de caja de S/ 18,000 se
recuperará en 4 años. En el caso del proyecto C, este se recuperará en 5 años.

Técnica del valor presente neto. Una deficiencia compartida por las técnicas de
reembolso es que no considera el valor del dinero en el tiempo. La técnica del valor
presente neto es una técnica de flujo de caja descontada. Es una medida de la utilidad
en moneda de un proyecto en términos de valor presente. El valor presente neto de un
proyecto se determina calculando el valor presente del flujo de caja de las operaciones
utilizando la tasa de retorno requerida y luego restando el desembolso inicial neto de
caja. Es decir:

VPN = VP del flujo de caja de las operaciones – desembolso inicial neto de caja

Por ejemplo, calcular el valor presente neto de un proyecto, cuyo desembolso inicial de
caja es de S/ 15,408.

Años Flujo de caja de las operaciones

 1 S/ 4,000

2 4,000

3 5,000

4 8,000

Trabajando con una tasa de retorno del 10%, el valor presente neto (VPN) se calcula de
la siguiente manera:

(2)
(1) x (2)
Años Valor presente de S/
Flujo de caja de las Valor presente al
1
operaciones 10%
al 10%
1 S/ 4,000 0.909 S/ 3,636

2 4,000 0.826 3,304

3 5,000 0.751 3,755

4 8,000 0.683 5,464

Valor presente del flujo de caja de las
S/ 16,159
operaciones
(S/ 15,408)
Menos: desembolso inicial neto de caja
Valor presente neto S/ 751

El valor presente neto (VPN), S/ 751, representa el valor presente de la utilidad que el
proyecto generará si se logra el flujo de caja de las operaciones.

Referencias
1."Contabilidad ganadera", en Trabajos de Contabilidad Perú. Recuperado de
<[Link]
[Link] calculado en base del valor presente de una anualidad.↑
[Link], John, Contabilidad de costos, México: s. e., 1997.↑
14. LEIVA VALLE, Lesli Azucena, Diseño de un sistema de costos estándar en una industria
avícola dedicada al engorde de pollo, tesis para optar el grado académico de licenciada en
Contaduría Pública y Auditoría, Guatemala: Universidad de San Carlos de Guatemala,
2009.↑
15. NEUNER, John, Contabilidad de costos, ob. cit.↑

[Link] calculado en base del valor presente de una anualidad.↑

2."Contabilidad ganadera", art. cit.↑
[Link], John, Contabilidad de costos, México: s. e., 1997.↑
[Link] de <[Link]
[Link]>.↑
[Link] calculado en base del valor presente de una anualidad.↑
4. “Costes en la empresa ganadera”, capítulo III. Recuperado de
<[Link]
animal/economia/aula/img/pictorex/14_07_59_tema2.pdf>.↑
5. LLENQUE CURO, Carlos Guillermo (jefe del proyecto), Diseño de un sistema contable de
costos para un microempresario de ganadería lechera. (Caso Cercado del Callao. Región
Callao), proyecto de investigación aprobado por Resolución N.° 193-2009-R (cronograma
de ejecución: 1 de febrero del 2009 al 31 de enero del 2011), Callao: Universidad Nacional
del Callao, 2011. Recuperado de
<[Link]
on/Mayo_2011/IF_LLENQUE_>.↑
6. “Costos y márgenes en la empresa agropecuaria”. Recuperado de
<[Link]
s,%20I...pdf>.↑
7. KPMG, ACCOUNTING ADVISORY SERVICES NIC 41 Activos biológicos y prácticas
Europeas de aplicación, Chile: KPMG, 2008. Recuperado de
<[Link]
[Link]>.↑
8. Marketing Consultores, Los costos ganaderos, p. 675.↑

9. CHAMBERGO GUILLERMO, Isidro, “Informe y Análisis de Costos para Toma de

Decisiones”, en Actualidad Empresarial N.º 233, segunda quincena de junio de 2011, IV
Área de Contabilidad y Costos. recuperado el 21.05.2016 de
<[Link]
10. WELSCH, Glenn; Ronald MILTON y Paul GORDON, Presupuestos: planificación y
control de utilidades, 5.a ed., México: Prentice-Hall, 1990.↑
12. Recuperado de
<[Link]
[Link]>.↑
13. MILLER MORÍNIGO, Benjamin, Producción Avícola, proyecto para obtener el título de
licenciado en Administración Agroecológica e Industrial, Paraguay: Universidad Tecnológica
Intercontinental, 2013. Recuperado de
<[Link]
[Link]>.↑
[Link], John, Contabilidad de costos, México: s. e., 1997.↑
14. LEIVA VALLE, Lesli Azucena, Diseño de un sistema de costos estándar en una industria
avícola dedicada al engorde de pollo, tesis para optar el grado académico de licenciada en
Contaduría Pública y Auditoría, Guatemala: Universidad de San Carlos de Guatemala,
2009.↑
15. NEUNER, John, Contabilidad de costos, ob. cit.↑

16. SHIM, Jae K. y Joel G. SIEGEL, Teoría y problemas de Contabilidad Administrativa,

Bogotá: McGraw-Hill Interamericana, 1986, p. 189.↑
18. SHIM y SIEGEL, Teoría y problemas de Contabilidad Administrativa, ob. cit., p. 194.↑

[Link]., p. 190.↑
19. Factor calculado en base del valor presente de una anualidad.↑

20. Factor calculado en base del valor presente de 1.↑

21. SHIM y SIEGEL, ob. cit.↑

22. Loc. cit.↑

23. Loc. cit.↑

24. Adaptado de AICPA, así como de SHIM y SIEGEL, Teoría y problemas de Contabilidad
Administrativa, ob. cit.↑
25. GÓMEZ, Giovanny E., Matemáticas financieras y evaluación de proyectos↑

CAPÍTULO III - Costos en la Empresa Minera

1. Perú: Un país minero lleno de oportunidades
“Su riqueza geológica1, la disponibilidad de información catastral y geológica de calidad,
la oferta de proveedores de primer nivel y el marco jurídico promotor de la inversión
privada vigente en el país, convierten al Perú en uno de los destinos más atractivos para
la inversión minera en el mundo.

Minería actual en el Perú

 El Perú es un país de antigua tradición minera, tradición que mantiene y cultiva gracias
a la presencia de empresas líderes a nivel internacional. Contamos con un enorme
potencial geológico, la presencia de la Cordillera de los Andes a lo largo del territorio,
constituye nuestra principal fuente de recursos minerales.

A nivel mundial y latinoamericano el Perú se ubica entre los primeros productores de

diversos metales, (oro, plata, cobre, plomo, zinc, hierro, estaño, molibdeno, teluro, entre
otros), lo cual es reflejo no solo de la abundancia de recursos y la capacidad de
producción de la actividad minera peruana, sino de la estabilidad de las políticas
económicas en nuestro país.

Los minerales producidos en el Perú son de gran demanda en el mercado mundial actual,
cuyo desarrollo se basa en la producción y la industria. Estados Unidos, China, Suiza,
Japón, Canadá y la Unión Europea son los principales demandantes.

El Perú es una de las economías con mayor crecimiento en América Latina (7.6% en el
2006, 9% en el 2007, 9,84% en el 2008, 1% en 2009, 8.8% en 2010 y 6.8% en 2011), lo
cual es complementado con solidez macroeconómica: bajas tasas de inflación, superávit
fiscal y comercial, y fuertes reservas internacionales netas.

Las oportunidades que ofrece nuestro país han hecho que seamos uno de los países de
la región donde se observa mayor inversión en minería, con resultados destacados y
presencia de empresas líderes de la minería mundial. En el 2011, Perú superó el record
histórico de inversiones en el sector minero al superar los US$ 7,000 millones,
especialmente en los rubros de exploración e infraestructura minera.

Las inversiones proyectadas para los próximos años tanto en exploración, explotación y
ampliaciones mineras superan los US$ 53,000 millones. La cartera estimada de estos
proyectos mineros destaca inversiones muy importantes en Cuzco, Cajamarca,
Moquegua, Tacna, Ica, Lima, Arequipa, Junín, Piura, Ancash, Huancavelica y
Lambayeque”.

2. Producción minera nacional

En diciembre 2014, se incrementó la producción de oro2, zinc y plomo, la Dirección de
Promoción Minera de la Dirección General de Minería del Ministerio de Energía y Minas
informa sobre la evolución de la producción metálica acumulada al cierre del año. La
producción aurífera nacional del mes de diciembre de 2014 nuevamente registró
resultados favorables interanual al crecer 0.53%, respectivamente, lo que ayudó a reducir
la tasa negativa en el resultado acumulado que ahora es de –10.43% en lo que va del
año. Importante recuperación también se registro en zinc y plomo que crecieron 3.02% y
7.48% interanual respectivamente. En tanto en los resultados acumulados al final registró
un crecimiento en cobre (0.26%), plata (2.74%), hierro (7.66 %) y plomo (4.51%).
Cobre: la producción cuprífera de mayor importancia minera a nivel nacional ha
superando ciertas variables adversas que impactaron la actividad minera a nivel mundial,
culminó el año con rendimientos superiores respecto al año 2013, registrando una tasa
acumulada de crecimiento al mes de diciembre ascendente a 0.26%, con resultados de
masa extractiva cuprífera ascendentes a 1,379,626; el comparativo interanual mensual,
por su parte, con un volumen de 114,068 TMF, en el mes de diciembre respecto similar
periodo del mes anterior (TMF 130,167) declinó en –12.37%. Las operaciones en el
último mes del año 2014 se vieron afectadas por los resultados obtenidos por las
principales empresas mineras del sector que encontraron una disminución en la
concentración metálica en las zonas mineras en explotación, ciertas paralizaciones por
reclamos laborales adicionados a la dinámica del mercado externo del mineral
reorientaron el planeamiento de minado correspondiente a la extracción de cobre.

Cobre

Estaño: las cifras de resultados de la actividad de explotación minera de MINSUR SA en

la localidad de Puno, acumulación Quenamari San Rafael, acumuló producción al mes
de diciembre 2014 de TMF 23,105 menor en 2.38% a lo obtenido en periodo similar del
año anterior (TMF 23,668), en tanto en la verificación de las variaciones mensuales
respecto al mes similar del año anterior con una producción de 2,396 TMF superior en
19% a los resultados del mes de noviembre (TMF 2,018) y en el comparativo interanual
respecto al mismo mes del año anterior (TMF 2,096) informó un incremento en 14.29%.
 Estaño

Hierro: Shougang Hierro Perú SAA, empresa que lidera las actividades extractivas de
hierro en el país, obtuvo al último mes del año una producción acumulada de TMF
7,192,592 que representó un aumento de la masa extractiva respecto al año anterior en
7.66%; en tanto, en el detalle mensual con masa de explotación de TMF 339,197, obtuvo
una variación declinante en –21.69%, resultado de la disminución en los rendimientos de
explotación de su unidad CPs1 en la localidad de Marcona.

El hierro en el Perú
Plomo: la producción acumulada nacional de plomo se incrementó en 4.51% con un
volumen extractivo de TMF 278,487 respecto el año anterior, en el detalle mensual que
acompañó la tendencia positiva con un volumen de extracción de TMF 26,484, obtuvo
un rendimiento mayor en 3.24% respecto al mes de noviembre (TMF 25,652); se vio
incrementada en 7.48% en el comparativo mensual interanual.

Plomo
Plata: la producción de plata del mes de diciembre de 2014 se incrementó en 5.66% con
respecto al mes de noviembre 2014, llegando a 341,193 kgF, debido principalmente al
incremento en la producción de las principales minas tales como la Compañía de Minas
Buenaventura SAA, la cual incrementó su producción en 18%, debido al incremento
significativo en la producción de su principal unidad minera Uchucchacua; asimismo, la
compañía minera Ares (16%), Volcán Compañía Minera SAA (12%) y Compañía Minera
Milpo SAA (17%) tuvieron un desempeño destacado en el último periodo con el objetivo
de alcanzar la producción programada en el año 2014.

Plata

Oro: con un volumen acumulado de Grsf 139,959,931 la producción aurífera a nivel

nacional presentó una disminución respecto a lo obtenido en el año anterior en –10.43%;
mientras tanto, en el comparativo mensual interanual con una producción de Grsf
12,747,851, fue inferior en 1.55% a lo obtenido en el mes de noviembre (Grsf 12,948,853)
y de mayor rendimiento respecto diciembre del año anterior en 0.53%.

Oro
 Zinc: la producción nacional de zinc se contrajo en 2.40% con una TMF 1,318,660
respecto al año anterior por su parte en el comparativo mensual interanual, mostró un
crecimiento de 3.02% con una masa extractiva mensual de TMF 119,180.

Zinc

3. Costos en la empresa minera: estructura y reportes de

gestión
Siendo la explotación minera una actividad extractiva de recursos naturales no
renovables cuando se extraen los recursos minerales estos no se renuevan, por esta
razón, la minería es una actividad que se maneja con responsabilidad y tecnología para
lograr el mayor aprovechamiento de estos recursos escasos. Para lograr este mayor
aprovechamiento las empresas mineras tienen como objetivo conseguir la óptima
extracción de las reservas minerales con el mayor beneficio económico y con la máxima
seguridad de las operaciones3.

La minería es uno de los sectores más importantes de la economía4 peruana y representa

normalmente más del 50% de las exportaciones5 peruanas con cifras alrededor de los 4
mil millones de dólares al año. Por su propia naturaleza6, la gran minería constituye un
sector que genera grandes movimientos de capital7 mas no de mano de obra, así el año
2003 aportó el 4.7% del PBI, sin embargo, ocupó solo al 0.7% de la PEA. La minería se
ha vuelto tan importante que desde el año 1993 el Perú ha duplicado su producción de
minerales8.

La minería, al igual que cualquier actividad empresarial, al ser una actividad extractiva
muy sofisticada necesita de los controles que establece la contabilidad de costos. Las
gerencias necesitan de información real y oportuna que les permita, sobre bases
históricas ciertas, programar y proyectar el futuro.

El Perú cuenta con una excelente ubicación geográfica, en el centro de América del Sur.
Ello le permite gozar de un fácil acceso a los mercados del Sudeste Asiático y los EE.
UU.

Asimismo, como miembro de la Asia Pacific Economic Coperation (APEC) y de la

Comunidad Andina de Naciones (CAN), el Perú ofrece mejores oportunidades
económicas para los inversionistas de esos mercados9.

Cuenta con un área de 1,285,215 km2 que lo ubica entre los veinte países más grandes
del mundo y el tercer país de Sudamérica en extensión después de Brasil y Argentina.
Tiene jurisdicción sobre el Océano Pacífico hasta 200 millas de su costa.

Extensión

Área total del Perú 128 millones hectáreas 100.00%

Área natural protegida 19.04 millones hectáreas 14.80%
Área concedida a la actividad minera 13,455,080.35 hectáreas 10.51%
Área de explotación 715,384.99 hectáreas 0.56%
Área de exploración 857,678.46 hectáreas 0.67%

Fuente: MEM, 2008

Siendo la explotación minera una actividad extractiva de recursos naturales no
renovables cuando se extraen los recursos minerales estos no se renuevan, por esta
razón, la minería es una actividad que se maneja con responsabilidad y tecnología para
lograr el mayor aprovechamiento de estos recursos escasos. Para lograr este mayor
aprovechamiento las empresas mineras tienen como objetivo conseguir la óptima
extracción de las reservas minerales con el mayor beneficio económico y con la máxima
seguridad de las operaciones3.

La minería es uno de los sectores más importantes de la economía4 peruana y

representa normalmente más del 50% de las exportaciones5 peruanas con cifras
alrededor de los 4 mil millones de dólares al año. Por su propia naturaleza6, la gran
minería constituye un sector que genera grandes movimientos de capital7 mas no de
mano de obra, así el año 2003 aportó el 4.7% del PBI, sin embargo, ocupó solo al 0.7%
de la PEA. La minería se ha vuelto tan importante que desde el año 1993 el Perú ha
duplicado su producción de minerales8.

La minería, al igual que cualquier actividad empresarial, al ser una actividad extractiva
muy sofisticada necesita de los controles que establece la contabilidad de costos. Las
gerencias necesitan de información real y oportuna que les permita, sobre bases
históricas ciertas, programar y proyectar el futuro.

El Perú cuenta con una excelente ubicación geográfica, en el centro de América del Sur.
Ello le permite gozar de un fácil acceso a los mercados del Sudeste Asiático y los EE.
UU.

Asimismo, como miembro de la Asia Pacific Economic Coperation (APEC) y de la

Comunidad Andina de Naciones (CAN), el Perú ofrece mejores oportunidades
económicas para los inversionistas de esos mercados9.

Cuenta con un área de 1,285,215 km2 que lo ubica entre los veinte países más grandes
del mundo y el tercer país de Sudamérica en extensión después de Brasil y Argentina.
Tiene jurisdicción sobre el Océano Pacífico hasta 200 millas de su costa.

Extensión

Área total del Perú 128 millones hectáreas 100.00%

Área natural protegida 19.04 millones hectáreas 14.80%
Área concedida a la actividad minera 13,455,080.35 hectáreas 10.51%
Área de explotación 715,384.99 hectáreas 0.56%
Área de exploración 857,678.46 hectáreas 0.67%
Fuente: MEM, 2008
3.1. Impacto ecológico
Dada la característica del proceso minero de remover grandes cantidades de materiales,
ello afecta al entorno al impactar sobre la geografía de la zona, por otro lado, la
disposición de dichos materiales y la tecnología empleada muchas veces puede
ocasionar un gran impacto en la zona, lo que se controla con planes de monitoreo,
evaluación constante y restauración paralela al proceso productivo10. Este escenario
motiva un estudio profundo relacionado con los costos medioambientales desde nuestro
particular punto de vista.

3.2. Clasificación de las minas

4. Estructura de prospección y exploración en empresas
mineras
La siguiente estructura puede servir de base para un plan de cuentas de una empresa
minera11, a fin de que se pueda enlazar las cuentas de la contabilidad financiera con las
cuentas analíticas de explotación.

Oficina de campo Oficina Lima

- Salarios - Salarios

- Personal contratado - Telecomunicaciones

- Generador de electricidad - Gastos legales

- Alimentación y servicios generales - Seguros

- Combustibles - Gastos de oficina

- Seguridad - Servicios generales

- Seguros - Auditores/consultores

- Comunicaciones - Gastos de viaje

- Varios - Varios
Mantenimiento Mantenimiento

- Salarios - Estudio de abastecimiento de agua

- Mantenimiento en oficina de campo - Estudio de abastecimiento de energía

- Servicios de vehículos - Estudio de vías de acceso

- Geología, exploración e ingeniería - Revisión de sistemas de comunicación

- Análisis metalúrgicos - Estudio de infraestructura

- Estudio en planta piloto - Disponibilidad de recursos humanos

- Estudios geotécnicos, diseño preliminar de minado - Reporte de factibilidad

- Plan general - Estudio hidrológico

- Varios
Medio ambiente
Medio ambiente
- Salarios
- Movimiento de tierra
- Contrato de personal
- Ensayos
- Análisis y monitoreo
- Estudios mineragráficos
- Reservas arqueológicas
- Propiedad
- Estudio de línea base
- Salarios
- Geología
- Gastos notariales y legales
- Salarios
- Contratos de opción
- Contrato de personal
- Contratos de transferencia
- Análisis de laboratorio
- Pago de opciones
- Geofísica
- Pago de derecho de vigencia
- Contrato de personal
- Construcción de túnel
- Contrato de perforación
- Salarios
- Contrato de perforación superficial
- Otros gastos
- Contrato de perforación subterránea
Delimitación Infraestructura

- Salarios - Trabajos en campo

 - Delimitación topográfica - Salarios

- Contrato de personal - Contrato de personal

- Gastos varios - Derechos de paso

- Proyección a la comunidad

5. Producción o explotación
Debemos tener en cuenta que la explotación minera pasa por las etapas siguientes:

• Extracción: minería a cielo abierto

• Extracción: minería subterránea

• Concentración o procesamiento metalúrgico

• Fundición y refinación

5.1. Concentración o procesamiento metalúrgico

Asimismo, el mineral que se extrae de mina generalmente no se puede comercializar por
lo que hay que someterlo a un tratamiento para elevar su ley (porcentaje de contenido
metálico) para hacer posible su venta, o prepararlo para el proceso posterior de fundición
y refinación12.

Los dos procesos de concentración más usados en minería son la concentración (en
sentido estricto) y la lixiviación (hidrometalurgia), en algunas minas se usan ambos
métodos de manera independiente (Southern) o a veces combinadas (Poderosa,
Retamas). En el presente artículo nos referimos a la concentración de minerales.

Concentración: es un proceso de enriquecimiento de algunos minerales (sulfuros de

cobre, plomo o zinc con contenidos de oro y plata), en el cual el mineral es separado
debido a procesos de reducción de tamaño (chancado y molienda), concentrando por un
lado las partes de contenido útil, en tanto que el material sin valor (relave) es descartado.
El objetivo es producir un material concentrado enriquecido de tonelaje reducido, con lo
cual se ahorra el costo de transporte a la planta metalúrgica y se reduce el costo de
tratamiento de esta. Los procesos que integran la concentración son los de recepción de
materiales, chancado, molienda, flotación y secado de concentrados.

Los procesos implicados habitualmente (hay otras variantes) en la concentración son los
siguientes13:
Caso práctico N° 1
Reportes de costos de una empresa minera de producto principal y costeo de
subproductos de oro y plata

La compañía minera El Cóndor SAC explota la propiedad de una mina de cobre en la

cual las operaciones son las siguientes: 1) minería; 2) molienda y reducción del mineral;
3) fundición y refinación. Como el volumen de producción es principalmente cobre,
cualesquiera sean los ingresos provenientes de productos tales como oro y plata son
tratados como ingresos por subproductos. Hay dos métodos de tratar estos ingresos por
subproductos: 1) como una reducción del costo del producto principal, y 2) como otros
ingresos.

Para averiguar los efectos sobre la contabilidad de costos de cada uno de estos dos
métodos, se preparará dos estados de resultados que muestren: a) los ingresos
estimados de los subproductos de oro y plata tratadas como reducción del costo del
producto principal, el cobre, y b) los ingresos por las ventas de oro y plata como otros
ingresos.

Los costos de producción para el mes de enero fueron los siguientes:

Operaciones de Departamento de Departamento de

Elementos Total
minería molienda fundición
Suministros S/ 1,800,000 S/ 2,000,000 S/ 1,200,000 S/ 5,000,000
Mano de
4,200,000 3,800,000 2,000,000 10,000,000
obra
Carbón 500,000 400,000 300,000 1,200,000
Energía 900,000 300,000 500,000 1,700,000
Agotamiento 10,000,000 0 0 10,000,000
Otros 2,600,000 500,000 400,000 3,500,000
Total S/ 20,000,000 S/ 7,000,000 S/ 4,400,000 S/ 31,400,000

La producción de los seis (6) meses fue la siguiente:

- Producción de cobre ............................................................ 20,000 toneladas

- Plata (12 onzas troy por libra) ............................................. 100,000 libras

- Oro .......................................................................................... 12,000 onzas troy

El costo de los productos en los crisoles de fundición se estimaba en S/ 600,000. Los

gastos de venta para el periodo fueron S/ 4,200,000, los gastos de administración, S/
800,000. Las ventas para el periodo fueron:

- 18,000 toneladas de cobre a S/ 7,000 cada tonelada

- 9,600 libras de plata a S/ 20.00 la libra

- 1,000 onzas de oro a S/ 80.00 la onza14

Solución

Para solucionar el problema que se plantea y que está relacionado con el costeo de
productos principales y subproductos en una empresa minera, se va a considerar dos (2)
procedimientos para la determinación del costo de venta y los resultados producto de la
venta, tal como detallamos en los cuadros que siguen a continuación:

a) Cuando el ingreso de los subproductos reduce el costo de producto principal

COMPAÑÍA MINERA EL CÓNDOR SAC

Estado de costo de venta
Al 31 de enero

Costo de producción:
Extracción del mineral, incluyendo el agotamiento S/ 20,000,000
Costo en el departamento de molienda 7,000,000
Costo de fundición y refinación 4,400,000
Total de costo 31,400,000
Menos: producto en proceso del departamento fundición (600,000)
Costo de la producción terminada S/ 30,800,000
Menos: ingreso estimado de los subproductos 1,554,000
–1,200,000 onzas de plata a S/ 0.90 1,080,000
–12,000 onzas de oro a S/ 39.50 474,000
Costo neto del cobre producido 29,246,000
Menos: inventario final 2,000 toneladas de cobre a S/ 1,462.30* 2,924,600
Costo de venta S/ 26,321,400

* S/ 29,246,000/20,000 t = S/ 1,462.30

Puede observarse que el ingreso de los subproductos plata y oro, disminuye el costo de
la producción terminada como uno de los procedimientos para determinar costos y
resultados de costeo de productos conjuntos y subproductos.

COMPAÑÍA MINERA EL CÓNDOR SAC

Estado de resultados
Al 31 de enero

Venta de cobre, 18,000 toneladas a S/ 7,000 S/ 126,000,000

(–) Costo de venta 26,321,400
Utilidad bruta en ventas 99,678,600
Gastos de venta 4,200,000
Gastos de administración 800,000 5,000,000
Utilidad neta S/ 94,678,600

b) Ingresos de los subproductos se consideran como otros ingresos

COMPAÑÍA MINERA EL CÓNDOR SAC

Estado de costo de venta
Al 31 de enero
 Venta de cobre, 18,000 toneladas a S/ 7,000 S/ 126,000,000
Costo de venta
Extracción del mineral, incluyendo el agotamiento S/ 20,000,000
Costo en el departamento de molienda 7,000,000
Costo de fundición y refinación 4,400,000
Total de costo 31,400,000
Menos: producto en proceso del departamento fundición (600,000)
30,800,000
Menos: inventario final de cobre* (3,080,000)
Costo del cobre vendido 27,720,000
Utilidad bruta en ventas 98,280,000
Menos: gastos de operación
Gastos de venta 4,200,000
Gastos de administración 800,000 5,000,000
Utilidad neta en operaciones 90,200,000
Más: otros ingresos
Plata: 9,600 libras a S/ 20.00 192,000
Oro: 1,000 onzas a S/ 80.00 80,000 272,000
Total ingresos S/ 90,472,000

* (S/ 30,800,000/20,000 t) x 2,000 t = S/ 3,080,000

Caso práctico N° 2
Estado de costos para una compañía fundidora de metal

Con los datos que se dan a continuación se debe preparar un estado de los resultados
de las operaciones de la compañía de minería Santa Marina SA, que muestre las
operaciones por cuenta de la propia empresa y sus actividades en suministrar servicios
de molienda a otras empresas, para concentrados tanto de cinc como plomo. Se
presentan todos los anexos de soporte de los costos.

La compañía explota varias minas y una planta para la concentración del mineral. El
mineral como viene de las minas tiene que ser concentrado en la planta antes de ser
embarcado a los fundidores. Los concentrados de cinc y plomo resultantes entre el 5 y
el 7% del peso original. Ambas clases de concentrados pasan por subtancialmente los
mismos procesos de molienda. Los concentrados de cinc contienen alrededor del 60%
de cinc, mientras que los concentrados de plomo contiene alrededor de 80% de plomo.

Además de la molienda de la roca producida en sus propias minas, la compañía realiza

molienda comercial para otras minas en los alrededores, aceptando como compensación
el 25% de los concentrados producidos. El volumen de concentrados producidos de los
minerales así llevados a la planta es determinado mediante los análisis de las muestras
de cada vagón de roca recibido. Esto es necesario porque: a) los minerales de las
distintas minas tienen diferencias de riqueza, y b) no es aconsejable moler diferentes
lotes de mineral separadamente.

Los terrenos mineros y los depósitos de mineral no son de la propiedad de la compañía.

Esta paga a los propietarios un derecho de producción (canon o royalty) de 12% del
precio de venta de los concentrados producidos con los minerales de la compañía. Este
canon de producción se acumula, así, se venden los concentrados, mediante un cargo a
gastos por derechos de producción y un crédito a cuentas por pagar, al final del mes en
que se hacen las ventas.

La compañía genera su propia energía, la cual es usada en un 40% en las operaciones

de minería y 60% en la planta de molienda.

Los inventarios de la roca parcialmente extraída y la roca en proceso de molienda son

constantes y pueden pasarse por alto para los fines de este caso.

Los siguientes casos operativos son presentados:

Costo de minería S/ 3,135,600

Costo de molienda 1,132,600
Costo de energía 629,200
Administración general 558,600
Total S/ 5,456,000

Se entiende que los gastos de minería y molienda serán distribuidos entre el costo de los
concentrados de cinc y de plomo sobre la base del valor de sus ventas y que los gastos
de administración general no serán absorbidos en los costos de producción.

Los datos de costos y producción muestran la siguiente información:

Concepto Tonelada Valuado en
Roca extraída en existencia el 1 de enero 500 S/ 61,500
Roca extraída y llevada a la superficie en enero 27,600
Roca extraída en existencia el 31 de enero 1,500
Roca propiedad de otros molida en enero 4,600
Concentrados en existencia el 1 de enero
Cinc (producto propio solamente) 150 390,000
Plomo (producto propio solamente) 50 180,000

Concentrados producidos en enero, tanto propios como de otros:

Cinc 1,810
Plomo 187
Concentrados entregados a otros después de retener la participación de la compañía:

Cinc 216
Plomo 24
Concentrados en existencia el 31 de enero

Cinc (producto propio solamente) 125

Plomo (producto propio solamente) 20
Venta de concentrado en enero

Cinc S/ 6,637,900
Plomo 1,100,100
Solución

Cuadro 1

COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA

Estado de toneladas concentrado
Para el mes de enero

Concepto Cinc Plomo

Inventario al 1 de enero 150 50
Producción propia de enero 1,540 157
Total 1,690 207
Inventario al 31 de enero 125 20
Concentrados propios vendidos 1,565 187
Concentrados ajenos retenidos para molienda
Cinc (1/4 de 216) 54
Plomo (1/4 de 24) 6
Vendido en enero 1,619 193

La producción propia de enero de 1,540 toneladas de cinc es consecuencia de la suma

algebraica: 1,810 toneladas de concentrados producidos en enero, tanto propios como
de otros, menos 216 toneladas de concentrados entregados a otros después de retener
la participación de la compañía, menos 54 toneladas de concentrados ajenos retenidos
para molienda.

1,810 – 216 – 54 = 1,540

La producción propia de enero de 157 toneladas de plomo es el resultado de la resta del

concentrado producido en enero, tanto propios como de otros: 187 toneladas, menos 24
toneladas entregadas a otros después de retener la participación de la compañía, menos
6 toneladas de concentrados ajenos retenidos para molienda.

187 – 24 – 6 = 157

Cuadro 2

COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA

Prorrateo de los costos
Para el mes de enero

Minería Molienda
Costo de minería y molienda, según datos S/ 3,135,600 S/ 1,132,600
Costo de consumo energético
Minería, 40% de S/ 629,200 251,680
Molienda, 60% de S/ 629,200 377,520
Totales S/ 3,387,280 S/ 1,510,120

Cuadro 3
 COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA
Estado de costo de mineral extraído
Para el mes de enero

Toneladas Importe Costo/tonelada

Mineral extraído al 1 de enero 500 S/ 61,500 123.00
Mineral extraído en enero (cuadro 2) 27,600 3,387,280 122.73
Totales 28,100 3,448,780 122.73
Mineral extraído en existencia al 31 de enero 1,500 184,050 122.73
Transferido a la planta en enero 26,600 3,264,730 122.73

Cuadro 4

COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA

Estado de costo de mineral molido
Para el mes de enero

Tonelada Importe Costo/tonelada

Transferido de la mina en enero 26,600 S/ 1,287,474.10 48.4012820512
Mineral ajeno molido en enero 4,600 222,645.90 48.4012820512
Costo mineral molido (cuadro 2) 31,200 S/ 1,510,120.00 48.4012820512

S/ 1,510,120/31,200 toneladas = S/ 48.4012820512 cada tonelada

Cuadro 5

COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA

Estado de costo de cinc y plomo
Para el mes de enero

Toneladas Costo/tonelada Importe

Costo extracción mineral molido (cuadro 3) 26,600 122.7300000000 3,264,618.00
Costo de molienda (cuadro 4) 48.4012820512 1,287,474.18
Costo de los concentrados propios 26,600 171.1312820512 4,552,092.18

Distribución del costo

 Distribución de los costos de extracción y molienda a los concentrados de cinc y plomo,
sobre la base del valor de venta, se realiza a continuación:

Producto Valor de venta % Costo

Concentrado de cinc S/ 6,637,900 85.78 S/ 3,904,784.67
Concentrado de plomo 1,100,100 14.22 647,307.51
Total S/ 7,738,000 100.00 S/ 4,552,092.18

Cuadro 6

COMPAÑÍA DE MINERÍA SANTA MARINA SA

Estado de resultados
Para el mes de enero

Cinc Plomo
Concepto
tonelada Unidad Importe tonelada Unidad Imp
S/ S/
Ventas 1,565 4,241.47 187 5,882.88
6,637,900.00 1,10
Costo de ventas:
Inventario inicial 150 2,600.00 390,000.00 50 3,600.00 180,
Producción del mes 1,540 2,535.57 3,904,784.67 157 4,122.98 647,
Total 1,690 4,294,784.67 207 3,996.65 827,
Menos: inventario final 125 2,535.57 316,946.25 20 3,996.65 79,9
Costo de ventas 1,565 3,977,838.42 187 3,996.65 747,
Utilidad bruta 1,565 1,699.72 2,660,061.58 187 1,886.23 352,
Menos: cánones
1,565 796,548.00 187 132,
pagados
Utilidad bruta después 1,565 1,190.74 1,863,513.58 187 220,
Gastos administración 558,600.00
S/
Utilidad neta S/ 2
1,304,913.58

6. Costo en la industria extractiva y su relación con la NIIF

6
6.1. Naturaleza
La industria extractiva es aquella que se dedica a extraer y explotar los recursos que
existen en el subsuelo como es el caso de los minerales, el gas y el petróleo. La minería
y la explotación de los hidrocarburos son las actividades económicas que más conflictos
han generado entre los Estados y las diferentes poblaciones durante los últimos tiempos.
En América Latina, los Estados se reservan la propiedad de subsuelo, concediéndolo a
empresas que extraen esos valiosos recursos15.

6.2. Los recursos naturales en la Constitución Política del Perú

El Capítulo II de la Constitución Política del Perú, en la parte concerniente del Ambiente
y los Recursos Naturales, indica lo siguiente:

Artículo 66. Los recursos naturales, renovables y no renovables son patrimonio de la

Nación. El Estado es soberano en su aprovechamiento.

Por ley orgánica se fijan las condiciones de su utilización y de su otorgamiento a

particulares. La concesión otorga a su titular un derecho real, sujeto a dicha norma legal.

Artículo 67. El Estado determina la política nacional del ambiente. Promueve el uso
sostenible de sus recursos naturales.

Artículo 68. El Estado está obligado a promover la conservación de la diversidad

biológica y de las áreas naturales protegidas.

Artículo 69. El Estado promueve el desarrollo sostenible de la Amazonía con una

legislación adecuada.

6.3. Las sustancias minerales en el Código de Minería

Artículo 1. Pertenecen al dominio originario del Estado todas las sustancias minerales en
estado natural, cualesquiera sea su procedencia y forma de presentación, hállense en el
interior o en la superficie de la tierra. Su concesión se sujetará a las normas del presente
Código.

Artículo 2. El Estado, a través del Poder Ejecutivo, otorgará concesiones mineras a las
personas individuales o colectivas, nacionales o extranjeras, que las soliciten ante el
Superintendente de Minas de la Jurisdicción, conforme a las normas del presente Código.

Artículo 3. Las personas individuales o colectivas que realicen actividades mineras

quedan sometidas a las leyes del país; siendo extranjeras, se tiene por renunciada toda
reclamación diplomática sobre cualquier materia relativa a dichas actividades.

Artículo 4. La concesión minera constituye un derecho real distinto al de la propiedad del

predio en que se encuentra, aunque aquella y este pertenezcan a la misma persona. Es
 un bien inmueble, transferible y transmisible por sucesión hereditaria. Puede constituirse
sobre ella hipoteca, y ser objeto de cualquier contrato que no contraríe las disposiciones
del presente Código.

6.4. Los recursos naturales y la Ley Orgánica N.º 26821

El ámbito de aplicación de esta ley se encuentra señalado en los artículos que a la letra
dicen:

Artículo 1. La presente Ley Orgánica norma el régimen de aprovechamiento sostenible

de los recursos naturales, en tanto constituyen patrimonio de la Nación, estableciendo
sus condiciones y las modalidades de otorgamiento a particulares, en cumplimiento del
mandato contenido en los Artículos 66 y 67 del Capítulo II del Título III de la Constitución
Política del Perú y en concordancia con lo establecido en el Código del Medio Ambiente
y los Recursos Naturales y los convenios internacionales ratificados por el Perú.

Artículo 6. El Estado es soberano en el aprovechamiento de los recursos naturales. Su

soberanía se traduce en la competencia que tiene para legislar y ejercer funciones
ejecutivas y jurisdiccionales sobre ellos.

Artículo 19. Los derechos para el aprovechamiento sostenible de los recursos naturales
se otorgan a los particulares mediante las modalidades que establecen las leyes
especiales para cada recurso natural. En cualquiera de los casos, el Estado conserva el
dominio sobre estos, así como sobre los frutos y productos en tanto ellos no hayan sido
concedidos por algún título a los particulares.

6.5. Título Preliminar de la Ley General de Minería

La Ley General de Minería, en el numeral I de su Título preliminar, señala lo siguiente: “I.
La presente Ley comprende todo lo relativo al aprovechamiento de las sustancias
minerales del suelo y del subsuelo del territorio nacional, así como del dominio marítimo.
Se exceptúan del ámbito de aplicación de esta Ley, el petróleo e hidrocarburos análogos,
los depósitos de guano, los recursos geotérmicos y las aguas minero-medicinales”.

6.6. Norma Internacional de Información Financiera 6 (NIIF 6)

Exploración y evaluación de recursos minerales
Objetivo

1 El objetivo de esta NIIF es especificar la información financiera relativa a la exploración

y la evaluación de recursos minerales.

2 En concreto, esta NIIF requiere:

(a) determinadas mejoras en las prácticas contables existentes para los desembolsos
relacionados con la exploración y evaluación;
(b) que las entidades que reconozcan activos para exploración y evaluación realicen una
comprobación del deterioro del valor de los mismos de acuerdo con esta NIIF, y valoren
el posible deterioro de acuerdo con la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos;

(c) revelar información que identifique y explique los importes que surjan, en los estados
financieros de la entidad, derivados de la exploración y evaluación de recursos minerales,
a la vez que ayude a los usuarios de esos estados financieros a comprender el importe,
calendario y certidumbre asociados a los flujos de efectivo futuros de los activos para
exploración y evaluación reconocidos.

Alcance de la NIIF 6

3 Una entidad aplicará esta NIIF a los desembolsos relacionados con la exploración y
evaluación en los que incurra.

4 La NIIF no aborda otros aspectos relativos a la contabilización de las entidades

dedicadas a la exploración y evaluación de recursos minerales.

5 La entidad no aplicará la NIIF a los desembolsos en los que haya incurrido:

(a) antes de la exploración y evaluación de los recursos minerales, tales como

desembolsos en los que la entidad incurra antes de obtener el derecho legal a explorar
un área determinada;

(b) después de que sea demostrable la factibilidad técnica y la viabilidad comercial de la

extracción de un recurso mineral.

Valoración de activos para exploración y evaluación según la NIIF 6

Valoración en el reconocimiento

6 Los activos para exploración y evaluación se valorarán por su coste.

Componentes del costo de los activos para exploración y evaluación

7 La entidad establecerá una política especificando los desembolsos que se reconocerán

como activos para exploración y evaluación, y aplicará dicha política uniformemente. Al
establecer esta política, la entidad considerará el grado en el que los desembolsos
pueden estar asociados con el descubrimiento de recursos minerales específicos. Los
siguientes son ejemplos de desembolsos que podrían incluirse en la valoración inicial de
los activos para exploración y evaluación (la lista no es exhaustiva):

(a) adquisición de derechos de exploración;

 (b) estudios topográficos, geológicos, geoquímicos y geofísicos;

(c) perforaciones exploratorias;

(d) excavaciones;

(e) toma de muestras; y

(f) actividades relacionadas con la evaluación de la factibilidad técnica y la viabilidad

comercial de la extracción de un recurso mineral.

Caso práctico N° 3
Adquisición de concesión minera

La empresa minera Alteza SA adquirió en enero de 2016 una concesión minera por
S/ 1,400,000. En marzo del mismo año, descubre un yacimiento y determina su
factibilidad económica, calculando la vida de la mina, sobre la base de las reservas
probables y probadas, en cinco años. En setiembre de 2016 inicia la producción de la
mina.

Tratamiento contable

Desde un punto de vista contable, la empresa minera Alteza SA ha capitalizado el costo

de adquisición de la concesión minera. Asimismo, en aplicación del párrafo 12 de la NIIF
6 y el método del costo contemplado en los párrafos 97 al 99 de la NIC 38, ha establecido
un plazo de amortización de cinco años, calculado sobre la base de vida probable del
depósito.

El costo amortizable del intangible minero es el valor de adquisición: S/ 1,400,000.

Asientos contables

Por la adquisición de la concesión minera

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

34 INTANGIBLES 1,400,000

341 Concesiones, licencias y otros derechos

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-TERCEROS 1,400,000

469 Otras cuentas por pagar diversas

x/x Por la adquisición de la concesión en enero de 2016

Por el registro de la amortización de la concesión

————————————————— 2 —————————————————— Debe

Haber

68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 93,333.33

682 Amortización de intangibles

39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 93,333.33

392 Amortización acumulada

Costos de exploración minera

Los costos de exploración incluyen lo siguiente:

a) Salarios y gastos de personal encargado del trabajo geológico, geofísico y otros

similares;

b) Depreciación, mantenimiento y costos de reparación de equipos e instrumentos

usados;

c) Costos generales directamente relacionados con la actividad de exploración y

evaluación de recursos minerales;

d) Costos de exploración llevados a cabo por contratistas independientes;

e) Costos relacionados con el medio ambiente y con las comunidades cercanas al ámbito
de influencia de las actividades exploratorias.

La exploración constituye la primera etapa de un proceso productivo propiamente minero.

Después de que se ha probado la existencia de un cuerpo de mineral económicamente
explotable, la etapa de exploración y evaluación termina, y se inicia la etapa de desarrollo
de la mina.
 Los gastos de exploración y evaluación de recursos minerales están excluidos del
alcance de la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo y de la NIC 38 Intangibles.

La NIIF 6 Exploración y Evaluación de Recursos Minerales establece el marco normativo

para contabilizar los costos relacionados. Esta NIIF permite que una compañía desarrolle
una política contable para los costos de exploración y evaluación de recursos minerales
sin considerar específicamente los requisitos de los párrafos 11 y 12 de la NIC 8 Políticas
Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores.

Caso práctico N° 4
Caso práctico N° 4
Etapa de exploración

La compañía minera ABA SA, que se encuentra en la etapa de exploración, tiene certeza
razonable de que existen recursos minerales en el área de interés, y aún no ha iniciado
la etapa de producción mínima. Durante este periodo ha incurrido en lo siguiente:

a) Sueldos y salarios y otros gastos del personal del área de Geología.

b) Sueldos y salarios y otros gastos del personal del área de Administración y Finanzas.

c) Honorarios por estudios de línea base para efectos medioambientales.

d) Honorarios por análisis de laboratorio de muestras extraídas.

e) Servicios de perforación diamantina prestados por terceros.

f) Depreciación de equipo pesado utilizado en las operaciones de exploración.

g) Intereses de prestamo para financiar las operaciones.

¿Cuál es el tratamiento contable que debe seguir la compañía minera ABA SA con
respecto a los costos de exploración incurridos?

Solución

Desde un punto de vista contable, la compañía minera ABA SA puede optar por
cualquiera de los métodos descritos anteriormente de este artículo para contabilizar los
costos de exploración incurridos. En el caso de que opte por capitalizar los costos de
exploración incurridos, estos deben amortizarse en un plazo que el titular de la actividad
minera determine, a partir del ejercicio en el que se inicie la producción mínima, en base
a la vida probable del depósito, calculada tomando en cuenta las reservas probadas y
probables y la producción mínima obligatoria de acuerdo a ley. Cabe señalar que existe
 otro tratamiento tributario permitido que consiste en deducir íntegramente como gasto en
el ejercicio en el que se incurren.

Desde un punto de vista contable, los desembolsos por sueldos y salarios y otros gastos
del personal del área de Administración y Finanzas, así como los intereses por
financiamiento, se pueden considerar como gastos de exploración en la medida que
estén directamente relacionados con el área de interés.

Tratamiento contable

Concepto Activo Gasto

Sueldos, salarios y otros gastos del área de Geología X
Sueldos, salarios y otros gastos del área de Administración y Finanzas X
Honorarios por estudios de línea base para efecto medio ambiental X
Honorarios por análisis de laboratorio de muestras X
Servicios prestados por terceros por perforación de diamantina X
Depreciación de equipo pesado utilizado en las operaciones de exploración X
Intereses de prestamo para financiar las operaciones X X

Fuente: Manual de aplicación práctica de las Normas de Información Financiera en el

Sector Minero

6.7. Costos en la industria petrolera

La industria petrolera es una actividad extractiva cuyos procesos son la exploración,
extracción, refinería, transporte y comercialización de los productos derivados del
petróleo. El petróleo es la materia prima de muchos productos químicos además de
productos como disolventes, fertilizantes, plásticos, etc.

El petróleo es un producto muy importante como materia prima para muchas industrias,
constituyendo un insumo con alto porcentaje alto del consumo de energía. Se pueden
considerar las siguientes etapas en la explotación de la industria petrolera:

a) Exploración

La exploración consiste en la búsqueda de los yacimientos de petróleo o gas cuyos

fluidos emigran hasta encontrar una roca que pueda almacenarlos.

b) Perforación
Es la actividad en la cual se confirma la existencia de hidrocarburos establecidos en el
subsuelo, para cuyo efecto muchas veces se tiene que hacer profundas excavaciones
que pueden llegar hasta los 7,000 metros de profundidad.

c) Producción

Después de haber realizado la perforación, se hacen las pruebas de producción a fin de

comprobar cuánto puede producir el pozo de petróleo.

d) Transporte

Los fluidos producidos en la planta de tratamiento deben ser transportados a las

refinerías, planta petroquímica o mercados de consumo. La construcción de un ducto es
una gran obra de ingeniería que requiere estudios económicos, técnicos y financieros
con la finalidad de garantizar la operatividad y proteger el medio ambiente.

e) Refinación

El petróleo tal como es extraído de los yacimientos no tiene aplicación práctica alguna,
razón por la cual es necesario separarlo en fracciones cuyo proceso se realiza en las
refinerías. La refinería es una instalación industrial en la que se transforma el petróleo
crudo en productos terminados útiles, como el gas natural, GLP, gasolina, kerosene,
diésel, fueloil, aceites, grasas, etc.

f) Petroquímica

El recurso petróleo da origen a la actividad petroquímica, en la cual se elaboran una gran

cantidad de productos que se pueden clasificar en: plásticos, fibras sintéticas, cauchos
sintéticos, detergentes, abonos nitrogenados, etc.

g) Comercialización

Es la etapa en la cual se distribuye los productos, como por ejemplo:

- Gas natural

Es un producto que es transportado hasta los centros de consumo. Al entrar a la

ciudad, el gas natural es adorizado para posteriormente ser distribuido mediante
redes a los domicilios, estaciones de servicio (GNV), comercio e industrias.

- GLP

El gas licuado de petróleo se obtiene principalmente en las plantas de tratamiento de

gas natural y en menor grado en las refinerías. Este producto para su distribución
 previamente es enviado a las plantas engarrafadoras, donde se realiza la adorización
del mismo y el trasvase a garrafas de 5, 10 y 45 kilos para que puedan ser empleadas
en uso domiciliario.

Estructura de costos de petróleo (US$/ barril)

Precio en puerto 55.768

Costo de transporte 5.590
Mano de obra calificada 1.866
Mano de obra no calificada 1.206
Divisas (importaciones) 0.502
Utilidad relacionada con el transporte interno 0.320
Impuesto dentro del transporte interno 1.620
Bienes no comerciales 3.068
Costos de operación 5.810
Mano de obra calificada 0.548
Mano de obra no calificada 0.726
Divisas (importaciones) 0.656
Utilidad relacionada con el OPEX 0.358
Impuesto dentro del OPEX 1.046
Bienes no comerciales 2.478
Costos de inversión 12.260
Mano de obra calificada 0.966
Mano de obra no calificada 0.970
Divisas (importaciones) 1.856
Utilidad relacionada con el CAPEX 0.956
Impuesto dentro del CAPEX 2.466
Bienes no comerciales 5.046
Costos indirectos 4.650
Mano de obra calificada 2.624
Mano de obra no calificada 0.380
Divisas (importaciones) 0.038
Utilidad relacionada con el OVERHEAD 0.104
 Impuesto dentro del OVERHEAD 0.360
Bienes no comerciales 1.142
Impuesto 14.508
Regalías 7.584
Renta 5.864
Otros impuestos 1.060
Sobrerenta 0.586
Remesas 0.298
Impuesto a las transacciones financieras 0.126
Impuesto patrimonial 0.050
Utilidad después de impuestos 9.950
Remesas 4.130
Utilidad que queda en el país 5.820

Fuente: Universidad de los Andes. Recuperado de

<[Link]

Caso práctico N° 5
Informe de costo de producción y estado de operaciones en una empresa
petroquímica

Una empresa petroquímica tiene tres centros productivos: centro de preparación de

materia prima, centro productivo “A” y centro productivo “B”. En el centro de preparación,
la materia prima es procesada, y en los centros “A” y “B” siguientes se complementa los
productos distintos en forma vendible.

En el periodo de costos se procesaron 6,000,000 unidades en el centro de preparación

a un costo de $ 0.30/unidad. Se transfieren 2/3 al centro “A” y 1/3 al centro “B”, en este
centro se desperdician el 50%. Los costos de operación fueron los siguientes:

Elementos Preparación de materia prima Centro A Centro B

Costo mano de obra $. 200,000 $ 240,000 $ 80,000
Costo indirecto 150,000 260,000 120,000
Los gastos de venta y administración correspondientes a cada uno de los productos “A”
y “B”, ascienden al 15% de su costo de producción. El producto “A” se vende a S/ 2,00
por unidad menos descuento del 15% y 5%. El producto B se vende a S/ 1.80 la unidad
menos un descuento del 10%.

Con esta información prepare:

- Un informe de costo de producción

- Un estado de productividad monetaria de cada producto

Informe de costo de producción

Preparación de materia prima Centro “A”

Detalle
Unidades Importe Por unidad Unidades Importe
Costo de materia prima 6,000,000 $. 1,800,000 0.300
Costo de mano de obra 200,000 0.033
Costos indirectos 150,000 0.025
Total 6,000,000 $. 2,150,000 0.358
Distribuido entre:
Centro “A”, 2/3 4,000,000 1,433,333.33 0.35833 4,000,000 1,433,333.3
Centro “B”, 1/3 2,000,000 716,666.67 0.35833
$. 2,150,000
Costo mano de obra 240,000.00
Costo indirecto 260,000.00
Total 4.000,000 1,933,333.3
Menos: desperdicio
Costo neto 4,000,000 1,933,333.3

El informe de costo de producción contempla tres (3) centros de costos: centro de

preparación, centro “A” y centro “B”. En el primero, como su nombre lo indica, se prepara
la materia prima, y luego se distribuye proporcionalmente a los departamentos indicados
para elaborar los productos “A” y “B”, determinándose el costo de producción para cada
producto.

Estado de operaciones del periodo terminado el 31 de mayo de 2014

Detalle Producto “A” (2,000,000) Producto “B” (1,000,000

 Por Por
Importe % Importe
unidad unidad
Precio de venta 4,000,000.00 2.00000 1,800,000 1.80
Descuentos comerciales (770,000.00) (0.38500) (180,000) (0.18)
Ingreso neto 3,230,000.00 1.61500 100.00 1,620,000.00 1.62
Costo de producción (1,933,333.33) 0.48333 59.86 916,666.67 0.91666
Utilidad bruta 1,296,666.67 0.64833 40.14 703,333.33 0.7033
Gastos de venta y
(289,999.99) 0.14499 8.98 137,500.00 0.1375
administración, 15%
Utilidad (pérdida) neta 1,006,666.68 0.50333 31.16 566,000.00 0.566

El estado de resultado detalla la utilidad obtenida en cada línea de producción, es decir,

para el producto “A” S/ 1,006,666.68, y para el producto “B”, $ 566,000.00.

7. Estructura de los costos en las operaciones mineras

El precio de los metales es una variable que los mineros no pueden controlar pues
depende del mercado internacional y para todos los efectos no es un valor gestionable
para la empresa minera. En ese escenario, la efectividad de una empresa minera
depende de cómo se puede gestionar el costo de operación. A continuación se esboza
una estructura de los costos de operación16.

Los costos de la operación minera se pueden clasificar de la siguiente manera:

- Costos de gestión geológica

- Costos de minado

- Costos de procesamiento

- Costos de servicios generales y administración

- Costos de sostenibilidad (seguridad, calidad, medio ambiente)

- Costos legales, contractuales y regulatorios

Gráfico de la estructura de costos gerenciales en la minería17

Margen de costo Utilidad de Dividendos

Utilidad bruta Utilidad neta
primo operación Reservas
 Impuestos y
otros
Gastos de venta
Gastos
administración
Costo total
Gastos de Costo de
fabricación producción
Mano de obra Costo de operación
directa Costo primo
Materia prima

Caso práctico N° 6
Estado de costos para una compañía fundidora de metal

Con los datos que se dan a continuación se debe preparar un estado de resultados de
las operaciones de la compañía de minera Los Andes SA, que muestre las operaciones
por cuenta de la propia empresa y sus actividades en suministrar servicios de molienda
a otras empresas, para concentrados tanto de cinc como plomo. Se presentan todos los
anexos de soporte de los costos.

La compañía explota varias minas y una planta para la concentración del mineral. Como
el mineral viene de las minas tiene que ser concentrado en la planta antes de ser
embarcado a los fundidores. Los concentrados de cinc y plomo resultantes entre el 5 y
el 7% del peso original. Ambas clases de concentrados pasan por subtancialmente los
mismos procesos de molienda. Los concentrados de cinc contienen alrededor del 60%
de cinc, mientras que los concentrados de plomo contiene alrededor de 80% de plomo.

Además de la molienda de la roca producida en sus propias minas, la compañía realiza

molienda comercial para otras minas en los alrededores, aceptando como compensación
el 25% de los concentrados producidos. El volumen de concentrados producidos de los
minerales así llevados a la planta es determinado mediante los análisis de las muestras
de cada vagón de roca recibido. Esto es necesario porque: a) los minerales de las
distintas minas tienen diferencias de riqueza, y b) no es aconsejable moler diferentes
lotes de mineral separadamente.

Los terrenos mineros y los depósitos de mineral no son de la propiedad de la compañía.

Esta paga a los propietarios un derecho de producción (canon o royalty) de 12% del
precio de venta de los concentrados producidos con los minerales de la compañía. Este
canon de producción se acumula, así que se venden los concentrados, mediante un
cargo a gastos por derechos de producción y un crédito a cuentas por pagar, al final del
mes en que se hacen las ventas.

La compañía genera su propia energía, la cual es usada en un 40% en las operaciones

de minería y 60% en la planta de molienda.

Los inventarios de la roca parcialmente extraída y la roca en proceso de molienda son

constantes y pueden pasarse por alto para los fines de este caso.

Se tiene los siguientes costos operativos:

Costo de minería S/ 3,135,600

Costo de molienda 1,132,600
Costo de energía 629,200
Administración general 558,600
Total S/ 5,456,000

Se entiende que los costos de minería y molienda serán distribuidos entre el costo de los
concentrados de cinc y de plomo sobre la base del valor de sus ventas y que los gastos
de administración general no serán absorbidos en los costos de producción:

Los datos de costos y producción son los siguientes:

Concepto Tonelada Valor

Roca extraída en existencia el 1 de mayo 500 S/ 61,500
Roca extraída y llevada a la superficie en mayo 27,600
Roca extraída en existencia el 31 de mayo 1,500
Roca propiedad de otros molida en mayo 4,600
Concentrados en existencia el 1 de mayo
Cinc (producto propio solamente) 150 390,000
Plomo (producto propio solamente) 50 180,000

Concentrados producidos en mayo, tanto propios como de otros

Cinc 1,810
Plomo 187
Concentrados entregados a otros después de retener la participación de la compañía

Cinc 216
Plomo 24
Concentrados en existencia el 31 de mayo

Cinc (producto propio solamente) 125

Plomo (producto propio solamente) 20
Venta de concentrado en el mes de mayo

Cinc S/ 6,637,900
Plomo 1,100,100

Solución

COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA

Estado de toneladas concentrado
Para el mes

(Anexo 1)

Concepto Cinc Plomo

Inventario al 1 de mayo 150 50
Producción propia de mayo 1,540 157
Total 1,690 207
Inventario al 31 de mayo 125 20
Concentrados propios vendidos 1,565 187
Concentrados ajenos retenidos para molienda
Cinc (1/4 de 216) 54
Plomo (1/4 de 24) 6
Vendido en mayo 1,619 193
La producción propia de mayo de 1,540 toneladas de cinc es consecuencia de la
siguiente suma algebraica: 1,810 toneladas de concentrados producidos en enero, tanto
propios como de otros, menos 216 toneladas de concentrados entregados a otros
después de retener la participación de la compañía, menos 54 toneladas de
concentrados ajenos retenidos para molienda.
 1,810 – 216 – 54 = 1,540

La producción propia de mayo de 157 toneladas de plomo es el resultado de la resta del

concentrado producido en mayo, tanto propios como de otros: 187 toneladas menos 24
toneladas entregadas a otros después de retener la participación de la compañía, menos
6 toneladas de concentrados ajenos retenidos para molienda.

187 – 24 – 6 = 157

COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA

Prorrateo de los costos
Para el mes

(Anexo 2)

Minería Molienda
Costo de minería y molienda, según datos S/ 3,135,600 S/ 1,132,600
Costo de consumo energético
Minería, 40% de S/ 629,200 251,680
Molienda, 60% de S/ 629,200 377,520
Totales S/ 3,387,280 S/ 1,510,120

COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA

Estado de costo de mineral extraído
Para el mes

(Anexo 3)

Toneladas Importe Costo/tonelada

Mineral extraído al 1 de mayo 500 S/ 61,500 123.00
Mineral extraído en mayo 27,600 3,387,280 122.73
Totales 28,100 3,448,780 122.73
Mineral extraído en existencia al 31 de mayo 1,500 184,050 122.73
Transferido a la planta en mayo 26,600 3,264,730 122.73
 COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA
Estado de costo de mineral molido
Para el mes

(Anexo 4)

Toneladas Importe Costo/tonelada

Transferido de la mina en mayo 26,600 S/ 1,287,474.10 48.4012820512
Mineral ajeno molido en mayo (dato) 4,600 222,645.90 48.4012820512
Costo mineral molido (A-2) 31,200 S/ 1,510,120.00 48.4012820512

S/1,510,120/31,200 toneladas = S/ 48.4012820512 cada toneladas

COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA

Estado de costo de cinc y plomo
Para el mes

(Anexo 5)

Toneladas Costo/tonelada Importe

Costo de extracción de mineral molido 26,600 122.7300000000 3,264,618.00
Costo de molienda 48.4012820512 1,287,474.18
Costo de los concentrados propios 26,600 171.1312820512 4,552,092.18

Distribución del costo

La distribución de los costos de extracción y molienda a los concentrados de cinc y plomo,

sobre la base del valor de venta, se realiza a continuación:

Producto Valor de venta % Costo

Concentrado de cinc S/ 6,637,900 85.78 S/ 3,904,784.67
Concentrado de plomo 1,100,100 14.22 647,307.51
Total S/ 7,738,000 100.00 S/ 4,552,092.18
 COMPAÑÍA MINERA LOS ANDES SA
Estado de resultados
Para el mes

(Anexo 6)

Cinc Plomo
Concepto
t Unidad Importe t Unidad Importe
S/ S/
Ventas 1,565 4,241.47 187 5,882.88
6,637,900.00 1,100,10
Costo de ventas
Inventario inicial 150 2,600.00 390,000.00 50 3,600.00 180,000
Producción del mes 1,540 2,535.57 3,904,784.67 157 4,122.98 647,307
Total 1,690 4,294,784.67 207 3,996.65 827,307
Menos: inventario final (125) (2,535.57) (316,946.25) (20) (3,996.65) (79,933.
Costo de ventas 1,565 3,977,838.42 187 3,996.65 747,374
Utilidad bruta 1,565 1,699.72 2,660,061.58 187 1,886.23 352,725
Menos: cánones
1,565 796,548.00 187 132,012
pagados
Utilidad bruta después 1,565 1,190.74 1,863,513.58 187 220,713
Gastos administración 558,600.00
S/
Utilidad neta S/ 220,7
1,304,913.58

8. La gestión de los costos, el medio ambiente y la

responsabilidad social
8.1. Costo ambiental
El desarrollo sostenible y la contabilidad ambiental tienen que construir metodologías
para su valuación, aplicación y control. En la actualidad, la mayoría de las empresas
siguen utilizando la contabilidad tradicional, en donde los costos medioambientales en
los procesos productivos de las empresas continúan sin un pleno reconocimiento y
análisis. Es necesario contar con información precisa acerca de los costos
medioambientales para poder elaborar indicadores financieros ambientales confiables.
La principal dificultad es que la mayoría de las empresas no están preparadas para
ofrecer ese tipo de información, debido a que los sistemas tradicionales de contabilidad
ocultan los costos ambientales.
 El impacto ambiental y los proyectos de inversión minera tienen una relación directa en
los resultados de la gestión, razón por la cual la dirección de la empresa inversionista
debe tener muy en cuenta la licencia social de la comunidad y del Gobierno, con la
finalidad de no tener complicaciones futuras que paralicen las inversiones de largo
alcance18.

8.2. Valoración de costos ambientales

Es la cuantificación por el uso y deterioro de los recursos naturales y el medio ambiente,
y la evaluación de la gestión de protección, conservación, uso y explotación de estos.
Valorar económicamente el medio ambiente significa poder contar con un indicador de
su importancia en el bienestar de la sociedad, que permita compararlo con otros
componentes del mismo.

8.3. ¿Para qué sirve la valoración?

8.4. Valoración de costo total
Un proceso productivo genera fallas de mercado que afectan internamente la
productividad o externamente la productividad de otras actividades desarrolladas en su
entorno debido a la afectación de un bien ambiental mutuo, este es el caso del efecto
que la emisión de gases residuales de la industria ocasiona a la calidad del aire.

Los costos del medio ambiente pueden ser, a menudo, reducidos o evitados al considerar
prácticas de prevención de la contaminación. Ello puede lograrse con el rediseño de
productos y procesos, utilización de insumos sustitutos y mejoras en las formas de
operación y mantenimiento.

8.5. Tipos de decisiones gerenciales que podrían mejorarse con

información sobre costos ambientales
- Diseño de productos

- Diseño de procesos

- Ubicación de instalaciones

- Compras operacionales

- Riesgo

- Estrategias de cumplimiento medioambiental

- Inversiones en activos permanentes

- Control de costos
 - Administración de los desperdicios

- Asignación de costos

- Mezcla de productos

- Precios

- Evaluación de rendimiento

8.6. Responsabilidad social

9. Desarrollo de un proyecto minero
9.1. Proyecto minero Cerro Gordo
9.2. Ubicación
El área de interés minero está ubicada en la comunidad de La Otra Banda, perteneciente
al municipio de Sigue, provincia de La Altagracia, en la zona sur de la hoja topográfica El
Salado, con una superficie de 1,100 hectáreas, distante 8 kilómetros de la ciudad de
Sigue, 40 kilómetros de Cabeza de Toro y de Bávaro y 45 kilómetros de Punta Cana y
en una posición conveniente para suplir materiales a grandes tramos de la carretera El
Coral a construirse próximamente.

9.3. Composición química

La arenisca fina volcano sedimentaria del proyecto Cerro Gordo está compuesta
principalmente por sílice (SiO2) y como componentes secundarios contiene los
siguientes:

9.4. Características físicas

Los análisis físicos realizados por P&R Ingeniería arrojan los siguientes resultados:
9.5. Descripción del proyecto
El proyecto Cerro Gordo, ubicado a 8 km de la cuidad de Higuey, es un depósito de rocas
volcánicas sedimentarias en estratos muy fracturadas, destinado a la explotación de
agregados de alta calidad, mediante la instalación de una planta de procesamiento de
materiales con capacidad de 200 m3, que constará de una tolva, un alimentador, una
trituradora primaria, una trituradora secundaria, una criba de tres pisos y nueve correas
transportadoras de 42”, 36” y 24” para producir gravas de 1”-1/2”, gravillas de ½”-3/16” y
 arenas debajo de 3/16”. El mercado de los agregados producidos serán los proyectos
turísticos que se construyen en Punta Cana, Bávaro, Cap Cana, Macao, entre otros.

La cantera es una reserva de agregados de 90.96 millones de toneladas métricas

equivalentes a 80.04 millones de m3 con una vida útil de 75 años. La explotación se hará
a cielo abierto usando materiales explosivos para la fragmentación inicial de la roca y se
construirán bancos de 10 metros de altura y pisos de 30 metros de ancho.

9.5.1. Inversiones requeridas

a) Estudios previos: US$ 200,000

Previo a la explotación minera es necesario financiar y completar los siguientes estudios

de factibilidad económica y financiera, de impacto ambiental, geológicos, topográficos,
mensura, físicoquímicos y trámite.

b) Equipo e instalaciones

Planta de trituración US$ 910,000

Dos cargadores frontales 1,300,000
Un tractor CAT 730,000
Tres camiones mineros CAT 1,450,000
Camión mantenimiento, cisterna, camioneta doble cabina 300,000
Una perforadora y un compresor 50,000
Herramientas y equipo de mantenimiento 65,000
Generador eléctrico 50,000
Nave, oficina de almacén, respuestos, tanque combustible, agua, etc. 200,000
Muebles de oficina y servicios 25,000
Equipo de topografía 20,000

c) Costo de tierra

Se recomienda hacer una propuesta del pago al propietario por m3 producido.

d) Planta de concreto: US$ 300,000

Total costo fijos de inversión: US$ 5,600,000

e) Costos variables, promedio anual considerando 10 años de explotación

 Consumo de combustible US$ 2,160,000
Mantenimiento de equipo 325,000
Reparaciones anuales 95,000
Consumo de neumáticos 140,000
Voladura en mina 200,000
Materiales gastables 1,605,000
Nóminas de empleados 350,000
Gestión ambiental 460,000
Depreciación 450,000
Pago de impuestos 800,000
Bonificaciones 270,000

f) Promedio anual gastos variables explotacion minera: US$ 6,700,000.00

La explotación de la mina Cerro Gordo se iniciaría con una producción de 370,370 m3 el

primer año y se estabilizaría en 740,740 m3 a partir del quinto año. Considerando, un
promedio anual de 651,500 m3, y un precio de venta promedio anual del m3 de agregado
de US$ 17.50/m3 en planta, se estima que la explotación minera promedio de Cerro
Gordo generaría un ingreso de once millones cuatrocientos un mil doscientos cincuenta
millones de dólares norteamericanos promedio anual (US$ 11,401,250.00).

g) Conclusiones y recomendaciones

El objetivo fundamental de elaborar el perfil del proyecto es cuantificar la inversión real

requerida para iniciar su explotación.

Caso práctico N° 7
Pequeña empresa de minería artesanal

La pequeña empresa dedicada a la minería artesanal que extrae minerales metalúrgicos

especialmente oro, se describe a continuación:

La empresa explota la propiedad de una mina de oro cuyos departamentos son de

gestión geológica, minado y procesamiento. Esta empresa hizo una explotación
subterránea en la cual usó maquinaria y algunos insumos como explosivos para poder
extraer el oro.
Valores iniciales

Componentes del costo Gestión geológica Minado Procesamiento

Toneladas de material 6,000 7,000 6,000
Costo del departamento anterior 0.00 5,400.00 14,800.00
Costo de materiales en proceso 15,000.00 0.00 0.00
Costo de mano de obra en proceso 11,550.00 2,000.00 1,500.00
Costos indirectos en proceso 13,400.00 500.00 1,200.00

Se dispone de la siguiente información para el presente periodo:

Componentes del costo Gestión geológica Minado Procesamiento

Toneladas en proceso 60,000 0 0
Toneladas trasladadas al siguiente centro 43,000 41,000 39,000
Toneladas aún en proceso 3,500 7,000 5,000
Grado de avance de las toneladas en proceso
- Materiales 100% 100% 100%
- Mano de obra 50% 30% 25%
- Costo indirecto 50% 30% 25%
Toneladas perdidas en el proceso 2,000 2,000 3,000
Costos agregados al departamento
- Materiales 20,180.00 0.00 0.00
- Mano de obra 27,180.00 33,000.00 38,000.00
- Costo indirecto 25,458.00 31,000.00 24,000.00

También la empresa cuenta con una planta concentradora que procesa 2 toneladas a la
semana de mineral y producirá durante los 20 años de vida de la operación, un promedio
de 1,250 toneladas diarias de concentrado de oro.

La planta concentradora cuenta con los siguientes componentes:

• 2 perforadoras eléctricas

• 2 brocas por 6 meses

• 1 generador honda

• 1 malacate

• 1 ventilador

• 2 carretillas mineras

• 5 latas

• 2 lampas

• 10 puntas

• 5 combos de 6 lb

• 100 m de cables blindados

• 1 bomba 5.5 HP

Insumos

• Explosivos x 25

• Gasolina gal x perforación

• Gasolina gal x ventilación

• Gasolina 2 gal x bomba

• Carbón activado

• Cianuro (bolsa)

El concentrado de oro es transportado en ferrocarril al puerto del Callao.

Se solicita:

1. Utilizando el método de costeo promedio, preparar un informe de costo de producción

para los centros de costos de:

a) Gestión geológica

b) Minado
c) Procesamiento para el presente periodo de costos

2. Determinar la depreciación de la maquinaria teniendo en cuenta lo siguiente:

• Producción

2 tn/semana = 56 latas

• Política de la empresa

Para el cálculo de costos, se considera una depreciación de maquinaria de 2 años, para

costos menores de US$ 2,000.00 y herramientas de 3 a 6 meses, según estadísticas de
campo.

3. Calcular los costos por mineral de cabeza extraído de la mina.

4. Calcular los costos por tratamiento en la planta.

5. Calcular los costos por retorta/refogado de oro.

6. Calcular los costos totales en la recuperación de oro.

Solución

1a)

Informe de costo de producción

Departamento de Gestión Geológica

Método promedio

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 6,000
Toneladas puestas en proceso 60,000 66,000
Toneladas terminadas y trasladadas 43,000
Toneladas terminadas y en existencia 17,500
Toneladas en proceso final 3,500
Toneladas perdidas en el proceso 2,000 66,000
Costos por transferir
Toneladas en proceso inicial
- Materiales 15,000.00
- Mano de obra directa 11,550.00
- Costos indirectos de fabricación 13,400.00
Costos agregados en el periodo
- Materiales 20,180.00 0.5496875000
- Mano de obra directa 27,180.00 0.6221686747
- Costos indirectos de fabricación 25,458.00 0.6242248996
Total S/ 112,768.00 S/ 1.796081074
Costos transferidos
Toneladas trasladadas 77,231.49
Toneladas terminadas y en existencia 31,431.42
Materiales en proceso 1,923.91
Mano de obra en proceso 1,088.80
Costo indirecto 1,092.38 35,536.51
Total S/ 112,768.00

Cálculos auxiliares

• Producción equivalente

- Materiales: 43,000 + 17,500 + (3,500 x 100%) = 64,000 unidades

- Mano de obra: 43,000 + 17,500 + (3,500 x 50%) = 62,250 unidades

- Costos indirectos: 43,000 + 17,500 + (3,500 x 50%) = 62,250 unidades

• Costos unitarios

- Materiales: (15,000 + 20,180)/64,000 = S/ 0.5496875

- Mano de obra directa: (11,550 + 27,180)/62,250 = S/ 0.6221686747

- Costos indirectos: (13,400 + 25,458)/62,250 = S/ 0.6242248996

Total: S/ 1.796081074

• Costos transferidos

- Toneladas trasladadas
(43,000 x 1.796081074) = 77,231.49

- Toneladas terminadas y en existencia

(17,500 x 1.796081074) = 31,431.42

- Unidades en proceso final

- Materiales: 3,500 x 100% x 0.5496875 = 1,923.91

- Mano de obra: 3,500 x 50% x 0.6221686747 = 1,088.80

- Costos indirectos: 3,500 x 50% x 0.6242248996 = 1,092.38

Proceso contable

Costos de Gestión Geológica

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 39,950.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

23 PRODUCTOS EN PROCESO 39,950.00

232 Productos extraídos en proceso de transformación

x/x Inventario inicial en proceso

————————————————— 2 ——————————————————

90 PRODUC. EN PROC.-GEST. GEOLÓGICA 39,950.00

901 Materiales

902 Mano de obra

903 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 39,950.00

x/x Transferencia inventario inicial

————————————————— 3 ——————————————————

90 PRODUC. EN PROC.-GEST. GEOLÓGICA 72,818.00

901 Materiales

902 Mano de obra

903 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 72,818.00

x/x Costos incurridos en el centro

————————————————— 4 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-MINADO 77,231.49

90 PRODUC. EN PROC.-GEST. GEOLÓGICA 77,231.49

x/x Transferencia al centro costo minado

1b)

Informe de costo de producción

Departamento de Minado
Método promedio

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 7,000
Toneladas recibidas 43,000 50,000
Toneladas trasladadas 41,000
Toneladas en proceso final 7,000
Toneladas perdidas 2,000 50,000
Costos por transferir
Costo del departamento anterior
- En proceso inicial 7,000 S/ 5,400.00 S/ 0.7714285714
- Costo recibido 43,000 77,231.49 1.796081163
Total 50,000 82,631.49 1.6526298
Costo agregado por el departamento
Toneladas en proceso inicial
Mano de obra directa S/ 2,000.00
Costo indirecto de fabricación 500.00
Total costo agregado en el mes
Mano de obra directa 33,000.00 0.8120649652
Costo indirecto de fabricación 31,000.00 0.7308584687
Total costo 149,131.49 3.195553234
Ajuste por toneladas perdidas 0.068859575
Total costo 149,131.49 3.264412809
Costos transferidos
Toneladas trasladas 133,840.93
Toneladas en proceso final
Departamento anterior 12,050.43
Mano de obra directa 1,705.34
Costos indirectos 1,534.80 15,290.56
Total costo 149,131.49

Cálculos auxiliares

• Producción equivalente

- Mano de obra: 41,000 + (7,000 x 30%) = 43,100 unidades

- Costos indirectos: 41,000 + (7,000 x 30%) = 43,100 unidades

• Costos unitarios

- Mano de obra directa: (2,000 + 33,000)/43,100 = S/ 0.8120649652

- Costos indirectos: (500 + 31,000)/43,100 = S/ 0.7308584687

- Ajuste del costo de unidades perdidas

(2,000 x S/ 1.6526298)/48,000 = 0.068859575

• Costos transferidos

- Toneladas trasladadas

(41,000 x 3.264412809) = 133,840.93

- Dpto. anterior

7,000 x (1.6526298 + 0.068859575) = 12,050.43

- Unidades en proceso final

• Mano de obra: 7,000 x 30% x 0.8120649652 = 1,705.34

• Costos indirectos: 7,000 x 30% x 0.7308584687 = 1,534.80

Proceso contable

Costos de Minado

————————————————— 5 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 5,400.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

23 PRODUCTOS EN PROCESO 5,400.00

232 Productos extraídos en proceso de transformación

x/x Inventario inicial en proceso

————————————————— 6 ——————————————————

91 PRODUC. EN PROCESO-MINADO 5,400.00

912 Mano de obra

913 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 5,400.00

x/x Transferencia inventario inicial

————————————————— 7 ——————————————————

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 2,500.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

23 PRODUCTOS EN PROCESO 2,500.00

232 Productos extraídos en proceso de transformación

x/x Productos en proceso inicial

————————————————— 8 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-MINADO 2,500.00

912 Mano de obra

913 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 2,500.00

x/x Transferencia de productos en proceso

————————————————— 9 —————————————————— Debe

Haber

91 PRODUCTOS EN PROCESO-MINADO 77,231.49

90 PRODUC. EN PROC.-GEST. GEOLÓGICA 77,231.49

x/x Transferencia al centro siguiente

————————————————— 10 ——————————————————

91 PRODUC. EN PROCESO-MINADO 64,000.00

911 Materiales

912 Mano de obra

913 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 64,000.00

15-02 Costos propios del centro

————————————————— 11 ——————————————————

92 PRODUC. EN PROCESO-PROC 133,840.93

91 PRODUCTOS EN PROCESO-MINADO 133,840.93

15-02 Transferencia al centro de costos siguiente

1c)

Informe de costo de producción

Departamento de Procesamiento

Método promedio

Cantidad
Toneladas iniciales 6,000
Toneladas recibidas 41,000 47,000
Toneladas transferidas 39,000
Toneladas en proceso final 5,000
Toneladas perdidas 3,000 47,000
Costos por transferir
Costo del departamento anterior
Toneladas en proceso inicial 6,000 14,800.00 2.466666667
Costo recibido 41,000 133,840.93 3.264412927
Total 47,000 148,640.93 3.162572979
Costos agregados por el departamento
Toneladas en proceso inicial
- Mano de obra 1,500.00
- Costos indirectos 1,200.00
Costos agregados en el mes
- Mano de obra 38,000.00 0.9813664596
- Costo indirecto 24,000.00 0.6260869565
Total costo agregado 64,700.00 1.607453416
Ajuste costo toneladas perdidas 0.2156299758
Total costos por transferir 213,340.93 4.985656371
Costos transferidos
Trasladados a productos terminados 194,440.60
Toneladas en proceso final
Costo del departamento anterior 16,891.01
- Mano de obra 1,226.71
- Costo indirecto 782.61 18,900.33
Total costo 213,340.93

Cálculos auxiliares

• Producción equivalente

• Mano de obra: 39,000 + (5,000 x 25%) = 40,250 unidades

• Costos indirectos: 39,000 + (5,000 x 25%) = 40,250 unidades

• Costos unitarios

• Mano de obra directa: (1,500 + 38,000)/40,250 = S/ 0.9813664596

• Costos indirectos: (1,200 + 24,000)/40,250 = S/ 0.6260869565

• Ajuste del costo de unidades perdidas

(3,000 x S/ 3.162572979)/44,000 = 0.2156299758

• Costos transferidos
- Trasladadas a productos terminados

(39,000 x 4.985656371) = 194,440.60

- Dpto. anterior

5,000 x (3.162572979 + 0.2156299758) = 16,891.01

- Unidades en proceso final

• Mano de obra: 5,000 x 25% x 0.9813664596 = 1,226.71

• Costos indirectos: 5,000 x 25% x 0.6260869565 = 782.61

Proceso contable

Costos de procesamiento

————————————————— 12 ——————————————————
Debe Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 14,800.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

23 PRODUCTOS EN PROCESO 14,800.00

232 Productos extraídos en proceso de transformación

x/x Inventario inicial en proceso

————————————————— 13 ——————————————————

92 PRODUC. EN PROCESO-PROC. 14,800.00

922 Mano de obra

923 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENT. DE COSTOS Y GASTOS 14,800.00

x/x Transferencia inventario inicial

————————————————— 14 ——————————————————
Debe Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 2,700.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

23 PRODUCTOS EN PROCESO 2,700.00

232 Productos extraídos en proceso de transformación

x/x Productos en proceso inicial

————————————————— 15 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-PROC. 2,700.00

922 Mano de obra

923 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 2,700.00

x/x Transferencia de productos en proceso

————————————————— 16 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-PROC. 133,840.93

90 PRODUC. EN PROC.-GEST. GEOLÓGICA 133,840.93

x/x Transferencia al centro siguiente

————————————————— 17 ——————————————————

92 PRODUC. EN PROCESO-PROC. 62,000.00

922 Mano de obra

923 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 62,000.00

x/x Costos incurridos en el centro

————————————————— 18 ——————————————————

99 COSTOS DE PRODUCCIÓN 194,440.60

92 PRODUC. EN PROCESO-PROC. 194,440.60

x/x Por la producción terminada

————————————————— 19 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 194,440.60

212 Productos de extracción terminados

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 194,440.60

711 Variación de productos terminados

7112 Productos de extracción terminados

x/x Costo de productos terminados

Maquinaria Precios unitarios

2 perforadoras eléctricas c/u 4,680.00
2 brocas por 6 meses c/u 316.00
1 generador honda 3,850.00
1 malacate 2,981.00
1 ventilador 2,332.00
2 carretillas mineras c/u 132.00
5 latas c/u 12.00
2 lampas c/u 27.00
10 puntas c/u 15.00
5 combos de 6 lb c/u 23.00
100 m de cables blindados/metro 6.00
1 bomba 5.5 HP 3,500.00
2)

Insumos Precios unitarios soles

Explosivo (*) x 25/sem 120.00
Gasolina gal/semana x perforación 17.80
Gasolina gal/semana x ventilación 17.80
Gasolina 2 gal/semana x bomba 30.00
Valor para la mina 185.60
Carbón activado/kg 18.56
Cianuro/bolsa 20 kg 175.00

Depreciación y valores unitarios

Maquinarias depreciables Precios unitarios soles/diario

Perforadoras eléctricas c/u 2 años 7.80
Brocas por 6 meses c/u 2.11
Generador Honda (2 años) 6.42
Malacate (2 años) 4.97
Ventilador (2 años) 3.89
Carretillas mineras c/u (6 meses) 0.88
Latas c/u (6 meses) 0.08
Lampas c/u (6 meses) 0.18
Puntas c/u (3 meses) 0.20
Combos de 6 lb c/u (6 meses) 0.15
100 m de cables blindados/metro
(2 meses) 0.12
Bomba 5.5 HP (2 años) 5.83

Precios Vida Precios unitarios

Maquinarias depreciables
unitarios útil/días soles/diario
Perforadoras eléctricas 4,680.00 600 d 7.80
Brocas 316.00 150 d 2.11
 Precios Vida Precios unitarios
Maquinarias depreciables
unitarios útil/días soles/diario
Generador Honda 3,850.00 600 d 6.42
Malacate 2,981.00 600 d 4.97
Ventilador 2,332.00 600 d 3.89
Carretillas mineras 132.00 150 d 0.88
Latas 12.00 150 d 0.08
Lampas 27.00 150 d 0.18
Puntas 15.00 75 d 0.20
Combos de 6 lb 23.00 150 d 0.15
100 m de cables
6.00 50 d 0.12
blindados/metro
Bomba 5.5 HP 3,500.00 600 d 5.83

Depreciación y valores unitarios

Depreciación
Maquinarias depreciables Cantidad Días/semana Soles/semana
soles/día
Perforadoras eléctricas c/u
7.80 2 5 78.00
(2 años)
Brocas por 6 meses c/u 2.11 2 5 21.10
Generador Honda (2 años) 6.42 1 5 32.10
Malacate (2 años) 4.97 1 5 24.85
Ventilador (2 años) 3.89 1 5 19.45
Carretillas mineras c/u (6
0.88 2 5 8.80
meses)
Latas c/u (6 meses) 0.08 5 5 2.00
Lampas c/u (6 meses) 0.18 2 5 1.80
Puntas c/u (3 años) 0.20 10 5 10.00
Combos de 6 lb c/u 0.15 5 5 3.75
100 m de cables
0.12 100 5 60.00
blindados/metro
Bomba 5.5 HP 5.83 1 5 29.15
Suma total/semana 291.00
3. Costo por mineral de cabeza extraído de la mina

• Personal

5 trabajadores x 30 soles/día x 5 días/semana = 750 soles/semana

• Producción

2 t/semana – tajeo = 56 latas

Producción/semana Soles/lata mineral de cabeza

Motivo Soles/semana
(latas) de oro en una semana
Costo por maquinaria 291.00
Costo por insumo 185.60
Mano de obra
750.00
(personal)
Gastos
administrativos 20%
229.85 56
de S/ 1,149.25
Total por lata 1,456.45 56 26.00
Total por tonelada 1,456.45 2 728.23
Total por kilo 1,456.45 2,000 0.73

4. Costo por tratamiento de planta

Características principales

• “Chancadoras humanas” (10 trabajadores)

30 soles/día-trab. x 10 trab. x 2 día/sem. = 600 soles/semanal

• Molino mecanizado de 2,50’ x 3.00’ (1 trabajador)

Hay que tener en cuenta que en las colas se van importantes valores de oro, hasta un
40% de la ley, es decir, 0.8 gr de oro por lata (2 gr/lata); que 56 latas de producción
semanal es igual a 44.8 gramos, que multiplicados, por 52.00 soles/gramo, acumula
2,329.60 soles/semana.
Otro pago que exige el molinero es el del combustible de 1 galón de petróleo por una
hora de molienda: S/ 12.00 (insumo), que equivale a un tratamiento de 6 latas por
molienda-hora.

Es decir, 56 latas de producción semanal se molerán en 9.33 horas x 12.00 soles/

hora = S/ 111.96 por insumos.

• Quinvaletes (molinos finos a fuerza humana) (2 trabajadores)

Los quinvaletes son utilizados para una molienda con fines de amalgamación.

El valor de un quinvalete es de S/ 1,500.00, utilizable hasta 6 meses; lo que significa un

costo depreciable de S/ 10.00 por día.

Un tratamiento normal de molienda en quinvaletes es de 1 lata más 2 kg de mercurio por

15 minutos para lograr un buen amalgamado.

Costos de quinvaletes

• 1/4 hora/lata x 56 latas se trata en 14 horas (2 días)

• 10 soles/día x 2 días/semana = 20 soles/semana

Molinos a fuerza humana

Costo por mercurio utilizado por lata para amalgama

2 kg/lata x 150.00 soles/kg Hg

= 300.00 soles/lata x 56 latas/sem = 6,800.00 soles/semana

Por 5% para lograr el precio real por consumo de mercurio = 840 soles/semana para
amalgamar 2 toneladas de mineral de cabeza.

Cuadro de costos por tratamiento en la planta

Producción/semana Soles/lata mineral

Motivo Soles/semana
(latas) tratado
Costo por chancado
600.00
humano
Costo por molienda
0.00
mecánica
Pérdidas de oro en relave 2,329.60
Valor de insumos
111.96
(petróleo)
Deprec. quinvalente x 2
20.00
días
5% costo por mercurio 840.00
Gastos adm. 20% de
780.31 56
3,901.56
Costo tratamiento/lata 4681.87 56 83.60

5. Costos por retorta

2 t = 2,000 kg = 56 latas

Recuperación en la retorta

• 56 latas oro/semana x 2 gr/lata = 112 gr/semana

• Pérdida en colas 40% = 44.80 gr/semana

• Recuperación 60% = 67.20 gr/semana

• En la retorta hay una recuperación de 95% en peso y pérdida de mercurio en 5%.

• Esto significa que de 67.20 gr se recupera 63.84 gr de oro.

Tipo de oro retortado/refogado

• Oro verde

• Oro platoso

Costos por retortado/refogado

Minaperú, en su condición de Asociación, tiene otorgada una retorta, donada por el

Proyecto GAMA.

Esto ha motivado una organización ordenada de refogado con un alquiler mínimo; que,
en otras palabras, representa un máximo de inversión de S/ 36.00 por la compra del gas
más el alquiler de la retorta.
6. Costos totales en la recuperación de oro

2 t = 2,000 kg = 56 latas

Motivo Soles/lata
Costo extracción mineral cabeza 26.00
Costos por tratamiento en plata 83.60
Costos por retorta/refogado 36.00
Total 145.60

10. Cuadro de mando integral para un empresa del sector minero o balanced
scorecard21

En este estudio se diseña un cuadro de mando integral (CMI) para un departamento de

una gran empresa minera del norte de Chile. Para esto se realizó un análisis estratégico
del departamento, tal que fuera consistente con la planificación estratégica global de la
empresa. Según esto se construyó el CMI propiamente tal, consistente de 13 indicadores
que miden el grado de cumplimiento de metas específicas de dicho departamento. El
trabajo finaliza con la implementación del sistema en un programa computacional, a
través del cual se obtienen reportes ilustrativos.

El concepto de cuadro de mando integral (CMI, o Balanced Scorecard, en inglés) como

modelo de medición del desempeño corporativo fue propuesto originalmente por Kaplan
y Norton (1992:71). Con los años ha ido evolucionando hacia un sistema completo de
administración y planificación estratégica, a la vez que se ha convertido en uno de los
modelos más usados en planificación y control de la gestión. Muchas empresas de
Latinoamérica, tanto de propiedad estatal como privadas, han implementado modelos
basados en el CMI.

10.1. Metodología

Actualmente el CMI es concebido fundamentalmente como parte de un sistema completo

de planificación estratégica y de gestión. Por este motivo, desarrollar un CMI,
metodológicamente requiere una clara vinculación de la estrategia corporativa con cada
uno de los objetivos operacionales, tanto globales, como de las distintas unidades de la
empresa. En este sentido, Ronchetti (2006:25) postula que para implementar un CMI y
lograr su vinculación con la planificación estratégica pueden formularse acciones que
involucran las siguientes fases: formular el propósito, establecer la misión, realizar un
análisis de fortalezas, debilidades, oportunidades y amenazas (FODA) construir un mapa
estratégico, definir los temas estratégicos y finalmente identificar los objetivos
estratégicos y los indicadores de desempeño.

El enfoque metodológico que seguimos aquí es similar a lo propuesto por Ronchetti

(2006:25) pero estructurado en tres etapas secuenciales que organizan el desarrollo de
esta investigación. La primera etapa consiste en realizar un análisis estratégico de la
empresa minera y del departamento específico donde se desarrollará el CMI. La segunda
etapa consiste en la creación del CMI propiamente tal. El trabajo finaliza en una última
etapa donde se ilustra la forma en que un software permite implementar de un modo
simple el modelo desarrollado, así medir el rendimiento a través de los indicadores, y ver
el avance de los objetivos planteados.

a) Etapa 1. Análisis estratégico del departamento

Tal como se señaló anteriormente, un requisito previo para el diseño de un CMI es que
exista una planificación estratégica explícita. Esto, debido a que el CMI de cada unidad
o departamento debe estar alineado con la planificación estratégica global de la empresa
como un todo.

Existe abundante literatura acerca de las ventajas, metodología, y etapas a seguir para
elaborar una planificación estratégica al interior de una empresa (ver, por ejemplo,
Bradford y Duncan, 2000). Siguiendo a Certo (2001), el análisis estratégico se realizará
en cuatro pasos:

Paso 1: Análisis del entorno general y del entorno interno

Se recogerá información acerca de las oportunidades y amenazas del sector minero,

tanto en la región como globalmente. Se procederá luego a la identificación de las
debilidades y fortalezas internas, y a la determinación de las amenazas y oportunidades
externas.

Paso 2: Definición de la misión y visión de la empresa

La misión se refiere a la declaración de en qué negocio se encuentra la empresa, y la

visión describe el estado deseado por la empresa en el futuro. Ambas definiciones son
requeridas, puesto que sirven de línea de referencia para todas las actividades de la
organización. Se trabajará en lograr una definición apropiada de la misión y visión para
el departamento.

Paso 3: Formulación de estrategias medibles para la empresa

De acuerdo a la idea original de Kaplan y Norton (1992:71), el CMI mide el cumplimiento

de la misión corporativa a través de cuatro perspectivas, las que se derivan de la correcta
 definición de la misión y la visión, y se encuentran en completa concordancia con las
estrategias o líneas de actuación que la empresa define para el logro de la visión, tal
como se muestra en el gráfico. Las cuatro perspectivas son, respectivamente: financiera,
clientes, procesos internos y aprendizaje-crecimiento. El trabajo por realizar a este
respecto consistirá en definir apropiada y consensuadamente cada una de estas
perspectivas para la empresa en estudio. Estas se pueden resumir como sigue: (i) La
perspectiva financiera incorpora la visión de los propietarios, y mide la creación de valor
por parte de la empresa; se busca enfatizar la medición del éxito financiero, y/o
monitorear los presupuestos y gastos. (ii) La perspectiva de cliente se orienta a medir la
forma en que la empresa debe ser vista por los clientes y los mercados objetivos;
generalmente el grado de satisfacción de los clientes forma parte de los indicadores de
esta perspectiva. (iii) La perspectiva de los procesos internos se refiere a identificar las
actividades y procesos del negocio que permiten operar con excelencia para satisfacer a
los clientes. (iv) La perspectiva de aprendizaje y crecimiento se refiere a la importancia
de invertir en investigación y desarrollo, permitiendo encontrar el nivel en que logran su
mejor desempeño las habilidades de los empleados y los sistemas de información.

Relación entre la planificación estratégica y el cuadro de mando integral (CMI)

10. Cuadro de mando integral para un empresa del sector

minero o balanced scorecard
En este estudio se diseña un cuadro de mando integral (CMI)21 para un departamento de
una gran empresa minera del norte de Chile. Para esto se realizó un análisis estratégico
del departamento, tal que fuera consistente con la planificación estratégica global de la
empresa. Según esto se construyó el CMI propiamente tal, consistente de 13 indicadores
que miden el grado de cumplimiento de metas específicas de dicho departamento. El
trabajo finaliza con la implementación del sistema en un programa computacional, a
través del cual se obtienen reportes ilustrativos.
 El concepto de cuadro de mando integral (CMI, o Balanced Scorecard, en inglés) como
modelo de medición del desempeño corporativo fue propuesto originalmente por Kaplan
y Norton (1992:71). Con los años ha ido evolucionando hacia un sistema completo de
administración y planificación estratégica, a la vez que se ha convertido en uno de los
modelos más usados en planificación y control de la gestión. Muchas empresas de
Latinoamérica, tanto de propiedad estatal como privadas, han implementado modelos
basados en el CMI.

10.1. Metodología
Actualmente el CMI es concebido fundamentalmente como parte de un sistema completo
de planificación estratégica y de gestión. Por este motivo, desarrollar un CMI,
metodológicamente requiere una clara vinculación de la estrategia corporativa con cada
uno de los objetivos operacionales, tanto globales, como de las distintas unidades de la
empresa. En este sentido, Ronchetti (2006:25) postula que para implementar un CMI y
lograr su vinculación con la planificación estratégica pueden formularse acciones que
involucran las siguientes fases: formular el propósito, establecer la misión, realizar un
análisis de fortalezas, debilidades, oportunidades y amenazas (FODA) construir un mapa
estratégico, definir los temas estratégicos y finalmente identificar los objetivos
estratégicos y los indicadores de desempeño.

El enfoque metodológico que seguimos aquí es similar a lo propuesto por Ronchetti

(2006:25) pero estructurado en tres etapas secuenciales que organizan el desarrollo de
esta investigación. La primera etapa consiste en realizar un análisis estratégico de la
empresa minera y del departamento específico donde se desarrollará el CMI. La segunda
etapa consiste en la creación del CMI propiamente tal. El trabajo finaliza en una última
etapa donde se ilustra la forma en que un software permite implementar de un modo
simple el modelo desarrollado, así medir el rendimiento a través de los indicadores, y ver
el avance de los objetivos planteados.

a) Etapa 1. Análisis estratégico del departamento

Tal como se señaló anteriormente, un requisito previo para el diseño de un CMI es que
exista una planificación estratégica explícita. Esto, debido a que el CMI de cada unidad
o departamento debe estar alineado con la planificación estratégica global de la empresa
como un todo.

Existe abundante literatura acerca de las ventajas, metodología, y etapas a seguir para
elaborar una planificación estratégica al interior de una empresa (ver, por ejemplo,
Bradford y Duncan, 2000). Siguiendo a Certo (2001), el análisis estratégico se realizará
en cuatro pasos:

Paso 1: Análisis del entorno general y del entorno interno

Se recogerá información acerca de las oportunidades y amenazas del sector minero,
tanto en la región como globalmente. Se procederá luego a la identificación de las
debilidades y fortalezas internas, y a la determinación de las amenazas y oportunidades
externas.

Paso 2: Definición de la misión y visión de la empresa

La misión se refiere a la declaración de en qué negocio se encuentra la empresa, y la

visión describe el estado deseado por la empresa en el futuro. Ambas definiciones son
requeridas, puesto que sirven de línea de referencia para todas las actividades de la
organización. Se trabajará en lograr una definición apropiada de la misión y visión para
el departamento.

Paso 3: Formulación de estrategias medibles para la empresa

De acuerdo a la idea original de Kaplan y Norton (1992:71), el CMI mide el cumplimiento

de la misión corporativa a través de cuatro perspectivas, las que se derivan de la correcta
definición de la misión y la visión, y se encuentran en completa concordancia con las
estrategias o líneas de actuación que la empresa define para el logro de la visión, tal
como se muestra en el gráfico. Las cuatro perspectivas son, respectivamente: financiera,
clientes, procesos internos y aprendizaje-crecimiento. El trabajo por realizar a este
respecto consistirá en definir apropiada y consensuadamente cada una de estas
perspectivas para la empresa en estudio. Estas se pueden resumir como sigue: (i) La
perspectiva financiera incorpora la visión de los propietarios, y mide la creación de valor
por parte de la empresa; se busca enfatizar la medición del éxito financiero, y/o
monitorear los presupuestos y gastos. (ii) La perspectiva de cliente se orienta a medir la
forma en que la empresa debe ser vista por los clientes y los mercados objetivos;
generalmente el grado de satisfacción de los clientes forma parte de los indicadores de
esta perspectiva. (iii) La perspectiva de los procesos internos se refiere a identificar las
actividades y procesos del negocio que permiten operar con excelencia para satisfacer a
los clientes. (iv) La perspectiva de aprendizaje y crecimiento se refiere a la importancia
de invertir en investigación y desarrollo, permitiendo encontrar el nivel en que logran su
mejor desempeño las habilidades de los empleados y los sistemas de información.

Relación entre la planificación estratégica y el cuadro de mando integral (CMI)

Paso 4: Control estratégico

Esta es la última etapa de la planificación estratégica.

Se basa en el cuadro de mando integral (CMI) como herramienta central. En la etapa

siguiente se desarrolla este punto.

b) Etapa 2. Creación del cuadro de mando integral (CMI)

Para esto, los pasos a seguir serán cuatro, como sigue:

Creación de un mapa estratégico (ME)

Para elaborar el CMI es recomendable construir previamente un mapa estratégico (ME)

que muestra esquemáticamente la relación entre los objetivos y cada una de las cuatro
perspectivas. Los ME se han vuelto característicos de la segunda generación de CMI, a
raíz los trabajos posteriores de Kaplan y Norton (1996:75), Olve, Roy y Wetter (1999), y
Kaplan y Norton (2001). Es aceptado que un ME muestre cada objetivo-meta en óvalos.
Estos objetivos se ubican en bandas horizontales, donde cada banda representa una de
las cuatro perspectivas del CMI. Las relaciones causales entre los objetivos se muestran
a través de flechas, véase, por ejemplo, a Lawrie y Cobbold (2004:4). Para construir el
ME para la empresa en estudio, en primer lugar se construirá un listado exhaustivo de
las actividades y objetivos que la empresa actualmente requiere. Sobre una revisión y
análisis de las mismas se construirá una propuesta de actividades, objetivos y el ME
propiamente tal.

Definición consensuada de perspectivas, metas y actividades

El esquema de la figura muestra cómo la visión, misión y la estrategia de la empresa se

vinculan con las cuatro perspectivas. Allí se muestra que para cada perspectiva se
definen objetivos, medidas, metas e iniciativas, a modo de procedimiento para llegar
finalmente a los indicadores. En efecto, uno de los principales desafíos que plantea el
enfoque del CMI es cómo, a partir de la definición de las cuatro perspectivas, arribar
metodológicamente a los indicadores de desempeño apropiados. A diferencia del
esquema perspectivas, objetivos, medidas, metas, iniciativas. En la presente
investigación se preferirá usar una secuencia del tipo: perspectivas, metas, actividades,
indicadores, por cuanto resulta ser más simple y clarificadora en nuestro caso.

Una vez definidas las cuatro perspectivas para el departamento en estudio, la pregunta
que se hará el analista es ¿a través de la perspectiva X, logrando qué metas la empresa
puede contribuir al logro de la meta estratégica (y en consecuencia de la empresa)? Este
proceso no es simple, ya que suelen haber muchas metas y actividades que en realidad
forman parte de una sola actividad mayor o más importante que las incluye. Además,
debe existir un proceso de calibración o ajuste iterativo de las metas de la empresa para
que estén alineadas con las metas de la empresa como un todo.

Una vez definidas las metas, es claro que para lograr el cumplimiento de las mismas, el
departamento realiza, o debería realizar, una serie de actividades. A partir de una larga
numeración de actividades, fundamentalmente operativas, se seleccionarán aquellas
susceptibles de ser medidas con razonable precisión.

Definición de indicadores para cada actividad

Se definirá un indicador medible del grado de cumplimiento de la meta y de la actividad.

Estos cumplirán con las propiedades deseables de los indicadores: ser pertinente,
cuantificable, disponible, sensible y veraz (véase a Bragg, 2002 y Beltrán, 1998). De esta
forma se completará la batería de indicadores. Además de definir los indicadores con
precisión se definirán las fuentes de información que se usarán para su construcción, el
periodo de medición o frecuencia con la que se debe calcular, entre otros. La figura 4
muestra la información que se levantará para cada uno de los indicadores.

A modo de ilustración metodológica de lo anterior, considérese el siguiente ejemplo. La

meta “disminuir los accidentes” es clasificada dentro de la perspectiva Aprendizaje y
crecimiento, debido a que una disminución de los accidentes se atribuye a que los
 trabajadores han aprendido a evitarlos. Luego, como actividad a desarrollar para
disminuir los accidentes por parte del departamento se incluye, por ejemplo, dictar
charlas de seguridad con cierta frecuencia, y confeccionar afiches y publicarlos en
lugares visibles. Finalmente, podría definirse un indicador: “número de accidentes en el
periodo entre total de trabajadores”, lo que permitiría recoger la información necesaria
para retroalimentar, y de este modo mejorar la gestión de la empresa.

En todo el proceso de construcción del cuadro de mando integral se recogerán las

observaciones por parte de la empresa a través de una serie de reuniones de trabajo, y
se efectuarán las correcciones necesarias hasta llegar a un listado de indicadores que,
en opinión de los mismos, cumpla las propiedades deseables.

• Ilustración de la operatoria del CMI con un programa computacional

El estudio finalizará con el ejercicio de implementar el modelo en un programa

computacional, capaz de mostrar el avance de las tareas o actividades, de modo que la
empresa pueda estar al tanto del progreso de las etapas. Esto, una vez que el CMI haya
sido implementado y el sistema haya sido alimentado con la información relevante.

Caso práctico N° 8
Modelo de cuadro de mando para el control de gestión

A continuación se ilustra un modelo de cuadro de mando con la finalidad de

complementar la teoría antes descrita. El cuadro de mando es parte del plan estratégico
institucional, para efecto del ejemplo solo se presenta un eje estratégico: el eje de gestión
de la empresa.

Cuadro de resumen de la información a nivel de indicadores

Ítem Descripción
Perspectiva
Meta
Actividad
Tarea
Indicador de resultados
Descripción del indicador
Fórmula
Valor meta
Periodo de medición
Las cuatro perspectivas del cuadro de mando integral

Mapa Estratégico de Gestión

Costo
Estado de costo Ejecución
Financiera Ausencia
Estado de pagos Presupuestal
Laboral
Carrera
Clientes Calidad de servicios Satisfacción
Trabajador
Personal Ejecución
Procesos Rendimiento
Contratado Compromisos
Implementación Capacitación Disminución de
Aprendizaje
Tecnológica Trabajadores Actividades

Cuadro de mando: eje de gestión de la empresa

Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
1.1. Adecuar los Un documento
Gestión de la 1.1.1. Elaboración Comisi
estándares del modelo para
empresa del proyecto para la especial
modelo de gestión implementar el
implementación del elabora
de la calidad del proyecto de
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
1. Instituir un ISO 9000 a las modelo de gestión calidad de proyect
sistema de gestión características de la de la calidad administración y implem
de calidad en empresa, para producción
función de los establecer el 1.1.2.
estándares de mejoramiento Actualización del
acreditación continuo en la Comisi
reglamento de
nacional administración y especial
organización y
relacionados con los producción. Dos (2) revisión
funciones (ROF) y
procesos de reglamentos: prepara
manual de
administración y ROF y MOF los
organización y
producción. reglame
funciones (MOF) y
ROF y
otros elementos de
gestión
Comisi
1.1.3. Elaboracion Elaboración de
especial
del ROF y MOF de dos (2)
prepara
las áreas de documentos de
los
administración y gestión ROF y
docume
producción MOF
gestión
1.2.1. Mejora del
sistema
mecanizado de
información y
1.2. Diseñar los comunicación que
sistema de calidad contemple:
de administración y Los ge
. un registro de
producción así adminis
diferentes bases de Dos (2) sistemas
como de producc
datos actualizado y números de
información y especial
archivos.
comunicación para gestión
. creación de un
la gerencia de la calidad
almacén central de
gestión de la
datos en un formato
calidad.
estándar

. integración con
herramientas de
generación para
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
diferentes perfiles
del usuario
1.1.2. Diseño e
implementación,
Jefes
ejecución y
Dos (2) sistemas oficinas
evaluación de los
y encuestas adminis
sistemas de
producc
administración y
producción
1.1.3.
Establecimiento de
los servicios de
comunicación que Jefes
Número de
permita recoger oficinas
ánforas y
sugerencias, quejas adminis
encuestas
y necesidades así producc
como conocer el
grado de
satistación.
1.3.1. Elaboración Número de Secreta
1.3. Reforzar los del plan de material material gerenci
canales de de divulgación divulgado adminis
comunicación de la
empresa con la 1.3.2.
sociedad para atraer Implementación de Número de visitas
Persona
un mayor número programas de del personal de
adminis
de clientes. motivación de ventas
nuevos clientes
1.4.1.
1.4. Asegurar la Establecimiento de
Elaboración de 20
ejecución del plan los criterios para el Comisi
criterios y 10
estratégico, seguimiento y especial
instrumentos
mediante el evaluación del plan
seguimiento y estratégico
evaluación del plan 1.4.2. Realización
de funcionamiento de una Tres (03)
anual. Jefe de
coordinación ágil reuniones
que permita la
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
participación de la
comunidad
empresarial en la
elaboración del
plan de
funcionamiento y
desarrollo anual.
1.5.1.
Mejoramiento de la
calidad en las Dos (02) Jefes
actividades coordinaciones oficinas
administrativas y adminis
de producción Una encuesta de prod
incorporando
nuevas tecnologías.
1.5.2.
1.5. Mejorar la Documentación de - Encuestas
eficiencia en la la administración
- Vitrinas Jefe de
gestión asequible a la
administrativa y comunidad
- Páginas web
productiva. empresarial.
1.5.3.
Implementación y
desarrollo de una Personal
cultura satisfecho Gerente
organizacional que de las
permita a través de Aplicación de de la em
los diferentes encuestas
procesos su vínculo
con la sociedad.
2.1.1. Elaboración
2. Fomentar la mejor
de guías, cartillas,
atención a los 2.1. Incrementar las Entrevistas a los
trípticos, Jefes
clientes con orientaciones de los usuarios
flujogramas que adminis
instrumentos ágiles servicios de la
agilicen los persona
manteniendo la empresa. 100 entrevistas
trámites
imagen para captar
productivos
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
el mayor numero de 2.1.2. Disminución
clientes. del tiempo de Jefes
atención de los Reglamentos adminis
procesos producc
productivos
2.1.3.
Establecimientos
Gerente
de enlace con los Proformas
adminis
medios de
comunicación
2.2.1.
Sensibilización del
personal acerca de
Gerente
los servicios que se Dos talleres
adminis
presta al usuario
Propuesta de de prod
2.2.2. Dotación de acciones de
Jefes
personal selección y
Admini
especializado en las reubicación
2.2. Incrementar la y Produ
diferentes áreas de
eficiencia y la
administración y
eficacia de los
servicios producción
adecuándolos 2.2.3. Fidelización
Índice de
progresivamente. de los usuarios con
percepción Persona
las ventajas
satisfactoria de adminis
competitivas de la
oferta y servicios
empresa.
2.2.4. Número de
Consolidación de actividades Gerente
imagen externas con persona
satisfactoria de la presencia de la empres
empresa. empresa
3. Implementar los 3.1. Implementar 3.1.1.
controles de calidad los controles de Mejoramiento de la Número de
Gerente
de los procesos calidad de los imagen interna de actividades
adminis
productivos y procesos la empresa a través externas de la
producc
administrativos para administrativos, de una empresa
definir y promover a para definirlos comunicación
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
la empresa como como institución de integrada y
institución de referencia. coherente.
referencia y 3.2.1.
posicionarla Consolidación de la Número de
estratégicamente de 3.2. Definir con
imagen alianzas Gerente
acuerdo con su precisión la imagen
satisfactoria de la estratégicas adminis
misión, visión, de la empresa.
empresa y de la empresariales
políticas y objetivos comunidad
3.3.1.
Consolidación de
Posicionamiento
las ventajas Gerente
en el mercado
competitivas de la
empresa
2.2.2. Elaboración
de un plan de
marketing para la
empresa que
contemple la Un documento
Gerente
comunicación con cuatro
adminis
3.3. Posicionar a la interna para proformas
empresa fomentar el sentido
estratégicamente de pertinencia y
para elevar su comunicación con
productividad y el mercado.
calidad en 3.3.3.
cumplimiento de su Mejoramiento de la % de incremento
misión y visión. calidad de los de recursos
Jefe de
recursos humanos humanos
estimulando su especializados
productividad.
3.3.4. Desarrollo de
políticas integrales
de personal que Dos proyectos de
incluya proyectos actividades de Jefe
de capacitación y capacitación y adminis
motivación del motivación
personal que labora
en la empresa.
 Objetivo
Objetivo estratégico Actividades Indicador Respon
operacional
4.1.1. Realizacion
Un informe y plan Comisi
de autoevaluación
de mejora especial
de la empresa
4.1.2. Acreditación Plan de trabajo y
Comisi
4.1. Lograr una del giro de la puesta en
especial
producción de empresa ejecución
calidad y que sea 4.1.3. Estudio y
percibida por sus conocimiento de
clientes como tal. grado de % índice de Preside
satisfacción de los percepción comisió
clientes sobre los satisfactorio especial
productos que
vende la empresa

4. Asegurar la 4.2.1.
adecuada atención a Mejoramiento de la Un plan de
los clientes a través calidad del servicio mejoras de la
Comisi
de la empresa con gestión
de una gestión especial
base en los administrativa y
administrativa
eficiente y eficaz estándares de de producción
calidad
para logra la
acreditación de la 4.2. Promover la 4.2.2.
producción mejora y eficiencia Mejoramiento de la
de los procesos gestión del
productivos para conocimiento en
incrementar en aspectos Un programa de
Jefe de
forma permanente relacionados a capacitación
la calidad de cada sistemas de
actividad que información,
realiza la empresa. comunicación y
organización.
4.2.3.
Informe sobre
Consolidación de la
atención a los
imagen
clientes Jefe de
satisfactoria de la
gestión de la
Encuestas
empresa
11. Criterios para distribuir los costos indirectos de
explotación minera
Los costos indirectos de explotación minera constituyen los elementos del costo de
producción diferentes a la materia prima directa y a la mano de obra directa, esto implica
definir los conceptos de costo directo y costo indirecto. El primero es un desembolso que
afecta al producto, mientras que el segundo también afecta al segundo con la diferencia
de que para su imputación se utiliza una proporcionalidad en las líneas de producción
teniendo en cuenta bases razonables de costo-efecto para su utilización. El presente
ítem trata sobre el estudio de este elemento del costo muy importante que incide en el
costo de producción que servirá de base para una alternativa de determinación de los
costos de los productos mineros de la empresa.

11.1. Naturaleza de los costos indirectos de explotación minera

“Para la conversión de los materiales directos en un producto terminado se necesitan
además de la mano de obra directa, numerosos costos indirectos. Muchos términos
distintos han sido usados para identificar este grupo de costos, a saber: gastos de fábrica,
gastos generales de la fábrica o de fabricación, carga fabril o de la fábrica, recargos y
sobrecostos. Aunque cada uno de estos términos pertenezca a la misma clase de partida,
la terminología contable más exacta no favorece el uso del término de gastos de fábrica,
ya que la palabra “gastos” denota el consumo corriente o la expiración de un activo o de
un servicio, mientras que en la contabilidad de costos los distintos costos indirectos son
transferidos a un activo nuevo, primero como costo de los productos en proceso de
fabricación y más tarde como costo de productos terminados. Por lo tanto, en los últimos
años los términos costos indirectos de la fábrica de manufactura y carga de manufactura
o fabril han venido a ser considerados términos más apropiados para los costos
indirectos”22.

11.2. Clasificación de los costos indirectos de fabricación

Los costos indirectos de fabricación pueden ser clasificados en costos indirectos fijos y
en costos indirectos variables, o también (Neuner, 1970), carga fabril general y carga
fabril departamental, dependiendo del tipo de desembolso o sacrificio de este costo. Con
la finalidad de ilustrar podemos mencionar los siguientes costos indirectos:

- Materiales indirectos: suministros de la fábrica, combustibles, pequeñas herramientas,

lubricantes, etc.

- Mano de obra indirecta: superintendencia, inspectores, personal de la fábrica, choferes,

horas extras, tiempo perdido, pagos por enfermedad del personal de esta área.

- Otros costos indirectos: mantenimiento de la fábrica, mantenimiento de la maquinaria,

mantenimiento de muebles, mantenimiento del sistema de transporte, depreciación,
seguros, vacaciones del personal de planta, toma de inventarios, pensiones, alquileres,
 suministros de operación, departamento de compras, departamento de recepción,
departamento de almacén, departamento de contabilidad de costos, departamento
médico, cafetería, policía y seguridad, derechos de producción, pérdida por materiales
defectuosos, artículos estropeados, pérdida en el inventario de materiales, etc23.

“Los costos indirectos de fabricación pueden subdividirse según el objeto del gasto en
tres categorías: materiales indirectos, mano de obra indirecta y costos indirectos
generales de fabricación”24.

“Los costos indirectos de fabricación normalmente son indirectos con respecto a los
productos que se están fabricando. Sin embargo, ciertos costos indirectos de fabricación
pueden ser directos con respecto a determinados departamentos. Por ejemplo, el costo
de los servicios del capataz de un departamento de producción (mano de obra indirecta)
es directo con respecto al departamento, pero indirecto con respecto al producto, porque
el capataz no interviene realmente en la fabricación del producto”25.

“Además de la posibilidad de describir los costos indirectos de fabricación, según el

objeto del gasto y según su relación directa o indirecta con respecto a los productos y
departamentos, se les puede clasificar de acuerdo con su comportamiento con respecto
a la actividad de producción y al tiempo. Aquellos costos cuyo monto total cambia o varía
según cambia o varía la actividad se conocen como costos variables. Aquellos costos
cuyo monto total no se modifica de acuerdo con la actividad de producción se llaman
costos fijos”26.

“Además de las clasificaciones de costos fijos y variables, hay muchos renglones de

costos indirectos que no varían directamente y en proporción con los cambios en la
actividad de la producción. Dichos costos se conocen como semivariables o semifijos”27.

11.3. Distribución de costos indirectos

“Uno de los problemas esenciales que se presenta en la contabilidad por áreas de
responsabilidad para la determinación del costo de cada área o de cada departamento
de la organización, es el referente a la distribución de aquellos costos que no se
identifican con ninguna área, pero que sirven a varias, por lo que existe la necesidad de
prorratearlos, entre aquellos departamentos productivos y de servicio a quienes
beneficia”28.

“Un método adecuado para realizar la distribución de los costos de las áreas de servicio
entre los departamentos de línea es el siguiente:

a. Cada departamento de servicio debe elaborar su presupuesto anual, de tal forma que
cada área de servicio determine correctamente la cantidad y calidad del servicio que va
a prestar.
 b. Se seleccionan las bases para efectuar la reasignación de los costos, teniendo en
cuenta que la base que se elija representa lo mejor posible los que se presentan a los
departamentos de operación.

Algunas bases comunes para distribuición son las siguientes:

Departamento Base
Relaciones industriales Número de trabajadores
Contraloría Partes iguales
Mantenimiento Horas máquinas
Control de calidad Unidades producidas
c. Se obtiene una tasa de aplicación dividiendo el costo del departamento de servicio por
la base elegida de los departamentos en que va a ser asignado el costo mismo.

d. Se lleva a cabo la distribución propuesta entre los departamentos que utilizaron el

servicio”29.

11.4. Ilustración de distribución de los costos indirectos de

fabricación
La compañía Perú cuenta con los siguientes departamentos, cada uno de ellos es
considerado como un área de responsabilidad:

Departamento de línea Departamento de servicio

Mezclado Control de calidad
Enfriado Mantenimiento
Moldeo Finanzas
Terminado Relaciones industriales

Los costos incurridos en la gestión de la empresa son los siguientes:

Depreciación S/ 90,000 todos fijos

Energía 3,600 fijos + S/ 50 por kilovatio
Servicios públicos 4,500 fijos + S/ 200 por trabajador
Varios costos S/ 25 por metro cuadrado

La empresa tiene una extensión de 45,000 metros cuadrados.

Bases de distribución a ser utilizadas para prorrateo primario

Centro costos m2 Trabajadores Kilovatios usados

Mezclado 5,000 62 6,000
Enfriado 6,000 25 1,500
Moldeo 10,000 38 2,100
Terminado 9,000 43 1,900
Control de calidad 2,000 6 300
Mantenimiento 3,000 12 500
Finanzas 6,000 40 360
Personal 4,000 14 70
Total 45,000 240 12,730

Información de costos indirectos para prorrateo secundario

Centro de costos Horas máquina Unidades producidas

Mezclado 30,000 48,000
Enfriado 6,000 12,000
Moldeo 21,000 7,000
Terminado 3,000 43,000
Control calidad
Mantenimiento
Finanzas
Personal
Total 60,000 110,000
11.4.1. Distribución primaria del costo indirecto de explotación
minera
a) Depreciación del edificio en m2

Tasa de distribución = S/ 90,000 = S/ 2.00 por m2

45,000

b) Energía fija: se distribuye en partes iguales entre los centros de costos y la parte
variable de acuerdo a la base seleccionada

Base para el costo de la energía fija

S/ 3,600/8 centros de costos = S/ 450 por centro de costos

El costo fijo anterior nos permite indicar la ecuación de la recta para determinar el costo
total para un determinado volumen de producción:

Y’ = a + b(x)

Y’ = S/ 450 + S/ 50(x)

Donde “a” representa el costo fijo, “b” representa el costo variable y “x” representa la
variable independiente.

c) Servicios públicos: los costos fijos se distribuyen en partes iguales para cada centro
de costos y la parte variable de acuerdo a la base seleccionada:

S/ 4,500/8 centros de costos = S/ 562.50 por centro de costos

Luego, el planteamiento de la ecuación de la recta será:

Y’ = S/ 562.50 + S/ 200(x)

d) Varios costos: se distribuye tomando como base los m2 de cada centro de costos,
para efecto del caso que estamos ilustrando será:
 Centro de costos mezclado: 5,000 m2 x S/ 25 m2 = S/ 125,000

En la misma forma se procederá para los demás centros de costos.

11.4.2. Distribución secundaria de los costos indirectos de

explotación minera
• Centro de costos de personal, suponiendo un costo de personal de S/ 16,905, que
corresponde a 226 trabajadores:

= costo/número de trabajadores

= S/ 16,905/240 = S/ 70.44 por trabajador

• Centro de costos de finanzas, suponiendo un costo incurrido de

S/ 45,000 y 8 centros de costos:

= S/ 45,000/8 centros de costos = S/ 5,625 por centro de costos

• Centro de costos de mantenimiento, la tasa se determina dividiendo el costo incurrido

entre el número de horas utilizadas en el proceso de fabricación:

= S/ 50,000/60,000 horas = S/ 0.83 por hora máquina

• Centro de costos de control de calidad, la tasa se calcula dividiendo su costo incurrido

entre el número de unidades producidas, tal como se indica a continuación:

= S/ 44,000/110,000 unidades = S/ 0.40 por unidad producida

Las bases para determinar la tasa de costos indirectos de fabricación se selecciona de

acuerdo a la importancia que produce en el centro de costo, teniendo en cuenta la
relación de costo y efecto.

Caso práctico N.° 9

Cálculo de la tasa de costos indirectos de fabricación

La empresa Rolando del Pino SAC está haciendo un estudio del efecto sobre sus costos
de producción de los distintos métodos comúnmente utilizados por las empresas para
aplicar a la producción terminada.

Los costos indirectos presupuestados para el año siguiente ascendieron a S/ 300,000. El

programa de la producción presupuestada contiene provisiones para costo de materia
prima directa por S/ 375,000, costos por mano de obra directa por S/ 360,000, horas de
mano de obra directa por 240,000 horas y 150,000 horas máquina.
No existen inventarios de productos en proceso de fabricación al comienzo del nuevo
ejercicio económico. Las estadísticas reales de producción para el primer mes de este
año fueron las siguientes:

Orden N.º Costo materia prima Costo mano de obra Horas mano obra Horas máquina
1 S/ 3,000 S/ 4,300 2,000 1,300
2 4,000 5,700 3,000 1,900
3 5,000 5,500 2,750 1,900
4 3,750 5,225 2,500 1,500
5 6,500 8,250 4,300 2,000
6 1,750 2,900 1,450 900

Con los datos de la tabla anterior se realizará el cálculo de las tasas predeterminadas de
los costos indirectos de fabricación sobre la base de cuatro métodos posibles.

Solución

a) Cálculo de la tasa de costos indirectos de fabricación

Base seleccionada Cálculo de la tasa

Costo de la materia prima S/ 300,000/375,000 = 80.00%

Costo de mano de obra S/ 300,000/360,000 = 83.33%

Horas de mano de obra S/ 300,000/240,000 = S/ 1.25 hora mano de obra

Horas máquina S/ 300,000/150,000 = S/ 2.00 hora máquina

b) Costo de producción de la orden de producción 2

Mano de
Total
Tomando como Materia prima obra Costo indirecto
base: (1) (3)
(1) + (2) + (3)
(2)
Materia prima
S/ 4,000 S/ 5,700 S/ 3,200.0032 S/ 12,900.00
directa
Mano de obra
4,000 5,700 4,749.8133 14,449.81
directa
 Horas mano de obra 4,000 5,700 3,750.0034 13,450.00
Horas máquina 4,000 5,700 3,800.00 35 13,500.00

Los costos de la materia prima directa y mano de obra directa se imputan directamente
al costo del producto de la orden de producción 2, mientras que el monto del costo
indirecto se ha determinado multiplicando el valor de la base seleccionada por la tasa
calculada en a). El costo total de la orden 2 resultó de la suma de la materia prima directa,
mano de obra directa y costos indirectos de fabricación.

Caso práctico N.° 10

Distribución de los costos indirectos con tasas por departamento

Estudio técnico de la mina

Tabla 1

Bases seleccionadas en la mina para calcular la tasa de costos

indirectos de explotación
Centro de costo N.º de Pago H. P. Inversión
m2 kW/hr
trabajadores total Total
Limpieza 2,000 50 S/ 60,000 4,000 16,000 S/ 50,000
Cortado 2,500 50 50,000 4,000 4,000 25,000
Ensamblado 3,000 75 100,000 6,000 5,000
Pulido 4,000 100 150,000 10,000 8,000 37,500
Mantenimiento 1,500 25 20,000 500 1,000 12,500
Aire
1,000 15 10,000 250 500 5,000
acondicionado
Calefacción 1,000 10 10,000 250 500 5,000
Total 15,000 325 400,000 25,000 30,000 140,000

Tabla 2

Partida del costo Importe Base de distribución

Material indirecto S/ 55,000 Uso departamental estimado
Mano de obra indirecta 28,000 Uso departamental estimado
Superintendencia 25,000 Número de trabajadores
Seguro contra incendio maquinaria 6,000 Valor del equipo
Seguro de accidente 8,000 Nómina del departamento
Alumbrado 4,000 Kilovatios hora
Energía 12,000 Caballos de fuerza hora
Combustible 5,000 Al departamento de calefacción en total
Reparación de maquinaria 20,000 Al departamento de mantenimiento
Depreciación maquinaria 21,000 Valor del equipo en cada departamento
Alquileres 12,000 Metros cuadrados
Total estimado S/ 196,000

Distribución general de los costos indirectos de fabricación

Tabla 3

Departamentos de servicios Departamentos pr

Partida del costo Aire

Mantenimiento Calefacción Limpieza Cor
acondicionado
Material indirecto 5,000 3,500 1,500 10,0000 6,0
Mano de obra indirecta 6,000 4,000 5,500 3,500 4,0
Superintendencia 1,923 1,154 770 3,846 3,8
Seguro c/incendio maq. 537 214 214 2,143 1,0
Seguro de accidente 400 200 200 1,200 1,0
Alumbrado 80 40 40 640 640
Energía 400 200 200 6,400 1,6
Combustible 5,000
Reparación maq. 20,000
Depreciación maq. 1,875 750 750 7,500 3,7
Alquileres 1,200 800 800 1,600 2,0
Total departamental 37,415 10,858 14,974 36,829 23,
Mantenimiento 1,467 1,467 14,673 7,3
12,325 16,441 51,502 31,
Aire acondicionado 986 1,972 2,4
17,427 53,474 33,
Calefacción 5,219 3,2
Total costos indirectos departamentos productivos 58,693 36,
196,000

A continuación se sustenta el contenido de lo indicado en la tabla 3, para cuyo efecto se

ha tomado como referencia la información indicada en las tablas 1 y 2.

Distribución de los costos indirectos

El material indirecto (S/ 55,000) y la mano de obra indirecta (S/ 28,000), por tener
conocimiento de sus montos, se aplicaron directamente a cada uno de los centros de
costos de la empresa tal como está indicado en la tabla 3.

A continuación se distribuyen los otros costos indirectos de explotación incurridos en

cada uno de los centros de costos operativos de la mina:

Partida : Superintendencia

Valor : S/ 25,000

Base : N.º trabajadores

Total base : 325

Tasa : S/ 25,000/325 = S/ 76.92

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 50 76.92 3,846
Cortado 50 76.92 3,846
Ensamblado 75 76.92 5,769
Control 100 76.92 7,692
Mantenimiento 25 76.92 1,923
Aire acondicionado 15 76.92 1,154
Calefacción 10 76.92 770
Total 325 S/ 25,000

Partida : Seguro de incendio sobre la maquinaria

Valor : S/ 6,000

Base : Valor del equipo

Total base : S/ 140,000

Tasa : S/ 6,000/140,000 = 0.042857

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 50,000 0.042857 2,143
Cortado 25,000 0.042857 1,071
Ensamblado 5,000 0.042857 214
Control 37,500 0.042857 1,607
Mantenimiento 12,500 0.042857 537
Aire acondicionado 5,000 0.042857 214
Calefacción 5,000 0.042857 214
Total 140,000 S/ 6,000

Partida : Seguro de accidente

Valor : S/ 8,000

Base : Nómina del departamento

Total base : S/ 400,000

Tasa : 0.02

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 60,000 0.02 1,200
Cortado 50,000 0.02 1,000
Ensamblado 100,000 0.02 2,000
Control 150,000 0.02 3,000
Mantenimiento 20,000 0.02 400
Aire acondicionado 10,000 0.02 200
Calefacción 10,000 0.02 200
Total 400,000 S/ 8,000

Partida : Alumbrado

Valor : S/ 4,000

Base : Kilovatios

Total base : 25,000

Tasa : 0.16

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 4,000 0.16 S/ 640
Cortado 4,000 0.16 640
Ensamblado 6,000 0.16 960
Pulido 10,000 0.16 1,600
Mantenimiento 500 0.16 80
Aire acondicionado 250 0.16 40
Calefacción 250 0.16 40
Total 25,000 S/ 4,000

Partida : Energía

Valor : S/ 12,000

Base : Caballos de fuerza

Total base : 30,000

Tasa : S/ 0.40

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 16,000 0.40 S/ 6,400
Departamento Valor de la base Tasa Costo
Cortado 4,000 0.40 1,600
Ensamblado 0 0.40 0
Control 8,000 0.40 3,200
Mantenimiento 1,000 0.40 400
Aire acondicionado 500 0.40 200
Calefacción 500 0.40 200
Total 30,000 S/ 12,000

Partida : Depreciación maquinaria

Valor : S/ 21,000

Base : Inversión

Total base : S/ 140,000

Tasa : S/ 0.15

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 50,000 0.15 S/ 7,500
Cortado 25,000 0.15 3,750
Ensamblado 5,000 0.15 750
Control 37,500 0.15 5,625
Mantenimiento 12,500 0.15 1,875
Aire acondicionado 5,000 0.15 750
Calefacción 5,000 0.15 750
Total S/ 140,000 S/ 21,000

Partida : Alquileres

Valor : S/ 12,000

Base : Metros cuadrados

Total base : 15,000

Tasa : S/ 0.80

Departamento Valor de la base Tasa Costo

Limpieza 2,000 0.80 1,600
Cortado 2,500 0.80 2,000
Ensamblado 3,000 0.80 2,400
Control 4,000 0.80 3,200
Mantenimiento 1,500 0.80 1,200
Aire acondicionado 1,000 0.80 800
Calefacción 1,000 0.80 800
Total S/ 15,000 12,000

Transferencia de los costos de los departamentos de servicios

Cuando se ha concluido la distribución general de los costos indirectos de explotación

minera a todos los departamentos de la planta, estamos en condiciones de transferir los
costos de los departamentos de servicios a los departamentos de costos productivos.
Los costos del departamento de mantenimiento se realizan en función de la inversión en
equipo, los costos del departamento de servicios de aire acondicionado se pueden
distribuir según los metros cuadrados utilizados y los costos del departamento de servicio
de calefacción se distribuyen con base en los costos acumulados de los departamentos
productivos.

Departamento : Mantenimiento

Costo : S/ 37,415

Base : Inversión en equipo

Total base : S/ 127,500

Tasa : S/ 0.29345

Departamentos Valor de la base Tasa Costo por distribuir

Aire acondicionado 5,000 0.29345 1,467
Calefacción 5,000 0.29345 1,467
Limpieza 50,000 0.29345 14,673
Cortado 25,000 0.29345 7,337
Ensamblado 5,000 0.29345 1,467
Pulido 37,500 0.29345 11,004
Total 127,500 S/ 37,415

Departamento : Aire acondicionado

Costo : S/ 12,325

Base : metros cuadrados

Total base : 12,500

Tasa : S/ 0.99

Departamentos Valor de la base Tasa Costo por distribuir

Calefacción 1,000 0.986 S/ 986
Limpieza 2,000 0.986 1,972
Cortado 2,500 0.986 2,465
Ensamblado 3,000 0.986 2,958
Pulido 4,000 0.986 3,944
Total 12,500 S/ 12,325
Departamento : Calefacción

Costo : S/ 17,427

Base : Costo acumulado de departamentos productivos

Total base : S/ 178,573

Tasa : S/ 0.10

Departamentos Valor de la base Tasa Costo por distribuir

Limpieza 53,474 0.09759 5,219
Cortado 33,709 0.09759 3,290
Ensamblado 36,518 0.09759 3,564
Pulido 54,872 0.09759 5,354
Total S/ 178,573 S/ 17,427
 Cálculo de las tasas de costos indirectos de explotación minera

Concluida la distribución de los costos indirectos y concentrados estos en los

departamentos productivos, entonces estamos en condiciones de calcular la tasa de
costos indirectos de fabricación, tal como detallamos a continuación.

Cálculo de la tasa departamental de costos indirectos35

Departamento Costo indirecto Base de distribución Tasa de costo indirecto36

Limpieza S/ 58,693 12,500 horas mano obra S/ 4.70 hora MOD
Cortado 36,999 S/ 75,600 costo mano obra 49% del costo MOD
Ensamblado 40,082 S/ 88,600 costo mano obra 45.24% del costo MOD
Control 60,226 90,700 horas máquina S/ 0.66 hora máquina
Total S/ 196,000

12. Información de costos para la dirección de una

empresa minera con base en un sistema de costeo por
procesos
La implementación de un sistema de costos en una empresa minera implica conocer su
proceso productivo, líneas de producción, estructura orgánica, infraestructura,
necesidades de información gerencial y recursos disponibles. En función de estos
elementos que se estudia en el campo de operaciones, el especialista de costos tendrá
que pensar el tipo de sistema de costos que puede implementarse, como por ejemplo,
un sistema de costos por órdenes específicas, si el régimen de producción es lotificada
o un sistema de costos por procesos si es de producción continua aplicando
procedimientos de costos históricos, estimados, estándares, costeo por actividades, etc.

12.1. Marco teórico

a) Contabilidad constructiva. La contabilidad constructiva, es decir, la sistematización,
corresponde a la parte creadora del técnico; pretendemos, entonces hacer una síntesis
de los puntos básicos indispensables para la instalación, dando por supuesto que el
técnico instalador debe dominar el registro de las operaciones y el proceso de
producción, comercialización o prestación del servicio.

La finalidad de toda empresa minera es la explotación de los recursos minerales, pero

para procesarlos eficientemente se necesita conocer su costo. Un sistema de costos es
un medio de medición del costo del proceso minero. Si las operaciones son simples, el
sistema de costos tendrá que ser elemental. Si la operación es complicada,
paralelamente el sistema de costos tendrá mayor complejidad. De esto se desprende que
un sistema de costos es un medio para llegar a un fin, pero no es el fin mismo, y que su
mecanismo, simple o complejo dependerá en esencia del grado de complejidad del
proceso explorativo.

b) Costo de instalación y de operación. Para instalar un sistema de costos, precisa

calcular su costo de instalación y a la vez de operación. Un sistema no solo está
representado por las formas que use, sino por el personal y el equipo necesario, para su
funcionamiento. Para justificar la instalación de un sistema de costos, es necesario
determinar su costo según el personal, equipo y material, en relación con el rendimiento
de la empresa minera.

Los sistemas de costos son válidos para un volumen de operación y para un tiempo
determinados. Las empresas que están en constante crecimiento no pueden estar
limitadas por un sistema. Si crece la empresa, tendrá que adaptarse el sistema al negocio
y no el negocio al sistema. Los sistemas no pueden ser permanentes dentro de nuestro
actual estado de cosas. Sufren constantes cambios para adaptarse al desenvolvimiento
de la industria, de la legislación que impone nuevas normas y de las propias
circunstancias especiales provenientes del cambio constante de los diversos factores
que concurren en la producción. Por lo tanto, los sistemas no deben considerarse como
inmutables, sino como instrumentos sujetos a constantes reformas para adaptarlos a las
necesidades, teniendo en consideración que la empresa es por naturaleza propia
dinámica e inestable.

c) Sistematización. La sistematización se ha definido como la clasificación y ordenación

de las funciones de una empresa minera, y la creación de los medios de registro de las
actividades de la misma, de acuerdo con un plan coordinado. El especialista debe
dominar los principios y las prácticas de contabilidad, tener facilidad para ver los
problemas en su conjunto y en sus detalles, y sobre todo, tener la facultad de coordinar.
Su labor es esencialmente técnica.

A medida que las operaciones empresariales se especializan, los especialistas se ven

obligados, por el inmenso cúmulo de detalles de su profesión, a especializarse también.
En países de organización industrial avanzada existen especialistas en cada rama de la
producción. En nuestro medio, dado que se está abriendo el mercado para sus servicios,
el especialista no es, en el estricto sentido de la palabra, especialista, sino un explorador
de diversas especialidades. Por esta razón, será más útil el estudio de la técnica de la
instalación desde un punto de vista multidisciplinario.

La finalidad de todo sistema de contabilidad es la obtención de informes oportunos.

Consecuentemente, los informes de los costos del proceso de la minera constituyen la
meta principal del especialista para este caso en particular.
d) Dificultades por vencer. La instalación de un sistema de costos para una empresa
minera tiene numerosas dificultades que vencer. Generalmente se encuentra con la falta
de simpatía, tanto de las personas a quienes se va a capacitar el procedimiento de
trabajo, como de aquellas que ya tienen rutinas establecidas por bastante tiempo, y creen
haber llegado a la cúspide de la perfección.

e) Plan de trabajo. La sistematización de un sistema de costos de la empresa minera

requiere un plan de trabajo. Este puede ser dividido en: a) estudio de las necesidades de
la empresa, b) proyección o planificación, c) instalación y d) capacitación.

f) Estudio de las necesidades de la empresa. La instalación de un sistema de costos

minero requiere el estudio de las necesidades de la empresa. Esto abarca el estudio de
la organización en su conjunto, dando especial atención al conocimiento de las labores
del personal de oficina y de la planta; estudio de los estados e informes contables, clases
de productos o servicios tipos y medidas; cantidades, con sus valores, productos en cada
una de las líneas de los productos mineros; número de empleados y obreros que prestan
sus servicios, e importe de los sueldos y jornales; métodos usados en la explotación
implicando el conocimiento de cómo se reciben, almacenan y expiden los materiales;
cómo se transforman esos materiales; cómo se registra y aplica a la producción el tiempo
de los trabajadores; cómo se acumulan y prorratean los gastos de producción; cómo se
controlan las herramientas, el equipo y la maquinaria; estudio del catálogo de cuentas y
de la contabilidad y administración generales; métodos de control interno, métodos de
auditoría. En una palabra, precisa conocer el funcionamiento de la empresa minera como
unidad económica, dedicando especial atención al proceso explorativo y proceso de
conversión de los recursos obtenidos.

Ha surgido la pregunta: ¿Por dónde empezar el estudio de las necesidades de una

empresa minera, con la finalidad de instalar un sistema de costos? ¿Por el almacén de
insumos, siguiendo el proceso de transformación hasta convertirlo en producto terminado
ya almacenado? ¿O debe empezarse por otro departamento encargado de la conversión
del producto?

Entre estos dos métodos opuestos de trabajo, quizá el más adecuado, en términos
generales, sea el de empezar el estudio por el departamento de tratamiento de los
recursos, porque en este se dará cuenta el organizador de las líneas más importantes,
y, en consecuencia, las que mayor volumen de operaciones proporcionan a la empresa.
De esta manera, cuando el técnico estudia el proceso operativo eliminará los detalles
inútiles en que con tanta frecuencia está expuesto a caer cuando se tiene metas bien
definidas; pero debe advertirse que los dos procedimientos de investigación señalados
tienen aplicación en la práctica.

Todos los datos y observaciones recogidos deben registrarse en un libro de hojas

movibles con el fin de clasificarlos y que a la vez sirvan de futura referencia. Esta parte
recolectora de datos es muy importante, pues es la base de la investigación y de futuros
informes.

En algunas ocasiones se acostumbra hacer un informe por escrito de la situación

contable y de costos en que se encuentra la empresa. En otras, este no es necesario,
sino basta tan solo examinar las principales irregularidades y discutirlas con el
responsable de la empresa. Depende en cada caso de las circunstancias y de la rapidez
con que se debe proceder a la organización o reorganización.

g) Discusión de las ideas. Cuando ya se tiene en la mente y por escrito el anteproyecto

del sistema recomendado, conviene discutirlo con el personal más capacitado y con los
directivos de la empresa. En esta discusión pueden aclararse puntos que aparentemente
no ofrecen dificultad, pero que en el fondo pueden estar sujetos a una distorsionada
interpretación. Todo sistema, para implementarse, debe estar basado en estudio intenso
de los diversos métodos que pueden utilizarse, eligiendo el que por economía y
seguridad proporcione mayor eficacia para las operaciones de la empresa.

h) Recomendación del proyecto. Después de haber discutido las partes fundamentales

del sistema de costos, puede formularse un anteproyecto eliminando todas aquellas
partes que sean innecesarias, considerando que los directores y funcionarios tienen muy
limitado su tiempo. La brevedad y la claridad son cualidades indispensables de todo buen
informe contable. Los siguientes datos serán muy útiles para dar una idea clara del
sistema de costos: 1) qué objetivos se persiguen al implantar el sistema; 2) cuál es el
costo de instalación de este sistema; 3) cuál es el costo de operación del nuevo sistema;
4) cuáles son los beneficios y las ventajas que se derivan de él.

i) Proyecto. Las ideas son el alma del sistema de costos. La acumulación de estas, su
examen, su arreglo y su presentación en forma de proyecto constituyen un solo proceso.
El sistema de costos mineros en una nueva empresa debe tener como base en todo lo
que sea posible, la experiencia de empresas similares. Por lo tanto, las ideas ya
experimentadas en otros negocios tienen gran importancia. Esto requiere un trabajo de
investigación ordenada.

Al mismo tiempo, las opiniones de quienes están constantemente en contacto con las
necesidades, son muy útiles para la sistematización del sistema de costos mineros. De
este intercambio de ideas se tiene una economía de esfuerzo, pues muchos de los
problemas ya se han resueltos y basta solo recurrir a las fuentes de información para
solucionarlos. Así pues, la prudencia aconseja tomar antecedentes de lo que han hecho
industrias similares. Además, el organizador deberá estar al día en cuanto a la
información de los métodos mecánicos para la contabilización de las operaciones,
recomendando el equipo más eficiente y más económico.
j) Formas. Como por medio de formas se obtiene el control de costos de las operaciones
fundamentales de una empresa, el diseño de las mismas requiere especial atención, y
dado que cada forma tiene un costo, es preciso obtener el mayor rendimiento posible de
ella. Deberán observarse los siguientes objetivos para su diseño:

• Precisar claramente su objetivo.

• Procurar que contenga toda la información necesaria con el fin de que llene el objeto
para el cual se crea.

• Saber quiénes son las personas y departamentos que necesitan copia de ella, para
expedir las copias necesarias.

• Escoger las clases de papel adecuado, teniendo en consideración que hay formas que
se manejan mucho, y, por consiguiente, deben tener un papel más resistente que
aquellas que se utilizan una sola vez.

• Escoger el tamaño aconsejable, teniendo en consideración las facilidades para su

archivo.

• Escoger el tipo o tipos de imprenta más indicados.

• Anotar en la forma instrucciones breves sobre su manejo para evitar malas

interpretaciones.

k) Instalación. Al suponer que el proyecto presentado haya sido aprobado, precisa

llevarlo a la práctica. Es casi imposible prever las dificultades que pueden tenerse en su
operación, por lo que es imprescindible someterlo a observación en un plazo razonable.

La selección del personal y su adecuada instrucción son indispensable para asegurar el

buen funcionamiento del sistema. Del factor humano dependen en gran parte la buena
marcha del sistema elegido. Esta preparación puede darse por medio de instrucciones
escritas o de pláticas individuales o conferencias, para lo cual se recomienda utilizar
todos los medios utilizables para ganarse la buena voluntad y el entusiasmo del
empleado.

Cuando la empresa es pequeña, puede instalarse, de una vez, el sistema en todas sus
partes. Generalmente se acoge el principio de un periodo para dar apertura al nuevo
método, pero cuando la empresa es grande, es más prudente practicar cambios parciales
en atención a las circunstancias. Refiriéndose a la parte de los costos mineros, es
recomendable, en primer término, establecer control inmediato sobre el material. Esto
significa, controlar las compras, almacenaje y distribución del mismo. Controlado el
material, el siguiente paso es el control sobre el trabajo. Después de esto, procede el
 control de la producción en proceso, lo cual requiere el estudio de la producción, el
estudio del costo en los auxiliares correspondientes, los coeficientes de gastos de
producción que deben prorratearse, así como la concentración de los diversos factores
del costo y por último, el control del almacén de los productos terminados.

l) Supervisión. Después de instalado el sistema de costos, es conveniente supervisar el

funcionamiento con el fin de corregir y ajustar las diversas piezas del sistema, que solo
la práctica descubre que están desajustadas.

m) Manual de instrucciones. Quien instala un sistema de costos no puede estar

constantemente explicando su funcionamiento; de aquí la necesidad de un manual o libro
de instrucciones que contenga el detalle del funcionamiento de cada parte del sistema
de costos mineros.

Este manual debe contener, por lo menos, el siguiente material: 1) plan de cuentas 2)
lista de todas las formas y registros, adjuntando copia de cada uno de estos, e
instrucciones para su uso, y 3) detalle de la rutina y procedimiento para el control de cada
uno de los factores del costo.

En resumen, para proyectar e instalar un sistema de costos mineros, hay que estar en
antecedentes de lo hecho en otras empresas similares; si se trata de reemplazar un
sistema antiguo por uno nuevo, la política más adecuada es la de ir implantándolo por
partes y no tratar de hacerlo todo al mismo tiempo; las necesidades específicas del que
dirige la empresa y la información especial que desee deberán ser la meta al sistematizar
el trabajo; el costo de instalación y operación del sistema debe de calcularse y tenerse
en consideración. La instalación del sistema de costos no se refiere tan solo al hecho
proveer formas y procedimientos, sino a una labor coordinada y educacional del personal.
Para que el sistema de costos dé su máximo rendimiento, debe supervisarse como se
vigila la marcha de una máquina. Todo sistema con el tiempo se envicia, envejece y
deforma. Periódicamente conviene hacer el ajuste a las piezas gastadas, renovándolas
por nuevos procedimientos adaptables a las nuevas necesidades de la empresa36.

12.2. Procedimiento de cálculo de costos en una empresa de

régimen de producción continuo o proceso
Referencias
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9. Isasi, Felipe, viceministro de Minas del Perú (2008).↑

10. ESTUDIOS MINEROS DEL PERÚ SAC, Manual de minería, ob. cit., pp. 11, 15 18, 23 y
28.↑
[Link], p. 49.↑
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14. NEUNER, John, Contabilidad de costos, México, 1970, p. 500.↑

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responsabilidad social”, en Actualidad Empresarial N.º 188, primera quincena de agosto
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19. Tito González, consultor organizacional, filósofo de la Universidad del Valle.↑

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21. ZUNIGA-JARA, Sergio; María P. PÉREZ y Cynthia VARGAS, “Un cuadro de mando
integral para una empresa del sector minero chileno”, en Panorama Socioeconómico, N.°
42, Talca: julio del 2011, pp. 44-61. Recuperado de
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21. ZUNIGA-JARA, Sergio; María P. PÉREZ y Cynthia VARGAS, “Un cuadro de mando
integral para una empresa del sector minero chileno”, en Panorama Socioeconómico, N.°
42, Talca: julio del 2011, pp. 44-61. Recuperado de
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22. NEUNER, John, Contabilidad de costos. Principios y práctica, México: Uteha, 1992, p.
229.↑
[Link], pp. 230-231.↑
24. BACKER, Morton; Lyle JACOBSEN y David Noel RAMÍREZ PADILLA, Contabilidad de
Costos: un enfoque administrativo para la toma de decisiones, México: McGraw Hill, 1997,
p. 138.↑
25. Ibidem, p. 139.↑

[Link], pp. 140-141.↑

[Link], p. 141.↑
[Link], p. 151.↑
[Link], pp. 151-152.↑
35. Estos valores y factores encontrados, como consecuencia del proceso de distribución e
integración de los costos indirectos de fabricación, constituyen el medio para la
determinación del costo indirecto de fabricación, valor que formará parte del costo de
producción del bien o del servicio de la empresa.↑
36. AGUIRRE FLORES, José Gabriel, Sistema de Asignación del costo total a productos y
servicios, Colombia, Jorge Tadeo Lozano, 2004↑
[Link] FLORES, José Gabriel, Sistema de Asignación del costo total a productos y
servicios, Colombia, Jorge Tadeo Lozano, 2004↑

CAPÍTULO IV - Costos en la Empresa Forestal

1. Naturaleza
Es la actividad económica dedicada al cultivo de los árboles para la obtención de la
madera. Los principales productos forestales son la madera y el caucho. La madera sigue
siendo uno de los productos más importantes de la economía mundial. Tiene múltiples
empleos como combustible, en la fabricación de muebles, de papel. El caucho es
producto de ciertos árboles de los bosques vírgenes de la zona ecuatorial. El caucho
puede ser: (a) natural, que cada día pierde importancia y (b) caucho de plantación que
es el predominante1.
1.1. El sector forestal en el contexto mundial
Los países buscan competitividad y armonía con el ambiente2, es decir, ser cabono
neutral; en ese sentido, Chile, por ejemplo, produce vinos con certificación de carbono
neutral; asimismo, Costa Rica está trabajando para ser un país de carbono neutral

La demanda mundial de maderas hacia el año 2050 es el único comodities a nivel

mundial cuya demanda irá en aumento, teniendo en cuenta que la población mundial se
estima en 9 mil millones de habitantes, demandando una cantidad de madera igual a los
4,500 millones de m3 de madera rolliza, también se estima que cada persona consumiría
0.50 m3 de madera al año.

Los países que han desarrollado su industria forestal lo han hecho a través de
plantaciones forestales comerciales con tecnología de punta, es así que Chile, Ecuador,
Uruguay y otros países ya han tomado decisiones de política pública para impulsar las
plantaciones con fines comerciales.

Fuente: .
2. Recursos forestales del Perú
Los bosques son el recurso natural renovable más importante del país tanto por su
extensión como por su importancia económica. Con una superficie boscosa de cerca de
73 millones de ha (57% del territorio nacional) el país ocupa el 2.º lugar en América del
Sur.

Los bosques existentes en el país se pueden clasificar de varias maneras:

a) Por su origen

- Bosques naturales: de origen natural. Cubren 72.8 millones de ha.

- Bosques cultivados: sembrados o reforestados. Cubren unas 300 mil ha.

b) Por regiones naturales

- Costa: bosques naturales (1.87 millones de ha); bosques cultivados (12 mil ha).

- Sierra: bosques naturales (0.7 millones de ha); bosques cultivados (270 mil ha).

- Selva: bosques naturales (70.2 millones de ha); bosques cultivados (18 mil ha).

c) Por la composición de especies

- Heterogéneos: con una alta diversidad de especies por hectárea. Cubren 65.5 millones
de ha. Son los bosques amazónicos en su mayor parte.

- Homogéneos: con una composición bastante uniforme de pocas especies. Cubren un

total de 7.3 millones de ha. Pertenecen a este grupo los manglares (5,000 ha), los
bosques secos (1.1 millones de ha), los quinuales y quishuares (30,000 ha), los bosques
de romerillo (700,000 ha), y los aguajales (5.5 millones de ha).

d) Por su aptitud

- Aptos para la extracción de madera, o sea, cuyas condiciones posibilitan las actividades
forestales maderables. Cubren 39.3 millones de ha.

- No operables, o sea, donde las condiciones de pendiente y otras no favorecen las

actividades forestales maderables. Cubren 26.2 millones de ha. Estos bosques se ubican
en tierras de protección donde las actividades humanas (agricultura, ganadería,
forestales) deben ser evitadas para no destruir otros recursos (cuencas, aguas, suelos,
diversidad biológica, etc.).

La importancia de los bosques es económica, social y ambiental o ecológica.

 a) La importancia económica está dada por los numerosos productos que se obtienen de
ellos tanto maderables (unos 8 millones de m3 de madera/año) y no maderables (leña,
plantas medicinales, alimentos vegetales, carne de monte, fibras, tintes, etc.). En el Perú
se usan unas 4,400 especies de plantas para 48 fines distintos y que representan un
valor de US$ 4 000 millones al año. El potencial maderero total del país se calcula en
5,600 millones de m3 de los cuales se aprovechan 8 millones al año.

b) La importancia social está en la alta dependencia de grupos humanos de los recursos

forestales tanto para la obtención de diversos productos (leña, alimentos, medicinas,
fibras, etc.) como para su subsistencia cultural, como las comunidades indígenas
amazónicas, que viven en el bosque.

c) La importancia ambiental o ecológica consiste en los servicios ambientales que

prestan los bosques como la conservación del agua y de las cuencas de los ríos, la
conservación de los suelos, la conservación de la diversidad biológica (especies de flora,
fauna, microorganisrnos y recursos genéticos). La conservación de los bosques es de
alta prioridad para la economía nacional del país.

3. Importancia de los recursos forestales

4. Industria forestal
La industria maderera es el sector de la actividad industrial que se ocupa del
procesamiento de la madera5, desde su plantación hasta su transformación en objetos
de uso práctico, pasando por la extracción, corte, almacenamiento o tratamiento
bioquímico y moldeo. El producto final de esta actividad puede ser la fabricación de
 mobiliario, materiales de construcción o la obtención de celulosa para la fabricación de
papel, entre otros derivados de la madera.

La industria maderera es un sector muy importante en países como Brasil, Malasia e

Indonesia, así como en varios países de Europa del Este. Esta industria es diferente de
la carpintería y del trabajo en madera, tanto por su escala industrial –en cuanto estas
últimas se realizan bajo un modelo artesanal de producción– como por incluir no solo el
corte, moldeo y finalización, sino también todo el proceso anterior que incluye la tala de
árboles, la replantación de áreas taladas y la reforestación.

4.1. Tipos de árboles

Los árboles son plantas que tienen un tronco leñoso. Se diferencia de un arbusto porque
las ramas de los árboles crecen a una cierta altura del suelo, y no desde la misma tierra.
Otra diferencia es que esas ramas parten de un tronco en los árboles.

Los árboles pueden llegar a vivir unas decenas de años, o diez mil, como el pino
“bristlecone”. Pueden medir entre 4 y 100 metros de altura, con casos como los
Eucalyptus regnans, que llegan a 140 metros. Algunos son delgados, y otros llegan a
tener 30 metros de diámetro en su tronco.

Por lo que se sabe hasta la fecha los árboles aparecieron en nuestro mundo hace 380
millones de años. Entre nosotros vive un “fósil viviente”, que si bien no es tan antiguo, lo
es bastante, se trata de los ginkgos.

Los árboles son plantas que, como vimos, no son uniformes, sino que tienen formas
variadas. Altos, bajos, anchos, delgados, de hojas anchas, hojas como púas, raíces
inmensas, cortezas gruesas, lizas, con pinches, y los más variados tipos de órganos
reproductores.

Existen aproximadamente unas 100 mil especies de árboles, que equivalen a un 25% del
total de las especies de plantas vivientes. Si bien la mayoría de estas especies crecen
en las regiones tropicales de nuestro planeta, los árboles han logrado adaptarse a los
más variados climas y medio ambientes.

“En toda la Amazonía existe un aproximado de 500 plantas de transformación mecánica

de la madera de las cuales son muy contadas las que superan los
10,000 m3 anuales de capacidad instalada. En el caso específico de los aserraderos de
Pucallpa, estudios de la industria de aserrío indican que la capacidad instalada no supera
el 39% (Cornejo, 1994 comunicación personal). De acuerdo a las estadísticas (Ministerio
de Agricultura-INRENA, 1994), la producción promedio de madera rolliza para el periodo
1980-1991 alcanzó los 6,098,600 m3 puesto en planta con el siguiente destino: leña y
carbón (81%), aserrío (16.56%), laminado, contrachapado y chapas decorativas (1.74%),
postes, durmientes y parquet (0.52%). Es decir, el 99.30% de las materias primas
 provenientes del bosque se utiliza para leña y carbón, madera aserrada y madera
laminada; correspondiendo la mayor parte para generar energía”6.

Producción promedio de madera rolliza

Puesto en planta periodo 1980-1991

Destino Volumen m3 %
Leñas y carbón 4,950,700 81.00
Aserrío 1,010,000 16.56
Laminado, contrachapado 106,090 1.74
Parque y postes 31,810 0.52
Total 6,098,600 100.00

Fuente: Baluarte Vásquez, Juan, Diagnóstico del sector forestal en la región

amazónica, p. 6.

Según estas mismas estadísticas, el principal centro madero del país es la región Ucayali
con una contribución del 29% de la producción nacional, predominando el rubro de
productos aserrados (172,769 m3). Asimismo, esta región ocupa el segundo lugar a nivel
nacional en la producción de parquet, laminado y contrachapado. La selva central, con
el departamento de Junín adelante, participó con el 27% de la producción nacional de
madera aserrada ocupando el segundo lugar después de Ucayali. La región San Martín
ocupa el primer lugar en la producción de parquet con el 36% de la producción nacional
(214,685 m3). La región Loreto, con Iquitos como centro maderero principal, ha logrado
desarrollar una industria de laminado y contrachapado con una capacidad exportadora
de grandes perspectivas. El parque maderero de Iquitos está especializado en este rubro,
es así que, a nivel nacional, ocupa el primer lugar con 46,078 m3.

5. Proceso productivo de la madera

La madera es una sustancia dura y resistente que constituye el tronco de los árboles; se
ha utilizado durante miles de años como combustible, materia prima para la fabricación
de papel, mobiliario, construcción de viviendas y una gran variedad de utensilios para
diversos usos7.

5.1. La madera
Este noble material, fabricado por la naturaleza con un elevado grado de especialización,
debe sus atributos a la complejidad de su estructura.
 Está atravesado por una red de células longitudinales (desde las raíces a la copa) y
transversales (desde la médula a la corteza) de distintas características, que dan forma
a sus tres componentes químicos básicos: celulosa, hemicelulosa y lignina, más otros
compuestos secundarios como taninos, gomas, aceites, colorantes y resinas.

5.2. Aserraderos y remanufactura

El proceso de aserrado comienza con la clasificación automática de los trozos según su
diámetro, a fin de asegurar un mayor rendimiento en las líneas de aserrío.

Dependiendo de las demandas de los productos (vigas, tablas) y las características de

cada trozo, un programa de software especializado permite aprovechar el trozo de
madera en forma óptima, de acuerdo a las especificaciones requeridas por los mercados
nacionales e internacionales.

La madera aserrada (tablas), tras un proceso de secado, puede tener tres destinos:

- Exportación. La madera puede ser exportada a más de 30 países.

- Remanufactura. La madera es llevada a la planta de remanufactura que poseen las

empresas CMPC en Los Ángeles, VIII Región de Chile, donde se obtienen piezas y
diversos tipos de molduras.

- Mercado nacional. La madera es comercializada directamente en todo el país (sin

secado). Los subproductos generados en este proceso industrial son aprovechados, ya
sea como astillas, para abastecer las plantas de celulosa de CMPC, o como astillas
combustibles para abastecer a los secadores de madera de los mismos aserraderos.

El aserrín y otros despuntes son utilizados por una empresa termoeléctrica, para generar
electricidad, con una producción de 8.7 megavatio/hora, la que en un 50% es consumida
por empresas CMPC y el resto es entregada al servicio interconectado del país.

5.3. Proceso productivo de la madera

El proceso de remanufactura consiste en una primera etapa de preparación de materia
prima8, esto es, la optimización de anchos (opti-rip), el cepillado y la clasificación en
distintos grados de calidad.

En una segunda fase, la madera es trozada en líneas manuales y automáticas, con el fin
de eliminar los defectos, para, a continuación, separar los cutstocks (piezas libres de
nudos de largo fijo) de los blocks (piezas de madera libre de nudos de largos variables).
Estos últimos son conducidos a las máquinas que hacen la unión de tipo finger, que dan
origen a los blanks o tablas libres de nudos de 6 m de largo.
 La tercera etapa consiste en el procesamiento de estos cutstocks y blanks en distintas
líneas orientadas a los productos finales. Estas son las moldureras, para el caso de las
molduras, o las líneas de encolado de canto o línea de encolado de cara, para los
productos laminados. Las principales máquinas para estos últimos productos son
procesadoras de líneas de colas, prensas tanto frías como de radio frecuencia,
escuadradoras y lijadoras.

La cuarta y última etapa consiste en control de calidad, etiquetado, empaquetado, y

despacho, tanto a puerto para los productos de exportación, como directamente a las
instalaciones de los clientes en el mercado nacional.

5.4. Proceso de obtención de la madera

Como todos sabemos, la madera9 es un material de origen vegetal que se obtiene de las
partes leñosas de los troncos de los árboles.

Para fabricar la madera se realizan una serie de transformaciones, desde su extracción

en los bosques como materia prima, hasta la obtención de tablones como material para
fabricar productos. Los pasos que se siguen son los siguientes: el apeo, corte o tala, el
transporte, el aserrado y el secado.

a) Apeo, corte o tala

En este proceso intervienen los leñadores o la cuadrilla de operarios que suben al monte
y con hachas o sierras eléctricas o de gasolina cortan el árbol y le quitan las ramas, raíces
y empiezan a quitarle la corteza para que empiece a secarse. Se suele recomendar que
los árboles se los corte en invierno u otoño. Es obligatorio replantar más árboles que los
que se cortaron.

b) Transporte

Es la segunda fase y es en la que la madera es transportada desde su lugar de corte al

aserradero y en esta fase dependen muchas cosas como la orografía y la infraestuctura
que haya. Normalmente se hace tirando con animales o maquinaria pero hay casos en
que hay un río cerca y se aprovecha para que los lleve, si hay buena corriente de agua
se sueltan los troncos con cuidado de que no se atasquen pero si hay poca corriente se
atan haciendo balsas que se guían hasta donde haga falta.

c) Aserrado

En esta fase la madera es llevada a unos aserraderos, en los cuales se sigue más o
menos ese proceso y el aserradero lo único que hace es dividir en trozos la madera
según el uso que se le vaya a dar después. Suelen usar diferentes tipos de sierra, como
 por ejemplo, la sierra alternativa, de cinta, circular o con rodillos. Algunos aserraderos
combinan varias de estas técnicas para mejorar la producción.

d) Secado

Este es el proceso más importante para que la madera sea de calidad y esté en buen
estado, ya que si fallan los anteriores también fallará este.

6. Diseño de un sistema de costos históricos por el método

de órdenes específicas de producción en la conversión de
troza de pino a madera aserrada utilizando una sierra de
cinta
6.1 Descripción de la industria Sujeta a Estudio
Industrias Forestales La Cuchilla se dedica a la transformación de troza a madera
aserrada, está constituida desde el 2005, se encuentra ubicada en el municipio central,
los costos de producción se establecen de una forma empírica. Los productos que
manufactura son los siguientes:

• Paral: pieza de madera rectangular de una medida de 3 x 4 x 10, la utilización del

producto es en la construcción.

• Tabla: pieza de madera plana de medida 1 x 12 x 12, la utilización de dicho producto

es común en la carpintería y la construcción.

• Regla: pieza de madera rectangular de medida de 2 x 3 x 10, la utilización del producto

es en la construcción.

• Reglilla: pieza de madera plana de medidas de 1 x 2 x 3, la utilización del producto es

para la manufacturación de tarimas.

• Tablilla: pieza de madera plana de medidas de 1 x 4 x 4, la utilización del producto es

para la manufacturación de tarimas.

• Tabloncillo: pieza de madera plana de medidas de 1 1/2 x 12 x 12, la utilización del

producto es en la construcción.

En las industrias madereras la troza es comprada y el producto obtenido vendido por pie
cúbico. Para establecer cuántos pies cúbicos contiene una pieza de madera se utiliza el
procedimiento de la cubicación, el cual consiste en multiplicarse grosor x ancho x largo y
dividirlo dentro del factor común doce (12). La información contemplada para la
realización del caso práctico fue del primer semestre del año 2008, ya que por la
naturaleza de las industrias madereras la producción no es constante, por ello, se
propone la implementación del método por órdenes específicas de producción. La
industria cuenta con los siguientes centros:

• Centro de aserrado: en este centro se cuadra la troza para luego ser procesada,
mediante el uso de una sierra tipo circular. El producto final de este centro es conocido
como block. La mano de obra directa está integrada por un operario y un ayudante.

• Reaserrado: se recibe el block de madera del centro de aserrado y se le da el acabado

final para la entrega del producto, cuenta con la siguiente maquinaria: dos sierras tipo
cinta y una sierra de banco. La mano de obra directa está integrada por un operario y un
ayudante.

La empresa trabajó 129 días, 8 horas diarias de lunes a viernes en el primer semestre
del año con un aprovechamiento del tiempo de un 95%. La producción del semestre es
la siguiente:

Orden N.º Clasificación Producción pies N.º piezas

178 Presentación paral 22,510 2,251
179 Presentación tabla 35,736 2,978
180 Presentación regla 20,725 4,145
181 Presentación tablilla 16,045 12,034
182 Presentación tabloncillo 20,574 1,143
Total 115,590 22,551

La materia prima utilizada asciende a 197,600 pies cuadrados con un costo de UM

335,920.00, el rendimiento total de la troza fue del 58.497%. El uso de la materia prima
es de la siguiente forma

Orden N.º Clasificación % Materia prima

178 Paral 19.47991 65,436.92
179 Tabla 30.91716 103,856.93
180 Regla 17.92708 60,220.68
181 Tablilla 13.88023 46,626.50
182 Tabloncito 17.79559 59,778.97
Total 100.00 335,920.00
El costo de producción representa el 80% del precio de venta. Las ventas y el inventario
de producto terminado están integrados de la siguiente forma:

Ventas Inventario
Orden N.º Clasificación Ventas Inventario final
(pies) final (pies)
178 Paral 15,757 61,137.16 6,753 26,242.16
179 Tabla 35,736 132,580.56 0 0
180 Regla 10,362.50 40,724.63 10,362.5 40,766.07
181 Tablilla 12,836 52,499.24 3,209 13,129.62
182 Tabloncito 20,574 81,061.56 0
Reglilla 0 534 2,162.15
Total 95,265.50 368,003.15 20,324.50 82,300.00

El método de valuación de los inventarios, tanto de materias primas como de madera

terminada, es el de promedio ponderado.

El porcentaje de hora hombre aplicable a cada una de las órdenes de producción es el

integrado de la siguiente forma:

Orden N.º Aserrado Reaserrado

178 20% 19%
179 20% 31%
180 20% 18%
181 20% 14%
182 20% 18%
100% 100%

La mano de obra directa aplicada a cada centro

Centro Sueldo Bonificación Total Total

Obreros
productivo mensual incentivo mensual semestral
Aserrado
Operario 1 S/ 1,750.00 S/ 250.00 S/ 2,000.00 S/ 12,000.00
Ayudante 1 1,500.00 250.00 1,750.00 10,500.00
Total S/ 22,500.00
Reaserrado
Operario 1 1,750.00 250.00 2,000.00 12,000.00
Ayudante 1 1,500.00 250.00 1,750.00 10,500.00
Total S/ 22,500.00

Los gastos indirectos de explotación incurridos durante el semestre son los

siguientes:

Orden N.º Aserrado Reaserrado

178 20 19
179 20 31
180 20 18
181 20 14
182 20 18
100% 100%

Descripción Valor
Sueldos S/ 27,300
Bonificaciones 1,500
Prestaciones laborales 8,190
Depreciación mobiliario 1,980
Depreciación maquinaria 450
Agua, luz, teléfono 1,380
Total S/ 40,800

La metodología que se siguió para la realización del caso práctico fue la siguiente:

- Observación de los procesos productivos

- Revisión de los comprobantes de pago

- Entrevistas a funcionarios

- Cuestionarios al personal

Cédula de elementos

Concepto Aserrado Reaserrado

Horas de fábrica
129 días x 8 horas 1,032 1,032
Horas de mano de obra directa
129 días x 8 horas x 2 operarios 2,064 2,064
Tiempo improductivo
2064 horas mano de obra x 5% improductividad (103.2) (103.2)
Tiempo efectivo 1,960.8 1960.8
Costo de hora mano de obra
Mano de obra: 22,500/1980.80 11.4749 11.4749
Costo por hora de mano de obra (gastos indirectos de fabricación)
Gastos indirectos de fabricación: 32,173/1960.80 16.4081
Gastos indirectos de fabricación: 35,048.00/1960.80 17.8743

Distribución del tiempo

Orden N.º Aserrado Reaserrado

178 392.16 372.55
179 392.16 607.85
180 392.16 352.94
181 392.16 274.52
182 392.16 352.94
Total 1,960.80 1,960.80

Cálculo

El tiempo efectivo multiplicado por el porcentaje de hora hombre aplicable a cada una de
las órdenes de producción.
Valorización de la mano de obra directa

Orden N.º Aserrado Reaserrado Total

178 4,500.00 4,274.98 8,774.98
179 4,500.00 6,978.03 11,475.03
180 4,500.00 4,049.95 8,549.95
181 4,500.00 3,150.09 7,650.09
182 4,500.00 4,049.95 8,549.95
Total 22,500.00 22,500.00 45,000.00

Cálculo

Costo hora de mano de obra multiplicado por distribución del tiempo por cada orden.

Valorización de los costos indirectos de explotación

Cálculo costo hora hombre gastos indirectos de explotación multiplicado por distribución
del tiempo por cada orden.

Orden Aserrado Reaserrado Total

178 6,434.60 6,659,09 13,093.69
179 6,434.60 10,864.90 17,299.50
180 6,434.60 6,308.58 12,743.18
181 6,434.60 4,906.85 11,341.45
182 6,434.60 6,308.58 12,743.18
Total 32,173.00 35,048.00 67,221.00

Valorización por órdenes del centro de aserrado

Aserrado Orden 178 Orden 179 Orden 180 Orden 181 Orden 182 Tot
Materia
65,436.92 103,856.93 60,220,68 46,626.50 59,778.97 335
prima
Mano de
4,500.00 4,500.00 4,500.00 4,500.00 4,500.00 22,
obra
Carga
6,434.60 6,434.60 6,434.60 6,434.60 6,434.60 32,
indirecta
Total 76,371.52 114,791.53 71,155.28 57,561.10 70,713.57 390

Valorización por órdenes del centro de reaserrado

Reaserrado Orden 178 Orden 179 Orden 180 Orden 181 Orden 182
Recibido 76,371.52 114,791.53 71,155.28 57,561.10 70,713.57 3
Mano de obra 4,274.98 6,975.03 4,049.95 6,150.09 4,049.95 2
Carga indirecta 6,659.09 10,864.90 6,308.58 4,906.85 6,308.58 3
Total 87,305.59 132,631.46 81,513.81 65,618.04 81,072.10 4

Determinación del costo unitario por pie cuadrado de madera aserrada

Aserrado Orden 178 Orden 179 Orden 180 Orden 181 Orden 182
Costo total 87,305.59 132,631.46 81,513.81 65.618.04 81,072.10
Producción pies 22,510 35,736 20,725 16,045 20,574
Costo unitario 3.88 3.71 3.93 4.09 3.94
Precio venta 4.85 4.84 4.91 5.11 4.93

Costo de producción

Centro de aserrado S/ 390,593.00

Materia prima 335,920.00
Mano de obra 22,500.00
Costo indirecto 32,173.00
Centro de reaserrado 57,548.00
Mano de obra 22,500.00
Costo indirecto 35,048.00
Costo de producción S/ 448,141.00

Costo de venta
 Costo de venta Parcial Total
Inventario inicial de madera aserrada S/ 2,162.15
Producción del semestre 448,141.00
Costo de productos terminados 450,303.15
Inventario final de madera aserrada 82,300.00
Costo venta del semestre S/ 368,003.15

Estado de resultados

Venta 460,138.15
Presentación paral 15,757 x 4.85 76,421.45
Presentación tabla 35,736 x 4.64 165,815.04
Presentación regla 10,362 x 4.91 50,879.88
Presentación tablilla 12,836 x 5.11 65,591.96
Presentación tabloncillo 20,574 x 4.93 101,420.82
Costo de venta 368,003.15
Presentación paral 15,757 x 3.88 61,137.16
Presentación tabla 35,736 x 3.71 132,580.56
Presentación regla 10,362 x 3.93 40,724.63
Presentación tablilla 12,836 x 4.09 52,499.24
Presentación tabloncillo 20,574 x 3.94 81,061.56
Gastos de operación
Sueldos 27,300.00
Bonificación 1,500.00
Prestaciones laborales 8,190.00
Depreciación muebles 1,980.00
Depreciación maquinaria 450.00
Agua, luz y teléfono 1,380.00
Ganancia 51,335.00

Caso práctico N.° 1

Aplicación costeo conjunto en la industria maderera
La Compañía Maderera Ucayali compra troncos de madera y fabrica varias calidades
de madera: A, B y C. Los costos de producción son prorrateados de manera que los
costos por unidad estén en relación con los precios de venta al final del mes.

Los inventarios iniciales fueron los siguientes:

Materia prima directa S/ 18,000

Suministros 2,000
Madera calidad A: 220,000 pies 9,680
Madera calidad B: 300,000 pies 10,800
Madera calidad C: 400,000 pies 12,000
Desperdicios 1,000
Las ventas, costos y gastos para el mes fueron:
Ventas-calidad A: 120,000 pies 7,200
Ventas-calidad B: 240,000 pies 12,000
Ventas-calidad C: 200,000 pies 8,400
Venta, desperdicios 200
Troncos comprados 20,000
Suministros comprados 1,200
Sueldos y salarios del aserradero 3,900
Otros gastos del aserradero 1,400
Sueldos y gastos del departamento de ventas 2,000
Gastos generales y de administración 800

Inventarios finales

Materia prima (troncos) 32,800

Suministros 2,500
Calidad A 160,000 pies
Calidad B 180,000 pies
Calidad C 310,000 pies
Desperdicios 1,300
No hay materia prima en proceso.

Los precios de venta fueron los siguientes:

Calidad A S/ 60.00 por pies

Calidad B 50.00 por pies
Calidad C 42.00 por pies

Los gastos de venta y administración (S/ 2,800) son asignados en parte a los
desperdicios en función de los costos de producción. Esto significa que S/ 40 de las
ventas de desperdicios representan el costo de los mismos. El costo de los embarques
de toda la madera es sobre la base del promedio de costo del inventario inicial y los
costos de producción del periodo.

Se pide:

a. Estado de costo de producción

b. Estado de desperdicios producidos

c. Estado de asignación de los costos de producción a las calidades de la madera

d. Estado de resultados

Solución

COMPAÑÍA MADERERA UCAYALI

Estado de costo de producción

Materia prima
Inventario inicial S/ 18,000
Compras 20,000
Total 38,000
Menos: inventario final (32,800)
Costo de materia prima S/ 5,200
Sueldos y salarios del aserradero 3,900
Suministros
Inventario inicial 2,000
Compras 1,200
Total 3,200
Menos: inventario final (2,500)
Costo de suministros 700
Otros gastos del aserradero 1,400
Total 11,200
Menos: desperdicios (460)
Costo de producción S/ 10,740

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

90 COSTO DE PRODUCCIÓN 11,200

901 COSTO DE MATERIA

902 Costo de mano de obra

903 Costos indirectos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 11,200

x/x Por el costo de producción

————————————————— 2 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 10,740

22 SUBPRODUCTOS, DESECHOS Y DESPERDICIOS 460

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 11,200

x/x Costo de producción del periodo

COMPAÑÍA MADERERA UCAYALI

Estado de desperdicios producidos
Inventario inicial S/ 1,000
Venta de desperdicio S/ 200
(–) Porción de gastos de venta (40) (160)
Saldo 840
Inventario final 1,300
Producido durante el mes S/ 460

COMPAÑÍA MADERERA UCAYALI

Estado de asignación de costos

Calidad Producción Precio de venta Total Asignación de costos

A 60 pies S/ 60 3,600 2,890
B 120 pies 50 6,000 4,816
C 90 pies 42 3,780 3,034
Total 13,380 S/ 10,740

COMPAÑÍA MADERERA UCAYALI

Estado de resultados

Calidad A Calidad B Calidad C

Unid. Costo Importe Unid. Costo Importe Unid. C
Ventas 120 60.00 7,200 240 50.00 12,000 200 4
Costo de venta
220 44.00 9,680 300 36.00 10,800 400 3
Inventario inicial
60 48.16 2,890 120 41.32 4,816 90 3
Producción
Total 280 12,570 420 15,616 490
Inventario:
100 44.00 4,400 60 36.00 2,160 200 3
inicial
60 48.16 2,890 120 41.32 4,816 90 3
nuevo
Total 160 7,290 180 6,976 290
Costo de venta 120 44.00 5,280 240 36.00 8,640 200 3
 Utilidad bruta 1,920 3,360
Gastos
2,760.00
administración
Utilidad neta del mes S/ 4,920.00

Total gastos de venta y administración S/ 2,800

Menos: aplicado a los desperdicios (40)
Total gastos de administración S/ 2,760
————————————————— 1 —————————————————— Debe
Haber

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS S/ 32,568

121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y PRESTACIONES DE

SALUD POR PAGAR 4,968

401 Gobierno central

4011 Impuesto general a las ventas

70 VENTAS 27,600

x/x Venta de la producción

————————————————— 2 ——————————————————

69 COSTO DE VENTAS 19,920

21 PRODUCTOS TERMINADOS 19,920

x/x Por el costo de lo vendido

7. Función de la industria forestal en el desarrollo

sostenible
 Los productos de la industria forestal11 contribuyen a satisfacer algunas de las
necesidades básicas de la sociedad moderna y a promover el bienestar del ser humano.
La producción industrial del sector forestal, incluida la leña, supone aproximadamente el
2% de la actividad económica –con un valor anual de más de 400,000 millones de dólares
americanos– y el 3% del comercio mundial de mercancías; la mitad de esas cifras
corresponden al papel y al cartón.

Tradicionalmente, el incremento de la utilización de papel para usos culturales,

comerciales, industriales e higiénicos se ha asociado con el crecimiento económico y la
mejora del nivel de vida. Los países en desarrollo han aumentado notablemente la
autosuficiencia de papel, reduciendo las importaciones del 30% de las necesidades
nacionales en 1961 al 15% en la actualidad. Las previsiones realizadas recientemente
por la FAO sobre el consumo de papel hasta el año 2010 contemplan un crecimiento de
casi el 6% anual en los países en desarrollo.

7.1. El concepto de ecociclo sostenible

Tengo la convicción de que las industrias forestales desempeñarán en las sociedades
del futuro una función más importante de lo que hoy en día se piensa. Uno de los
argumentos que sustenta esa convicción es que la industria forestal puede llegar a ser el
sistema industrial capaz de satisfacer las necesidades de alimentos, materias primas y
energías respetando los principios de la sostenibilidad enunciados en Río en la
Conferencia de las Naciones Unidas sobre el Medio Ambiente y el Desarrollo (CNUMAD)
en 1992. Los elementos fundamentales del concepto de ecociclo son la silvicultura
sostenible, las materias primas renovables, el reciclado de los productos de papel
utilizados, o la recuperación de la energía, y el hecho de que el dióxido de carbono
liberado en el sistema global es absorbido por los árboles en crecimiento, lo que permite
no agravar el efecto de invernadero. El sistema del ecociclo, con una silvicultura
sostenible y una industria forestal respetuosa del medio ambiente, se alcanzará
plenamente cuando en el proceso de elaboración de productos forestales no se
produzcan emisiones que contaminan el aire y el agua. En los procesos avanzados de
producción que están llevándose a cabo, principalmente, en los países desarrollados, el
concepto de fábrica cerrada, que prevé la eliminación incluso de las más pequeñas
emisiones en las fábricas modernas, es perfectamente alcanzable.

7.2. La industria forestal respalda los principios forestales de la

CNUMAD
El mundo entero se halla bajo los efectos de la CNUMAD, que insistió en el concepto del
desarrollo sostenible. Es esta una de las tareas más urgentes que debe afrontar la
humanidad. La industria forestal apoya los principios forestales que estipulan que debe
concederse la misma importancia a la utilización sostenible y a la conservación de los
recursos forestales y que el desarrollo económico debe basarse en unos recursos
renovables y reciclables evitando dañar al medio ambiente, en el marco de unos sistemas
 sostenibles. Puede hablarse de la aparición de un movimiento nuevo entre los técnicos
forestales y en la industria forestal, decidido a aplicar en la práctica los conceptos de la
silvicultura sostenible y unos procesos de producción respetuosos con el medio
ambiente.

El sector privado participa cada vez más activamente en programas nacionales y

regionales cuyos objetivos son la silvicultura productiva y sostenible, el mantenimiento
de la diversidad biológica, la asistencia técnica, la investigación y el desarrollo, etc.
Además, las empresas forestales están adoptando un enfoque realista y pragmático
respecto de las nuevas condiciones de comercialización en respuesta a las preferencias
de los consumidores, preocupados por el medio ambiente, pero subrayando, en este
contexto, la necesidad de adoptar un criterio holístico que tome en consideración los
aspectos técnicos y económicos y los hechos científicos demostrados.

7.3. La función de la industria forestal

El crecimiento demográfico y el aumento de los ingresos se traducirán en un incremento
de la demanda de productos y recursos forestales. El incremento constante de la
demanda de productos forestales y la disminución de los recursos constituye un
poderoso incentivo para que la industria forestal participe activamente en la aplicación
de los principios de la CNUMAD. A través del Comité Asesor sobre la Pasta y el Papel
de la FAO (cuyos miembros, que participan a título personal, representan
equilibradamente a los países desarrollados y en desarrollo) existe una sólida vinculación
entre la FAO y el sector privado. En su condición de responsable de las actividades
complementarias de la CNUMAD, la FAO se beneficiaría del fortalecimiento de esos
contactos y podría aprovechar los conocimientos técnicos y especializados de la
industria. En muchos países, la industria forestal y los propietarios privados de bosques
tienen a su cargo la ordenación de los bosques, incluida la conservación de la diversidad
biológica en aquellos bosques situados fuera de las zonas de protección natural. La
industria forestal tiene también la oportunidad de influir en las decisiones relativas a las
políticas forestales regionales y nacionales. Después de todo, la industria crea empleo y
aumenta el valor añadido de las tierras forestales.

7.4. La cooperación con la FAO

La FAO y la industria forestal, adoptando como objetivo común la aplicación de las
conclusiones de la CNUMAD, podrían concertar medidas e iniciar actividades como:

- evaluar los recursos forestales mundiales tomando en cuenta las consideraciones

económicas y sociales y las preocupaciones ambientales;

- instar a que se destinen inversiones para la ordenación forestal, la repoblación forestal,

el establecimiento de plantaciones forestales y la plantación de árboles para garantizar
un suministro suficiente de fibras básicas;
 - promover la adopción de políticas comerciales internacionales que garanticen la
apertura de los mercados mundiales a los productos de la industria forestal, que es uno
de los motores del progreso económico, especialmente en los países en desarrollo;

- estimular y promover el comercio de productos procedentes de bosques ordenados de

manera sostenible, oponiéndose al mismo tiempo a la imposición unilateral de boicots,
restricciones y otro tipo de sanciones.

8. Cuestiones sobre los bosques mundiales: perspectiva

del PNUD
Cuando en el PNUD examinamos los programas forestales12, comprobamos que en ellos
están involucradas muchas de nuestras prioridades. Ellas se relacionan con los
programas sobre la igualdad del hombre y la mujer en el desarrollo, seguridad alimentaria
y agricultura sostenibles, salud y nutrición, comercio y desarrollo sostenible, agua,
biodiversidad, energía, cambios climáticos y ordenación de tierras áridas. Los técnicos
forestales deben tener en cuenta todos estos aspectos cuando analizan la ordenación
sostenible de las tierras forestales en relación con todos sus servicios y beneficios.

Esta relación entre los programas forestales y otros numerosos programas se deriva del
uso de los bosques por la población rural pobre en los países en desarrollo, y no se trata
de un sector en el que participe una proporción pequeña de la sociedad. Las tierras
agrícolas marginales, en las que las familias practican la agricultura de subsistencia en
un sistema migratorio entre tierras de cultivo y bosques, son el hogar de la mitad de la
población de África, un tercio de la de Asia y un cuarto de la de América Latina. La
proporción de la población pobre en esas zonas es aún mayor.

Los bosques constituyen un elemento esencial en la producción y el suministro de

alimentos, agua, energía, alojamiento y medicinas para esa población. Las familias de
agricultores de subsistencia utilizan y aprovechan la vegetación forestal a diario para
satisfacer sus necesidades más básicas. Las organizaciones internacionales y
nacionales podrían aprender mucho de los métodos globales e intersectoriales que aplica
la población rural. Así pues, no podemos permitir que un “programa sobre los bosques”
se fraccione en programas dispersos.

Un reflejo de la importancia local de los bosques es su importancia mundial. El

ecosistema planetario que apenas estamos comenzando a comprender, la biósfera,
puede tener un límite mínimo de cubierta forestal necesaria para mantener un nivel
determinado de asentamientos humanos. Esto no lo sabemos, pero lo que sí sabemos
es que, considerando los albores del tercer milenio desde una perspectiva histórica, hay
algunas tendencias importantes que se mantienen. Una de ellas es que en unos decenios
se duplicará la población, pasando de 5,000 a 10,000 millones de habitantes. Otra es la
disminución acelerada de la cubierta forestal mundial. En los dos últimos decenios del
presente siglo habremos perdido una superficie del tamaño de Europa, Escandinavia
inclusive.

Los bosques constituyen un ejemplo de muchas de las elecciones difíciles, las

contrapartidas y los conflictos potenciales de intereses en relación con el desarrollo
sostenible. Se necesita una perspectiva a largo plazo e intersectorial para obtener los
máximos beneficios humanos, y siempre hay una tendencia a liquidar con rapidez el
capital natural que se ha acumulado lentamente durante largos periodos de tiempo.

El PNUD casi siempre adopta una perspectiva nacional en relación con los problemas
del desarrollo humano sostenible. La pérdida de bosques, y con ella de muchas de las
opciones de desarrollo que proporcionan, constituye una de las amenazas más graves
para él. Los países de América Central, África occidental y austral y Asia continental (con
un par de excepciones) han perdido en los últimos decenios más del 90% de su bosque
denso. Evidentemente Europa, excluidas Rusia y Escandinavia, perdió una proporción
parecida de sus bosques hace tiempo. De los países que en otros tiempos tuvieron una
cubierta forestal amplia, algunos han perdido el 99% de los bosques densos; 30 de ellos
han perdido más del 90%. De estos, 14 son países menos adelantados y 12 se han visto
afectados recientemente por disturbios violentos que han exigido la intervención de las
fuerzas de paz de las Naciones Unidas. En la lista figuran casi todos los países en los
que ha habido recientemente fuerzas de paz. La deforestación extrema es un buen
indicador de la degradación de los recursos naturales, que repetidas veces ha
acompañado al aumento de los disturbios civiles y las alteraciones del orden.

Por todos estos motivos, el PNUD opina que no se puede trabajar en el desarrollo
humano sostenible para la población pobre de los países en desarrollo sin una
integración de los bosques. Es necesario incorporar con decisión una visión y una
estrategia nacionales a la estrategia global del desarrollo nacional. La principal función
del PNUD es cooperar con los programas forestales nacionales de los países y prestarles
apoyo. El destino de los bosques y de muchos de los elementos esenciales que
proporcionan, sobre todo a la población pobre, dependerá de esos programas
nacionales.

El análisis de tales programas, a menudo realizados por los propios países, ha puesto
de manifiesto que para su éxito es imprescindible e indispensable la creación de
capacidad. Va en aumento la tendencia internacional hacia una creación de capacidad
menos basada en instituciones centralizadas y en una capacitación compleja y más
orientada hacia actividades innovadoras y con nuevos horizontes, con la participación
plena de todos los interesados, la integración intersectorial y la ordenación eficaz de
fuentes múltiples de financiación.

Estas son dificultades básicas, no limitadas a los programas forestales, no tratándose en

general de asuntos forestales de carácter técnico. En el Programa 21, aprobado en la
 CNUMAD, se establece la responsabilidad del PNUD en cuanto a creación de capacidad,
a la que hemos asignado la prioridad máxima.

Para el éxito de los programas forestales nacionales necesitamos una silvicultura y una
agricultura apropiadas, y el PNUD mira sobre todo hacia la FAO en este sentido, aunque
no se limitará a conseguir una silvicultura apropiada. Para mantener los bosques, los
programas nacionales tienen que basarse en un enfoque que proporcione el desarrollo
humano sostenible a la población rural pobre. Es preciso examinar de cerca las políticas
comerciales y macroeconómicas, la salud y la educación para llegar a programas
generales de desarrollo humano sostenible.

Hay dos cosas claras en relación con los programas nacionales, amplios y con un nuevo
fortalecimiento, para mantener los bosques: i) los deben dirigir e iniciar los países; y ii)
en muchos países requerirán un mayor y más eficaz apoyo internacional. La mejor
manera de mantener los bosques es introducir una combinación de reformas de las
políticas nacionales e internacionales y planes a largo plazo para estabilizar las zonas
forestales, además del compromiso de un apoyo financiero y técnico muy superior de los
países industrializados a los países en desarrollo.

Es necesario establecer un mecanismo de asociación entre los países en desarrollo y la

comunidad internacional. En los acuerdos de asociación podrían indicarse las medidas
que han de adoptar los países en el sector forestal y en otros para abordar las causas de
la deforestación y señalar el apoyo que ha de recibirse de la comunidad internacional y
las medidas que debe adoptar esta. El PNUD está dispuesto a prestar ayuda a tales
asociaciones, promoviéndolas y contribuyendo a ellas.

Esto podría constituir “el nuevo comienzo” del apoyo de la comunidad internacional,
solicitado recientemente en una reunión de directores de programas forestales
nacionales de los países en desarrollo. La eliminación de los bosques y la desaparición
de opciones de desarrollo constituyen problemas que hay que afrontar con la máxima
urgencia.

9. Declaración de Roma sobre actividades forestales

A continuación se reproduce el texto integral de la declaración adoptada por la reunión
ministerial13 sobre actividades forestales, celebrada en Roma en marzo de este año.

a) El 16 y 17 de marzo de 1995 se celebró en Roma, a invitación del director general de

la FAO, una reunión ministerial sobre actividades forestales, la primera en el marco de la
FAO, para destacar la importancia de los bosques para el desarrollo sostenible a nivel
local, nacional e internacional, prestar un apoyo político al consenso de Río sobre la
ordenación, la conservación y el desarrollo sostenible de los bosques de todo tipo y seguir
profundizando en el mismo, así como para ofrecer orientaciones a la FAO en el sector
forestal. La reunión ministerial expresó su gratitud al director general de la FAO por su
oportuna iniciativa.

b) Tras examinar las últimas novedades registradas en el sector, la reunión reconoció las
medidas adoptadas hasta el momento a nivel nacional en materia de formulación de
políticas y estrategias y de preparación y ejecución de programas forestales nacionales,
y las medidas ya promovidas a nivel subregional, regional e internacional a través de
diversas iniciativas y de la cooperación internacional. Consideró, sin embargo, que hay
que seguir mejorando las capacidades nacionales y la cooperación y coordinación
internacionales; hace falta una formulación y aplicación de las políticas apropiadas para
responder a los desafíos que se plantean en el sector forestal. En este contexto, los
ministros reafirmaron la importancia de la aplicación de un enfoque global de los asuntos
forestales, de conformidad con los principios forestales de la CNUMAD, y de asumir
plenamente su responsabilidad ante las disposiciones del Programa 21 con relación a
los bosques, a fin de lograr un enfoque integrado y equilibrado de los bosques en materia
de medio ambiente y desarrollo con especial atención a las necesidades particulares de
las comunidades indígenas y otras comunidades locales que viven en sus bosques y
alrededores.

c) La reunión ministerial consideró que, para responder a las expectativas de la

comunidad internacional en el sector forestal, se deben redoblar los esfuerzos para
continuar la labor comenzada por la CNUMAD. Ello supone la plena y urgente aplicación
de las decisiones de la CNUMAD por parte de todos los estados y sectores interesados
y la movilización del sistema de las Naciones Unidas, evitando toda duplicación de
actividades. Los ministros corroboraron su determinación de aplicar su voluntad política
para alcanzar los objetivos de la CNUMAD a la brevedad posible.

d) La reunión ministerial subrayó las esferas de acción que son esenciales para la
realización de estas metas. En particular:

• hizo hincapié en la necesidad de adoptar enfoques intersectoriales y planes y

programas forestales nacionales eficaces y coherentes para abordar las causas
económicas y sociales de la deforestación y de la degradación de los bosques, definir las
prioridades nacionales, trazar políticas y planes racionales para el aprovechamiento de
la tierra, contribuir a la creación de capacidades nacionales para ejecutar planes y
prioridades nacionales y prestar apoyo a la investigación forestal, así como a las
iniciativas encaminadas a aumentar la cubierta forestal del planeta y combatir la
desertificación;

• insistió en la necesidad de seguir elaborando y aplicando criterios e indicadores para la

ordenación sostenible de los bosques de todo tipo, y de probar y desarrollar el concepto
de ordenación forestal sostenible mediante la aplicación de dichos criterios e indicadores,
teniendo en cuenta las condiciones particulares de las regiones y subregiones, así como
la necesidad de promover la compatibilidad en las iniciativas internacionales al respecto;

• a nivel internacional, destacó la importancia de reforzar la cooperación y mejorar la

eficacia y coordinación de la ayuda bilateral y multilateral, incluida la movilización de
recursos financieros, en especial la prestación de recursos financieros nuevos y
adicionales, y la facilitación de transferencia de tecnologías ecológicamente confiables
en condiciones favorables, conforme a lo convenido de mutuo acuerdo, en favor de los
países en desarrollo;

• destacó la necesidad, si se cuenta con los recursos necesarios, de evaluar

correctamente los múltiples beneficios dimanantes de los bosques en forma de bienes y
servicios, e incluirlos posteriormente en el sistema de contabilidad nacional;

• pidió a la comunidad internacional que hiciera avanzar rápidamente el diálogo sobre el

comercio de productos forestales, y prosiguiera el estudio y la evaluación de la función
de los planes optativos de certificación al promover la ordenación forestal sostenible;

• se convino en que se debía hacer algo para promover activamente el comercio no

discriminatorio de los productos forestales procedentes de los bosques de todo tipo;

• reconoció, en todos los asuntos relativos a los bosques, los beneficios que reportan la
mayor participación y transparencia y la función mayor asignada a todos los agentes que
intervienen en el desarrollo sostenible;

• señaló la utilidad de conocer mejor las iniciativas emprendidas en los asuntos forestales
por las organizaciones internacionales, y con los instrumentos actuales;

• consideró que, con respecto al debate sobre la idea controvertida de un instrumento

jurídicamente vinculante sobre los bosques, los progresos tenían que basarse en un
proceso gradual de elaboración de consenso.

e) La reunión ministerial pidió a la FAO, cuya competencia en asuntos relativos a las

actividades forestales está claramente admitida y cuyo mandato y función dentro del
sistema de las Naciones Unidas en este sector es plenamente reconocida, que pusiera
a disposición el acervo de sus capacidades técnicas para asesorar a los países miembros
y cooperar con ellos en el desarrollo de sus capacidades en materia de ordenación,
conservación y desarrollo sostenible de los bosques. Recomendó que la FAO
determinara las prioridades en el sector forestal y buscara un equilibrio entre las
funciones relacionadas con el medio ambiente y las relativas al desarrollo. La reunión
ministerial recomendó también que se recurriera más a las Comisiones Forestales
Regionales de la FAO, se trabajara más con las partes interesadas en la ordenación
forestal sostenible, y se reforzara la cooperación con otras organizaciones. Apoyó la
 propuesta de que se aumentara la proporción de los recursos de la FAO, tanto humanos
como financieros, destinados a las actividades forestales.

f) La reunión ministerial confía en que la Comisión de las Naciones Unidas para el

Desarrollo Sostenible avanzará decididamente en su tercer periodo de sesiones en el
ejercicio de sus funciones como organismo político comisionado para examinar y
promover la aplicación de las decisiones de la CNUMAD en todo el sector forestal. Al
respecto, la reunión acogió con satisfacción la propuesta de examinar la creación de un
grupo intergubernamental abierto sobre los bosques, bajo los auspicios de la CDS,
encargado de evaluar las medidas ya adoptadas para combatir la deforestación y la
degradación de los bosques y de promover la ordenación, la conservación y el desarrollo
sostenible de los bosques de todo tipo, incluidas sus consecuencias ambientales y
socioeconómicas; y en ese contexto proponer posibilidades de actuaciones ulteriores. La
Reunión recomendó que la FAO, en cuanto Gerente de Tareas dentro del sistema de las
Naciones Unidas para las tierras, los ecosistemas frágiles (desarrollo sostenible de las
zonas de montaña), los bosques y la agricultura y el desarrollo rural sostenibles, acogiera
positivamente esa propuesta y estuviera dispuesta a participar en ese proceso. Pidió que
se someta esta Declaración a la CDS para que la examine en su tercer periodo de
sesiones, y que el Presidente de la reunión ministerial presente la declaración durante el
examen de las cuestiones sectoriales y explique las opiniones de la reunión en la serie
de sesiones de alto nivel del tercer periodo de sesiones de la CDS.

g) La reunión ministerial invitó al director general a que consultara a los miembros de

todas las regiones sobre la cuestión de invitar a otras reuniones ministeriales, si fuera
necesario.

9.1. Participación
Asistieron a la reunión los ministros de los 54 países siguientes: Argelia, Australia, Brasil,
Burkina Faso, Burundi, Cabo Verde, Camboya, Canadá, Colombia, Congo, Costa de
Marfil, Croacia, China, Estonia, la Federación de Rusia, Fiji, Gabón, Gambia, Hungría,
India, Indonesia, Irán (República Islámica del Irán), Iraq, Jamaica, Lesotho, Letonia,
Líbano, Lituania, Malasia, Malawi, Maldivas, Malí, Malta, Mauritania, Myanmar, Nepal,
Nicaragua, Níger, Noruega, Nueva Zelandia, Pakistán, la República Centroafricana, el
Reino Unido, la ex República Yugoslava de Macedonia, Santa Lucía, Suecia,
Swazilandia, Tailandia, Trinidad y Tobago, Túnez, Uganda, Vanuatu, Vietnam y Zaire.

Participaron también oficiales de rango superior de Afganistán, Albania, Alemania,

Angola, Argentina, Armenia, Austria, Bangladesh, Bélgica, Camerún, la Comunidad
Europea, Corea (República de), Costa Rica, Cuba, Chad, Chile, Chipre, Dinamarca,
Ecuador, Egipto, El Salvador, los Emiratos Árabes Unidos, Eslovenia, España, Estados
Unidos de América, Etiopía, Filipinas, Finlandia, Francia, Ghana, Grecia, Guinea, Guinea
Ecuatorial, Guyana, Haití, Honduras, Irlanda, Italia, Japón, Kenya, Laos, Libia,
 Luxemburgo, Marruecos, Mauricio, México, Mozambique, Nigeria, los Países Bajos,
Panamá, Perú, Polonia, Portugal, la República Checa, la República Dominicana, la
República Eslovaca, Rumania, Rwanda, Senegal, Sierra Leona, Siria, Sri Lanka,
Sudáfrica, Sudán, Suiza, Tanzanía, Togo, Tonga (Reino de), Venezuela y Zimbabwe.

9.2. Las industrias forestales, elemento decisivo para el

desarrollo socioeconómico
En el presente artículo se estudia la evolución de la industria forestal desde la segunda
guerra mundial, se examinan diversos problemas que deben afrontarse, así como la
función presente y futura de la FAO en este sector, y, sobre todo, se hace hincapié en
las posibilidades de la industria forestal como fuerza positiva en favor del desarrollo
sostenible.

En casi todos los países del mundo que tienen recursos forestales importantes, las
industrias forestales (tanto madereras como no madereras) desempeñan una función
esencial para el desarrollo socioeconómico general. Las empresas grandes y pequeñas
que producen productos forestales, tanto para el consumo interno como para la
exportación, constituyen una parte importante de la base económica de casi todos los
países. El valor anual de la leña y los productos forestales a base de madera en la
economía mundial se estima en más de 400,000 millones de dólares americanos, es
decir un 2% aproximadamente del PIB. El valor real de la contribución del sector forestal
a la economía mundial ha aumentado en los últimos decenios a un promedio anual del
2.5%. La producción, extracción, elaboración y comercio de madera y otros productos
forestales, junto con las industrias secundarias asociadas, son fuentes importantes de
empleo e ingresos, especialmente en zonas rurales donde las otras opciones son
limitadas. La madera es la más utilizada de las materias primas cuyo suministro es
renovable; para muchas de las aplicaciones a las que se presta, no existen alternativas
potencialmente inocuas para el medio ambiente y eficaces en función de los costos. La
industria forestal convierte este recurso en un valor económico y social y lo pone a
disposición de la sociedad, lo que explica que los bosques sean una alternativa de
aprovechamiento de la tierra capaz de competir con otras.

Sin embargo, el progreso de la industria forestal se ha presentado a menudo como una

fuerza destructiva de primer orden, y no como un elemento esencial en el proceso del
desarrollo sostenible. La preocupación por la destrucción o degradación de los bosques
y la pérdida consiguiente de ventajas ambientales, diversidad biológica y hábitats físicos
y culturales se ha traducido en peticiones para que se reduzca o incluso se suprima la
industria forestal.

9.3. Una industria forestal sostenible convierte la base de

recursos en valores económicos y sociales
La reducción de la industria forestal y de las ventajas que proporciona iría acompañada,
casi inevitablemente, de una disminución de los recursos dedicados a la conservación y
ordenación de los bosques. Esto podría aminorar el ritmo de desarrollo, agravando la
pobreza de las comunidades que dependen de los bosques y otros grupos rurales
vulnerables y obligándoles a emprender una explotación antieconómica y no planificada
de los recursos forestales en un intento por mejorar su existencia.

Las industrias forestales de todo el mundo, estimuladas en parte por consideraciones

económicas y en parte por la creciente presión de los sectores público y privado, han
hecho grandes progresos en la adaptación y mejora de sus técnicas de elaboración,
respondiendo así a la demanda del mercado, tanto de un mayor volumen de productos
como de productos de mejor calidad, y en la conservación de los recursos naturales, la
protección del medio ambiente y la reducción de la contaminación. En comparación con
otros sectores industriales, las industrias forestales han avanzado considerablemente
hacia el objetivo de ser realmente inofensivas para el medio ambiente. La tecnología
moderna permite que las necesidades primarias de energía de las industrias forestales y
sus repercusiones en el medio ambiente sean pequeñas en comparación con las de otras
industrias que emplean materias primas no renovables para producir productos que
compiten con los forestales. Una gran parte de los residuos industriales se utilizan como
materia prima para fabricar otros productos o para generar energía.

La propia industria está adoptando de modo creciente normas para regular la extracción
y el transporte, que están en consonancia con la ordenación sostenible de la base de
recursos, y poniendo en práctica planes para obtener materias primas de fuentes
distintas de los bosques naturales, por medio de la forestación de tierras degradadas y
la creación de bosques de plantación. Estos cambios en el suministro de materias primas
van acompañados de modificaciones en las técnicas de elaboración. Las trozas
procedentes de los bosques de plantación tienen un diámetro menor y son menos
resistentes que las de los bosques naturales. Para aprovechar estas trozas de pequeño
diámetro y obtener nuevos productos con propiedades físicas iguales o mejores que las
que se encuentran tradicionalmente en el mercado, se han perfeccionado nuevas
técnicas de elaboración. Productos compuestos a base de madera, como los tableros de
partículas orientadas, los tableros de fibras de densidad media, la madera laminada y
muchos otros, se fabrican a menudo a partir de madera de plantación o de residuos que
antes se consideraban inútiles.

Por otra parte, no sería realista describir la industria forestal sin mencionar sus prácticas
y políticas ineficientes. Existen sin duda posibilidades de mejora en diversos aspectos.
La industria forestal, ya sea pública o privada, debe reafirmar su compromiso con el uso
de una tecnología apropiada, la ordenación sostenible de los recursos y la adopción de
una perspectiva integral y equilibrada, y hacer público, además, este compromiso.
 En todos los países en desarrollo con recursos forestales se está llevando a cabo
ahora una industrialización de los bosques basada en la elaboración dentro del
país

10. La función de la FAO en el desarrollo de la industria

forestal desde la Segunda Guerra Mundial
La fundación de la FAO en 1945 coincidió con el final de la Segunda Guerra Mundial,
que dejó tras de sí países con ciudades y pueblos arrasados. El final de la guerra planteó
la tarea ingente de reparar los daños y construir nuevas sociedades. Los bosques, sus
valores y los beneficios asociados con ellos se convirtieron en una fuente de vida y
esperanza.

La silvicultura y el aprovechamiento de los productos forestales han constituido siempre

una parte inseparable de la labor de la FAO. Además, se ha reconocido la interacción y
dependencia mutua de la agricultura y la silvicultura. De hecho, en el primer número de
Unasylva, publicado en 1947, el director general de la FAO, Sir John Boyd Orr, en su
clásico Un mundo, un bosque, señalaba lo siguiente:

[E]n relación con los bosques y los productos forestales, los 48 Estados que
colaboran en el seno de la FAO siguen una política mundial con tres objetivos
principales: la conservación de todos los recursos que tienen funciones sociales
o protectivas útiles; el uso prudente de todos los suelos forestales del mundo
para continuar una producción adecuada de materias primas, y sistemas
nuevos y mejores de elaborar y usar los productos forestales como medio de
elevar el nivel de vida.

La primera intervención de la FAO en el desarrollo de las industrias forestales consistió

en proporcionar información fiable a escala mundial para facilitar la planificación y el
funcionamiento de las industrias. Con los años, la complejidad de las tareas de acopio,
análisis y divulgación de información estadística ha aumentado, y la oportunidad,
exactitud y adecuación de los datos para la planificación y el funcionamiento de las
industrias forestales se han acrecentado.

Los buenos resultados obtenidos en el acopio, análisis y divulgación de datos sobre la

industria forestal se han conseguido en gran parte gracias al fuerte apoyo recibido de
dicha industria. En el curso de los años, la FAO ha establecido comités estatutarios y
técnicos, como el Comité Asesor de Expertos sobre la Pasta y el Papel y la Consulta de
expertos sobre paneles a base de madera, que han contribuido a mantener los contactos
informativos con la industria y han servido también como canal para obtener
asesoramiento práctico a la hora de formular los programas de la FAO en favor del
desarrollo de la industria forestal.
10.1. Se ha reconocido que las pequeñas industrias forestales
son importantes para el desarrollo general
Poco después de que se hubieran reparado los daños causados por la guerra mundial,
empezó a producirse otro acontecimiento con consecuencias para el sector forestal:
como resultado de la descolonialización nacieron nuevos países independientes con
mayores necesidades de desarrollo económico y social. Los bosques representaron una
fuente inicial de capital que podía utilizarse para impulsar el desarrollo de estos países.
También constituyeron la base para iniciar un proceso de industrialización encaminado a
diversificar la economía. El número de miembros de la FAO aumentó considerablemente,
al igual que las peticiones de ayuda técnica para desarrollar la industria forestal. Hay que
señalar que, en esa época, la FAO era prácticamente la única opción en este ámbito;
casi ninguno de los países con una industria forestal importante había elaborado todavía
programas de asistencia bilateral y, por motivos políticos, la cadena de asistencia entre
las antiguas potencias coloniales y sus antiguos territorios a menudo se había roto.

En las primeras fases, el método adoptado por la FAO para prestar asistencia técnica a
los países en desarrollo en el sector de la industria forestal consistió en transferir
tecnologías industriales del norte al sur. La reconstrucción de las industrias en el norte
después de la guerra había dado como resultado una modernización de la tecnología
forestal, concebida para operaciones de gran envergadura a fin de aprovechar las
economías de escala. Habría sido conveniente una estrategia a largo plazo basada en el
fortalecimiento de la capacidad, pero los países en desarrollo tenían una necesidad
urgente de obtener fondos para impulsar la expansión de su economía, por lo que optaron
por dar en concesión sus bosques a empresas extranjeras.

Durante un periodo, la explotación de los recursos forestales se orientó básicamente a la

exportación de trozas en bruto. Más tarde se puso de manifiesto que esta estrategia era
inadecuada a largo plazo, tanto desde el punto de vista de la conservación de la base de
recursos como de los beneficios económicos para los países. Por consiguiente, en todas
las regiones tropicales se inició una industrialización del sector forestal en la que se
prestaba creciente atención a los procesos de elaboración con valor añadido en el país.
Hoy en día, la elaboración primaria y a menudo secundaria de la madera en diferentes
escalas se ha convertido en una importante fuente de empleo e ingresos.

Además, se reconoció que el apoyo a las pequeñas industrias del sector forestal era un
parámetro importante para el desarrollo, especialmente en las zonas rurales. Una de las
actividades de la FAO para contribuir a este desarrollo consistió en preparar una cartera
de pequeños aserraderos y fábricas de tableros a base de madera con el fin de ofrecer
ejemplos que pudieran aplicarse en países en desarrollo.

A principios del decenio de 1970, el mundo se enfrentó con la primera crisis energética,
que hizo comprender mejor los límites que los recursos no renovables planteaban al
 desarrollo económico y social y la importancia de los combustibles a base de madera,
especialmente en los países en desarrollo. Al mismo tiempo, la contaminación industrial
y la necesidad de reducirla pasaron a formar parte de los programas nacionales e
internacionales. La atención, el interés y la preocupación de la opinión pública empezaron
a centrarse en los recursos naturales renovables y, en particular, en los bosques. Los
bosques seguían siendo una fuente de riqueza biológica, pero la preocupación por su
supervivencia estaba creciendo en todo el mundo.

A finales del decenio de 1970 y principios del de 1980, la deforestación y la degradación

de los bosques, especialmente los tropicales, se convirtieron en objeto de debate a nivel
internacional. La preocupación por la sostenibilidad de los recursos forestales de todos
los tipos y en todas las regiones alcanzó niveles sin precedentes durante los últimos años
del decenio de 1980, hasta culminar en la Cumbre para la Tierra de 1992.

Por consiguiente, los problemas con que se enfrenta el desarrollo de la industria forestal
en todo el mundo consisten en elaborar o mejorar prácticas inocuas para el medio
ambiente, sostenibles y económicamente viables para poder suministrar los bienes y
servicios necesarios. Es evidente que solo un planteamiento basado en la colaboración
a escala mundial, y la plena participación de todos los interesados, gobiernos, sector
privado, organizaciones no gubernamentales que se ocupan del medio ambiente y el
desarrollo y personas que viven en los bosques o dependen directamente de los recursos
forestales, puede hacer que la contribución de la industria forestal al desarrollo sostenible
sea lo más amplia posible.

11. Plan de negocio para la producción de muebles con las

especies ana caspi, y yacushapana amarilla
11.1. Descripción del negocio
Industrial Mendoza EIRL15 fue constituida en el año 1996. Su nombre comercial es
MENDO. Se encuentra ubicada en la Av. Santa Clara N.º 1205, distrito de Manantay,
provincia de Coronel Portillo, departamento de Ucayali. Su actividad principal es la
producción de muebles de madera y demás actividades afines y conexas a la industria
de segunda transformación. Se encuentra constituida como empresa individual de
responsabilidad limitada (EIRL) y su gerente general es el Sr. Samuel García Puente.

11.2. Objetivo
El presente plan de negocios persigue el objetivo de mejorar la rentabilidad de la empresa
mediante la introducción productos elaborados a partir de especies poco conocidas en
su línea de producción de muebles.

11.3. Mercado de productos

11.3.1. Demanda nacional de muebles
La actividad nacional de producción de muebles está conformada por una base
productiva de tradición familiar. Según Proinversión (2005), la mitad de la industria de
muebles de madera se encuentra en Lima, aunque otros departamentos como Trujillo,
Chiclayo, Cusco y Arequipa también presentan un número significativo de talleres. El
mercado puede dividirse en dos segmentos: muebles de oficina y muebles para el hogar.
El primer segmento es básicamente atendido por las empresas grandes16, algunas de las
cuales han establecido alianzas con transnacionales en la búsqueda de acceso a
tecnología de punta en el diseño y fabricación de mobiliario. El segmento de muebles
para el hogar es atendido por empresas grandes, así como también por el micro17 y
pequeñas empresas18.

Al año 2007, en el país, existían en total 11,736 empresas dedicadas a las actividades
de la cadena productiva de la madera. De este total, el 14.8% pertenece al grupo de
grandes y medianas empresas19 (algunas dedicadas a la exportación); el resto, es decir
el 85.2%, son micro y pequeñas empresas.

La producción nacional de muebles registró una tendencia retroactiva hasta el año 2002;
sin embargo, desde el año 2003, este comportamiento se ha revertido alcanzando al año
2010 un crecimiento del 17.71% con respecto al año 2009, con una tasa de
aprovechamiento de la capacidad productiva (capacidad instalada) del 60.47%20; este
crecimiento se da gracias al boom de la construcción y la expansión del crédito al
consumo.

Cuadro 1. Instalación de plantaciones forestales, año 2012 p/.

Departamento Áreas reforestadas (ha)

Amazonas 740.87
Áncash 2,448.48
Apurímac 1,803.35
Arequipa 271.33
Ayacucho 1,249.53
Cajamarca 3,397.68
Cusco 3,391.55
Huancavelica 1,360.13
Huánuco 611.42
Ica -.-
Junín 736.16
La Libertad 3,703.67
Lambayeque 840.01
Lima 809.55
Loreto -.-
Madre de Dios -.-
Moquegua 99.65
Pasco 689.48
Piura 509.49
Puno 1,083.41
San Martín -.-
Tacna 60.25
Tumbes -.-
Ucayali -.-
Total 23,806.01
p/. Información preliminar

Fuente: Agrorural (Campaña forestal 2011/2012)

Elaboración: Ministerio de Agricultura, Dirección General Forestal y de Fauna Silvestre (DIGFFS)

Gráfico 1
Instalación de plantaciones forestales, año 2012
 Cuadro 2
Perú: Superficie reforestada y acumulado por región, año 2012 p/.

Superficie Acumulado Reforestada Acumulado

Regiones territorial al 2011 al 2012 al 2012

(ha) (ha) (ha) (ha)

Amazonas 4,129,712 18,073.65 740.87 18,814.52
Áncash 3,630,831 90,486.99 2,448.48 92,935.47
Apurímac 2,065,456 81,175.26 1,803.35 82,978.61
Arequipa 6,352,762 10,866.17 271.33 11,137.50
Ayacucho 4,418,104 70,982.36 1,249.53 72,231.89
Cajamarca 3,541,782 116,552.65 3,397.68 119,950.33
Cusco 7,622,489 127,818.88 3,391.55 131,210.43
Huancavelica 2,107,896 52,647.99 1,360.13 54,008.12
Huánuco 3,531,457 46,313.60 611.42 46,925.02
Ica 2,125,139 2,749.01 2,749.01
Junín 4,338,442 72,128.22 736.16 72,864.38
La Libertad 2,324,132 66,713.22 3,703.67 70,416.89
Lambayeque 1,324,955 22,311.82 840.01 23,151.83
Lima 3,396,869 18,703.73 809.55 19,513.28
Loreto 37,990,006 23,479.87 23.479.87
Madre de Dios 7,840,271 8,467.01 8,467.01
Moquegua 1,617,465 4,037.13 99.65 4,136.78
Pasco 2,242,175 20,955.86 689.48 21,645.34
Piura 3,640,348 47,465.74 509.49 47,975.23
Puno 7,238,244 45,658.18 1,083.41 46,741.59
San Martín 5,306,361 18,177.65 18,177.65
Tacna 1,476,663 5,845.64 60.25 5,905.89
Tumbes 473,152 4,979.51 4,979.51
Ucayali 9,786,849 31,889.99 31,889.99
Total 128,521,560 1,008,480 23,806 1,032,286
p/. Información preliminar

Fuente: Agrorural (Campaña forestal 2011/2012)

Elaboración: Ministerio de Agricultura, Dirección General Forestal y de Fauna Silvestre

(DIGFFS)

Cuadro 3
Perú: Superficie reforestada y por reforestar según región, año 2012 p/.

Superficie
Superficie
Tierras aptas para Superficie
Regiones territorial reforestada
reforestación (ha) por reforestar (ha)
hasta el 2012 (ha)
(ha)
Amazonas 4,129,712 305,100 18,814.52 286,285.48
Áncash 3,630,831 554,016 92.935.47 461,080.53
Apurímac 2,065,456 78,300 82.978.61 -4,678.61
Arequipa 6,352,762 360,200 11,137.50 349,062.50
Ayacucho 4,418,104 539,400 72,231.89 467,168.11
Cajamarca 3,541,782 790,000 119,950.33 670,049.67
Cusco 7,622,489 1,414,582 131.210.43 1,283,371.57
Huancavelica 2,107,896 62,000 54,008.12 7,991.88
Huánuco 3,531,457 660,000 46,925.02 613,074.98
Ica 2,125,139 25,400 2,749.01 22,650.99
Junín 4,338,442 1,010,291 72,864.38 937,426.62
La Libertad 2,324,132 352,500 70,416.89 282,083.11
Lambayeque 1,324,955 82,300 23.151.83 59,148.17
Lima 3,396,869 452,600 19,513.28 433,086.72
Loreto 37,990,006 659,900 23,479.87 636,420.13
Madre de Dios 7,840,271 512,100 8,467.01 503,632.99
Moquegua 1,617,465 128,100 4,136.78 123,963.22
Pasco 2,242,175 522,511 21,645.34 500,865.66
 Piura 3,640,348 89,700 47,975.23 41,724.77
Puno 7,238,244 1,120,400 46,741.59 1,073,658.41
San Martín 5,306,361 435,700 18,177.65 417,522.35
Tacna 1,476,663 24,900 5,905.89 18,994.11
Tumbes 473,152 100,100 4,979.51 95,120.49
Ucayali 9,786,849 219,900 31,889.99 188,010.01
Total 128,521,560 10,500,000 1,032,286 9,467,714
p/. Información preliminar

Fuente: Agrorural (Campaña forestal 2011/2012)

Elaboración: Ministerio de Agricultura, Dirección General Forestal y de Fauna Silvestre

(DIGFFS)

11.3.2. Exportación nacional de muebles de madera

Las exportaciones de muebles de madera registraron una tendencia a la baja en el
periodo 2008-2010, esto debido principalmente a la crisis económica mundial; el año
2011, hubo un alza en las exportaciones aumentando en 32% con respecto al año
anterior; sin embargo, aún no se llega a los niveles alcanzados en el año 2007, donde se
llegó a niveles de exportaciones de 17 millones de dólares.

En el año 2011, los rubros que registraron mayores exportaciones fueron “muebles de
madera del tipo de los utilizados en dormitorios” (29%) y “los demás muebles de madera”
(61%).

11.3.3. Oferta
La empresa tiene tres productos principales, estos son juego de muebles para patio,
mesas para bar y mecedoras. A continuación se presenta la oferta de la empresa de
estos productos con las especies yacushapana amarilla (terminalia oblonga) y ana caspi
(apuleia leiocarpa).

La oferta anual de la empresa se presenta de la siguiente manera para cada producto:

Oferta anual de la empresa

Producción mensual Producción anual

Producto Especie
(unidades) (unidades)
Juego de muebles Yacushapana amarilla 100 1,100
Mesas bar Ana caspi 100 1,100
 Mecedoras Ana caspi 100 1,100

11.4. Descripción de las etapas productivas

Abastecimiento

La empresa debe planificar el abastecimiento y logística respectiva para asegurar la

provisión de materia prima procedente de las concesiones. Este abastecimiento se
realiza de manera mensual, siendo el requerimiento mensual de 36 m3. El requerimiento
anual de materia prima es de 389 m3 anuales.

Abastecimiento anual

Nombre Requerimiento Requerimiento

Común Unidad
científico mensual anual
Yacushapana Terminalia
m3 12 130
amarilla oblonga
Apuleia
Ana caspi m3 24 259
leiocarpa
Fuente: Encuesta realizada a Hugo Montes, representante de la empresa en estudio.

Producción de muebles de madera (sillas)

El proceso de producción comienza con el aserrado de la madera, luego pasa al proceso

de predimensionado, luego se seca la madera y se hace el dimensionado final.

Una vez que tenemos las piezas dimensionadas, se lijan y se arman los productos, ya
sean muebles, mesas o mecedoras.

Una vez armados, se les hace el laqueado y barnizado final.

11.5. Evaluación económica

Análisis de los ingresos

Los ingresos del presente plan son generados por la venta de juegos de muebles de la
especie yacushapana amarilla (terminalia oblonga), y mesas de bar y mecedoreas de la
especie ana caspi (apuleia leiocarpa).

Ingresos anuales

Precio Producción anual Ingresos anuales

Producto Especie
(soles) (unidades) (soles)
 Juego de muebles Terminalia oblonga 400 1,100 S/ 440,000
Mesas de bar Apuleia leiocarpa 120 1,100 132,000
Mecedoras Apuleia leiocarpa 50 1,100 55,000
Total ingresos S/ 627,000

11.6. Análisis de costos

11.6.1. Maquinarias y equipos
La empresa cuenta con los siguientes equipos:

- Cámara de secado

- Sierra múltiple

- Cepilladora

- Moldurera

- Lijadora

- Torno

- Radiales

Estos equipos están valorizados en S/ 37,500. El cuadro siguiente presenta el costo de

las maquinarias y equipos, así como su depreciación en el tiempo.

Maquinarias y equipos

Maquinarias y Costo Vida útil Costo Depreciación

Unidad Cantidad
equipos unitario (años) total anual
Sierra circular Unidad 5 2,500 8 12,500 1,563
Sierra de cinta Unidad 1 1,800 5 1,800 360
Garlopa Unidad 2 2,000 10 4,000 400
Cepilladora Unidad 2 3,000 10 6,000 600
Radiales Unidad 3 2,000 7 6,000 857
Lijadora Unidad 2 600 8 1,200 150
Torno Unidad 3 2,000 8 6,000 750
Total 37,500 4,680
 Fuente: Encuesta realizada en Pucallpa (Elaboración propia)

11.6.2. Materia prima

El cuadro de materia prima nos muestra los costos necesarios para la producción de los
juegos de muebles, las mesas y mecedoras.

Materia prima

Nombre Requerimiento Precio Costo total

Nombre común Unidad
científico anual (soles) (soles)
Yacushapana Terminalia
m3 130 254.4 33,000
amarilla oblonga
Apuleia
Ana caspi m3 259 593.6 154,000
Leiocarpa
Total 187,000

11.6.3. Costos operativos

En los tres cuadros que siguen se pueden apreciar los costos operativos de cada
producto.

Costos operativos para producir 100 juegos de muebles

Mensual Anual
Insumo Unidad Cantidad
Costo Unidades Total total
Clavo 1” sin cabeza Kg 3 3.0 Kg 9 99
Cola Gl 2 10.00 Gl 20 20
Laca Gl 25 20.00 Gl 500 5,500
Barniz Gl 12.5 20.00 Gl 250 2,750
Mano obra Jornal 80 35.00 Jornal 2,800 30,800
Costo total 3,579 39,169

Costos operativos para producir 100 mesas de bar

Mensual Anual
Insumo Unidad Cantidad
Costo Unidades Total total
 Clavo 1” sin cabeza Kg 3 3.0 Kg 9 99
Cola Gl 2 10.00 Gl 20 220
Laca Gl 13 20.00 Gl 250 2,750
Barniz Gl 13 20.00 Gl 250 2,750
Mano de obra Jornal 60 35.00 Jornal 2,100 23,100
Costo total 2,629 28,919

Costos operativos para producir 100 mecedoras

Mensual Anual
Insumo Unidad Cantidad
Costo Unidades Total total
Clavo 1” sin cabeza Kg 2 3.0 Kg 6 66
Cola Gl 2 10.00 Gl 20 220
Laca Gl 6 20.00 Gl 125 1,375
Barniz Gl 6 20.00 Gl 125 1,375
Mano obra Jornal 60 35.00 Jornal 2,100 23,100
Costo total 2,376 26,136

11.6.4. Gastos administrativos

Gastos administrativos

Personal Mensual Anual

Auxiliar oficina 150.00 1,650
Gerente 2,000.00 22,000
Total gasto administrativo 23,650

11.6.5. Costos totales

Costo total de producción

Año
Costos
0 1 2 3 4 5
Fijos 37,500 23,650 23,650 23,650 23,650 23,650
 Inversiones 37,500
Gastos administrativos 23,650 23,650 23,650 23,650 23,650
Variables 285,904 285,904 285,904 285,904 285,904
Materia prima 187,000 187,000 187,000 187,000 187,000
Operación 94,224 94,224 94,224 94,224 94,224
Depreciación 4,680 4,680 4,680 4,680 4,680
Total 37,500 309,554 309,554 309,554 309,554 309,554

Los egresos proyectados anualmente ascienden a un promedio de S/ 309,554 e

involucran los costos de materia prima, costos de operación y gastos administrativos, en
el siguiente Estado de resultado se refleja los Ingresos, Costos, Gastos y Utilidad.

11.6.6. Estado de resultado

En el siguiente cuadro se muestra el estado de resultado y los respectivos indicadores
de evaluación económica sin distorsión, es decir, un año en el cual tanto las variables
definidas anteriormente se comportan normalmente para el periodo de evaluación.

Estado de resultado

Año
Costos
0 1 2 3 4 5
Ingresos 627,000 627,000 627,000 627,000 627,000
Juego de muebles 440,000 440,000 440,000 440,000 440,000
Mesas para bar 132,000 132,000 132,000 132,000 132,000
Mecedoras 55,000 55,000 55,000 55,000 55,000
Costos 309,554 309,554 309,554 309,554 309,554
Materia prima 187,000 187,000 187,000 187,000 187,000
Operación 94,224 94,224 94,224 94,224 94,224
Administrativos 23,680 23,680 23,680 23,680 23,680
Depreciación 4,680 4,680 4,680 4,680 4,680
Utilidad neta 317,446 317,446 317,446 317,446 317,446

12. Gestión de costos y presupuestos en la industria

forestal mypes
12.1. Definición de micro y pequeña empresa
La micro y pequeña empresa es la unidad económica constituida por una persona natural
o jurídica, bajo cualquier forma de organización o gestión empresarial contemplada en la
legislación vigente, que tiene como objeto desarrollar actividades de extracción,
transformación, producción, comercialización de bienes o prestación de servicios.

Cuando la ley hace mención a la sigla mype, se está refiriendo a las micro y pequeñas
empresas, las cuales no obstante tener tamaños y características propias, tienen igual
tratamiento en la presente ley, con excepción al régimen laboral que es de aplicación
para las microempresas.

Caso práctico N.° 2

Instrumentos de control en la gestión de costos de la industria forestal

La gerencia de una empresa que explota los recursos forestales necesita tener los
instrumentos de control gerencial para analizar la tendencia de la gestión de su empresa,
razón por la cual necesita información de los costos de explotación de los recursos
forestales así como los instrumentos de proyección de la información, como por ejemplo,
los distintos presupuestos, tanto de corto como de largo plazo.

A continuación se presenta el documento de gestión de proyección gerencial como es el

presupuesto de venta, el cual es formulado de acuerdo al estudio de la demanda social
de la calidad de la madera que la empresa explota.

Presupuesto de ventas

Zona Ventas netas Producto 1 Producto 2 Producto 3

1 S/ 300,000 S/ 150,000 S/ 100,000 S/ 50,000

2 400,000 120,000 200,000 80,000

3 100,000 60,000 30,000 10,000

Total S/ 800.000 S/ 330.000 S/ 330.000 S/ 140.000

El cuadro detalla el presupuesto de ventas de tres productos en tres zonas distintas, los
cuales se han tabulado de acuerdo a la información obtenida y que constituirá nuestro
objetivo para el logro de la meta.

Presupuesto de costo de producción

El presupuesto de costo de producción correspondiente a las ventas anteriores se
estructura a continuación:

Costo de producción estimado

Elementos Total Producto 1 Producto 2 Producto 3

Suministros S/ 194,000 S/ 80,000 S/ 90,000 S/ 24,000

Mano de obra 296,000 120,000 120,000 56,000

Costo indirecto 74,000 30,000 30,000 14,000

Total S/ 564,000 S/ 230,000 S/ 240,000 S/ 94,000

Modelos de Informe

El cuadro que sigue es un resumen condensado de los modelos de informes detallados,

que incluirían: 1) un cuadro de los costos de producción estimados por unidad
clasificados por elementos en cada proceso, es decir, materiales consumidos, la mano
de obra directa utilizada y costos indirectos de producción aplicados a la producción y, 2)
un presupuesto detallado de costos indirectos variables y fijos. Estos dos importantes
estados se muestran a continuación.

Costos de producción estimada por unidad y por proceso

Total Secado Aserradero Acabado

Producto 1
S/ 3.20 S/ 3.00 S/ 0.00 S/ 0.20
Materia prima
4.80 2.00 1.00 1.80
Mano obra
1.20 0.50 0.25 0.45
Costos indirectos
Total costo unitario S/ 9.20 S/ 5.50 S/ 1.25 S/ 2.45
Producto 2
3.60 3.00 0.00 0.60
Materia prima
4.80 2.00 1.00 1.80
Mano obra
1.20 0.50 0.25 0.45
Costo indirecto
Total costo unitario S/ 9.60 S/ 5.50 S/ 1.25 S/ 2.85
Producto 3
1.20 0.90 0.00 0.30
Materia prima
2.80 1.60 0.40 0.80
Mano obra
0.70 0.40 0.10 0.20
Costo indirecto
Total costo unitario S/ 4.70 S/ 2.90 S/ 0.50 S/ 1.30

El siguiente cuadro representa el costo total por producto, es decir, abarca el costo de
producción y los gastos de administración y gastos de venta relacionados con la gestión
de la explotación de los recursos forestales.

Costo total por producto

Concepto Producto 1 Producto 2 Producto 3

Costo de producción S/ 9.20 S/ 9.60 S/ 4.70
Más:
Gastos de administración 2.80 1.80 1.00
Gastos de venta 3.20 2.20 1.50
Costo total y gasto S/ 15.20 S/ 13.60 S/ 7.20
Utilidad 3.04 2.72 1.44
Valor de venta 18.24 16.32 8.64
Impuesto a las ventas 18% 3.28 2.94 1.56
Precio de venta S/ 21.52 S/ 19.26 S/ 10.20

A continuación se presenta el cuadro que indica el presupuesto de los costos indirectos

de explotación en la industria de explotación de los recursos forestales, los cuales están
clasificados en costos fijos, costos variables y por líneas de calidad de madera.

Presupuesto de costos indirectos

Líneas de producción
Concepto Total
Caoba Castaño Eucalipto
Costos variables
Material indirecto S/ 1,500 S/ 300 S/ 200 S/ 1,000
Mano de obra indirecta 4,500 1,000 500 3,000
Combustibles 1,200 500 400 300
Energía 2,200 1,300 700 200
Seguro de accidente 5,500 3,000 1,500 1,000
Servicios públicos 500 100 300 100
Total costo variable S/ 15,400 S/ 6,200 S/ 3,600 S/ 5,600
Costos fijos
Alquiler de la fábrica S/ 3,300 S/ 1,400 S/ 1,000 S/ 900
Seguro 2,700 1,000 800 900
Supervisión 8,000 3,000 2,000 3,000
Depreciación 6,800 3,500 1,000 2,300
Otros costos 2,600 1,100 800 700
Amortización 6,000 3,000 1,000 2,000
Total costo fijo 29,400 13,000 6,600 9,800
Total costo S/ 44,800 S/ 19,200 S/ 10,200 S/ 15,400
Unidades producidas 16,000 8,500 22,000
Costo unitario indirecto S/ 1.20 S/ 1.20 S/ 0.70

Gastos de venta y administración

La gerencia general de la empresa que explota los recursos forestales necesita

información sobre los costos operativos de su gestión, razón por la cual se propone a
continuación un modelo de gastos de venta y administración.

Presupuesto de gastos de venta y administración

Total Gastos de venta Gastos de administración

Gastos variables S/ 5,000 S/ 4,000 S/ 1,000

Gastos de viaje 14,000 6,000 8,000

Gastos de oficina 16,000 16,000 0.00

Gastos de almacenamiento 15,000 15,000 0.00

Gastos de entrega 4,000 2,250 1,750

Franqueo 8,000 5,000 3,000

Comunicaciones 3,000 750 2,250

Suministros de oficina 2,000 1,000 1,000

Varios
Total gastos variables S/ 67,000 S/ 50,000 S/ 17,000
Gastos fijos
60,000 30,000 30,000
Sueldos
25,000 15,000 10,000
Alquileres
10,000 4,000 6,000
Administración
8,000 6,000 2,000
Seguros
10,000 7,500 2,500
Depreciación
Total gastos fijos S/ 113,000 S/ 62,500 S/ 50,500
Total gastos S/ 180,000 S/ 112,500 S/ 67,500

Otro de los presupuestos que es muy importante para medir la gestión de la empresa es
tener el presupuesto del estado de resultados, en el cual la gerencia podrá ver la
tendencia porcentual de la utilidad neta, comparando los ingresos y costos estimados
con los ingresos y costos reales, a fin de poder tomar las decisiones correspondientes.

Estado de resultado

Presupuesto Real Diferencia

Detalle
S/ % S/ % S/ %
Ventas neta 800,000 100.00 900,000 100.00 100,000 12.5
Costo de ventas 560,000 70.00 650,000 72.2 0 90,000 16.0
Utilidad bruta 240,000 30.00 250,000 27.80 10,000 4.16
Gastos de venta 112,500 14.06 135,000 15.00 22,500 20.0
Gastos administración 67,500 8.44 63,000 7.00 4,500 (6.6)
Total gastos 180,000 22.50 198,000 22.00 18,000 10.0
 Utilidad operaciones 60,000 7.50 52,000 5.80 8,000 (13.3)
Gastos financieros 4,000 0.50 4,500 0.50 500 12.5
Utilidad neta (%) 56,000 7.00 47,500 5.27 7,500 (13.4)

Caso práctico N.° 3

Flujo de costos en un sistema de órdenes de trabajo21

La madera como materia prima de la industria del mueble, se tiene como modelo de
costos para preparar la información de costos para la gerencia, a continuación se detalla
un sistema de costos por órdenes específicas en la parte que corresponde al
reconocimiento de la gestión de la empresa de fabricación de muebles.

a) Los materiales comprados y usados en el presente mes fueron los siguientes:

Trabajo 201 S/ 326,300.00

Trabajo 202 324,900.00

Trabajo 203 301,600.00

Trabajo 204 350,700.00

Total S/ 1,303,500.00

b) La planilla de remuneraciones correspondiente a la mano de obra, según registro de

tiempos y costos de la dirección de personal es:

Número del trabajo Horas de mano de obra directa

201 340

202 310

203 365

204 345

c) Los costos indirectos de fabricación se aplican a los trabajos a razón de S/ 40.00 por
hora de mano de obra directa trabajada.
d) Los trabajos 201, 202 y 203 se terminaron durante el mes. Los trabajos 201 y 202 se
entregaron al cliente al precio de venta de S/ 500,000.00 y S/ 570,000.00,
respectivamente.

Solución

Aplicando el Plan Contable General de Empresas, los asientos contables son los
siguientes:

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

60 COMPRAS 1,303,500.00

602 Materia prima 1,303,500.00

24 MATERIAS PRIMAS 1,303,500.00

2411 Materia prima 1,303,500.00

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 234,630.00

4011 IGV-cuenta propia 234,630.00

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 1,538,130.00

421 Facturas, boletas y otros comprob. por pagar 1,538,130.00

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIA 1,303,500.00

612 Materias primas 1,303,500.00

x/x Para registrar las compras de materia prima y auxiliar y su ingreso al almacén en el
presente mes

————————————————— 2 ——————————————————

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 1,303,500.00

612 Materias primas para product. manufacturados 1,303,500.00

24 MATERIAS PRIMAS 1,303,500.00

241 Materias primas 1,303,500.00

x/x Para registrar el costo de la materia prima utilizada en la producción

————————————————— 3—————————————————— Debe

Haber

90 MATERIA PRIMA EN PROCESO 1,303,500.00

9010 Orden de producción 201 326,300

9011 Orden de producción 202 324,900

9012 Orden de producción 203 301,600

9013 Orden de producción 204 350,700

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,303,500.00

791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos

x/x Para registrar el costo de los materiales utilizados en la producción del presente mes

————————————————— 4 ——————————————————

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 272,000.00

621 Remuneraciones 249,541.28

627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones

6271 Régimen de prestaciones de salud 22,458.72

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 54,899.09

403 Instituciones públicas

4031 Essalud 22,458.72

4032 ONP 32,440.37

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 217,100.91

411 Remuneraciones por pagar

x/x Para provisionar el costo de los salarios del presente mes

————————————————— 5 ——————————————————

91 MANO DE OBRA EN PROCESO 272,000.00

9110 Orden de producción 201 68,000.00

9111 Orden de producción 202 62,000.00

9112 Orden de producción 203 73,000.00

9113 Orden de producción 204 69,000.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 272,000.00

x/x Para registrar los costos incurridos en mano de obra directa del
presente mes

————————————————— 6 ——————————————————

92 COSTOS INDIRECTOS 54,400.00

9210 Orden de producción 201 13,600.00

9211 Orden de producción 202 12,400.00

9212 Orden de producción 203 14,600.00

9213 Orden de producción 204 13,800.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 54,400.00

x/x Para registrar los costos incurridos durante el presente mes

————————————————— 7 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 1,196,400.00

2111 Orden de producción 201 407,900.00

2112 Orden de producción 202 399,300.00

2113 Orden de producción 203 389,200.00

 71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 1,196,400.00

x/x Para registrar el costo de las órdenes de producción terminadas

————————————————— 8—————————————————— Debe

Haber

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS 1,262,600.00

121 Fact., boletas y otros comprob. por cobrar 1,273,300.00

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

PENSIONES Y SALUD POR PAGAR 192,600,00

4011 IGV-cuenta propia 192,600.00

70 VENTAS 1,070,000,00

701 Mercaderías 1,070,000.00

x/x Por la venta de las dos órdenes de producción 201 y 202

13. Comportamiento del costo para un análisis gerencial

Los costos no se comportan igual, es decir, existe una porción fija y una variable. El
conocimiento del comportamiento de los costos es muy útil para la gerencia de una
empresa, porque le permite predecir los resultados económicos de la empresa en función
de los volúmenes de producción, venta y sus respectivos cambios. Conocer el
comportamiento del costo permite proyectar los costos a diferentes niveles, sobre todo si
se utiliza la ecuación de la recta: y”= a + bx, donde y’ = costo estimado total, a = la porción
fija; b = la porción variable; x = la variable independiente de la producción.

Caso práctico N.° 4

Estructura del costo de producción de muebles

La empresa de muebles Los Rosales SA ha estado operando durante un mes, al final

del cual tenía los siguientes saldos:

Materia prima utilizada S/ 5,000

Mano de obra directa 10,000
Mano de obra indirecta 3,000
Materiales indirectos 2,000
Costo de prestaciones sociales 1,000
Sueldo del supervisor 1,000
Depreciación de la maquinaria 2,000
Varios costos indirectos 1,000
Calefacción y luz 500
Seguro de planta 1,500

La compañía procesó dos trabajos durante el mes, a los siguientes costos:

Detalle Trabajo 101: mesas Trabajo 102: sillas

Costo de materia prima directa S/ 3,000 S/ 2,000
Costo de mano de obra directa 6,000 4,000
Horas mano de obra 4,000 3,000
Horas máquina 2,000 1,000

La compañía no utiliza una tasa predeterminada para los costos indirectos. La tasa se
calcula al fin de cada mes.

En términos tanto de horas de mano de obra directa como horas máquina, se calcula: (a)
las tasas del mes para costos indirectos, (b) el costo indirecto para cada trabajo y (c) el
costo total para cada trabajo22.

Solución

a) Las tasas del mes para los costos indirectos son los siguientes:

b) Costos indirectos cargados a los trabajos en la siguiente forma:

Para el trabajo 101: mesas

Tasa CIF x horas MOD= S/ 1.71 x 4,000 = S/ 6,840

Tasa CIF x horas MAQ = S/ 4.00 x 2,000 = S/ 8,000

Para el trabajo 102: sillas

Tasa CIF x horas MOD = S/ 1.71 x 3,000 = S/ 5,130

Tasa CIF x horas MAQ = S/ 4.00 x 1,000 = S/ 4,000

c) Costo de producción

Trabajo 101: mesas Trabajo 102: sillas

Elementos
Hr. MOD Hr. MAQ Hr. MOD Hr. MAQ
Materia prima directa S/ 3,000 S/ 3,000 S/ 2,000 S/ 2,000

Mano de obra directa 6,000 6,000 4,000 4,000

Costo indirecto 6,840 8,000 5,130 4,000

Total costo producción S/ 15,840 S/ 17,000 S/ 11,130 S/ 10,000

Costos fijos y costos variables

Clasifique los siguientes costos como variables (V), fijos (F), o semivariables (S), en
términos de su comportamiento con respecto al volumen o nivel de actividad.

a Impuesto a la propiedad de fábrica en la empresa textil F

b Mantenimiento de la maquinaria de la planta S
c Servicio de reparación de maquinaria de planta S
d Salario del personal de venta de una empresa comercial F
e Materia prima directa usada en la producción de cemento V
f Seguro de maquinaria de la fábrica de calzado F
g Depreciación de la maquinaria en línea recta, empresa petrolera F
h Comisión de los vendedores de la empresa textil V
i Depreciación por kilómetro recorrido por los camiones de carga I
j Alquiler de planta de una empresa industrial F
Comportamiento de los costos variables

Cuando el nivel de actividad es medido en unidades producidas, la materia prima y la

mano de obra directas son generalmente clasificadas como costos variables. Los costos
variables son aquellos que varían en total proporción a los cambios en el nivel de
actividad. Por ejemplo, la compañía Rojas SA produce sistemas de sonido bajo la marca
“L” cuyas partes son compradas de proveedores externos por S/ 20 por unidad y son
ensambladas en la planta Rojas SA, en San Luis, Lima. Los costos de la materia prima
directa para los modelos L-10 para un rango relevante de 5,000 a 30,000 unidades de
producción se muestran a continuación:

Unidades
Costo de materia prima directa Costo de mano de obra directa
producidas
5,000 S/ 20.00 S/ 100,000
10,000 20.00 200,000
15,000 20.00 300,000
20,000 20.00 400,000
25,000 20.00 500,000
30,000 20.00 600,000

El costo variable por unidad es el mismo, mientras que el costo total variable cambia en
proporción a los cambios de la actividad. Para el modelo L-10, por ejemplo, el costo de
materia prima directa para 10,000 unidades (S/ 200,000) es el doble del costo de materia
prima directa para 5,000 unidades (S/ 100,000). El costo total de la materia prima directa
varía en proporción al número de unidades producidas porque el costo de materia prima
directa por unidad (S/ 20) es el mismo para todos los niveles de producción. Entonces,
producir 20,000 unidades adicionales del producto L-10 incrementaría el costo de
materiales directos por
S/ 400,000 y producir 25,000 unidades adicionales incrementaría el costo por S/ 500,000
y así sucesivamente.
Costos variables. Según Kohler, los costos variables son gastos operativos o gastos de
operación como clase, que varían directamente, algunas veces en forma proporcional
con las ventas o con el volumen de producción, los medios empleados, la utilización u
otra medida de actividad. Ejemplos: materiales consumidos, la mano de obra directa; la
fuerza motriz, los suministros, la depreciación (sobre la base de producción), las
comisiones sobre ventas, etc. Según Welsch, los costos variables son aquellas partidas
de costo que varían en proporción directa con la producción o actividad en un centro de
responsabilidad.

Los costos variables son costos de actividad porque se acumulan como resultado de la
producción, actividad o trabajo realizado. No existirían si no fuera por la realización de
alguna actividad. Los costos variables aumentan o disminuyen directamente con cambios
en la producción; por eso, si se duplica la producción, el costo variable se duplica; o si la
producción disminuye, por ejemplo, en un 10%, el costo disminuye en la misma
proporción. La siguiente lista presenta los factores principales que una empresa debe
considerar al establecer una definición de costos variables.

- Controlabilidad. Los costos variables generalmente están sujetos al control

administrativo a corto plazo.

- Relaciones proporcionalmente con la actividad. Los costos variables varían en

proporción con la actividad o producción y no con el transcurso del tiempo, puesto que
varían en razón directa con los cambios en producción, son costos de línea recta cuando
se relacionan con alguna medida de actividad.

- Rango pertinente. Los costos variables tienen que relacionarse con la actividad dentro
de un rango normal o pertinente de operaciones. Fuera de este rango normal es muy
posible que cambie el patrón de costos variables.
- Regulados por la administración. La mayoría de costos variables pueden ser afectados
por las decisiones de política discrecionales de la administración. Por ejemplo, la
administración puede decidir usar una materia prima menos costosa que la que se usa
actualmente, reduciendo así el valor del costo variable, aunque el costo todavía es
variable pero a una tasa diferente.

- Costos de actividad. Puesto que el costo variable fluctúa en proporción con la actividad,
es importante que se seleccione alguna medida adecuada de actividad. Por ejemplo, en
un departamento productivo en que se elaboran varios productos diferentes
simultáneamente, las unidades de varios productos no podrían sumarse; por eso hay que
usar alguna medida común de esfuerzo, como horas directas de máquina u horas de
mano de obra. La medida de producción seleccionada se conoce generalmente como la
base actividad.

- Variables en total pero fijos por unidad. Un costo variable lo es cuando no se relaciona
con la producción total; sin embargo, es constante cuando se mira como un costo unitario.
Por ejemplo, suponga un costo variable de S/ 8,000, si se producen 1600 unidades, el
costo variable por unidad es S/ 5. Sin embargo, si se producen 2400 unidades el costo
variable total sería S/ 12,000.

Comportamiento de los costos fijos

Cuando las unidades fabricadas es la medida de la actividad de la producción, los costos

fijos incluyen el costo de la depreciación en la línea recta del equipo de una fábrica, como
también el seguro de la maquinaria de la planta, los salarios del personal de supervisión,
entre otros similares. Los costos fijos totales son desembolsos y sacrificios que continúan
igual cualesquiera sea el volumen de producción dentro de un rango determinado. No
así el costo unitario fijo que tiene una línea descendente dependiendo, por ejemplo:

Producción Salario fijo total Salario fijo unitario

50,000 100,000 2.00
100,000 100,000 1.00
150,000 100,000 0.66
200,000 100,000 0.50
250,000 100,000 0.40
300,000 100,000 0.33

Si esta información la graficamos, podemos observar que el costo fijo es una línea recta
paralela al eje de la X, mientras que el costo unitario fijo es una línea descendente, es
decir, en la medida que aumenta el volumen de producción disminuye el costo unitario
fijo, siempre en un determinado rango, es decir, tiene un límite inferior y un límite superior.
En el ejemplo, el rango es entre 50,000 y 300,000 unidades.

Para Kohler, los costos fijos son gastos operativos o gasto de las operaciones como
clase, que no varía en relación con el volumen de negocios. Ejemplos: los intereses sobre
bonos, los impuestos sobre bienes, la depreciación en línea recta, las cantidades
mínimas de gastos de venta y gastos generales de fabricación. Un costo considerado
como fijo representa frecuentemente una función de la capacidad y, por tanto, aun
cuando es fijo con respecto al volumen, varía de acuerdo con el tamaño de la planta. O
bien, un departamento de una planta puede sufrir un cargo mensual por un servicio que
tenga su origen en otro departamento. En el caso del primero, el cargo se considera un
costo fijo, fuera de su control inmediato; en el segundo, el cargo puede prevenir en gran
parte de los costos variables sobre los cuales se tiene principalmente control. Los costos
fijos no son fijos en el sentido de que no fluctúan o no varían; y si varían será por causas
independientes del volumen. Aún cuando el término se define usualmente respecto al
volumen, puede aplicarse también cuando algún otro factor es la variable independiente
y el costo la variable dependiente.

Para Welsch, los costos fijos son aquellos que no varían con la producción o la actividad
productiva. Se acumulan con el transcurso del tiempo, es decir, son costos de tiempo.
Permanecen constantes en valor durante un periodo a corto plazo, dentro de un rango
pertinente de actividad. Los costos fijos son ocasionados por el mantenimiento de activos
y de los otros factores de producción en un estado de “disposición a producir” de ahí, que
frecuentemente son denominados costos de capacidad. Los costos fijos son de dos tipos
principales. Primero, ciertos costos fijos son establecidos por decisiones administrativas
previas. Algunos ejemplos de estos costos son depreciación, impuestos y seguro.
Segundo, algunos costos fijos son establecidos por decisiones administrativas en una
base a corto plazo. Sueldos, gastos de publicidad y gastos de investigación caen en esta
categoría. Pueden fluctuar por razones de cambio en la estructura básica del negocio,
método de operaciones y los estudios discrecionales en la política administrativa. La lista
siguiente explica los factores principales que una compañía debe considerar al establecer
una definición de costos fijos.

- Controlabilidad. Todos los costos fijos son controlables durante la vida de la empresa.
Algunos costos fijos, pero no todos, están sujetos al control administrativo o a corto plazo.
Numerosos costos fijos son determinados anualmente por las políticas discrecionales de
la administración.

- Relación con la actividad. Los costos fijos resultan de la capacidad de producir o de

realizar alguna actividad; sin embargo, no son el resultado de la realización de esta
actividad. Los costos fijos pueden ser afectados por otros factores aparte del transcurso
de tiempo, pero no por la producción ni la realización de actividad.

- Rango pertinente. Los costos fijos tienen que relacionarse con el rango pertinente de
la actividad. Hay pocos costos, si alguno; que permanecerían constantes a lo largo del
amplio rango de producción o de actividad desde cero hasta plenas capacidades. Los
costos fijos en un rango de actividad normalmente serían diferentes de aquellos en otros
rangos porque los aumentos o disminuciones en capacidad pueden cambiar los costos
fijos. Por lo tanto, en la definición y clasificación de costos es esencial que se especifique
un rango pertinente de actividad. Dicho rango establece limitaciones definidas sobre la
validez de las cantidades presupuestadas.

- Regulados por la administración. La estimación de muchos costos fijos implica que

se han tomado ciertas decisiones de política administrativa. Muchos costos fijos
dependen de decisiones administrativas específicas. Pueden variar si cambian estas
decisiones. Por ejemplo, en el presupuesto de sueldos, hay que conocer o anticipar las
políticas administrativas acerca de cambios en sueldos.

- Costos por tiempo. Puesto que los costos fijos se acumulan con el transcursos del
tiempo, el valor de costos fijos debe relacionarse con un periodo de tiempo especificado.
Para propósito del presupuesto, los costos fijos deben relacionarse con el periodo anual
de contabilidad o deben expresarse como un valor constante por mes.

- Fijos en total, pero variables por unidad. Un costo fijo es constante en valor total cada
periodo; sin embargo, cuando se ven en términos de unidades de producción, tiene un
efecto variable sobre el costo unitario. Estos efectos diferentes frecuentemente causan
confusión. Suponga, por ejemplo, costos fijos de S/ 20,000 dentro de un rango pertinente
de 1,500 a 2,000 unidades. Si se producen 2,000 unidades, el costo fijo por unidad es de
S/ 20; sin embargo, si se producen 1,700 unidades el costo fijo por unidad es S/ 11.76.
El costo total permanece constante en S/ 20,000 independientemente de la cantidad
producida, mientras que el costo unitario varía inversamente con respecto al volumen.

Relación de los costos con el presupuesto flexible

El presupuesto flexible se fundamenta en los costos fijos y en los costos variables. Se

desarrollan fórmulas de presupuestos flexibles que especifican, para cada renglón de
costo o gasto una suma fija que es un monto constante y una tasa variable por unidad
de actividad. Por ejemplo, como se demuestra en el siguiente cuadro.

Elementos Costo fijo Costo variable unitario

Materia prima directa S/ 0.00 S/ 10.00

Mano de obra directa 0.00 8.00

Salarios 6,000.00 0.00

Suministros 0.00 1.00

Mano de obra indirecta 4,000.00 2.00

Presupuesto flexible

Costo controlable Comportamiento del costo Costo fijo Tasa variable

Materia prima directa
V S/ 0.00 S/ 10.00
Mano de obra directa
V 0.00 8.00
Costo indirecto:
F 6,000.00 0.00
Salarios
V 0.00 1.00
Suministros
SV 4,000.00 2.00
Mano de obra indirecta

Métodos de determinación de la variabilidad de los costos

Para propósitos de varios tipos de análisis de costo, los costos semivariables, o costo
mixtos, se deben dividir en sus elementos fijos y variables. Ya que los costos
semivariables contienen ambos componentes, fijo y variable, el análisis toma la siguiente
forma matemática, la cual se llama fórmula de costo-volumen:

y’ = a + b x

Donde:

y’ = el costo a ser dividido

x = cualquier medida dada de actividad, tal como volumen de producción, volumen de

ventas, u horas de mano de obra directa.

a = componente de costo fijo

b = tasa variable por unidad de x

Existen varios métodos disponibles para separar un costo en sus componentes variables
y fijos. Ellos son:

- El método del punto alto y del punto bajo

- El método del gráfico de dispersión

- El método de los mínimos cuadrados (análisis de regresión)

Determinación de los costos fijos y variables

Una empresa industrial decidió relacionar los costos indirectos de fabricación totales con
las horas de mano de obra directa (HMOD) para desarrollar una fórmula costo-volumen
en la forma de y = a + bx. Se recogieron doce observaciones mensuales, las cuales se
reproducen en la tabla siguiente23.

Mes Horas de mano de obra directa x Costo indirecto de fabricación y

Enero 9 15
Febrero 19 20
Marzo 11 14
Abril 14 16
Mayo 23 25
Junio 12 20
Julio 12 20
Agosto 22 23
Mes Horas de mano de obra directa x Costo indirecto de fabricación y
Setiembre 7 14
Octubre 13 22
Noviembre 15 18
Diciembre 17 18
Total 174 S/ 225

a) Método punto alto punto bajo

Es un método para determinar el costo fijo y el costo variable. Para el efecto, se

seleccionan los valores altos y los valores bajos, tal como se detalla a continuación:

Detalle Horas x Costo y Meses

Alto 23 horas S/ 25 Mayo
Bajo 7 horas 14 Setiembre
Diferencia 16 horas 11

Tasa variable b = (Diferencia en y) / (Diferencia en x) = S/ 11 / 16 h = S/ 0.6875

La porción del costo fijo se calcula en forma siguiente:

Detalle Punto alto Punto bajo

Costos indirectos de fabricación y S/ 25.00 S/ 14.00
Costo variable (S/ 0.6875) (15.8125) (4.8125)
Costo fijo S/ 9.1875 S/ 9.1875

Luego, la ecuación de volumen-ganancia será la siguiente:

y’ = S/ 9.1875 + S/ 0.6875 x

b) Método de los mínimos cuadrados

Utilizando los datos del caso 4, procedemos hacer la siguiente tabla24:

 Costo indirecto
Horas de mano de obra directa x xy x2 y2
y
9 15 135 81 225

19 20 380 361 400

11 14 154 121 196

14 16 224 196 256

23 25 575 529 625

12 20 240 144 400

12 20 240 144 400

22 23 506 484 529

7 14 98 49 196

13 22 286 169 484

15 18 270 225 324

17 18 306 289 324

174 225 3,414 792 4,359

Construida la tabla, hacemos uso de las siguientes fórmulas:

Promedios de x e y

x: 174/ 12 = 14.50

y: 225/ 12 = 18.75

Fórmulas a utilizar:

b = (n(xy) – (x) (y)) / (n(x)^2 – (x)^2)

b = (12) (3,414) – (174) (225)

(12) (2792) – (174)^2

b = 1,818 / 3,228

b = 0.5632

a = y – bx

a = 18.75 – (0.5632) (14.5)

a= 18.75 – 8.1664

a = 10.5836

Siendo la fórmula general:

y’ = a + bx

Entonces los costos fijos y variables son los siguientes:

y’ = S/ 10.5836 + S/ 0.5632

c) Método gráfico

En el método gráfico se emplean las gráficas de dispersión para determinar visualmente

los costos fijos y variables de un costo. El análisis en cuestión implica la preparación de
una gráfica en la que los datos históricos de los costos se marcan sobre la escala vertical
(eje de la y) y los datos de producción o la actividad (sin importar cómo se midan) se
marcan sobre la escala horizontal (eje de la x).
 Para el método gráfico de dispersión ilustrado notamos que la línea de regresión corta el
eje Y en el punto de costo fijo S/ 9.6. La porción variable se calcula de la manera
siguiente:

Costos en el nivel 23 horas S/ 25.00

Menos porción fija 9.60
Porción variable 15.40

Por consiguiente, la tasa de costos variables por hora es S/ 15.40/23 horas = 0.67 por
hora de mano de obra directa. La fórmula de costo-volumen es S/ 9.60 fijos más
S/ 0.67 por hora de mano de obra directa, que la podemos demostrar así:

y’ = S/ 9.60 + S/ 0.67 x

Referencias
21. BACKER, Morton, et. al., Contabilidad de Costos: Un enfoque administrativo para la toma
de decisiones, 2.a ed., Mc Graw Hill, México, 1983, p. 238.↑
22. SHIM, Jae y Joel Siegel. Contabilidad administrativa, Mc Graw Hill, Bogotá, 1986.↑

23. Loc. cit.↑

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2. MUÑOZ DORERO, Fabiola, Presente y futuro del sector forestal peruano: el caso de las
concesiones y las plantaciones forestales. Misterio de Agricultura y Riego. Viceministerio de
Políticas Agrarias. Dirección General Forestal y de fauna silvestre. Ministerio de Agricultura
y Riego. Lima, 2014. Recuperado de
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[Link] Proyecto de Desarrollo del Área Sur del Campo Kinteroni.↑
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Instituto de Investigaciones de la Amazonía Peruana, Iquitos, 1995, p. 6.↑
7. Recuperado de <[Link]
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[Link]>.↑
[Link] tomado de SOLANO BATRES, Silvio Gustavo, Diseño de un sistema de costos por
órdenes específicas de producción; en la conversión de troza de pino a madera aserrada,
utilizando sierra de cinta, Universidad de San Carlos de Guatemala, Ciudad de Guatemala,
2009, p. 68.↑
8. Recuperado de
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9. Recuperado de
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11. WERGENS, Bo, “La función de la industria forestal en el desarrollo sostenible”, en
Depósito de documentos de la FAO. Recuperado de <[Link]
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12. SPETH, J. G. “Cuestiones sobre los bosques mundiales: perspectiva del PNUD”, en
Depósito de documentos de la FAO. recuperado de
<[Link]/docrep/v6585s/[Link]>.↑
13. Recuperado de <[Link]

15. MINISTERIO DE AGRICULTURA Y DIRECCIÓN GENERAL FORESTAL Y DE FAUNA

SILVESTRE, Plan de Negocios, Producción de muebles con las especies Ana Caspi y
Yacuschapana Amarilla.↑
16. Las empresas grandes se caracterizan por manejar capitales y financiamientos grandes.
Tienen más de 250 trabajadores.↑
17. Las microempresas tienen entre 1 y 10 empleados. El equivalente en ventas máximas
anuales puede llegar hasta 150 UIT (unidad impositiva tributaria).↑
18. La pequeña empresa tiene entre 10 y 100 empleados. El equivalente en ventas máximas
anuales puede llegar hasta 1,700 UIT (unidad impositiva tributaria).↑
19. La mediana empresa tiene entre 100 y 250 trabajadores.↑
20. PRODUCE 2010, Anuario Estadístico del Sector Producción 2010, Lima-Perú, Ministerio
de la Producción.↑

CAPÍTULO V - Costos en la Empresa Pesquera

1. Concepción general
Es la actividad primaria del sector económico que se encarga del cultivo de pesca. La
pesca es otra de las actividades económicas importantes de la población. Junto con la
recolección de frutos silvestres y la caza, ha sido uno de los primeros medios de
existencia del hombre y es todavía el único recurso base del género de vida de algunas
regiones polares, de las islas del Pacífico y de los ribereños de los grandes ríos de África
y del Extremo Oriente.

“La actividad pesquera comprende las actividades de extracción (actividad primaria) y

transformación (actividad secundaria) de recursos hidrobiológicos como peces,
moluscos, crustáceos y otras especies, tanto para el consumo humano directo (enlatado,
fresco o congelado) industrial (principalmente a través de la harina y aceite de pescado).
Representa el 2.5% del PBI y da empleo a cerca de 90 mil trabajadores. Por volúmenes
de extracción, la anchoveta destaca como la especie de mayor captura, con un volumen
anual de 6 millones de toneladas métricas brutas (TMB), destinada en un 95% a la
industria de harina y aceite de pescado. Las otras dos especies de mayor captura son la
pota (también llamada calamar gigante) con 400 mil TM anuales y que se destina tanto
al mercado externo como al local; y el jurel, con 250 mil TM anuales, principalmente para
consumo humano.

La harina de pescado (generada a partir de la anchoveta) es la principal actividad del

sector, y destaca a nivel internacional con una participación de 35% en las exportaciones
mundiales (Chile se ubica en el segundo lugar con 15%). Los principales demandantes
de este producto, utilizado como alimento para animales, son China y Japón, que
representan 28% y 12% de las importaciones mundiales, respectivamente.
La elaboración de harina y aceite de pescado se realiza en cerca de 150 plantas de
producción, ubicadas a lo largo del litoral peruano, desde Piura hasta Moquegua. Cabe
señalar que, por cada tonelada de material procesado, se obtienen cerca de 230 kg de
harina de pescado, y 110 litros de aceite de pescado.

Geográficamente, el 50% de la extracción y producción harinera se concentra en la región

norte (entre Piura y Áncash), principalmente en Chimbote (16%) y Chicama (13%). De
otro lado, un 35% se produce en la región centro (Lima e Ica) y el 15% en la región sur
(Arequipa y Moquegua).

Además de la industria de harina y aceite de pescado, que representa 75% de las

exportaciones pesqueras, destacan las de congelados (filetes de pescado, pota,
langostinos, conchas, calamares) y enlatados (principalmente pescado en conservas)
 Como resultado del proceso de fusiones y adquisiciones registrado en los últimos dos
años, actualmente existen 7 grandes grupos pesqueros: Tecnológica de Alimentos
(TASA), Copeinca, Hayduk, Austral, Diamante, Exalmar y la empresa pesquera CFG
Investment SAC. En su conjunto, estas empresas representan el 55% de las
exportaciones pesqueras y 70% de las de harina de pescado”1.

2. La industria pesquera en el Perú

El Perú es un país pesquero por excelencia puesto que su ubicación geográfica es
privilegiada y frente a sus costas convergen la Corriente de Humboldt y la Corriente de
El Niño, creando ambas un ambiente propicio para la pesca y permitiendo la generación
de una diversidad de recursos ictiológicos.
La pesca, como actividad extractiva, tiene una gran importancia económica en el Perú
pues aun cuando representa solo el 1% del PBI, constituye el 8% del total de las
exportaciones del país. Igualmente, la pesca es una fuente proveedora de alimentos para
la población, siendo el pescado el de mayor valor nutritivo porque contiene el 20% de
proteínas, mientras que otras carnes aportan solo el 18%. Asimismo, es una fuente
proveedora de materia prima para la industria de harina y aceite de pescado en donde el
Perú es el mayor productor y exportador del mundo, lo cual a su vez genera una fuente
de empleos importante además de la generación de divisas.

Con la finalidad de garantizar la sostenibilidad del recurso anchoveta, el gobierno a través

del Ministerio de la Producción (Produce) y del Instituto del Mar del Perú (Imarpe) han
establecido el marco regulatorio idóneo que proporciona los lineamientos de control para
la extracción del recurso, así se tiene un sistema de cuotas individuales, periodos
definidos de pesca y periodos de veda creando el entorno adecuado para su
reproducción. Además se tiene un control de la navegación y asistencia técnica con
monitoreo satelital por parte de la Dirección de Capitanías y Puertos (Dicapi) asegurando
así las condiciones adecuadas de trabajo y un control estricto de la explotación de los
recursos y del cumplimiento de las normas sanitarias a través de la participación del
Instituto Tecnológico Pesquero (ITP)2.

La pesca, actividad humana ancestral, ha ido evolucionado en el tiempo con los avances
tecnológicos, lo que ha permitido el desarrollo de una industria capaz de capturar
organizada y eficientemente a los peces e invertebrados acuáticos de nuestros mares.
Esta industria abarca, en la actualidad, la mayoría de nuestras interacciones con los
recursos pesqueros y es aquí donde empieza la verdadera lucha hacia la sostenibilidad.

Al ir incrementando nuestra capacidad para extraer el pescado de los mares, la economía

dirigió la pesca hacia una sola especie, la anchoveta (Engraulis ringens) y al extraerla a
gran escala entramos a un aparente callejón sin salida.

Por un lado, nuestra industria crece y se convierte en la segunda pesquería más grande
del planeta, después de la China, con una producción anual valorada entre los 1,000-
1,700 millones de dólares americanos, empleando al 2% de la población
económicamente activa del país y generando del 11 al 16% de los ingresos totales del
sector exportador. Las divisas por la pesca de anchoveta equivalen al 1% del PBI en el
Perú. Todo lo que parecería algo muy positivo.

Pero tener la industria pesquera más grande del mundo basada en una sola especie es
realmente un arma de doble filo, ya que al extraer de 8 a 10 millones de toneladas
métricas de anchoveta al año estamos limitando las capacidades productivas de muchos
otros sectores de la economía y esta es la otra cara de la moneda3.
Tomado de Reporte Financiero Burkenroad Perú-El Pacífico Peruano Suiza Compañía
de Seguros y Reaseguros SA. Noviembre 18, 2009.

Tomado de Reporte Financiero Burkenroad Perú-El Pacífico Peruano Suiza Compañía

de Seguros y Reaseguros SA. Noviembre 18, 2009.
 Consumo per cápita de productos pesqueros: 2002-2008
(kilogramos per cápita)

Destino 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Consumo total 18,5 20,1 19,9 18,6 19,6 21,4 22,1
Fresco 12,8 13,3 13,6 11,6 13,5 13,8 13,1
Enlatado 1,7 3,8 2,5 3,1 3,4 4,2 5,5
Congelado 2.7 1,9 2,6 2,8 1,7 2,4 2,4
Curado 1,5 1,2 1,1, 1,1 0,9 1,0 1,1

Nota: Consumo per cápita calculado de acuerdo al método utilizado por la FAO,
considerando el volumen de pescado entero.

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de Pesquería

Transformación de productos pesqueros: 2004-2009

(Miles de TMB)

Destino 2004 2005 2006 2007 2008 2009*

Pesca marítima
Enlatado 45,3 55,5 107,4 84,1 101,1 57,6
Congelado 143,6 144,8 227,7 269,0 291,1 174,5
Curado 15,1 13,6 15,2 12,1 11,3 5,4
Harina de pescado 1971,5 1930,8 1342,4 1399,0 1408,5 864,8
Aceite crudo 349,7 290,4 279,8 309,8 296,1 204,9
Pesca continental
Congelado 0,5 0,7 0,7
Curado 8,5 8,4 5,8 7,1 8,4 5,4

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de Pesquería Ene.-julio 2009

Producción manufacturera: julio 2009

 Variación
porcentual
Sector/actividad Ponderación
2009-2008
Julio Ene.-jul.
Sector fabril total 100,00 (12,35) (8,91)
Sector fabril primario 23,16 (7,94) 0,23
2720 Metales preciosos y no ferrosos, primarios 5,92 (47,91) (18,25)
1512 Harina, conservas de pescado y otros 7,28 (25,74) (12,31)
1542 Refinerías de azúcar 0,97 7,86 9,20
2320 Productos de refinación de petróleo 5,47 39,80 32,00
Sector fabril no primario 76,84 (13,08) (10,64)
Bienes de consumo 46,57 (10,58) (10,58)
1810 Prendas de vestir, excepto prendas de piel 9,36 (42,37) (38,33)
2109 Artículos de papel y cartón 0,78 (27,06) (13,48)
1513 Elaborados de frutas, legumbres y hortalizas 0,64 (18,17) (15,25)
2423 Productos farmacéuticos botánicos 2,57 23,16 8,47
Bienes intermedios 27,35 (15,29) (10,28)
2221 Actividades de impresión 1,74 (33,10) (2,85)
2811 Productos metálicos para uso estructural 1,84 (20,77) (15,86)
2693 Productos de arcilla cerámica no refractaria para uso
1,10 14,11 12,17
estructural
Bienes de capital 2,92 (44,54) (28,22)
2924 Maquinaria para minas, canteras y construcción 0,17 (73,68) (46,23)
3110 Motones, generadores transformadores eléctricos 0,35 (40,21) (32,64)

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de industria

2.1. Principales productos del sector pesca

En el sector pesquero el 56.5% del total está representado por cinco principales
productos:

a. Pota congelada (US$ 35.9 millones)

b. Pota preparada (US$ 19.3 millones)

 c. Perico en filetes (US$ 17.6 millones)

d. Colas de langostinos cultivadas congeladas con caparazón (US$ 17.4 millones)

e. Conchas de abanico congeladas (US$ 12.6 millones)

3. Impacto ecosistémico del sector pesquero

Un ecosistema comprende a un conjunto de organismos de diferentes especies4, así
como las relaciones entre los organismos y sus interacciones con el medio ambiente, en
un espacio geográfico y en un momento particular. Los ecosistemas se expanden y
contraen, están propensos al cambio y tienen una estructura, composición y
funcionalidad variable.

La composición del ecosistema equivale a las especies que este presenta, la estructura
a las relaciones entre ellos y la funcionalidad al rol que cada especie, y/o interacción
entre ellos, cumple dentro del mismo.

Los impactos ecosistémicos son aquellas actividades o fenómenos naturales que

distorsionan, temporal o permanentemente, la integridad del ecosistema, afectando tanto
a sus componentes, estructura y funcionalidad.

La anchoveta (Engraulis ringens) es el componente central, o especie clave, del

Ecosistema de la Corriente de Humboldt (ECH). Las relaciones que esta especie tiene
con el resto son claves para que la integridad del ecosistema se mantenga, ya que las
especies carnívoras dependen casi exclusivamente de ella para su alimentación, así
como de otras especies que se alimentan de anchoveta.

Los impactos ecosistémicos relacionados a este sector son los siguientes:

a) Distorsión de las relaciones depredador-presa

La anchoveta es la especie más abundante del ECH y especies carnívoras que habitan
en nuestro mar han evolucionado conjuntamente y generado una dependencia por ella
como su fuente de alimentación.

b) Pérdida de biodiversidad

La alteración de las relaciones depredador-presa causadas por la disminución en el

volumen de anchoveta presente en el mar fuerza a que las poblaciones se reduzcan. Al
reducirse muchos genes valiosos presentes en los organismos muertos se pierden y las
especies se vuelven más susceptibles a los impactos humanos o a los cambios naturales
de las condiciones del ecosistema. Esto conlleva extinciones locales y pérdida de
productividad de muchas empresas y negocios relacionados con productos y servicios
cuyos insumos se encuentran en la naturaleza.

c) Capturas incidentales

Muchas de las especies que se alimentan de anchoveta se encuentran muy cerca de sus
cardúmenes en el altamar. Las tecnologías utilizadas en la pesquería industrial permiten
la captura eficiente de anchoveta, pero también atrapan de manera incidental a otros
organismos que no son blancos de la pesca. Este es el caso de los pingüinos de
Humboldt, de las aves guaneras, de los delfines, de los lobos marinos, de las nutrias, de
las tortugas de mar y muchos otros. Lo más lamentable es que muchas de ellas son
especies atractivas para el turismo de naturaleza y se encuentran amenazadas o en
peligro de extinción.

d) Pérdida de potencial turístico

El turismo de naturaleza depende de la diversidad e integridad de los ecosistemas. La

costa peruana es muy diversa y en la antigüedad, muchas de las especies ahora
amenazadas y difíciles de observar, eran abundantes en nuestro medio. Las especies
atractivas para el turismo son capturadas de manera incidental, sus poblaciones se ven
reducidas por la sobrepesca de anchoveta y son muy susceptibles a la contaminación
ambiental. Los impactos negativos de la pesquería industrial han afectado la rentabilidad
del sector turístico en la costa y limitan su potencial para expandirse y generar divisas y
beneficios para la población local.

ee) Disminución en la rentabilidad de la pesca artesanal

La pesca artesanal es una actividad tradicional de nuestra costa y tiene como objetivo
capturar peces para el consumo humano directo. Estos peces se alimentan de anchoveta
y como consecuencia su diversidad y abundancia se han visto reducidos. Este es un
problema doble ya que no solo se ve afectada la rentabilidad de los pescadores
artesanales, que consumen más combustible y tienen un mayor esfuerzo pesquero, sino
que también afecta la seguridad alimenticia de los peruanos que nos alimentamos de
estos peces.

f) Disminución en la producción de guano

Una industria muy importante en nuestro país fue la guanera. A partir del guano producido
por las aves de nuestro litoral (el guanay, el piquero y el pelícano) obteníamos el
fertilizante natural más cotizado del mundo. Esta industria hubiera favorecido el
crecimiento de la agricultura en nuestro país y beneficiaría al sector exportador en la
actualidad. Sin embargo, al alterarse la disponibilidad de anchoveta en el mar, las
poblaciones de aves guaneras disminuyeron de manera drástica, llevando a la industria
 casi al colapso. La producción de guano continúa pero su rentabilidad es sumamente
baja.

g) Contaminación ambiental

La contaminación ambiental es algo que todos tememos porque nos afecta de manera
directa, con repercusiones en nuestra salud y en la salud ambiental. Los efluentes
generados del desembarque de las bolicheras y los vertimientos de las plantas harineras
presentan elevados residuos orgánicos que resultan en la mortalidad masiva de los
recursos de la pesca artesanal y la acuicultura, generando pérdidas masivas de millones
de dólares y serios impactos sociales.

4. Costos de producción
Este modelo establece que el beneficio bruto5 de un proyecto se determina por la
diferencia entre lo que el consumidor paga por el producto o servicio y lo que este cuesta
al proyecto para producirlo, almacenarlo y venderlo, incluyendo la reserva que se realice
para respaldar el capital (depreciación).

Por ejemplo, en las pesquerías artesanales, son menores los costos de captura, pues los
costos fijos son reducidos por el menor capital invertido y los costos variables pueden ser
disminuidos debido a una combinación adecuada de embarcación y arte de pesca
utilizada. Los costos de producción para algunas de esas combinaciones son, a su vez,
función de la duración del viaje, distancia al área de pesca, etc. (Stevenson, 1982).

Tabla: Clasificación de los costos de producción

1. Costos variables (directos)

1.1. Materia prima

1.2. Mano de obra directa

1.3. Supervisión

1.4. Mantenimiento

1.5. Servicios

1.6. Suministros

1.7. Regalías y patentes

 1.8. Envases

2. Costos fijos

2.1. Costos indirectos

2.1.1. Costos de inversión

[Link]. Depreciación

[Link]. Impuestos

[Link]. Seguros

[Link]. Financiación

[Link]. Otros gravámenes

2.1.2. Gastos generales

[Link]. Investigación y desarrollo

[Link]. Relaciones públicas

[Link]. Contaduría y auditoría

[Link]. Asesoramiento legal y patentes

2.2. Costos de dirección y administración

2.3. Costos de ventas y distribución

4.1. Materia prima

Este rubro está integrado por las materias primas principales y subsidiarias que
intervienen directa o indirectamente en los procesos de transformación (pescado, aceite,
sal, condimentos, etc.), ya que la característica esencial de esta actividad es
manufacturera.

La estimación de este rubro podrá llevarse a cabo mediante el conocimiento de los

siguientes elementos de juicio:

- Cantidades de materia primas requeridas para elaborar una unidad de producto

- Precios unitarios de las materias primas puestas en fábrica

 En la industria pesquera, normalmente pueden presentarse tres casos respecto de la
compra del pescado:

(i) Que el pescado sea comprado en banquina.

(ii) Que el pescado sea extraído por embarcaciones que son propiedad de la empresa.

(iii) Que el pescado sea importado.

En el caso (i), se calculan los costos de materia prima de acuerdo al precio fijado por
convenio para especies de temporada (anchoíta, caballa, bonito) o se estima un precio
promedio de acuerdo a los valores con los que se está operando en el momento para la
especie de que se trate.

En el caso (ii), se cargan como costos de materia prima los costos anuales de operación
de las embarcaciones.

En el caso (iii) que involucra materia prima importada se considerará el precio del
producto puesto en fábrica.

4.2. Mano de obra directa (MOD)

Incluye los sueldos de los obreros y/o empleados cuyos esfuerzos están directamente
asociados al producto elaborado. En procesos muy mecanizados (por ejemplo, plantas
de harina y aceites de pescado), este rubro representa menos del 10% del costo de
producción, pero en operaciones de considerable manipuleo puede llegar a superar el
25%.

Las dos variables que regulan este rubro son costo de la hora-hombre u hombre-año y
número de horas-hombre o número de hombres/mujeres requerido. Al costo básico de la
hora-hombre que se estima de acuerdo a los convenios laborales vigentes, deberán
adicionarse las cargas sociales que normalmente están a cargo del empleador. En el
caso de la industria pesquera argentina, las cargas sociales representan el 75% (1994)
sobre los sueldos brutos (sin asignación por equipo), e incluyen vacaciones, feriados
pagos, ausentismo, enfermedades y accidentes, obra social, previsión y aguinaldo. En
muchos países este porcentaje es considerablemente menor (aproximadamente entre el
21 y el 45%) aunque debe consignarse que, en general, incluye menos rubros.

Desafortunadamente, desde el punto de vista del desarrollo, en algunos países en vías

de desarrollo, no existe provisión de la industria para pagar (en la práctica) cargas
sociales. A pesar de que esto podría aparecer como ventajoso para la industria, la mano
de obra económica no significa automáticamente una ventaja competitiva. La tendencia
actual mundial es hacia la reducción en las cargas sociales (por ambas partes, del
 trabajador y de la industria) como un medio de incrementar el salario de bolsillo y reducir
los costos de mano de obra al mismo tiempo.

5. Sistema de costeo de conservas de pescado

La contabilidad de costos llamada también contabilidad administrativa o gerencial es la
que se ocupa de la organización del sistema de costo de una empresa dedicada a la
fabricación de uno o más productos dependiendo del régimen de producción de la
industria, para el caso que estamos estudiando se puede aplicar un costeo por
actividades.

Para organizar un buen sistema de costos, tanto para empresas grandes, medianas o
pequeñas, hay que cumplir diversas etapas, por la complejidad de las tareas que exige
la instalación del sistema. En nuestro caso, el plan de trabajo para organizar un buen
sistema de costos, comprende las siguientes etapas:

1. Conocer físicamente el proceso productivo de la empresa y realizar la

departamentalización, etapas o fases, pues de él dependerán las características o
modalidades del sistema por instalar.

2. Crear un plan de cuentas de la contabilidad de la explotación acorde con la estructura

del proceso productivo o centro de costos.

3. Establecer procedimientos para el control de las adquisiciones de las materias primas

y materiales auxiliares, envases y embalajes, y suministros diversos, así como del
consumo de los mismos a los centros de costos de o usuarios.

4. Seleccionar al personal, prepararlo y capacitarlo en la sucesión de las distintas tareas

o procesos productivos, propios de la contabilidad de costos, distinguiendo la mano de
obra directa, sus categorías y el sistema de salarios adoptados.

5. Establecer la forma de distribuir los diferentes gastos de fabricación con mayor detalle
posible.

6. Crear un sistema para controlar la producción física que se elabora en la empresa

(productos definitivamente terminados).

7. Ordenar la impresión de los documentos necesarios para la instalación del sistema.

8. Coordinar con el contador de la empresa sobre los alineamientos básicos que debe
seguir para la organización y funcionamiento del sistema de costos.
 9. Creación de un programa (cómputo) que realice la mecanización de la contabilidad de
costos. Con frecuencia, para la organización de un buen sistema de costos las empresas
recurren a los servicios profesionales de contadores independientes.

5.1. Etapas del proceso productivo

a. Recepción y lavado

b. Escogido y encanastillado

c. Precocido

d. Limpieza y fileteado

e. Envasado

f. Vacío

g. Sellado de latas

h. Lavado y esterilizado

i. Limpieza, revisado y encajonado

j. Control de calidad

k. Etiquetado

5.2. Modelo de costo basado en actividades para la empresa de la

industria del pescado
Este sistema de costos es una combinación de los costos por procesos y el costeo
basado en actividades. Se aplica en empresas de producción continúa, tal como
podemos apreciar en las etapas del proceso productivo que se indican en el ítem 5.1.

Los procesos o etapas que se estructuran en este sistema constituyen las funciones
principales en la fábrica de procesamiento del pescado, las operaciones realizadas en
una etapa son la continuación de la anterior. Sobre la base de esta descripción del
proceso productivo de la industria del pescado podemos pensar que el sistema de costos
que más se adecúa es el costo por proceso en función del método de costeo basado en
actividades el cual muestra el conjunto de tareas que forman las actividades que
provienen del proceso productivo en cada una de las etapas del proceso productivo.

Cada etapa del proceso productivo constituye en buena cuenta un centro de costo,
contando cada uno de ellos con objetivos, recursos materiales, financieros y humanos.
 El costeo basado en actividades considera todos los costos como recursos de acuerdo a
lo establecido en la Norma Internacional de Contabilidad.

5.3. Existencias
Los recursos son consumidos por las actividades y estas a su vez producen los objetos
de costos (productos). Esta es una metodología que asigna costos a los productos que
resultan del proceso de producción del pescado, como pueden ser la harina, el aceite,
las conservas, etc. Todas estas líneas de producción pueden se calculadas en función
del consumo de actividades.

Como quiera que el sistema de costos es por proceso en función del método de costos
basado por actividades, debemos decir que el proceso productivo tiene unidades
terminadas en cada etapa y la cantidad y el valor ocurridas en estas son transferidas a
la siguiente etapa la que estará en un grado mayor de costos y cantidades por el efecto
del arrastre de las actividades productivas, llevando consigo los costos correspondientes
de los procesos anteriores. En el proceso siguiente los costos incurridos en cada etapa
se sumarán al costo transferido. Desde nuestro punto de vista el procedimiento de costeo
basado en actividades valoriza mejor el costo de los inventarios por distribuir los costos
indirectos de fabricación tomando como base los distintos inductores del costo en función
de la gestión en cada una de las actividades productivas6.

Etapas del proceso productivo

La gráfica anterior nos muestra que los costos incurridos en cada proceso se irán
trasladando de un departamento a otro, tanto los costos totales como los unitarios, como
también se trasladarán las unidades físicas que se van terminando en cada proceso
hasta llegar al almacén de productos terminados, tal como se detalla en la gráfica que se
da a continuación relacionada con la transferencia de costos departamentales.

Transferencia de costos departamentales

5.4. Objetivos del sistema de costo por procesos-costo basado
por actividades
Un sistema de costos implantado en la industria del pescado tiene los siguientes
objetivos:

• Calcular el costo unitario de los productos, en un determinado periodo productivo.

• Realizar un informe de costos de producción, que presente separadamente los

elementos: materia prima directa, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación,
que será la fuente de información para realizar el registro contable.

Los pasos que se deben seguir en el sistema de costos por procesos combinando con el
costeo basado en actividades son los siguientes:

1. Informe de movimiento de unidades

2. Producción de unidades equivalentes

3. Costos indirectos clasificados por actividades

4. Costos por transferir

5. Costos unitarios

6. Costos transferidos

Estos pasos mostrarán la manera en que transitan las unidades producidas y los costos
incurridos por los distintos departamentos o procesos.

El costeo basado en actividades determinará cuál será el valor real de los costos
indirectos de fabricación, siendo estos asignados a los procesos y luego a los productos
resultantes de cada proceso.
 Este sistema de costeo permite conocer el flujo de las actividades realizadas en la
organización, que están consumiendo los recursos disponibles y por lo tanto
incorporando o imputando costos a los procesos.

5.5. Características de un sistema de costos por procesos-costo

basado por actividades
• Durante un periodo de producción ciertas unidades serán empezadas, pero no todas
serán concluidas.

• La producción de cada departamento se clasifica en:

- Unidades iniciales en proceso de producción

- Unidades terminadas y transferidas al siguiente departamento

- Unidades terminadas pero no transferidas

- Unidades en proceso al final del periodo

• La producción terminada del último departamento se transfiere al inventario de

productos terminados.

• El procedimiento de acumulación de costos tiene la misma secuencia del flujo de

producción.

• En cada departamento se establece, qué parte de los costos del departamento son
asignados a unidades en proceso y qué parte a las unidades terminadas.

• El costo es transferido de proceso a proceso y llega a ser acumulativo y la adición de

los costos del último departamento determina el costo total.

• Los costos unitarios totales del producto son la suma de los costos unitarios de cada
proceso.

Ecuación de contabilización por cada departamento que quedará

reflejada en una cuenta específica
Por cada proceso se debe registrar el costo de las unidades que participan en
determinado proceso de producción, tanto de las que ingresan como de las que egresan.
A continuación se grafica la transferencia de los costos interdepartamentales hasta llegar
al almacén de productos terminados.

Transferencia de costos interdepartamentales

Centro 1 Centro 2 Centro 3 Centro 4

S/ 100 S/ 200 S/ 300
MPD P. T.
MPD MPD MPD
MOD S/ 100 S/ 200 S/ 300 S/ 600 S/ 600
MOD MOD MOD
CIF
CIF CIF CIF
S/ 100 100 S/ 200 200 S/ 300 300 S/ 600 600

En la gráfica podemos observar que los costos del centro 1 se trasladan al centro de
costos 2 y así sucesivamente hasta llegar al almacén de productos terminados. A
continuación se grafica la ruta que siguen los costos en un sistema de costos por
procesos determinados por el costeo basado en actividades.

Rutas del producto por los procesos en la fábrica

En el proceso secuencial, la materia prima pasa de un centro a otro centro de costos

consecutivamente. En el caso del proceso paralelo, los distintos costos departamentales
se llegan a unir en un solo centro productivo (T4) para luego convertirse en un producto
terminado (Tn), en un proceso selectivo los costos siguen en líneas separadas hasta
convertirse en productos terminados diferentes (Pn) y (Qn).
5.6. Producción equivalente
Se llama producción equivalente a la suma de los productos terminados más la parte
proporcional de los productos en proceso final, la cual puede ser determinada mediante
el método promedio o el método primero en entrar. Este procedimiento se realiza con la
finalidad de determinar la cantidad de unidades producidas y poder calcular el costo
unitario total en cada proceso o departamento. Se pueden utilizar dos métodos de
cálculo: método promedio y método primeras entradas y primeras salidas primero en salir
a que hace referencia la Norma Internacional de Contabilidad 2 Inventarios.

Caso práctico N.° 1

Cálculo de la producción equivalente

Toneladas métricas en proceso inicial, con el 100% de proceso de materia prima, y el 1,000
30% de consumo de mano de obra y costos indirectos. TM
9,000
Toneladas métricas agregadas al proceso de fabricación
TM
9,500
Toneladas terminadas
TM
Toneladas métricas en proceso final, con el 80% de la materia prima procesada, 60% de
500 TM
la mano de obra y 50% de los costos indirectos de fabricación.

Solución

Método promedio

Materia prima directa: 9,500 + (80% de 500) = 9,900 TM

Mano de obra directa: 9,500 + (60% de 500) = 9,800 TM

Costo indirecto: 9,500 + (50% de 500) = 9,750 TM

Método primeras entradas primeras salidas (FIFO)

Materia prima directa

9,500 – 1,000 + (80% de 500) = 8,900 TM

Mano de obra directa

9,500 – 1,000 + (70% de 1,000) + (60% de 500) = 9,500 TM

 Costo indirecto de fabricación

9,500 – 1,000 + (70% de 1,000) + (50% de 500) = 9,450 TM

Caso práctico N.° 2

Costeo por proceso

La empresa pesquera La Costeña SA desea costear tres (3) etapas del proceso
productivo: (1) recepción y lavado, (2) escogido y encanastillado y (3) precocido.

Recepción y Escogido y
Componentes del costo Precocido
lavado encanastillado
Toneladas 6,000 8,000 8,000
Costo del proceso anterior 0 12,800 25,400
Costo de materiales en proceso 6,000 0 0
Costo de mano de obra en
4,500 2,000 4,000
proceso
Costos indirectos en proceso 2,800 1,600 3.000

Se dispone de la siguiente información para el presente mes:

Recepción y Escogido y
Componentes del costo Precocido
lavado encanastillado
Toneladas puestas en proceso 100.000 0 0
Toneladas trasladadas al siguiente
90.000 88,000 82,000
centro
Toneladas aún en proceso 8.000 8,000 12,000
Grado de avance de las toneladas en
proceso
Materia prima directa 100% 0 0
Mano de obra directa 50% 50% 33.33%
Costo indirecto de fabricación 50% 50% 33.33%
Toneladas perdidas en el proceso 4,000 2,000 2,000
Costos agregados al proceso
productivo
Materia prima directa S/ 40,340
Mano de obra directa 52,640 70,000 74,000
Costos indirectos de fabricación 43,280 60,000 44,000

Se solicita

Utilizando el método de costeo promedio, preparar un informe de costo de producción

para cada departamento7.

Solución

Recepción y lavado
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 6,000
Toneladas puestas en proceso 100,000 106,000
Toneladas trasladadas al departamento siguiente 90,000
Toneladas terminadas y en existencia 4,000
Toneladas en proceso final 8,000
Toneladas perdidas en el proceso 4,000 106,000
Toneladas por transferir
Trabajo en proceso inicial
Materia prima directa S/ 6,000
Mano de obra directa 4,500
Costos indirectos de fabricación 2,800
Costos agregados en el mes
Materia prima directa S/ 40,340 S/ 0.45431
Mano de obra directa 52,640 0.58306
Costos indirectos de fabricación 43,280 0.47020
Total 149,560 1.50757
Costos transferidos
Toneladas trasladadas (90,000 x S/ 1,50757) 135,682
Toneladas terminadas y no trasladadas
(4,000 x S/ 1,50757) 3,030
Materia prima en proceso (8,000 x S/ 0,45431) 3,634
Mano de obra en proceso (8,000 x 50% x 0,58306) 2,332 13,878
Costos indirectos de fabricación (8,000 x 50% x 0,47020)
Costo total 149,560

Cálculos auxiliares

Producción equivalente

Materia prima : 90,000 + 4,000 + 8,000 = 102,000

Mano de obra : 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos indirectos: 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos unitarios

Materia prima : 3,000 + 40,340 / 102,000 = 0.45431

Mano de obra : 4,500 + 52,640 / 98,000 = 0.58306

Costos indirectos : 2,800 + 43,280 / 98,000 = 0.47020

Registro contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 13,300.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

71311 Materia prima 6,000.00

71312 Mano de obra 4,500.00

71313 Costo indirecto 2,800.00

23 PRODUCTOS EN PROCESO 13,300.00

231 Productos en proceso de manufactura

Inventario inicial de productos en proceso

————————————————— 2 ——————————————————

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 13,300.00

901 Materia prima en proceso 6,000.00

902 Mano de obra en proceso 4,500.00

903 Costos indirectos en proceso 2,800.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 13,300.00

Transferencia a las cuentas de costos de los valores iniciales del

departamento recepción y lavado

————————————————— 3 —————————————————— Debe

Haber

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 136,260,00

Materia prima en proceso 40,340.00

Mano de obra en proceso 52,640.00

Costos indirectos en proceso 43,280.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 136,260

Costo incurrido en el departamento-Recepción y lavado

————————————————— 4 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 135,682.00

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 135,682.00

Costo transferido al departamento escogido

 Escogido y encanastillado
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 8,000
Toneladas recibidas 90,000 98,000
Toneladas trasladadas 88,000
Toneladas en proceso final 8,000
Toneladas perdidas 2,000 98,000
Costo por transferir
En proceso inicial 8,000 S/ 12,800 S/ 1.60000
Costo recibido 90,000 135,682 1.50758
Total 98,000 148,482 1.51512
Costos agregados
Valor inicial
Mano de obra 2,000
Costo indirecto 1,600
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 70,000 0.78261
Costo indirecto de fabricación 60,000 0.66956
Total costo agregado 133,600 1.45217
Costo toneladas perdidas 0.03156
Total costo agregado 282,082 2.99885
Costos transferidos
Toneladas trasladadas (88,000 x S/ 2.99885) S/ 263,900
En proceso final
Departamento anterior (8,000 x S/ 1.51512+0.03156) 12,374
Mano de obra (8,000 x 50% x S/ 0.78261) 3,130
Costo indirecto (8,000 x 50% x S/ 0.66956) 2,678 18,182
Total 282,082
 Cálculos auxiliares

Producción equivalente
MO: 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
CI : 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
Costos unitarios
MO: 2,000 + 70,000/92,000 = 0.78261
Costo indirecto: 1,600 + 60,000/92,00 = 0.66956
Ajuste de unidades perdidas: 2000 x 1.51512 = 3,030
3,030/96,000 = 0.03156

Registro contable

————————————————— 5 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 12,800

23 PRODUCTOS EN PROCESO 12,800

x/x Para registrar el inventario inicial en proceso

————————————————— 6 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 12,800

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 12,800

x/x Ingreso a la producción el inventario inicial en proceso

————————————————— 7 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 133,600

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 133,600

x/x Por los costos incurridos en el departamento Escogido

————————————————— 8 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 263,900

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 263,900

x/x Por la transferencia del costo al departamento Precocido

Precocido
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas iniciales 8,000
Toneladas recibidas 88,000 96,000
Toneladas transferidas 82,000
Toneladas en proceso final 12,000
Toneladas perdidas 2,000 96,000
Costos por transferir
Costo del departamento anterior
Trabajo en proceso inicial 8,000 S/ 25,600 S/ 3.20000
Costo recibido 88,000 263,900 2.99885
Total 96,000 S/ 289,500 S/ 3.01562
Costos agregados por el departamento
Trabajo en proceso inicial
Mano de obra 4,000
Costo indirecto 3,000
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 74,000 0.90698
Costo indirecto de fabricación 44,000 0.54651
Total costo agregado 125,000 1.45349
Ajuste por unidades perdidas 0.06417
Total costos por transferir S/ 414,500 S/ 4.53328
Costos transferidos
Trasladados a productos terminados S/ 371,728
82,000 x 4.53328
Productos en proceso final
Costos del dpto. anterior 36,958
12,000 x (3.01562 + 0.06417)
Mano de obra directa 3,628
12,000 x 1/3 x 0.90698
Costo indirecto fabricación 2,186 42,772
12,000 x 1/3 x 0.54651
Total costos transferidos S/ 414,500

Cálculos

Producción equivalente
Mano de obra y costos indirectos 82,000 + (12,000 x 1/3) 86,000

Costo unitario

Mano de obra 4,000 + 74,000 / 86,000 0.90698

Costo indirecto 3,000 + 44,000 / 86,000 0.54651
Ajuste de unidades perdidas 2,000 x 3.01562 / 94,000 0.06417

————————————————— 9 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 25,600

23 PRODUCTOS EN PROCESO 25,600

x/x Para registrar la producción en proceso inicial

————————————————— 10 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 25,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 25,000

x/x Transferencia a la cuenta de costos

————————————————— 11 ——————————————————
92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 125,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 125,000

x/x Por los costos incurridos en el departamento Precocido

————————————————— 12 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 371,728

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 371,728

x/x Costo de los productos terminados

Concepción general del costeo basado en actividades

El sistema de costos basado en actividades se fundamenta en el hecho de que la

empresa industrial pesquera para producir requiere realizar actividades que consumen
recursos. A partir de esta premisa se costean las actividades y luego el costo de las
mismas es asignado a los diferentes objetos de costo (productos, servicios, etc.) que
demandan estas actividades, con esto se logra una mayor precisión en la determinación
de los costos y la rentabilidad.

Un sistema de costos es un modelo matemático que procura simular el consumo de

recursos en un proceso de transformación, con la finalidad de saber su costo. A
continuación se indican algunos términos básicos relacionados con el sistema de costeo:

a) Proceso. Es un conjunto de tareas o actividades interrelacionadas entre sí, que

realizan una transformación, agregando algo al objeto.

b) Las actividades. Son partes de los procesos, ocupan tiempo y recursos para cumplir
su función.

La asignación de costos se realiza en dos etapas: en primer lugar, los costos de los
recursos son asignados a las actividades, y en una segunda etapa los costos de las
actividades son asignados a los productos usando los inductores de costo seleccionados.

c) El inductor de costo. Cuantifica una actividad, y es un factor en la operación que

permite determinar cuanta actividad en dinero es necesaria para la transformación del
objeto a costear. Cada inductor es una medida de su actividad y debe estar definido en
unidades de actividad.
 d) Recursos. Todos aquellos medios que contribuyen a la producción y distribución de
los bienes y servicios que elaboramos y utilizamos.

e) Costo directo. En terminología empresarial se denomina a todo aquel costo que se

puede asociar directamente a la producción de un producto.

f) Costo indirecto. Son aquellos costos que afectan al proceso productivo en general de
uno o más productos, por lo que no se puede asignar directamente a un solo producto
sin usar algún criterio de asignación. Ejemplo: alquiler de una nave industrial o salario de
personal administrativo8.

Caso práctico N.° 3

Costos por proceso utilizando actividades

La fábrica industrial de pescado Los Ferroles SAC produce dos productos conservados:
uno a base de caballa y el otro, de atún. El proceso productivo consta de las siguientes
etapas: recepción y lavado, escogido y encanastillado, precocido, limpieza y fileteado,
envasado, vacío, sellado de latas, lavado y esterilizado, limpieza, revisado y encajonado,
control de calidad y etiquetado.

Las etapas anteriores se han agrupado en las siguientes actividades:

1. Preparación

2. Envasado

3. Estirilizado

4. Control de calidad

Estructura orgánica de la fábrica

Recursos Caballa Atún Total
Unidades producidas 100,000 20,000 120,000

Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000

Horas mano de obra 80,000 20,000 100,000

Horas máquina 40,000 10,000 50,000

Número de corridas 12 24 36

Número de movimientos 30 60 90

Concepto Departamento de Preparado Departamento de Envasado Total

Horas mano de obra
Caballa 20,000 60,000 80,000
Atún 4,000 16,000 20,000
Total 24,000 76,000 100,000

Concepto Departamento de Preparado Departamento de Envasado Total

Horas mano de obra
Caballa 30,000 10,000 40,000
Atún 8,000 2,000 10,000
Total 38,000 12,000 50,000

Departamento de Departamento de
Actividades Total
Preparado Envasado
Preparación de
80,000 80,000 160,000
maquinaria
Manejo de insumos 40,000 40,000 80,000
Consumo energético 135,000 15,000 150,000
Control de calidad 22,000 108,000 130,000
Total 277,000 243,000 520,000
Determinar el costeo basado en actividades y el costeo tradicional.

Solución

Costeo tradicional

A) Usando una tasa global de los CIF para toda la fábrica

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000
Costo indirecto 416,000 104,000 520,000
Total 916,000 204,000 1,120,000
Unidades producidas 100,000 20,000 120,000
Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto unitario 4.16 5.20 4.33
Total costo unitario 9.16 10.20 9.33

Distribución del costo indirecto de fabricación

Costo indirecto a distribuir : S/ 520,000

Base de distribución : horas mano de obra directa

Total base de distribución : 100,000

Tasa distribución : S/ 5.20

Proceso de distribución

Producto Horas mano de obra Tasa Distribución

Caballa 80,000 5.20 416,000
Atún 20,000 5.20 104,000
Total 100,000 520,000

B) Usando la tasa departamental de los costos indirectos

Elementos Caballa Atún Total
Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000
Costo indirecto
Departamento de Preparado 218,684 58,316 277,000
Departamento de Envasado 191,842 51,158 243,000
Total de costos indirectos 410,526 109,974 520,000
Total 910,526 209,474 1,120,000
Unidades 100,000 20,000 120,000
Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto unitario
Departamento de Preparado 2.19 2.92 2.31
Departamento de Envasado 1.92 2.56 2.03
Total costos indirectos 4.11 5.48 4.33
Total costo unitario S/ 9.11 S/ 10.48 S/ 9.33

Distribución de los costos indirectos

Departamento de Preparado

Costo a distribuir : S/ 277,000.00

Base de distribución : horas máquina

Total de la base de distribución : 38,000 horas

Tasa distribución : S/ 7.2894736

Proceso de distribución

Producto Horas máquina Tasa Distribución

Caballa 30,000 7.2894736 218,684.00
Atún 8,000 7.2894736 58,316.00
Total 38,000 277,000.00
Departamento de Envasado

Costo a distribuir : S/ 243,000

Base a distribuir : horas de mano de obra

Total base de distribución : 76,000

Tasa de distribución : S/ 3.1973684

Proceso de distribución

Producto Horas máquina Tasa Distribución

Caballa 30,000 7.2894736 218,684.00
Atún 8,000 7.2894736 58,316.00
Total 38,000 277,000.00

C) Costeo basado en actividades

Actividades Costo Cost driver

Preparación de maquinaria 160,000 Número de pruebas
Manejo de insumos 80,000 Número de movimientos
Consumo energético 150,000 Número de horas máquina
Control de calidad 130,000 Número de unidades
Total CIF 520,000

Costos totales

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo 500,000 100,000 600,000
Costo indirecto
Preparación maquinaria 53,333 106,667 160,000
Manejo de insumos 25,667 53,333 80,000
Consumo energético 120,000 30,000 150,000
Control de calidad 108,333 21,667 130,000
Costo indirecto 308,333 211,667 520,000
Total 808,333 311,667 1,120,000
Unidades 100,000 20,000 120,000

Costos unitarios

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto
Preparación maquinaria 0.53 5.33 1.33
Manejo de insumos 0.27 2.67 0.57
Consumo energético 1.20 1.50 1.25
Control de calidad 1.08 1.08 1.08
Total costo indirecto 3.08 10.58 4.33
Total unitario 8.08 15.58 9.33

Actividad: : preparación de la maquinaria

Costo a distribuir : S/ 160,000.00

Cost driver : número de prueba

Total cost driver : 36

Tasa : S/ 4,444.44

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 12 4,444.44 53,333.00
Atún 24 4,444.44 106,667.00
Total 36 160,000.00

Actividad: : manejo de insumos

Costo a distribuir : S/ 80,000.00

Cost driver : número de movimientos

Total cost driver : 90

Tasa : S/ 888.89

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 30 888.89 26,667.00
Atún 60 888.89 53,333.00
Total 90 80,000.00

Actividad: : consumo energético

Costo a distribuir : S/ 150,000.00

Cost driver : número de horas máquina

Total cost driver : 50,000

Tasa : S/ 3.00

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 40,000 3.00 120,000.00
Atún 10,000 3.00 30,000.00
Total 50,000 150,000.00

Actividad : control de calidad

Costo a distribuir : S/ 130,000.00

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 120,000

Tasa : S/ 1.0833333
Producto Valor de la base Tasa CIF identificado
Caballa 100,000 1.0833333 108,333.00
Atún 20,000 1.0833333 21,667.00
Total 120,000 130,000.00

Costos unitarios comparativos

Sistemas Caballa Atún

Tradicional tasa global 9.16 10.20
Tradicional tasa departamental 9.11 10.47
Costeo basado en actividad 8.08 15.58

“La pesca es una actividad extractiva, ubicándose por lo tanto en el sector primario de la
economía. Esta actividad se practica en los mares, ríos, lagos y que gracias a la variedad
geográfica que tiene el Perú, nos presenta como un país rico en recursos hidrobiológicos.
La exploración pesquera data desde nuestros antepasados reforzando aun más nuestra
tradición pesquera.

El sector pesquero se rige bajo la Ley General de Pesca, D. L. N.º 25977, reglamentada
mediante el Decreto Supremo N.º 012-2001-PE. La finalidad de dichas normas es la de
lograr un desarrollo sostenido del sector. Además se plantea la optimización de los
recursos hidrobiológicos mediante una explotación racional y que cuide el medio
ambiente.

El sector está a cargo del Ministerio de la Producción, quien es el ente que regula la
actividad pesquera en nuestro país. Una de sus funciones básicas es el establecimiento
de las vedas biológicas de la anchoveta, insumo básico para la elaboración de harina de
pescado. Las vedas son restricciones periódicas de extracción de recursos marinos, que
en el caso peruano, se otorgan bajo un régimen provisional y con permisos periódicos;
por ejemplo, para el 2008, bajo este régimen, solo se tuvo un total de 48 días de pesca.

Uno de los cambios más importantes en el sector pesquero es la dación del D. Leg. N.º
1084, Ley sobre Límites Máximos de Captura por Embarcación. El objetivo es mejorar
significativamente el sector pesquero mediante la modernización de sus operaciones.
También se pretende la conservación de la biomasa pesquera que en los últimos años
 ha sido muy depredada, poniendo en riesgo la sostenibilidad de esta actividad económica
y perjudicando el equilibrio ecológico”9.

6. Pesca artesanal
En el Perú10 se desarrolla para abastecer el consumo humano directo. Es un sector con
escaso desarrollo de tecnologías pesqueras. Normalmente sus labores la ejecutan dentro
de las 12 millas territoriales. En el Perú está actividad se concentra a lo largo de nuestra
costa, siendo Santa Rosa, San José, Chorrillos, entre otros, los lugares donde se practica
dicha actividad.

Se usan pequeñas lanchas, botes, caballitos de totora, etc. Las especies marinas que
extraen son peces, mariscos, moluscos y crustáceos. Es una actividad intensiva en mano
de obra.

7. Pesca industrial
Es aquella que usa grandes embarcaciones equipadas con equipos de última
generación11. Su producción es usada tanto para consumo humano directo como
indirecto. La producción para el consumo humano directo son las conservas y el pescado
congelado, en tanto que para el consumo humano indirecto es el aceite de pescado y la
harina de pescado.

La pesca con fines industriales en el Perú es abundante y diversa, capturándose varias

especies de peces que son usados de la forma siguiente:

- La anchoveta, el atún, el bonito, la caballa, el jurel y la sardina son usados para producir
conservas.

- La merluza y la sardina son usados para producir congelados.

- La anchoveta es usada para producir aceite y harina de pescado.

- El bacalao de profundidad, la corvina, el dorado, el lenguado y el perico, como productos

frescos.

7.1. Conserva de pescado

Siendo el pescado un alimento altamente nutritivo tiene la desventaja de su
conservación, pues es uno de los productos que está más expuesto a las bacterias del
medio ambiente. Pero gracias a las tecnologías modernas se pueden hacer procesos
que mantengan el pescado conservado por más tiempo. Este proceso ha pasado por una
evaluación histórica, en donde el hombre siempre buscó la mejor forma de conservar al
pescado.
 Ya desde la era neolítica se conocía que el frío, la sal y el aceite eran buenos productos
para conservar al pescado. Se tiene registros históricos que los egipcios eran
exportadores de pescado ahumado. También cuenta la historia que una de la estrategia
de Napoleón para ganar las guerras era mantener un ejército bien alimentado y esto lo
conseguía, muchas veces, con el pescado conservado.

El proceso de conservación es el siguiente: primero se limpia y se les quita las vísceras

al pescado; seguidamente, se le somete a un proceso de precocido, ya sea al vapor o
aire caliente, en este proceso pierde agua y se reduce su tamaño hasta en un 30%; a
continuación, se le añade aceite o salsas y; por último, pasa por un proceso de
esterilización y almacenamiento.

7.2. Congelado
Bajo este sistema, el pescado es limpiado12, eviscerado y fileteado. El proceso se hace
en altamar, sometiéndolo a temperaturas desde 5 grados bajo cero hasta 35 grados.
Para conservar los nutrientes se le debe seguir manteniéndolo congelado; y solo se debe
descongelar cuando esté listo para el consumo.

El proceso de congelación aporta proteínas, ácidos grasos y vitaminas; siendo una de

sus ventajas la conservación del producto por un periodo largo en provecho del
consumidor. Las especies más comunes para este proceso son caballa (Mackerel,
Scomber japonicus), jurel (Jack Mackerel, Trachurus murphyi), anchoveta (South Pacific
Sardines, Engraulis ringens), pota (Giantsquid, Dosidicus gigas).

El proceso de congelación es el siguiente:

1. Recepción de la materia prima

2. Almacenamiento refrigerado

3. Selección

4. Lavado

5. Corte

6. Lavado

7. Envasado y pesado

8. Congelado

9. Desblocado
 10. Glaseado

11. Empaque

12. Almacenamiento congelado

13. Despacho

7.3. Aceite de pescado

Se obtiene al final del tratamiento del líquido procedente de la prensa, luego que ha sido
sometido a un proceso de centrifugación13, separación y pasado por centrifugadora.

Es importante para alimentación de peces bajo el sistema de criaderos y, además, sirve

para elaborar cápsulas que contienen omega 3, que es saludable para la salud humana.

El aceite de pescado es un subproducto de la harina de pescado, la cual es secada a

temperaturas que oscilan entre 20 a 30 grados centígrados, por corto periodo de tiempo.
La harina de pescado permanece en el tubo de secado durante 30 minutos y el aire
caliente hace que la humedad se reduzca de un 25% al 7%.

El producto siempre permanece a 75° centígrados y esto hace conservar sus calidades
proteicas.

7.4. Harina de pescado

Se le considera la mejor fuente de energía concentrada para la alimentación de
animales14. El producto concentra entre un 70% a un 80% proteínas y grasas digeribles
y esto es indispensable para el rápido crecimiento de los animales, tales como aves,
ganado vacuno, porcino y peces.

El Perú es considerado como el principal productor de harina de pescado, y China es

uno de los principales consumidores. La principal especie para elaborar harina de
pescado es la anchoveta.

Caso práctico N.° 4

Se tiene la siguiente información para tres productos pesqueros:

Datos A B C Total
Unidades producidas 60,000 40,000 16,000 116,000
Uso de materia prima (unidades) 1 2 3
Costo de materia prima (S/) 5 2 2
Costo de MP por producto terminado 5 4 6
Horas mano de obra directa 3 4 2
Costo por hora de mano de obra 2 1 1
Costo de mano de obra por unidad 6 4 2
Horas máquina 3 2 4
Horas de cocimiento 3 2 4
Número de movimientos 10 15 20
Horas de vapor 4 6 3
Horas de lavado 3 3 1

Costos indirectos de fabricación:

Actividades Costo Base

Recepción y lavado S/ 30,000 Horas de mano de obra
Escogido y encanastillado 20,000 Número de unidades
Precocido 45,000 Horas de cocimiento
Limpieza y fileteado 15,000 Número de movimientos
Envasado 50,000 Número de unidades
Vacío 10,000 Horas de vapor
Sellado de latas 8,000 Número de unidades
Lavado y esterilizado 5,000 Horas de lavado
Limpieza, revisado y encajonado 7,000 Número de unidades
Control de calidad 4,000 Número de unidades
Etiquetado 6,000 Número de unidades
Total costo indirecto S/ 200,000

Se pide calcular el costo de producción por producto, con base en el sistema de costeo
tradicional y el sistema de costeo.

Solución

I. Costeo tradicional

Elementos A B C
Materia prima directa S/ 5.00 S/ 4.00 S/ 6.00
Mano de obra directa 6.00 4.00 2.00
Costo indirecto de fabricación 1.85 1.23 2.47
Total costo unitario S/ 12.86 S/ 9.23 S/ 10.47

Distribución de los costos indirectos de producción

Costo a distribuir S/ 200,000

Base de distribución Horas máquina
Total de la base 324,000 horas de mano de obra
Tasa S/ 0.617284

Horas máquina

A: 60,000 unidades x 3 = 180,000 horas máquina

B: 40,000 unidades x 2 = 80,000 horas máquina

C: 16,000 unidades x 4 = 64,000 horas máquina

Total horas = 324,000 horas máquina

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 180,000 0.617284 111,111.11 55.56 60,000 1.85
B 80,000 0.617284 49,382.71 24.69 40,000 1.23
C 64,000 0.617284 39,506.18 19.75 16,000 2.47
Total 324,000 200,000.00 100.00 116,000

II. Costeo basado en actividades

Actividad : recepción y lavado

Costo por distribuir : S/ 30,000

Cost driver : horas de mano de obra

Total cost driver : 7

Tasa : 4,285.71

Valor
Producto Tasa Distribución % Unidades Unitario
base
A 3 4,285.71 12,857.15 42.86 60,000 0.21
B 3 4,285.71 12,857.14 42.86 40,000 0.32
C 1 4,285.71 4,285.71 14.28 16,000 0.27
Total 7 30,000.00 100.00

Actividad : escogido

Costo por distribuir : S/ 20,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.172414

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,0000 0.172414 10,345.00 52 60,000 0.17
B 40,000 0.172414 6,897.00 34 40,000 0.17
C 16,000 0.172414 2.758.00 14 16,000 0.17
Total 116,000 20,000.00 100 116,000

Actividad : precocido

Costo por distribuir : S/ 45,000

Cost driver : horas de cocimiento

Total cost driver : 9

Tasa : 5,000
Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario
A 3 5,000 15,000 33 60,000 0.25
B 2 5,000 10,000 22 40,000 0.25
C 4 5,000 20,000 45 16,000 1.25
Total 9 45,000 100 116,000

Actividad : limpieza y fileteado

Costo por distribuir : S/ 15,000

Cost driver : número de movimientos

Total cost driver : 45

Tasa : 333.34

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 10 333.34 3,333 22 60,000 0.05
B 15 333.34 5,000 33 40,000 0.12
C 20 333.34 6,667 45 16,000 0.42
Total 45 15,000 100 116,000

Actividad : envasado

Costo por distribuir : S/ 50,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.431

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.431 25,862 52 60,000 0.431
B 40,000 0.431 17,242 34 40,000 0.431
C 16,000 0.431 6,896 14 16,000 0.431
Total 116,000 50,000 100 116,000
Actividad : vacío

Costo por distribuir : S/ 10,000

Cost driver : horas de vapor

Total cost driver : 13

Tasa : 769.23

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 4 769.23 3,077 31 60,000 0.05
B 6 769.23 4,615 46 40,000 0.11
C 3 769.23 2,308 23 16,000 0.14
Total 13 10,000 100 116,000

Actividad : sellado de unidades

Costo por distribuir : S/ 8,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.06896

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.06896 4,138 52 60,000 0.06896
B 40,000 0.06896 2,758 34 40,000 0.06896
C 16,000 0.06896 1,104 14 16,000 0.06896
Total 116,000 8,000 100 116,000
Actividad : lavado y esterilizado

Costo por distribuir : S/ 5,000

Cost driver : horas de lavado

Total cost driver : 7

Tasa : 714

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 3 714 2,143 43 60,000 0.04
B 3 714 2,143 43 40,000 0.05
C 1 714 714 14 16,000 0.04
Total 7 5,000 100 116,000

Actividad : limpieza

Costo por distribuir : S/ 7,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.06034

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.06034 3,620 52 60,000 0.06
B 40,000 0.06034 2,420 35 40,000 0.06
C 16,000 0.06034 960 13 16,000 0.06
Total 116,000 7,000 100 116,000

Actividad : control de calidad

Costo por distribuir : S/ 4,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.03483

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.03448 2,069 45 60,000 0.03
B 40,000 0.03448 1,379 30 40,000 0.03
C 16,000 0.03448 552 12 16,000 0.03
Total 116,000 4,000 100 116,000

Actividad : etiquetado

Costo por distribuir : S/ 6,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.05172

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.05172 3,103 52 60,000 0.05
B 40,000 0.05172 2,069 34 40,000 0.05
C 16,000 0.05172 828 14 16,000 0.05
Total 116,000 6,000 100 116,000

Costo unitario de producción

Detalle A B C
Materia prima directa 5.00 4.00 6.00
Mano de obra directa 6.00 4.00 2.00
Recepción y lavado 0.21 0.32 0.27
Escogido y encanastillado 0.17 0.17 0.17
Precocido 0.25 0.25 0.25
Limpieza y fileteado 0.05 0.12 0.42
Envasado 0.42 0.42 0.43
Vacío 0.05 0.11 0.14
Sellado de latas 0.06 0.06 0.06
Lavado y esterilizado 0.04 0.05 0.04
Limpieza, revisado y encajonado 0.06 0.06 0.06
Control de calidad 0.03 0.03 0.03
 Etiquetado 0.05 0.05 0.05
Total costo unitario ABC 12.40 9.65 10.92
Total costo unitario tradicional 12.86 9.23 10.47

8. Cuadro de mando en la industria pesquera

El cuadro de mando es un instrumento de suma importancia para la ejecución de la
gestión de cualquier empresa y, en particular, de la empresa pesquera a que se refiere
esta parte.

8.1. Descripción de la empresa

La empresa pesquera Rubí SA materia del caso es una empresa del sector pesquero,
dedicada a la producción de harina y aceite de pescado. Tiene una capacidad de
procesamiento de 167 TM/H de materia prima, lo que le permite procesar hasta 4,000
TM/día de materia prima y producir 1,010 TM/día de harina de pescado y 120 TM/día de
aceite de pescado.

8.1.1. Visión
Ser en el 2018 la empresa pesquera más rentable, con prestigio y reconocido liderazgo
en la producción y comercialización a nivel mundial de harina y aceite de pescado para
el consumo humano directo, con el mejor capital humano, sin descuidar la seguridad y
preservación del medio ambiente.

8.1.2. Misión
Extraer y proteger el recurso marino anchoveta como fuente para la producción de
alimentos de alto contenido proteico para el consumo humano directo e indirecto,
mediante una gestión empresarial moderna y eficiente que satisfaga las expectativas de
sus principales grupos de interés. Para lo cual se debe:

a. Elaborar productos de calidad e inocuidad garantizada para los clientes.

b. Capacitar y procurar el desarrollo de nuestros colaboradores.

c. Generar valor para nuestros accionistas.

d. Mantener una relación de integridad con la comunidad pesquera nacional e

internacional.

e. Preservar el medio ambiente.

Definición de la unidad estratégica

Productos Harina y aceite de pescado

Función Nutrir aves de corral, peces y ganado vacuno
- Saludable (no contiene microorganismos patógenos que hagan daño al ser
humano, animal o peces)

- Alto contenido proteico, 67% de proteínas

Beneficios
- Alto contenido de Omega 3 y Omega 6
específicos
- Acelerado crecimiento de las aves de corral que lo consumen

- Mejora el valor nutricional de la carne y los huevos de las aves de corral para
el consumo humano, a través de la acumulación de ácidos grasos Omega 3, 6.
Grupo de
Avicultores, ganaderos de Europa y China
clientes
Proceso
Producción de harina y aceite de pescado
específico

Descripción del proceso productivo

El plan estratégico representa para la empresa la visión de futuro de la gestión de la
empresarial. El plan estratégico de la entidad se dividirá en periodos cortos que se llama
plan operativo, el cual contiene las actividades presupuestadas que se deben ejecutar en
cada uno de los periodos de gestión de la compañía.

Referencias
[Link], “Reporte sectorial: sector pesca”, en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑
[Link], James y Ralph Polimeni. Contabilidad de costos, McGraw-Hillg, México, 1987.↑
[Link], “Reporte sectorial: sector pesca” en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑
[Link] de <[Link]
peru>.↑
[Link], Salvador y Luis ESPINOZA, Ensayo sobre costos ABC. Universidad de
Cuenca. Facultad de Ciencias Económicas y Admistrativas. Módulo II: Sistema de
Información para la gerencia. Recuperado de <[Link]
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3. Recuperado de
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5. Recuperado de <[Link]

6. MONTERO SÁNCHEZ, Alex Mark, “Combinación de sistemas de costos por procesos y

actividades”, en Gestiopolis, 21 de febrero del 2010. Recuperado de
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[Link]ÍA CÓRDOVA, Brian Alberto et al. Formulación de un cuadro de mando integral en
la empresa pesquera Rubí SA, tesis, Arica: Universidad de Tarapacá, 2009.↑
7. CASHIN, James y Ralph Polimeni. Contabilidad de costos, McGraw-Hillg, México, 1987.↑

8. MONSALVE, Salvador y Luis ESPINOZA, Ensayo sobre costos ABC. Universidad de

Cuenca. Facultad de Ciencias Económicas y Admistrativas. Módulo II: Sistema de
Información para la gerencia. Recuperado de <[Link]
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9. CENTRUM, “Reporte sectorial: sector pesca” en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑

CAPÍTULO V - Costos en la Empresa Pesquera

1. Concepción general
Es la actividad primaria del sector económico que se encarga del cultivo de pesca. La
pesca es otra de las actividades económicas importantes de la población. Junto con la
recolección de frutos silvestres y la caza, ha sido uno de los primeros medios de
existencia del hombre y es todavía el único recurso base del género de vida de algunas
regiones polares, de las islas del Pacífico y de los ribereños de los grandes ríos de África
y del Extremo Oriente.

“La actividad pesquera comprende las actividades de extracción (actividad primaria) y

transformación (actividad secundaria) de recursos hidrobiológicos como peces,
moluscos, crustáceos y otras especies, tanto para el consumo humano directo (enlatado,
fresco o congelado) industrial (principalmente a través de la harina y aceite de pescado).
Representa el 2.5% del PBI y da empleo a cerca de 90 mil trabajadores. Por volúmenes
de extracción, la anchoveta destaca como la especie de mayor captura, con un volumen
anual de 6 millones de toneladas métricas brutas (TMB), destinada en un 95% a la
industria de harina y aceite de pescado. Las otras dos especies de mayor captura son la
pota (también llamada calamar gigante) con 400 mil TM anuales y que se destina tanto
al mercado externo como al local; y el jurel, con 250 mil TM anuales, principalmente para
consumo humano.

La harina de pescado (generada a partir de la anchoveta) es la principal actividad del

sector, y destaca a nivel internacional con una participación de 35% en las exportaciones
mundiales (Chile se ubica en el segundo lugar con 15%). Los principales demandantes
de este producto, utilizado como alimento para animales, son China y Japón, que
representan 28% y 12% de las importaciones mundiales, respectivamente.
La elaboración de harina y aceite de pescado se realiza en cerca de 150 plantas de
producción, ubicadas a lo largo del litoral peruano, desde Piura hasta Moquegua. Cabe
señalar que, por cada tonelada de material procesado, se obtienen cerca de 230 kg de
harina de pescado, y 110 litros de aceite de pescado.

Geográficamente, el 50% de la extracción y producción harinera se concentra en la región

norte (entre Piura y Áncash), principalmente en Chimbote (16%) y Chicama (13%). De
otro lado, un 35% se produce en la región centro (Lima e Ica) y el 15% en la región sur
(Arequipa y Moquegua).

Además de la industria de harina y aceite de pescado, que representa 75% de las

exportaciones pesqueras, destacan las de congelados (filetes de pescado, pota,
langostinos, conchas, calamares) y enlatados (principalmente pescado en conservas)
 Como resultado del proceso de fusiones y adquisiciones registrado en los últimos dos
años, actualmente existen 7 grandes grupos pesqueros: Tecnológica de Alimentos
(TASA), Copeinca, Hayduk, Austral, Diamante, Exalmar y la empresa pesquera CFG
Investment SAC. En su conjunto, estas empresas representan el 55% de las
exportaciones pesqueras y 70% de las de harina de pescado”1.

2. La industria pesquera en el Perú

El Perú es un país pesquero por excelencia puesto que su ubicación geográfica es
privilegiada y frente a sus costas convergen la Corriente de Humboldt y la Corriente de
El Niño, creando ambas un ambiente propicio para la pesca y permitiendo la generación
de una diversidad de recursos ictiológicos.
La pesca, como actividad extractiva, tiene una gran importancia económica en el Perú
pues aun cuando representa solo el 1% del PBI, constituye el 8% del total de las
exportaciones del país. Igualmente, la pesca es una fuente proveedora de alimentos para
la población, siendo el pescado el de mayor valor nutritivo porque contiene el 20% de
proteínas, mientras que otras carnes aportan solo el 18%. Asimismo, es una fuente
proveedora de materia prima para la industria de harina y aceite de pescado en donde el
Perú es el mayor productor y exportador del mundo, lo cual a su vez genera una fuente
de empleos importante además de la generación de divisas.

Con la finalidad de garantizar la sostenibilidad del recurso anchoveta, el gobierno a través

del Ministerio de la Producción (Produce) y del Instituto del Mar del Perú (Imarpe) han
establecido el marco regulatorio idóneo que proporciona los lineamientos de control para
la extracción del recurso, así se tiene un sistema de cuotas individuales, periodos
definidos de pesca y periodos de veda creando el entorno adecuado para su
reproducción. Además se tiene un control de la navegación y asistencia técnica con
monitoreo satelital por parte de la Dirección de Capitanías y Puertos (Dicapi) asegurando
así las condiciones adecuadas de trabajo y un control estricto de la explotación de los
recursos y del cumplimiento de las normas sanitarias a través de la participación del
Instituto Tecnológico Pesquero (ITP)2.

La pesca, actividad humana ancestral, ha ido evolucionado en el tiempo con los avances
tecnológicos, lo que ha permitido el desarrollo de una industria capaz de capturar
organizada y eficientemente a los peces e invertebrados acuáticos de nuestros mares.
Esta industria abarca, en la actualidad, la mayoría de nuestras interacciones con los
recursos pesqueros y es aquí donde empieza la verdadera lucha hacia la sostenibilidad.

Al ir incrementando nuestra capacidad para extraer el pescado de los mares, la economía

dirigió la pesca hacia una sola especie, la anchoveta (Engraulis ringens) y al extraerla a
gran escala entramos a un aparente callejón sin salida.

Por un lado, nuestra industria crece y se convierte en la segunda pesquería más grande
del planeta, después de la China, con una producción anual valorada entre los 1,000-
1,700 millones de dólares americanos, empleando al 2% de la población
económicamente activa del país y generando del 11 al 16% de los ingresos totales del
sector exportador. Las divisas por la pesca de anchoveta equivalen al 1% del PBI en el
Perú. Todo lo que parecería algo muy positivo.

Pero tener la industria pesquera más grande del mundo basada en una sola especie es
realmente un arma de doble filo, ya que al extraer de 8 a 10 millones de toneladas
métricas de anchoveta al año estamos limitando las capacidades productivas de muchos
otros sectores de la economía y esta es la otra cara de la moneda3.
Tomado de Reporte Financiero Burkenroad Perú-El Pacífico Peruano Suiza Compañía
de Seguros y Reaseguros SA. Noviembre 18, 2009.

Tomado de Reporte Financiero Burkenroad Perú-El Pacífico Peruano Suiza Compañía

de Seguros y Reaseguros SA. Noviembre 18, 2009.
 Consumo per cápita de productos pesqueros: 2002-2008
(kilogramos per cápita)

Destino 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Consumo total 18,5 20,1 19,9 18,6 19,6 21,4 22,1
Fresco 12,8 13,3 13,6 11,6 13,5 13,8 13,1
Enlatado 1,7 3,8 2,5 3,1 3,4 4,2 5,5
Congelado 2.7 1,9 2,6 2,8 1,7 2,4 2,4
Curado 1,5 1,2 1,1, 1,1 0,9 1,0 1,1

Nota: Consumo per cápita calculado de acuerdo al método utilizado por la FAO,
considerando el volumen de pescado entero.

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de Pesquería

Transformación de productos pesqueros: 2004-2009

(Miles de TMB)

Destino 2004 2005 2006 2007 2008 2009*

Pesca marítima
Enlatado 45,3 55,5 107,4 84,1 101,1 57,6
Congelado 143,6 144,8 227,7 269,0 291,1 174,5
Curado 15,1 13,6 15,2 12,1 11,3 5,4
Harina de pescado 1971,5 1930,8 1342,4 1399,0 1408,5 864,8
Aceite crudo 349,7 290,4 279,8 309,8 296,1 204,9
Pesca continental
Congelado 0,5 0,7 0,7
Curado 8,5 8,4 5,8 7,1 8,4 5,4

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de Pesquería Ene.-julio 2009

Producción manufacturera: julio 2009

 Variación
porcentual
Sector/actividad Ponderación
2009-2008
Julio Ene.-jul.
Sector fabril total 100,00 (12,35) (8,91)
Sector fabril primario 23,16 (7,94) 0,23
2720 Metales preciosos y no ferrosos, primarios 5,92 (47,91) (18,25)
1512 Harina, conservas de pescado y otros 7,28 (25,74) (12,31)
1542 Refinerías de azúcar 0,97 7,86 9,20
2320 Productos de refinación de petróleo 5,47 39,80 32,00
Sector fabril no primario 76,84 (13,08) (10,64)
Bienes de consumo 46,57 (10,58) (10,58)
1810 Prendas de vestir, excepto prendas de piel 9,36 (42,37) (38,33)
2109 Artículos de papel y cartón 0,78 (27,06) (13,48)
1513 Elaborados de frutas, legumbres y hortalizas 0,64 (18,17) (15,25)
2423 Productos farmacéuticos botánicos 2,57 23,16 8,47
Bienes intermedios 27,35 (15,29) (10,28)
2221 Actividades de impresión 1,74 (33,10) (2,85)
2811 Productos metálicos para uso estructural 1,84 (20,77) (15,86)
2693 Productos de arcilla cerámica no refractaria para uso
1,10 14,11 12,17
estructural
Bienes de capital 2,92 (44,54) (28,22)
2924 Maquinaria para minas, canteras y construcción 0,17 (73,68) (46,23)
3110 Motones, generadores transformadores eléctricos 0,35 (40,21) (32,64)

Fuente: Ministerio de la Producción-Viceministerio de industria

2.1. Principales productos del sector pesca

En el sector pesquero el 56.5% del total está representado por cinco principales
productos:

a. Pota congelada (US$ 35.9 millones)

b. Pota preparada (US$ 19.3 millones)

 c. Perico en filetes (US$ 17.6 millones)

d. Colas de langostinos cultivadas congeladas con caparazón (US$ 17.4 millones)

e. Conchas de abanico congeladas (US$ 12.6 millones)

3. Impacto ecosistémico del sector pesquero

Un ecosistema comprende a un conjunto de organismos de diferentes especies4, así
como las relaciones entre los organismos y sus interacciones con el medio ambiente, en
un espacio geográfico y en un momento particular. Los ecosistemas se expanden y
contraen, están propensos al cambio y tienen una estructura, composición y
funcionalidad variable.

La composición del ecosistema equivale a las especies que este presenta, la estructura
a las relaciones entre ellos y la funcionalidad al rol que cada especie, y/o interacción
entre ellos, cumple dentro del mismo.

Los impactos ecosistémicos son aquellas actividades o fenómenos naturales que

distorsionan, temporal o permanentemente, la integridad del ecosistema, afectando tanto
a sus componentes, estructura y funcionalidad.

La anchoveta (Engraulis ringens) es el componente central, o especie clave, del

Ecosistema de la Corriente de Humboldt (ECH). Las relaciones que esta especie tiene
con el resto son claves para que la integridad del ecosistema se mantenga, ya que las
especies carnívoras dependen casi exclusivamente de ella para su alimentación, así
como de otras especies que se alimentan de anchoveta.

Los impactos ecosistémicos relacionados a este sector son los siguientes:

a) Distorsión de las relaciones depredador-presa

La anchoveta es la especie más abundante del ECH y especies carnívoras que habitan
en nuestro mar han evolucionado conjuntamente y generado una dependencia por ella
como su fuente de alimentación.

b) Pérdida de biodiversidad

La alteración de las relaciones depredador-presa causadas por la disminución en el

volumen de anchoveta presente en el mar fuerza a que las poblaciones se reduzcan. Al
reducirse muchos genes valiosos presentes en los organismos muertos se pierden y las
especies se vuelven más susceptibles a los impactos humanos o a los cambios naturales
de las condiciones del ecosistema. Esto conlleva extinciones locales y pérdida de
productividad de muchas empresas y negocios relacionados con productos y servicios
cuyos insumos se encuentran en la naturaleza.

c) Capturas incidentales

Muchas de las especies que se alimentan de anchoveta se encuentran muy cerca de sus
cardúmenes en el altamar. Las tecnologías utilizadas en la pesquería industrial permiten
la captura eficiente de anchoveta, pero también atrapan de manera incidental a otros
organismos que no son blancos de la pesca. Este es el caso de los pingüinos de
Humboldt, de las aves guaneras, de los delfines, de los lobos marinos, de las nutrias, de
las tortugas de mar y muchos otros. Lo más lamentable es que muchas de ellas son
especies atractivas para el turismo de naturaleza y se encuentran amenazadas o en
peligro de extinción.

d) Pérdida de potencial turístico

El turismo de naturaleza depende de la diversidad e integridad de los ecosistemas. La

costa peruana es muy diversa y en la antigüedad, muchas de las especies ahora
amenazadas y difíciles de observar, eran abundantes en nuestro medio. Las especies
atractivas para el turismo son capturadas de manera incidental, sus poblaciones se ven
reducidas por la sobrepesca de anchoveta y son muy susceptibles a la contaminación
ambiental. Los impactos negativos de la pesquería industrial han afectado la rentabilidad
del sector turístico en la costa y limitan su potencial para expandirse y generar divisas y
beneficios para la población local.

ee) Disminución en la rentabilidad de la pesca artesanal

La pesca artesanal es una actividad tradicional de nuestra costa y tiene como objetivo
capturar peces para el consumo humano directo. Estos peces se alimentan de anchoveta
y como consecuencia su diversidad y abundancia se han visto reducidos. Este es un
problema doble ya que no solo se ve afectada la rentabilidad de los pescadores
artesanales, que consumen más combustible y tienen un mayor esfuerzo pesquero, sino
que también afecta la seguridad alimenticia de los peruanos que nos alimentamos de
estos peces.

f) Disminución en la producción de guano

Una industria muy importante en nuestro país fue la guanera. A partir del guano producido
por las aves de nuestro litoral (el guanay, el piquero y el pelícano) obteníamos el
fertilizante natural más cotizado del mundo. Esta industria hubiera favorecido el
crecimiento de la agricultura en nuestro país y beneficiaría al sector exportador en la
actualidad. Sin embargo, al alterarse la disponibilidad de anchoveta en el mar, las
poblaciones de aves guaneras disminuyeron de manera drástica, llevando a la industria
 casi al colapso. La producción de guano continúa pero su rentabilidad es sumamente
baja.

g) Contaminación ambiental

La contaminación ambiental es algo que todos tememos porque nos afecta de manera
directa, con repercusiones en nuestra salud y en la salud ambiental. Los efluentes
generados del desembarque de las bolicheras y los vertimientos de las plantas harineras
presentan elevados residuos orgánicos que resultan en la mortalidad masiva de los
recursos de la pesca artesanal y la acuicultura, generando pérdidas masivas de millones
de dólares y serios impactos sociales.

4. Costos de producción
Este modelo establece que el beneficio bruto5 de un proyecto se determina por la
diferencia entre lo que el consumidor paga por el producto o servicio y lo que este cuesta
al proyecto para producirlo, almacenarlo y venderlo, incluyendo la reserva que se realice
para respaldar el capital (depreciación).

Por ejemplo, en las pesquerías artesanales, son menores los costos de captura, pues los
costos fijos son reducidos por el menor capital invertido y los costos variables pueden ser
disminuidos debido a una combinación adecuada de embarcación y arte de pesca
utilizada. Los costos de producción para algunas de esas combinaciones son, a su vez,
función de la duración del viaje, distancia al área de pesca, etc. (Stevenson, 1982).

Tabla: Clasificación de los costos de producción

1. Costos variables (directos)

1.1. Materia prima

1.2. Mano de obra directa

1.3. Supervisión

1.4. Mantenimiento

1.5. Servicios

1.6. Suministros

1.7. Regalías y patentes

 1.8. Envases

2. Costos fijos

2.1. Costos indirectos

2.1.1. Costos de inversión

[Link]. Depreciación

[Link]. Impuestos

[Link]. Seguros

[Link]. Financiación

[Link]. Otros gravámenes

2.1.2. Gastos generales

[Link]. Investigación y desarrollo

[Link]. Relaciones públicas

[Link]. Contaduría y auditoría

[Link]. Asesoramiento legal y patentes

2.2. Costos de dirección y administración

2.3. Costos de ventas y distribución

4.1. Materia prima

Este rubro está integrado por las materias primas principales y subsidiarias que
intervienen directa o indirectamente en los procesos de transformación (pescado, aceite,
sal, condimentos, etc.), ya que la característica esencial de esta actividad es
manufacturera.

La estimación de este rubro podrá llevarse a cabo mediante el conocimiento de los

siguientes elementos de juicio:

- Cantidades de materia primas requeridas para elaborar una unidad de producto

- Precios unitarios de las materias primas puestas en fábrica

 En la industria pesquera, normalmente pueden presentarse tres casos respecto de la
compra del pescado:

(i) Que el pescado sea comprado en banquina.

(ii) Que el pescado sea extraído por embarcaciones que son propiedad de la empresa.

(iii) Que el pescado sea importado.

En el caso (i), se calculan los costos de materia prima de acuerdo al precio fijado por
convenio para especies de temporada (anchoíta, caballa, bonito) o se estima un precio
promedio de acuerdo a los valores con los que se está operando en el momento para la
especie de que se trate.

En el caso (ii), se cargan como costos de materia prima los costos anuales de operación
de las embarcaciones.

En el caso (iii) que involucra materia prima importada se considerará el precio del
producto puesto en fábrica.

4.2. Mano de obra directa (MOD)

Incluye los sueldos de los obreros y/o empleados cuyos esfuerzos están directamente
asociados al producto elaborado. En procesos muy mecanizados (por ejemplo, plantas
de harina y aceites de pescado), este rubro representa menos del 10% del costo de
producción, pero en operaciones de considerable manipuleo puede llegar a superar el
25%.

Las dos variables que regulan este rubro son costo de la hora-hombre u hombre-año y
número de horas-hombre o número de hombres/mujeres requerido. Al costo básico de la
hora-hombre que se estima de acuerdo a los convenios laborales vigentes, deberán
adicionarse las cargas sociales que normalmente están a cargo del empleador. En el
caso de la industria pesquera argentina, las cargas sociales representan el 75% (1994)
sobre los sueldos brutos (sin asignación por equipo), e incluyen vacaciones, feriados
pagos, ausentismo, enfermedades y accidentes, obra social, previsión y aguinaldo. En
muchos países este porcentaje es considerablemente menor (aproximadamente entre el
21 y el 45%) aunque debe consignarse que, en general, incluye menos rubros.

Desafortunadamente, desde el punto de vista del desarrollo, en algunos países en vías

de desarrollo, no existe provisión de la industria para pagar (en la práctica) cargas
sociales. A pesar de que esto podría aparecer como ventajoso para la industria, la mano
de obra económica no significa automáticamente una ventaja competitiva. La tendencia
actual mundial es hacia la reducción en las cargas sociales (por ambas partes, del
 trabajador y de la industria) como un medio de incrementar el salario de bolsillo y reducir
los costos de mano de obra al mismo tiempo.

5. Sistema de costeo de conservas de pescado

La contabilidad de costos llamada también contabilidad administrativa o gerencial es la
que se ocupa de la organización del sistema de costo de una empresa dedicada a la
fabricación de uno o más productos dependiendo del régimen de producción de la
industria, para el caso que estamos estudiando se puede aplicar un costeo por
actividades.

Para organizar un buen sistema de costos, tanto para empresas grandes, medianas o
pequeñas, hay que cumplir diversas etapas, por la complejidad de las tareas que exige
la instalación del sistema. En nuestro caso, el plan de trabajo para organizar un buen
sistema de costos, comprende las siguientes etapas:

1. Conocer físicamente el proceso productivo de la empresa y realizar la

departamentalización, etapas o fases, pues de él dependerán las características o
modalidades del sistema por instalar.

2. Crear un plan de cuentas de la contabilidad de la explotación acorde con la estructura

del proceso productivo o centro de costos.

3. Establecer procedimientos para el control de las adquisiciones de las materias primas

y materiales auxiliares, envases y embalajes, y suministros diversos, así como del
consumo de los mismos a los centros de costos de o usuarios.

4. Seleccionar al personal, prepararlo y capacitarlo en la sucesión de las distintas tareas

o procesos productivos, propios de la contabilidad de costos, distinguiendo la mano de
obra directa, sus categorías y el sistema de salarios adoptados.

5. Establecer la forma de distribuir los diferentes gastos de fabricación con mayor detalle
posible.

6. Crear un sistema para controlar la producción física que se elabora en la empresa

(productos definitivamente terminados).

7. Ordenar la impresión de los documentos necesarios para la instalación del sistema.

8. Coordinar con el contador de la empresa sobre los alineamientos básicos que debe
seguir para la organización y funcionamiento del sistema de costos.
 9. Creación de un programa (cómputo) que realice la mecanización de la contabilidad de
costos. Con frecuencia, para la organización de un buen sistema de costos las empresas
recurren a los servicios profesionales de contadores independientes.

5.1. Etapas del proceso productivo

a. Recepción y lavado

b. Escogido y encanastillado

c. Precocido

d. Limpieza y fileteado

e. Envasado

f. Vacío

g. Sellado de latas

h. Lavado y esterilizado

i. Limpieza, revisado y encajonado

j. Control de calidad

k. Etiquetado

5.2. Modelo de costo basado en actividades para la empresa de la

industria del pescado
Este sistema de costos es una combinación de los costos por procesos y el costeo
basado en actividades. Se aplica en empresas de producción continúa, tal como
podemos apreciar en las etapas del proceso productivo que se indican en el ítem 5.1.

Los procesos o etapas que se estructuran en este sistema constituyen las funciones
principales en la fábrica de procesamiento del pescado, las operaciones realizadas en
una etapa son la continuación de la anterior. Sobre la base de esta descripción del
proceso productivo de la industria del pescado podemos pensar que el sistema de costos
que más se adecúa es el costo por proceso en función del método de costeo basado en
actividades el cual muestra el conjunto de tareas que forman las actividades que
provienen del proceso productivo en cada una de las etapas del proceso productivo.

Cada etapa del proceso productivo constituye en buena cuenta un centro de costo,
contando cada uno de ellos con objetivos, recursos materiales, financieros y humanos.
 El costeo basado en actividades considera todos los costos como recursos de acuerdo a
lo establecido en la Norma Internacional de Contabilidad.

5.3. Existencias
Los recursos son consumidos por las actividades y estas a su vez producen los objetos
de costos (productos). Esta es una metodología que asigna costos a los productos que
resultan del proceso de producción del pescado, como pueden ser la harina, el aceite,
las conservas, etc. Todas estas líneas de producción pueden se calculadas en función
del consumo de actividades.

Como quiera que el sistema de costos es por proceso en función del método de costos
basado por actividades, debemos decir que el proceso productivo tiene unidades
terminadas en cada etapa y la cantidad y el valor ocurridas en estas son transferidas a
la siguiente etapa la que estará en un grado mayor de costos y cantidades por el efecto
del arrastre de las actividades productivas, llevando consigo los costos correspondientes
de los procesos anteriores. En el proceso siguiente los costos incurridos en cada etapa
se sumarán al costo transferido. Desde nuestro punto de vista el procedimiento de costeo
basado en actividades valoriza mejor el costo de los inventarios por distribuir los costos
indirectos de fabricación tomando como base los distintos inductores del costo en función
de la gestión en cada una de las actividades productivas6.

Etapas del proceso productivo

La gráfica anterior nos muestra que los costos incurridos en cada proceso se irán
trasladando de un departamento a otro, tanto los costos totales como los unitarios, como
también se trasladarán las unidades físicas que se van terminando en cada proceso
hasta llegar al almacén de productos terminados, tal como se detalla en la gráfica que se
da a continuación relacionada con la transferencia de costos departamentales.

Transferencia de costos departamentales

5.4. Objetivos del sistema de costo por procesos-costo basado
por actividades
Un sistema de costos implantado en la industria del pescado tiene los siguientes
objetivos:

• Calcular el costo unitario de los productos, en un determinado periodo productivo.

• Realizar un informe de costos de producción, que presente separadamente los

elementos: materia prima directa, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación,
que será la fuente de información para realizar el registro contable.

Los pasos que se deben seguir en el sistema de costos por procesos combinando con el
costeo basado en actividades son los siguientes:

1. Informe de movimiento de unidades

2. Producción de unidades equivalentes

3. Costos indirectos clasificados por actividades

4. Costos por transferir

5. Costos unitarios

6. Costos transferidos

Estos pasos mostrarán la manera en que transitan las unidades producidas y los costos
incurridos por los distintos departamentos o procesos.

El costeo basado en actividades determinará cuál será el valor real de los costos
indirectos de fabricación, siendo estos asignados a los procesos y luego a los productos
resultantes de cada proceso.
 Este sistema de costeo permite conocer el flujo de las actividades realizadas en la
organización, que están consumiendo los recursos disponibles y por lo tanto
incorporando o imputando costos a los procesos.

5.5. Características de un sistema de costos por procesos-costo

basado por actividades
• Durante un periodo de producción ciertas unidades serán empezadas, pero no todas
serán concluidas.

• La producción de cada departamento se clasifica en:

- Unidades iniciales en proceso de producción

- Unidades terminadas y transferidas al siguiente departamento

- Unidades terminadas pero no transferidas

- Unidades en proceso al final del periodo

• La producción terminada del último departamento se transfiere al inventario de

productos terminados.

• El procedimiento de acumulación de costos tiene la misma secuencia del flujo de

producción.

• En cada departamento se establece, qué parte de los costos del departamento son
asignados a unidades en proceso y qué parte a las unidades terminadas.

• El costo es transferido de proceso a proceso y llega a ser acumulativo y la adición de

los costos del último departamento determina el costo total.

• Los costos unitarios totales del producto son la suma de los costos unitarios de cada
proceso.

Ecuación de contabilización por cada departamento que quedará

reflejada en una cuenta específica
Por cada proceso se debe registrar el costo de las unidades que participan en
determinado proceso de producción, tanto de las que ingresan como de las que egresan.
A continuación se grafica la transferencia de los costos interdepartamentales hasta llegar
al almacén de productos terminados.

Transferencia de costos interdepartamentales

Centro 1 Centro 2 Centro 3 Centro 4

S/ 100 S/ 200 S/ 300
MPD P. T.
MPD MPD MPD
MOD S/ 100 S/ 200 S/ 300 S/ 600 S/ 600
MOD MOD MOD
CIF
CIF CIF CIF
S/ 100 100 S/ 200 200 S/ 300 300 S/ 600 600

En la gráfica podemos observar que los costos del centro 1 se trasladan al centro de
costos 2 y así sucesivamente hasta llegar al almacén de productos terminados. A
continuación se grafica la ruta que siguen los costos en un sistema de costos por
procesos determinados por el costeo basado en actividades.

Rutas del producto por los procesos en la fábrica

En el proceso secuencial, la materia prima pasa de un centro a otro centro de costos

consecutivamente. En el caso del proceso paralelo, los distintos costos departamentales
se llegan a unir en un solo centro productivo (T4) para luego convertirse en un producto
terminado (Tn), en un proceso selectivo los costos siguen en líneas separadas hasta
convertirse en productos terminados diferentes (Pn) y (Qn).
5.6. Producción equivalente
Se llama producción equivalente a la suma de los productos terminados más la parte
proporcional de los productos en proceso final, la cual puede ser determinada mediante
el método promedio o el método primero en entrar. Este procedimiento se realiza con la
finalidad de determinar la cantidad de unidades producidas y poder calcular el costo
unitario total en cada proceso o departamento. Se pueden utilizar dos métodos de
cálculo: método promedio y método primeras entradas y primeras salidas primero en salir
a que hace referencia la Norma Internacional de Contabilidad 2 Inventarios.

Caso práctico N.° 1

Cálculo de la producción equivalente

Toneladas métricas en proceso inicial, con el 100% de proceso de materia prima, y el 1,000
30% de consumo de mano de obra y costos indirectos. TM
9,000
Toneladas métricas agregadas al proceso de fabricación
TM
9,500
Toneladas terminadas
TM
Toneladas métricas en proceso final, con el 80% de la materia prima procesada, 60% de
500 TM
la mano de obra y 50% de los costos indirectos de fabricación.

Solución

Método promedio

Materia prima directa: 9,500 + (80% de 500) = 9,900 TM

Mano de obra directa: 9,500 + (60% de 500) = 9,800 TM

Costo indirecto: 9,500 + (50% de 500) = 9,750 TM

Método primeras entradas primeras salidas (FIFO)

Materia prima directa

9,500 – 1,000 + (80% de 500) = 8,900 TM

Mano de obra directa

9,500 – 1,000 + (70% de 1,000) + (60% de 500) = 9,500 TM

 Costo indirecto de fabricación

9,500 – 1,000 + (70% de 1,000) + (50% de 500) = 9,450 TM

Caso práctico N.° 2

Costeo por proceso

La empresa pesquera La Costeña SA desea costear tres (3) etapas del proceso
productivo: (1) recepción y lavado, (2) escogido y encanastillado y (3) precocido.

Recepción y Escogido y
Componentes del costo Precocido
lavado encanastillado
Toneladas 6,000 8,000 8,000
Costo del proceso anterior 0 12,800 25,400
Costo de materiales en proceso 6,000 0 0
Costo de mano de obra en
4,500 2,000 4,000
proceso
Costos indirectos en proceso 2,800 1,600 3.000

Se dispone de la siguiente información para el presente mes:

Recepción y Escogido y
Componentes del costo Precocido
lavado encanastillado
Toneladas puestas en proceso 100.000 0 0
Toneladas trasladadas al siguiente
90.000 88,000 82,000
centro
Toneladas aún en proceso 8.000 8,000 12,000
Grado de avance de las toneladas en
proceso
Materia prima directa 100% 0 0
Mano de obra directa 50% 50% 33.33%
Costo indirecto de fabricación 50% 50% 33.33%
Toneladas perdidas en el proceso 4,000 2,000 2,000
Costos agregados al proceso
productivo
Materia prima directa S/ 40,340
Mano de obra directa 52,640 70,000 74,000
Costos indirectos de fabricación 43,280 60,000 44,000

Se solicita

Utilizando el método de costeo promedio, preparar un informe de costo de producción

para cada departamento7.

Solución

Recepción y lavado
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 6,000
Toneladas puestas en proceso 100,000 106,000
Toneladas trasladadas al departamento siguiente 90,000
Toneladas terminadas y en existencia 4,000
Toneladas en proceso final 8,000
Toneladas perdidas en el proceso 4,000 106,000
Toneladas por transferir
Trabajo en proceso inicial
Materia prima directa S/ 6,000
Mano de obra directa 4,500
Costos indirectos de fabricación 2,800
Costos agregados en el mes
Materia prima directa S/ 40,340 S/ 0.45431
Mano de obra directa 52,640 0.58306
Costos indirectos de fabricación 43,280 0.47020
Total 149,560 1.50757
Costos transferidos
Toneladas trasladadas (90,000 x S/ 1,50757) 135,682
Toneladas terminadas y no trasladadas
(4,000 x S/ 1,50757) 3,030
Materia prima en proceso (8,000 x S/ 0,45431) 3,634
Mano de obra en proceso (8,000 x 50% x 0,58306) 2,332 13,878
Costos indirectos de fabricación (8,000 x 50% x 0,47020)
Costo total 149,560

Cálculos auxiliares

Producción equivalente

Materia prima : 90,000 + 4,000 + 8,000 = 102,000

Mano de obra : 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos indirectos: 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos unitarios

Materia prima : 3,000 + 40,340 / 102,000 = 0.45431

Mano de obra : 4,500 + 52,640 / 98,000 = 0.58306

Costos indirectos : 2,800 + 43,280 / 98,000 = 0.47020

Registro contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 13,300.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

71311 Materia prima 6,000.00

71312 Mano de obra 4,500.00

71313 Costo indirecto 2,800.00

23 PRODUCTOS EN PROCESO 13,300.00

231 Productos en proceso de manufactura

Inventario inicial de productos en proceso

————————————————— 2 ——————————————————

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 13,300.00

901 Materia prima en proceso 6,000.00

902 Mano de obra en proceso 4,500.00

903 Costos indirectos en proceso 2,800.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 13,300.00

Transferencia a las cuentas de costos de los valores iniciales del

departamento recepción y lavado

————————————————— 3 —————————————————— Debe

Haber

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 136,260,00

Materia prima en proceso 40,340.00

Mano de obra en proceso 52,640.00

Costos indirectos en proceso 43,280.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 136,260

Costo incurrido en el departamento-Recepción y lavado

————————————————— 4 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 135,682.00

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO RECEPCIÓN Y

LAVADO 135,682.00

Costo transferido al departamento escogido

 Escogido y encanastillado
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas en proceso inicial 8,000
Toneladas recibidas 90,000 98,000
Toneladas trasladadas 88,000
Toneladas en proceso final 8,000
Toneladas perdidas 2,000 98,000
Costo por transferir
En proceso inicial 8,000 S/ 12,800 S/ 1.60000
Costo recibido 90,000 135,682 1.50758
Total 98,000 148,482 1.51512
Costos agregados
Valor inicial
Mano de obra 2,000
Costo indirecto 1,600
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 70,000 0.78261
Costo indirecto de fabricación 60,000 0.66956
Total costo agregado 133,600 1.45217
Costo toneladas perdidas 0.03156
Total costo agregado 282,082 2.99885
Costos transferidos
Toneladas trasladadas (88,000 x S/ 2.99885) S/ 263,900
En proceso final
Departamento anterior (8,000 x S/ 1.51512+0.03156) 12,374
Mano de obra (8,000 x 50% x S/ 0.78261) 3,130
Costo indirecto (8,000 x 50% x S/ 0.66956) 2,678 18,182
Total 282,082
 Cálculos auxiliares

Producción equivalente
MO: 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
CI : 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
Costos unitarios
MO: 2,000 + 70,000/92,000 = 0.78261
Costo indirecto: 1,600 + 60,000/92,00 = 0.66956
Ajuste de unidades perdidas: 2000 x 1.51512 = 3,030
3,030/96,000 = 0.03156

Registro contable

————————————————— 5 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 12,800

23 PRODUCTOS EN PROCESO 12,800

x/x Para registrar el inventario inicial en proceso

————————————————— 6 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 12,800

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 12,800

x/x Ingreso a la producción el inventario inicial en proceso

————————————————— 7 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 133,600

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 133,600

x/x Por los costos incurridos en el departamento Escogido

————————————————— 8 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 263,900

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO ESCOGIDO 263,900

x/x Por la transferencia del costo al departamento Precocido

Precocido
Informe de costo de producción

Cantidad
Toneladas iniciales 8,000
Toneladas recibidas 88,000 96,000
Toneladas transferidas 82,000
Toneladas en proceso final 12,000
Toneladas perdidas 2,000 96,000
Costos por transferir
Costo del departamento anterior
Trabajo en proceso inicial 8,000 S/ 25,600 S/ 3.20000
Costo recibido 88,000 263,900 2.99885
Total 96,000 S/ 289,500 S/ 3.01562
Costos agregados por el departamento
Trabajo en proceso inicial
Mano de obra 4,000
Costo indirecto 3,000
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 74,000 0.90698
Costo indirecto de fabricación 44,000 0.54651
Total costo agregado 125,000 1.45349
Ajuste por unidades perdidas 0.06417
Total costos por transferir S/ 414,500 S/ 4.53328
Costos transferidos
Trasladados a productos terminados S/ 371,728
82,000 x 4.53328
Productos en proceso final
Costos del dpto. anterior 36,958
12,000 x (3.01562 + 0.06417)
Mano de obra directa 3,628
12,000 x 1/3 x 0.90698
Costo indirecto fabricación 2,186 42,772
12,000 x 1/3 x 0.54651
Total costos transferidos S/ 414,500

Cálculos

Producción equivalente
Mano de obra y costos indirectos 82,000 + (12,000 x 1/3) 86,000

Costo unitario

Mano de obra 4,000 + 74,000 / 86,000 0.90698

Costo indirecto 3,000 + 44,000 / 86,000 0.54651
Ajuste de unidades perdidas 2,000 x 3.01562 / 94,000 0.06417

————————————————— 9 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 25,600

23 PRODUCTOS EN PROCESO 25,600

x/x Para registrar la producción en proceso inicial

————————————————— 10 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 25,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 25,000

x/x Transferencia a la cuenta de costos

————————————————— 11 ——————————————————
92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO PRECOCIDO 125,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 125,000

x/x Por los costos incurridos en el departamento Precocido

————————————————— 12 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 371,728

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 371,728

x/x Costo de los productos terminados

Concepción general del costeo basado en actividades

El sistema de costos basado en actividades se fundamenta en el hecho de que la

empresa industrial pesquera para producir requiere realizar actividades que consumen
recursos. A partir de esta premisa se costean las actividades y luego el costo de las
mismas es asignado a los diferentes objetos de costo (productos, servicios, etc.) que
demandan estas actividades, con esto se logra una mayor precisión en la determinación
de los costos y la rentabilidad.

Un sistema de costos es un modelo matemático que procura simular el consumo de

recursos en un proceso de transformación, con la finalidad de saber su costo. A
continuación se indican algunos términos básicos relacionados con el sistema de costeo:

a) Proceso. Es un conjunto de tareas o actividades interrelacionadas entre sí, que

realizan una transformación, agregando algo al objeto.

b) Las actividades. Son partes de los procesos, ocupan tiempo y recursos para cumplir
su función.

La asignación de costos se realiza en dos etapas: en primer lugar, los costos de los
recursos son asignados a las actividades, y en una segunda etapa los costos de las
actividades son asignados a los productos usando los inductores de costo seleccionados.

c) El inductor de costo. Cuantifica una actividad, y es un factor en la operación que

permite determinar cuanta actividad en dinero es necesaria para la transformación del
objeto a costear. Cada inductor es una medida de su actividad y debe estar definido en
unidades de actividad.
 d) Recursos. Todos aquellos medios que contribuyen a la producción y distribución de
los bienes y servicios que elaboramos y utilizamos.

e) Costo directo. En terminología empresarial se denomina a todo aquel costo que se

puede asociar directamente a la producción de un producto.

f) Costo indirecto. Son aquellos costos que afectan al proceso productivo en general de
uno o más productos, por lo que no se puede asignar directamente a un solo producto
sin usar algún criterio de asignación. Ejemplo: alquiler de una nave industrial o salario de
personal administrativo8.

Caso práctico N.° 3

Costos por proceso utilizando actividades

La fábrica industrial de pescado Los Ferroles SAC produce dos productos conservados:
uno a base de caballa y el otro, de atún. El proceso productivo consta de las siguientes
etapas: recepción y lavado, escogido y encanastillado, precocido, limpieza y fileteado,
envasado, vacío, sellado de latas, lavado y esterilizado, limpieza, revisado y encajonado,
control de calidad y etiquetado.

Las etapas anteriores se han agrupado en las siguientes actividades:

1. Preparación

2. Envasado

3. Estirilizado

4. Control de calidad

Estructura orgánica de la fábrica

Recursos Caballa Atún Total
Unidades producidas 100,000 20,000 120,000

Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000

Horas mano de obra 80,000 20,000 100,000

Horas máquina 40,000 10,000 50,000

Número de corridas 12 24 36

Número de movimientos 30 60 90

Concepto Departamento de Preparado Departamento de Envasado Total

Horas mano de obra
Caballa 20,000 60,000 80,000
Atún 4,000 16,000 20,000
Total 24,000 76,000 100,000

Concepto Departamento de Preparado Departamento de Envasado Total

Horas mano de obra
Caballa 30,000 10,000 40,000
Atún 8,000 2,000 10,000
Total 38,000 12,000 50,000

Departamento de Departamento de
Actividades Total
Preparado Envasado
Preparación de
80,000 80,000 160,000
maquinaria
Manejo de insumos 40,000 40,000 80,000
Consumo energético 135,000 15,000 150,000
Control de calidad 22,000 108,000 130,000
Total 277,000 243,000 520,000
Determinar el costeo basado en actividades y el costeo tradicional.

Solución

Costeo tradicional

A) Usando una tasa global de los CIF para toda la fábrica

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000
Costo indirecto 416,000 104,000 520,000
Total 916,000 204,000 1,120,000
Unidades producidas 100,000 20,000 120,000
Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto unitario 4.16 5.20 4.33
Total costo unitario 9.16 10.20 9.33

Distribución del costo indirecto de fabricación

Costo indirecto a distribuir : S/ 520,000

Base de distribución : horas mano de obra directa

Total base de distribución : 100,000

Tasa distribución : S/ 5.20

Proceso de distribución

Producto Horas mano de obra Tasa Distribución

Caballa 80,000 5.20 416,000
Atún 20,000 5.20 104,000
Total 100,000 520,000

B) Usando la tasa departamental de los costos indirectos

Elementos Caballa Atún Total
Costo primo S/ 500,000 S/ 100,000 S/ 600,000
Costo indirecto
Departamento de Preparado 218,684 58,316 277,000
Departamento de Envasado 191,842 51,158 243,000
Total de costos indirectos 410,526 109,974 520,000
Total 910,526 209,474 1,120,000
Unidades 100,000 20,000 120,000
Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto unitario
Departamento de Preparado 2.19 2.92 2.31
Departamento de Envasado 1.92 2.56 2.03
Total costos indirectos 4.11 5.48 4.33
Total costo unitario S/ 9.11 S/ 10.48 S/ 9.33

Distribución de los costos indirectos

Departamento de Preparado

Costo a distribuir : S/ 277,000.00

Base de distribución : horas máquina

Total de la base de distribución : 38,000 horas

Tasa distribución : S/ 7.2894736

Proceso de distribución

Producto Horas máquina Tasa Distribución

Caballa 30,000 7.2894736 218,684.00
Atún 8,000 7.2894736 58,316.00
Total 38,000 277,000.00
Departamento de Envasado

Costo a distribuir : S/ 243,000

Base a distribuir : horas de mano de obra

Total base de distribución : 76,000

Tasa de distribución : S/ 3.1973684

Proceso de distribución

Producto Horas máquina Tasa Distribución

Caballa 30,000 7.2894736 218,684.00
Atún 8,000 7.2894736 58,316.00
Total 38,000 277,000.00

C) Costeo basado en actividades

Actividades Costo Cost driver

Preparación de maquinaria 160,000 Número de pruebas
Manejo de insumos 80,000 Número de movimientos
Consumo energético 150,000 Número de horas máquina
Control de calidad 130,000 Número de unidades
Total CIF 520,000

Costos totales

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo 500,000 100,000 600,000
Costo indirecto
Preparación maquinaria 53,333 106,667 160,000
Manejo de insumos 25,667 53,333 80,000
Consumo energético 120,000 30,000 150,000
Control de calidad 108,333 21,667 130,000
Costo indirecto 308,333 211,667 520,000
Total 808,333 311,667 1,120,000
Unidades 100,000 20,000 120,000

Costos unitarios

Elementos Caballa Atún Total

Costo primo unitario S/ 5.00 S/ 5.00 S/ 5.00
Costo indirecto
Preparación maquinaria 0.53 5.33 1.33
Manejo de insumos 0.27 2.67 0.57
Consumo energético 1.20 1.50 1.25
Control de calidad 1.08 1.08 1.08
Total costo indirecto 3.08 10.58 4.33
Total unitario 8.08 15.58 9.33

Actividad: : preparación de la maquinaria

Costo a distribuir : S/ 160,000.00

Cost driver : número de prueba

Total cost driver : 36

Tasa : S/ 4,444.44

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 12 4,444.44 53,333.00
Atún 24 4,444.44 106,667.00
Total 36 160,000.00

Actividad: : manejo de insumos

Costo a distribuir : S/ 80,000.00

Cost driver : número de movimientos

Total cost driver : 90

Tasa : S/ 888.89

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 30 888.89 26,667.00
Atún 60 888.89 53,333.00
Total 90 80,000.00

Actividad: : consumo energético

Costo a distribuir : S/ 150,000.00

Cost driver : número de horas máquina

Total cost driver : 50,000

Tasa : S/ 3.00

Producto Valor de la base Tasa CIF identificado

Caballa 40,000 3.00 120,000.00
Atún 10,000 3.00 30,000.00
Total 50,000 150,000.00

Actividad : control de calidad

Costo a distribuir : S/ 130,000.00

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 120,000

Tasa : S/ 1.0833333
Producto Valor de la base Tasa CIF identificado
Caballa 100,000 1.0833333 108,333.00
Atún 20,000 1.0833333 21,667.00
Total 120,000 130,000.00

Costos unitarios comparativos

Sistemas Caballa Atún

Tradicional tasa global 9.16 10.20
Tradicional tasa departamental 9.11 10.47
Costeo basado en actividad 8.08 15.58

“La pesca es una actividad extractiva, ubicándose por lo tanto en el sector primario de la
economía. Esta actividad se practica en los mares, ríos, lagos y que gracias a la variedad
geográfica que tiene el Perú, nos presenta como un país rico en recursos hidrobiológicos.
La exploración pesquera data desde nuestros antepasados reforzando aun más nuestra
tradición pesquera.

El sector pesquero se rige bajo la Ley General de Pesca, D. L. N.º 25977, reglamentada
mediante el Decreto Supremo N.º 012-2001-PE. La finalidad de dichas normas es la de
lograr un desarrollo sostenido del sector. Además se plantea la optimización de los
recursos hidrobiológicos mediante una explotación racional y que cuide el medio
ambiente.

El sector está a cargo del Ministerio de la Producción, quien es el ente que regula la
actividad pesquera en nuestro país. Una de sus funciones básicas es el establecimiento
de las vedas biológicas de la anchoveta, insumo básico para la elaboración de harina de
pescado. Las vedas son restricciones periódicas de extracción de recursos marinos, que
en el caso peruano, se otorgan bajo un régimen provisional y con permisos periódicos;
por ejemplo, para el 2008, bajo este régimen, solo se tuvo un total de 48 días de pesca.

Uno de los cambios más importantes en el sector pesquero es la dación del D. Leg. N.º
1084, Ley sobre Límites Máximos de Captura por Embarcación. El objetivo es mejorar
significativamente el sector pesquero mediante la modernización de sus operaciones.
También se pretende la conservación de la biomasa pesquera que en los últimos años
 ha sido muy depredada, poniendo en riesgo la sostenibilidad de esta actividad económica
y perjudicando el equilibrio ecológico”9.

6. Pesca artesanal
En el Perú10 se desarrolla para abastecer el consumo humano directo. Es un sector con
escaso desarrollo de tecnologías pesqueras. Normalmente sus labores la ejecutan dentro
de las 12 millas territoriales. En el Perú está actividad se concentra a lo largo de nuestra
costa, siendo Santa Rosa, San José, Chorrillos, entre otros, los lugares donde se practica
dicha actividad.

Se usan pequeñas lanchas, botes, caballitos de totora, etc. Las especies marinas que
extraen son peces, mariscos, moluscos y crustáceos. Es una actividad intensiva en mano
de obra.

7. Pesca industrial
Es aquella que usa grandes embarcaciones equipadas con equipos de última
generación11. Su producción es usada tanto para consumo humano directo como
indirecto. La producción para el consumo humano directo son las conservas y el pescado
congelado, en tanto que para el consumo humano indirecto es el aceite de pescado y la
harina de pescado.

La pesca con fines industriales en el Perú es abundante y diversa, capturándose varias

especies de peces que son usados de la forma siguiente:

- La anchoveta, el atún, el bonito, la caballa, el jurel y la sardina son usados para producir
conservas.

- La merluza y la sardina son usados para producir congelados.

- La anchoveta es usada para producir aceite y harina de pescado.

- El bacalao de profundidad, la corvina, el dorado, el lenguado y el perico, como productos

frescos.

7.1. Conserva de pescado

Siendo el pescado un alimento altamente nutritivo tiene la desventaja de su
conservación, pues es uno de los productos que está más expuesto a las bacterias del
medio ambiente. Pero gracias a las tecnologías modernas se pueden hacer procesos
que mantengan el pescado conservado por más tiempo. Este proceso ha pasado por una
evaluación histórica, en donde el hombre siempre buscó la mejor forma de conservar al
pescado.
 Ya desde la era neolítica se conocía que el frío, la sal y el aceite eran buenos productos
para conservar al pescado. Se tiene registros históricos que los egipcios eran
exportadores de pescado ahumado. También cuenta la historia que una de la estrategia
de Napoleón para ganar las guerras era mantener un ejército bien alimentado y esto lo
conseguía, muchas veces, con el pescado conservado.

El proceso de conservación es el siguiente: primero se limpia y se les quita las vísceras

al pescado; seguidamente, se le somete a un proceso de precocido, ya sea al vapor o
aire caliente, en este proceso pierde agua y se reduce su tamaño hasta en un 30%; a
continuación, se le añade aceite o salsas y; por último, pasa por un proceso de
esterilización y almacenamiento.

7.2. Congelado
Bajo este sistema, el pescado es limpiado12, eviscerado y fileteado. El proceso se hace
en altamar, sometiéndolo a temperaturas desde 5 grados bajo cero hasta 35 grados.
Para conservar los nutrientes se le debe seguir manteniéndolo congelado; y solo se debe
descongelar cuando esté listo para el consumo.

El proceso de congelación aporta proteínas, ácidos grasos y vitaminas; siendo una de

sus ventajas la conservación del producto por un periodo largo en provecho del
consumidor. Las especies más comunes para este proceso son caballa (Mackerel,
Scomber japonicus), jurel (Jack Mackerel, Trachurus murphyi), anchoveta (South Pacific
Sardines, Engraulis ringens), pota (Giantsquid, Dosidicus gigas).

El proceso de congelación es el siguiente:

1. Recepción de la materia prima

2. Almacenamiento refrigerado

3. Selección

4. Lavado

5. Corte

6. Lavado

7. Envasado y pesado

8. Congelado

9. Desblocado
 10. Glaseado

11. Empaque

12. Almacenamiento congelado

13. Despacho

7.3. Aceite de pescado

Se obtiene al final del tratamiento del líquido procedente de la prensa, luego que ha sido
sometido a un proceso de centrifugación13, separación y pasado por centrifugadora.

Es importante para alimentación de peces bajo el sistema de criaderos y, además, sirve

para elaborar cápsulas que contienen omega 3, que es saludable para la salud humana.

El aceite de pescado es un subproducto de la harina de pescado, la cual es secada a

temperaturas que oscilan entre 20 a 30 grados centígrados, por corto periodo de tiempo.
La harina de pescado permanece en el tubo de secado durante 30 minutos y el aire
caliente hace que la humedad se reduzca de un 25% al 7%.

El producto siempre permanece a 75° centígrados y esto hace conservar sus calidades
proteicas.

7.4. Harina de pescado

Se le considera la mejor fuente de energía concentrada para la alimentación de
animales14. El producto concentra entre un 70% a un 80% proteínas y grasas digeribles
y esto es indispensable para el rápido crecimiento de los animales, tales como aves,
ganado vacuno, porcino y peces.

El Perú es considerado como el principal productor de harina de pescado, y China es

uno de los principales consumidores. La principal especie para elaborar harina de
pescado es la anchoveta.

Caso práctico N.° 4

Se tiene la siguiente información para tres productos pesqueros:

Datos A B C Total
Unidades producidas 60,000 40,000 16,000 116,000
Uso de materia prima (unidades) 1 2 3
Costo de materia prima (S/) 5 2 2
Costo de MP por producto terminado 5 4 6
Horas mano de obra directa 3 4 2
Costo por hora de mano de obra 2 1 1
Costo de mano de obra por unidad 6 4 2
Horas máquina 3 2 4
Horas de cocimiento 3 2 4
Número de movimientos 10 15 20
Horas de vapor 4 6 3
Horas de lavado 3 3 1

Costos indirectos de fabricación:

Actividades Costo Base

Recepción y lavado S/ 30,000 Horas de mano de obra
Escogido y encanastillado 20,000 Número de unidades
Precocido 45,000 Horas de cocimiento
Limpieza y fileteado 15,000 Número de movimientos
Envasado 50,000 Número de unidades
Vacío 10,000 Horas de vapor
Sellado de latas 8,000 Número de unidades
Lavado y esterilizado 5,000 Horas de lavado
Limpieza, revisado y encajonado 7,000 Número de unidades
Control de calidad 4,000 Número de unidades
Etiquetado 6,000 Número de unidades
Total costo indirecto S/ 200,000

Se pide calcular el costo de producción por producto, con base en el sistema de costeo
tradicional y el sistema de costeo.

Solución

I. Costeo tradicional

Elementos A B C
Materia prima directa S/ 5.00 S/ 4.00 S/ 6.00
Mano de obra directa 6.00 4.00 2.00
Costo indirecto de fabricación 1.85 1.23 2.47
Total costo unitario S/ 12.86 S/ 9.23 S/ 10.47

Distribución de los costos indirectos de producción

Costo a distribuir S/ 200,000

Base de distribución Horas máquina
Total de la base 324,000 horas de mano de obra
Tasa S/ 0.617284

Horas máquina

A: 60,000 unidades x 3 = 180,000 horas máquina

B: 40,000 unidades x 2 = 80,000 horas máquina

C: 16,000 unidades x 4 = 64,000 horas máquina

Total horas = 324,000 horas máquina

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 180,000 0.617284 111,111.11 55.56 60,000 1.85
B 80,000 0.617284 49,382.71 24.69 40,000 1.23
C 64,000 0.617284 39,506.18 19.75 16,000 2.47
Total 324,000 200,000.00 100.00 116,000

II. Costeo basado en actividades

Actividad : recepción y lavado

Costo por distribuir : S/ 30,000

Cost driver : horas de mano de obra

Total cost driver : 7

Tasa : 4,285.71

Valor
Producto Tasa Distribución % Unidades Unitario
base
A 3 4,285.71 12,857.15 42.86 60,000 0.21
B 3 4,285.71 12,857.14 42.86 40,000 0.32
C 1 4,285.71 4,285.71 14.28 16,000 0.27
Total 7 30,000.00 100.00

Actividad : escogido

Costo por distribuir : S/ 20,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.172414

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,0000 0.172414 10,345.00 52 60,000 0.17
B 40,000 0.172414 6,897.00 34 40,000 0.17
C 16,000 0.172414 2.758.00 14 16,000 0.17
Total 116,000 20,000.00 100 116,000

Actividad : precocido

Costo por distribuir : S/ 45,000

Cost driver : horas de cocimiento

Total cost driver : 9

Tasa : 5,000
Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario
A 3 5,000 15,000 33 60,000 0.25
B 2 5,000 10,000 22 40,000 0.25
C 4 5,000 20,000 45 16,000 1.25
Total 9 45,000 100 116,000

Actividad : limpieza y fileteado

Costo por distribuir : S/ 15,000

Cost driver : número de movimientos

Total cost driver : 45

Tasa : 333.34

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 10 333.34 3,333 22 60,000 0.05
B 15 333.34 5,000 33 40,000 0.12
C 20 333.34 6,667 45 16,000 0.42
Total 45 15,000 100 116,000

Actividad : envasado

Costo por distribuir : S/ 50,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.431

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.431 25,862 52 60,000 0.431
B 40,000 0.431 17,242 34 40,000 0.431
C 16,000 0.431 6,896 14 16,000 0.431
Total 116,000 50,000 100 116,000
Actividad : vacío

Costo por distribuir : S/ 10,000

Cost driver : horas de vapor

Total cost driver : 13

Tasa : 769.23

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 4 769.23 3,077 31 60,000 0.05
B 6 769.23 4,615 46 40,000 0.11
C 3 769.23 2,308 23 16,000 0.14
Total 13 10,000 100 116,000

Actividad : sellado de unidades

Costo por distribuir : S/ 8,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.06896

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.06896 4,138 52 60,000 0.06896
B 40,000 0.06896 2,758 34 40,000 0.06896
C 16,000 0.06896 1,104 14 16,000 0.06896
Total 116,000 8,000 100 116,000
Actividad : lavado y esterilizado

Costo por distribuir : S/ 5,000

Cost driver : horas de lavado

Total cost driver : 7

Tasa : 714

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 3 714 2,143 43 60,000 0.04
B 3 714 2,143 43 40,000 0.05
C 1 714 714 14 16,000 0.04
Total 7 5,000 100 116,000

Actividad : limpieza

Costo por distribuir : S/ 7,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.06034

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.06034 3,620 52 60,000 0.06
B 40,000 0.06034 2,420 35 40,000 0.06
C 16,000 0.06034 960 13 16,000 0.06
Total 116,000 7,000 100 116,000

Actividad : control de calidad

Costo por distribuir : S/ 4,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.03483

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.03448 2,069 45 60,000 0.03
B 40,000 0.03448 1,379 30 40,000 0.03
C 16,000 0.03448 552 12 16,000 0.03
Total 116,000 4,000 100 116,000

Actividad : etiquetado

Costo por distribuir : S/ 6,000

Cost driver : número de unidades

Total cost driver : 116,000

Tasa : 0.05172

Producto Valor base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 60,000 0.05172 3,103 52 60,000 0.05
B 40,000 0.05172 2,069 34 40,000 0.05
C 16,000 0.05172 828 14 16,000 0.05
Total 116,000 6,000 100 116,000

Costo unitario de producción

Detalle A B C
Materia prima directa 5.00 4.00 6.00
Mano de obra directa 6.00 4.00 2.00
Recepción y lavado 0.21 0.32 0.27
Escogido y encanastillado 0.17 0.17 0.17
Precocido 0.25 0.25 0.25
Limpieza y fileteado 0.05 0.12 0.42
Envasado 0.42 0.42 0.43
Vacío 0.05 0.11 0.14
Sellado de latas 0.06 0.06 0.06
Lavado y esterilizado 0.04 0.05 0.04
Limpieza, revisado y encajonado 0.06 0.06 0.06
Control de calidad 0.03 0.03 0.03
 Etiquetado 0.05 0.05 0.05
Total costo unitario ABC 12.40 9.65 10.92
Total costo unitario tradicional 12.86 9.23 10.47

8. Cuadro de mando en la industria pesquera

El cuadro de mando es un instrumento de suma importancia para la ejecución de la
gestión de cualquier empresa y, en particular, de la empresa pesquera a que se refiere
esta parte.

8.1. Descripción de la empresa

La empresa pesquera Rubí SA materia del caso es una empresa del sector pesquero,
dedicada a la producción de harina y aceite de pescado. Tiene una capacidad de
procesamiento de 167 TM/H de materia prima, lo que le permite procesar hasta 4,000
TM/día de materia prima y producir 1,010 TM/día de harina de pescado y 120 TM/día de
aceite de pescado.

8.1.1. Visión
Ser en el 2018 la empresa pesquera más rentable, con prestigio y reconocido liderazgo
en la producción y comercialización a nivel mundial de harina y aceite de pescado para
el consumo humano directo, con el mejor capital humano, sin descuidar la seguridad y
preservación del medio ambiente.

8.1.2. Misión
Extraer y proteger el recurso marino anchoveta como fuente para la producción de
alimentos de alto contenido proteico para el consumo humano directo e indirecto,
mediante una gestión empresarial moderna y eficiente que satisfaga las expectativas de
sus principales grupos de interés. Para lo cual se debe:

a. Elaborar productos de calidad e inocuidad garantizada para los clientes.

b. Capacitar y procurar el desarrollo de nuestros colaboradores.

c. Generar valor para nuestros accionistas.

d. Mantener una relación de integridad con la comunidad pesquera nacional e

internacional.

e. Preservar el medio ambiente.

Definición de la unidad estratégica

Productos Harina y aceite de pescado

Función Nutrir aves de corral, peces y ganado vacuno
- Saludable (no contiene microorganismos patógenos que hagan daño al ser
humano, animal o peces)

- Alto contenido proteico, 67% de proteínas

Beneficios
- Alto contenido de Omega 3 y Omega 6
específicos
- Acelerado crecimiento de las aves de corral que lo consumen

- Mejora el valor nutricional de la carne y los huevos de las aves de corral para
el consumo humano, a través de la acumulación de ácidos grasos Omega 3, 6.
Grupo de
Avicultores, ganaderos de Europa y China
clientes
Proceso
Producción de harina y aceite de pescado
específico

Descripción del proceso productivo

El plan estratégico representa para la empresa la visión de futuro de la gestión de la
empresarial. El plan estratégico de la entidad se dividirá en periodos cortos que se llama
plan operativo, el cual contiene las actividades presupuestadas que se deben ejecutar en
cada uno de los periodos de gestión de la compañía.

Referencias
[Link], “Reporte sectorial: sector pesca”, en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑
[Link], James y Ralph Polimeni. Contabilidad de costos, McGraw-Hillg, México, 1987.↑
[Link], “Reporte sectorial: sector pesca” en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑
[Link] de <[Link]
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[Link], Salvador y Luis ESPINOZA, Ensayo sobre costos ABC. Universidad de
Cuenca. Facultad de Ciencias Económicas y Admistrativas. Módulo II: Sistema de
Información para la gerencia. Recuperado de <[Link]
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3. Recuperado de
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5. Recuperado de <[Link]

6. MONTERO SÁNCHEZ, Alex Mark, “Combinación de sistemas de costos por procesos y

actividades”, en Gestiopolis, 21 de febrero del 2010. Recuperado de
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[Link]ÍA CÓRDOVA, Brian Alberto et al. Formulación de un cuadro de mando integral en
la empresa pesquera Rubí SA, tesis, Arica: Universidad de Tarapacá, 2009.↑
7. CASHIN, James y Ralph Polimeni. Contabilidad de costos, McGraw-Hillg, México, 1987.↑

8. MONSALVE, Salvador y Luis ESPINOZA, Ensayo sobre costos ABC. Universidad de

Cuenca. Facultad de Ciencias Económicas y Admistrativas. Módulo II: Sistema de
Información para la gerencia. Recuperado de <[Link]
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9. CENTRUM, “Reporte sectorial: sector pesca” en Reporte Financiero Burkenroad Perú-El
Pacífico Peruano Suiza Compañía de Seguros y Reaseguros SA, Pontificia Universidad
Católica del Perú, noviembre 18, 2009.↑

CAPÍTULO VI - Costos en la Empresa Manufacturera

El sector manufacturero comprende la industria de productos alimenticios, bebidas,
textiles, cuero, calzado, papel, edición, impresión, petróleo, productos químicos, caucho,
plástico, minerales no metálicos, metales comunes, elaboración de metal, maquinaria,
aparatos eléctricos y vehículos.

1. Sector manufacturero
“El sector manufacturero se ha convertido en uno de los ejes de la economía debido a
las altas tasas de crecimiento que presenta hoy. Durante el 2005, este sector
experimentó una expansión de 6.5%, resultado con el cual se extiende a seis años de
crecimiento continuo, con un ritmo que viene fortaleciéndose. Esto confirma que la
desindustrialización fue solo un mito. La liberalización comercial de la década pasada
nos fortaleció, pues permitió que la industria se reconvierta, concentrándose en los
sectores en los que tenemos ventajas comparativas. Lo importante es que la industria
manufacturera en el Perú de hoy es más fuerte, porque está menos protegida y es más
competitiva. Eso beneficia al consumidor”1.

Sobre la industria manufacturera existe una investigación realizada por Gilberto José
Rafael Cárdenas Nuñez, titulada “¿Existe aún la industria manufacturera en el Perú?”,
en cuyo resumen puntualiza lo siguiente: “La industria manufacturera peruana aún existe.
Después de muchos años en que el proceso de liberalización de la economía sometió a
las empresas industriales del sector a la competencia externa, se puede apreciar que
más de 110 mil empresas existen y producen. Las principales son las que poseen 10 a
más trabajadores, que producen más del 80% del total manufacturero nacional; se
encuentran en Lima y Callao, o en las capitales de los departamentos, es industria ligera,
poco articulada a los recursos naturales del país, de tecnología relativamente intermedia
y que en gran parte del territorio nacional no existe”2.
 El sector manufactura contribuye con el 15.1% al producto bruto interno por sector entre
el promedio 1993-2012, según información del BCR.

El gráfico detalla que la industria manufacturera participa en créditos directos con el

24.21%, según información de Asbanc.

2. Contribución al producto bruto interno

En marzo del 2014, el sector manufactura creció 5.67%, influenciado por la mayor
actividad fabril primaria en 8.53%, así como de la industria fabril no primaria que creció
en 4.79%.

La actividad fabril primaria se expandió impulsada por el resultado positivo de la rama

elaboración y conservación de pescado, crustáceos y moluscos en 66.66%.

Del mismo modo, la actividad de productos primarios de metales preciosos y otros

metales no ferrosos varió 4.92%, incentivada por la mayor demanda de plata y plomo en
bruto de EE. UU., estaño en bruto sin alear de Japón y alambre de cobre refinado de
Brasil.
 Fuente: Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo del Perú.

Por otro lado, el resultado de la actividad fabril no primaria se explica por una mayor
producción obtenida en la industria de bienes intermedios (fibras y textiles e impresión),
consumo (frutas, jabones y detergentes), y de capital (vehículos automotores) en 6.54%,
5.59% y 2.42%, respectivamente.

En algunos meses hay correlación con la serie original, en otros no. Recordemos que
una serie desestacionalizada es aquella en la que mediante algún método econométrico
o matemático se ha extraído el componente estacional de la serie (o se la ha suavizado),
de tal forma que muestre su comportamiento sin los picos que genera la estacionalidad.

Esta estacionalidad puede ser explicada por las temporadas de mayor demanda de
ciertos bienes, por ejemplo, si hay mayor producción minera o industrial, se necesitarían
más máquinas para repotenciar el volumen de producción.

A nivel trimestral, el sector manufactura presentó un crecimiento de 2.89%, determinado

por la mayor actividad fabril primaria en 8.50%, y apoyado por la variación positiva de la
actividad fabril no primaria en 1.12%. Esta medición toma en cuenta el nuevo año base
2007, en el cual la actividad fabril representa el 16.52%.

3. Situación de la industria nacional

El sector manufactura en Perú3, que tiene el mayor peso en el cálculo del producto bruto
interno (PBI), cerró el año 2014 con “crecimiento nulo” en medio de la mayor
desaceleración de la economía del país en cinco años, dijo el ministro de la Producción,
Piero Ghezzi.

Las investigaciones sobre la industria manufacturera que se han realizado han tenido
como marco referencial el censo que realizó entre el 22 de octubre y el 31 de diciembre
del 2007, en tal oportunidad se censaron 382 distritos urbanos a nivel nacional, y como
indica Cárdenas Nuñez, “las variables que se tomaron en cuenta son identificación y
ubicación de empresa, razón social, actividad económica, inversiones, estado de
pérdidas y ganancias, personal ocupado, cargas de personal ocupado, activo fijo,
depreciación, insumos, materias primas, producción, ventas, consumo de energía,
capacidad instalada, normas de gestión y de producto”.

La información publicada en el citado documento es muy importante y valiosa para que

los investigadores se acerquen a la comprensión de las características de la inversión y
producción industrial manufacturera peruana, las actividades en que se desarrolla la
manufactura y otras características más. Así, el cuadro que se presenta, permite
identificar cinco primeras características del sector manufacturero industrial peruano en
el siguiente análisis realizado por Gilberto José Rafael y Cárdenas Nuñez:

Orden Actividad industrial Número empresas %

1 Textil 23,391 21.01
2 Madera y papeles 12,269 17.31
3 Metalmecánica 16,671 14.97
4 Agroindustria 16,099 14.46
5 Otras manufacturas 14,080 12.65
6 Edición e impresión 9,250 8.307
7 Pieles y cueros 4,819 4.328
8 Minería no metálica 3,554 3.192
9 Químicos 2,602 2.337
10 Joyas 1,114 1
11 Pesca 169 0.152
12 Siderometalúrgica 156 0.14
13 Instrumentos de óptica 136 0.122
14 Petróleo y derivados 37 0.033
Total 111,347 100
Fuente: Cárdenas Nuñez, Gilberto José Rafael

La primera característica de la actividad industrial manufacturera en el Perú es su

carácter de industria ligera, entendiendo como tal aquella cuya densidad de capital
(capital fijo/trabajador) presenta un indicador relativamente bajo. Así, agregando a la
industria textil la de madera y papeles, la agroindustria y otras manufacturas se aprecia
que superan el 65% de las empresas existentes en el país. Sin embargo, con las
actividades industriales de instrumentos de óptica y relojes, joyas y artículos conexos,
pieles y cueros, edición e impresión, y otras, estamos hablando de la gran mayoría de
industrias manufactureras peruanas.

La segunda característica que se puede apreciar es el casi insignificante desarrollo de la

manufactura de bienes de capital. Realizando la agregación no depurada (puesto que en
el número agregado se presentan también pequeñas empresas de industria ligera) de
las actividades metalmecánica y la siderometalúrgica se alcanza al 15% del universo de
la manufactura peruana.

Sector textil confecciones

Fuente: .

La tercera característica es la relativamente escasa manufactura de los principales

recursos naturales nacionales, como los minerales, el gas, el petróleo y otros de menor
importancia. La industria siderúrgica, la manufactura de productos de minería no metálica
y la de petróleo y derivados comprenden a menos del 4% de empresas del país.
Una cuarta característica de la industria manufacturera en el Perú es que, además de
centralizada en la capital, la mayoría de las empresas está en las ciudades capitales de
departamento cercanas al litoral. Es así que Arequipa, con sus puertos de Mollendo y
Matarani, vinculados a la ciudad mediante carreteras de buena calidad y ferrocarril para
carga pesada, se suma a La Libertad que también cuenta con facilidades de comercio
hacia el exterior, y Junín que se vincula con Lima y la Provincia Constitucional del Callao
mediante el ferrocarril central y la Carretera Central.

La quinta característica notable es la casi inexistencia de industria manufacturera por lo

menos en ocho departamentos del país que, salvo Tumbes, están en la sierra y selva, y
muy alejados del litoral.

Fuente: Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo

“Este año, en línea con la desaceleración económica, la manufactura va a tener un

crecimiento nulo”, dijo Ghezzi en una conferencia con la prensa extranjera.

La industria manufacturera cayó en agosto un 3.17% y acumula en los primeros ocho

meses del año una baja del 0.86%, según datos del INEI.

El ministro dijo, sin embargo, que la industria local se recuperaría el 2015, siguiendo la
proyección del Gobierno de una expansión económica de un 5% para el próximo año,
con las medidas de impulso fiscal y más inversión pública que ha puesto en marcha el
Gobierno del presidente Ollanta Humala.
 “Para el próximo año esperamos que el sector de manufactura tenga un rebote similar”,
afirmó el funcionario.

Piero Ghezzi indicó que su portafolio se ha volcado a concretar un plan de diversificación

productiva para crear nuevos motores de desarrollo y reducir así la dependencia de la
exportación de minerales, en momentos en que sus precios han caído.

“Si no le metemos otros motores a la economía, no podemos regresar a crecimientos

(anuales) de 7 por ciento”, afirmó Ghezzi.

La manufactura tiene una incidencia de 16.5% en la elaboración del PBI en el Perú,

seguido por el sector de minería e hidrocarburos con un 14.4%, según datos oficiales.

Fuente: Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo.

4. Instrumentos de planificación y control

4.1. Planificación y presupuesto de la producción
El objetivo fundamental de la planificación del costo de producción en los diferentes
sectores económicos consiste en la determinación previa de los
desembolsos necesarios para obtener un volumen de producción con la calidad
establecida por la política de la empresa.

La formulación de los planes de la empresa debe expresar los objetivos, políticas y

estrategias de la entidad a fin de lograr la eficiencia de su actividad económica y
 productiva, es decir, debe ser la expresión de los resultados que se espera con base en
las diferentes medidas técnicas y organizativas de la producción, que permita a la
empresa valorizar los diferentes centros de responsabilidad para efecto de evaluación de
la gestión de sus principales funcionarios.

El costo planificado es determinado por la empresa aplicando mecanismos técnicos,

desde la adquisición o contratación de los recursos hasta la determinación del costos
unitario de cada producto.

Fuente: Ministerio de Trabajo y Promoción del Empleo-Perú

4.1.1. Modelos y técnicas básicas de planificación de la

producción
La actividad relativa a la planificación de la producción está destinada a relacionar
apropiadamente la demanda, a través de una labor comercial, con la oferta externa
dentro de un plano temporal4 definido a medio y largo plazo de manera que se pueden
concretar planes de producción con cantidades específicas de cada producto en virtud
de una serie de etapas o periodos, tratando de estar dentro de los límites de la capacidad
instalada y bajo los criterios de disposición de flujos sobre materiales y recursos técnicos,
lo que configura un esquema adecuado para satisfacer dicha demanda.

El conjunto de elementos que integran el plan de producción se listan a continuación:

• Horizonte de planificación: a corto y largo plazo.

• Capacidad de producción instalada: influyente en los costes fijos y en las variables del
proceso técnico.

• Cantidades a fabricar en cada periodo para satisfacer la demanda acumulada de

productos.

• Nivel de los inventarios, que se mantienen de un periodo a otro, de materiales,

componentes, útiles, semielaborados y productos terminados.

• Objetivo global: maximizar el margen de explotación o el rendimiento del proceso o

minimizar los costes de producción en el nivel de satisfacción de la demanda, logrando
maximizar la calidad de los productos planificados.

Los pasos del proceso que encierra la planificación de la producción se citan a

continuación:

a) Planificación agregada de la producción. Indica el nivel agregado de decisión, en

la que se configura una mezcla de factores bajo condiciones generadas y deseables con
el fin de obtener un output de productos derivados de los procesos técnicos. Busca
optimizar la capacidad productiva teniendo en cuenta los inventarios existentes, los
recursos disponibles y la demanda prevista. Así, se convierte en un planteamiento global
para una línea de producción.

b) Plan maestro de producción. Partiendo de la planificación agregada se deben

especificar los productos que serán fabricados, las cantidades y los periodos. Todos
estos datos se recogen en el plan maestro, determinando las diferentes cargas de trabajo
de los centros de coste, las horas de trabajo, materiales necesarios, etc. Para este fin se
usan modelos y técnicas operativas o cuantitativas que faciliten la articulación de la
“programación de la producción”.

c) Planificación de la capacidad. Dada la capacidad instalada total, es preciso

determinar el conjunto de necesidades de recursos, buscando el equilibrio existente entre
las líneas de fabricación y la capacidad que ostenta cada centro de trabajo o dispositivo,
haciendo que el plan maestro cumpla su propósito y tratando de evitar incidencias
negativas. En este sentido, destacan los sistemas denominados CRP (Capacity
Requirement Planning) y el MRP II.
 d) Planificación y control de los inventarios. Partiendo del plan maestro, se requiere
la planificación y control de las necesidades sobre los diferentes materiales, teniendo en
cuenta la minimización de los stocks y, por ende, de los costes de almacenamiento.

e) Programación de las operaciones. Se ciñe al conjunto de modelos y técnicas

operativas, analíticas y gráficas que ponen en marcha el plan maestro, tanto de forma
parcial como agregada, combinando los requerimientos de materiales y las limitaciones
de capacidad de las partes del sistema; así se asegura el siguiente paso a la formulación
del programa de producción.

f) Control de la producción. Actividad estrechamente vinculada a la tarea de

planificación, acaparando la labor de vigilancia del cumplimiento del plan maestro y del
control de costes además de los rendimientos del proceso productivo, complementando
así el control de calidad.

g) Control de calidad. Representa el seguimiento de las especificaciones de la

funcionalidad y atributos de los productos, siguiendo ciertos estándares de certificación,
persiguiendo el “cero defectos” y tratando de evitar los costes y daños de la “no calidad”.

4.1.2. Programación de la producción

Siguiendo el planteamiento del plan maestro, este culmina en un requerimiento de
programación, o resolución de un problema de producción, que busca la definición de la
fabricación más óptima, cantidades, momentos, etc., teniendo en cuenta una serie de
limitaciones sobre la capacidad, además de un conjunto de necesidades de material y
recursos. Ante este argumento se pueden encontrar diferentes escenarios según las
características del sistema productivo.

De esta forma, el problema de producción más básico se ciñe alrededor de aquel que
pretende el aprovechamiento más óptimo y la mejor asignación de los recursos
disponibles, sacando el máximo partido a la capacidad existente, bien sea con el
propósito de lograr el máximo retorno o beneficio (margen de explotación) o la
productividad mayor, o incluso para conseguir los costes totales mínimos dado un nivel
de producción, una vez satisfecha la demanda prevista para un periodo concreto.

Para este cometido se va a recurrir al modelo de programación lineal, partiendo de

funciones explicativas del problema de producción de tipo lineal y homogéneo (grado
uno), y, por ende, contando con rendimientos a escala constantes de igual manera que
los precios, los costes y los márgenes de cada factor y producto.

4.1.3. Gestión de inventarios y de la capacidad productiva

Resulta fundamental en los procesos de producción el desarrollo de una actividad
adecuada de planificación además del control de inventarios y de la capacidad
productiva. En escenarios de stocks “normales” o “extraordinarios”, estas actividades
 permiten que cada materia prima, material, equipamiento, producto en curso o terminado,
llegue a su destino en condiciones de optimización de los proceso.

En este caso, el propósito de la gestión de inventarios se ciñe al mantenimiento de los

stocks en niveles óptimos que faciliten un equilibrio entre necesidades y costes de los
procesos, estos últimos asociados a labores de inversión y mantenimiento, tratando de
no almacenar más de lo demandado de forma regular por la estructura de fabricación,
dejando un lugar al denominado “stock de seguridad”, configurado para salvar
incidencias extraordinarias. Así, las técnicas más utilizadas serían las siguientes:

• Cantidad económica de pedido o modelo de Wilson (EOQ = Economic Order Quantity)

• Planificación de necesidades de materiales (MRP = Materials Requirement Planning o

MRP – I)

• Planificación de recursos de fabricación (MRP – II = Manufacturing Resources Planning)

• Sistema de inventarios “casi a tiempo” (JIT = Just in Time)

4.2. Plan de producción

El plan de ventas especifica el volumen de producción de cada producto dentro de un
periodo cubierto por la planificación. El segundo paso de la empresa industrial es
desarrollar un plan de producción, el cual implica el desarrollo de políticas sobre los
niveles eficientes de producción, uso de la infraestructura de la fábrica y los niveles de
los inventarios. La cantidad que se especifica en el plan de ventas está ajustada con las
políticas de producción e inventarios, las cuales determinarán el volumen de producción
a fabricarse.

Lo indicado anteriormente, se puede graficar en el siguiente esquema relacionado con

las operaciones de fabricación:

Planificación de la producción sectorial

 El esquema anterior nos indica que el plan de ventas es determinante para el plan de
producción, es decir, cuál será el volumen de producción que la empresa tendrá que
fabricar y, en función del plan de producción la empresa podrá planificar la adquisición o
contratación de los recursos que necesita para su producción.

4.2.1. Presupuesto de producción

El presupuesto de producción sectorial es la planificación de las unidades que se van a
fabricar o producir en un tiempo determinado, es decir, desde la adquisición de los
recursos hasta la obtención de los productos, con la utilización de los recursos técnicos,
tecnológicos y humanos que sean para la obtención de un producto útil. Esta actividad
termina con el almacenamiento o venta de los productos terminados.

El presupuesto de producción planea las siguientes actividades:

- Cantidad de unidades a producir de cada tipo de producto de materiales, mano de obra

y costos indirectos necesarios para su elaboración.

- El presupuesto de producción es una estimación, con objetivos definidos, de la cantidad

de bienes a ser fabricados durante el periodo que abarca el presupuesto.

- El presupuesto de producción es la base principal para la planeación de necesidades

de materias primas, necesidades de mano de obra, necesidades de efectivo y costos de
fabricación.

Un plan de producción debe contener:

- Las necesidades totales de producción por producto

 - Las políticas de inventarios de producción y productos en proceso

- La capacidad de la planta en funcionamiento y los límites de desviaciones permisibles

- Políticas de expansión o contratación de la capacidad de la planta

- Las compras de materias primas, su política de inventarios y disponibilidad de mano de

obra

- El efecto de la duración del tiempo de procesamiento

- Los lotes económicos

- La programación de la producción a través del periodo de presupuesto

Caso práctico N.° 1

Presupuesto de producción

La Empresa Nacional SA proyecta sus ventas en unidades para el primer trimestre del
año, como sigue:

Enero 4,000
Febrero 5,000
Marzo 6,000
Además, se desea disponer de las siguientes unidades de inventarios:

1 de enero 3,000
31 de enero 4,000
28 de febrero 3,000
31 de marzo 5,000
Se pide

Preparar un presupuesto de producción para el primer trimestre.

Solución

EMPRESA NACIONAL SA

Presupuesto de producción

Detalle Enero Febrero Marzo Total

 Ventas 4,000 5,000 6,000 15,000
(+) Inventario final 4,000 3,000 5,000 5,000
Total 8,000 8,000 11,000 20,000
(–) Inventario inicial 3,000 4,000 3,000 3,000
Producción 5,000 4,000 8,000 17,000

Presupuesto de materia prima

La materia prima es el elemento físico susceptible de almacenamiento o stock; es el

elemento que constituye el de mayor incidencia en los costos de los productos fabricados,
con el fin de transformarlos en productos terminados.

El presupuesto de compras de materia prima es uno de los primeros presupuestos de

costos que debe prepararse, ya que las cantidades por compras y los planes de entrega
deben establecerse rápidamente, para que los materiales estén disponibles cuando se
necesiten.

Al momento de determinar la necesidad de materia prima existen casos en los que la

calificación de los materiales a utilizarse pueden tener dificultades como:

• La conformación del producto

• Los nuevos productos

• Los lotes de producción

• Los porcentajes de desperdicios

Caso práctico N.° 2

La Compañía Manufacturera Arriola SAC proyecta las siguientes necesidades de
producción en unidades:

Enero 8,000
Febrero 10,000
Marzo 9,000
Abril 12,000
 Se espera que el inventario final sea de 50% de las necesidades de producción de los
meses siguientes.

Se pide

Preparar un presupuesto de compra de materia prima para el primer trimestre del año,
asumiendo un precio de compra por unidad de S/ 10.00.

Solución

Concepto Enero Febrero Marzo Abril

Producción 8,000 10,000 9,000 12,000
(+) Inventario final 5,000 4,500 6,000
Necesidad 13,000 14 500 15,000
(–) Inventario inicial 4,000 5,000 4,500
Compra 9,000 9 500 10,500
Precio unitario S/ 10.00 10.00 10.00
Costo de compra S/ 90,000 S/ 95,000 S/ 105,000

4.3. Política de inventario

La política de inventarios está enfocada en determinar el nivel de existencias
económicamente más conveniente para la empresa.

Para llegar a establecer una buena política de inventarios, se debe considerar los
siguientes factores:

a) Las cantidades necesarias para satisfacer las necesidades de ventas

b) La naturaleza perecedera de los artículos

c) La duración del periodo de producción

d) La capacidad de almacenamiento

e) La suficiencia de capital de trabajo para financiar el inventario

f) Los costos de mantener el inventario

g) La protección contra la escasez de materias primas y mano de obra

 h) La protección contra aumento de precios

i) Los riesgos incluidos en el inventario:

- Bajas de precios

- Obsolescencia de las existencias

- Pérdida por accidentes y robos

- Falta de demanda

En la mayoría de los negocios, los inventarios representan una inversión relativamente

alta y pueden ejercer influencia importante sobre las decisiones financieras.

Los descuidos en la planeación y control de inventarios resultan en escasez crítica de

producción, costos excesivos, imposibilidad de cumplir con las fechas de entrega de
ventas. Con el fin de rebajar inventarios, algunas veces es necesario rebajar los precios
y generar liquidez acompañada igualmente de rebajas drásticas en los niveles de
producción y otros niveles operativos.

4.4. Presupuesto de mano de obra directa

Comprende los estimados de las necesidades de mano de obra directa necesarias para
producir los tipos y cantidades de productos planeados en el presupuesto de producción.
Este presupuesto debe ser desarrollado en términos de hora de mano de obra directa y
de costo de mano de obra directa.

Los requisitos de producción fijados en el presupuesto de producción también

proporcionan el punto de partida para la preparación del presupuesto de la mano de obra
directa. Para calcular los requisitos de la mano de obra directa, el volumen de producción
esperado para cada periodo se multiplica por el número de horas de mano de obra directa
requeridas para producir una sola unidad. Las horas de mano de obra directa requeridas
para cumplir con los requisitos de producción se multiplican entonces con el costo por
hora de la mano de obra directa para obtener el costo directo de mano de obra total
presupuestado5.

Ejemplo:

COMPAÑÍA DALIA SA

Presupuesto de mano de obra directa

Por el año terminado 2016

 [Link] 2.º [Link] 4.º
Concepto Total
trimestre trimestre trimestre trimestre
Unidades a producir 2,000 3,000 4,000 5,000 14,000
Horas mano de obra por
x 10 x 10 x 10 x 10 x 10
unidad
Horas totales 20,000 30,000 40,000 50,000 140,000
Costo por hora de mano
x 10 x 10 x 10 x 10
de obra
Costo total de mano
200,000 300,000 400,000 500,000 1,400,000
obra directa

4.5. Presupuesto de costos indirectos de fabricación (CIF)

Los costos indirectos son todos los costos que no están clasificados como mano de obra
directa ni materiales directos. Aunque los gastos de venta, generales y de administración
también se consideran como gastos, no forman parte de los costos indirectos.

En este presupuesto se incluye los desembolsos por servicios públicos, depreciaciones,

arriendos, seguros, mano de obra indirecta, etc. incurridos en la planta o taller.

Caso práctico N.° 3

Presupuesto de costos indirectos de fabricación

Para ilustrar el presupuesto de costos indirectos de fabricación asumiremos los

siguientes costos indirectos:

- Costos indirectos fijos de fabricación total presupuestado: S/ 5,000 por trimestre, más
S/ 10 por hora de mano de obra directa.

- Los costos por depreciación ascienden a S/ 5,000 cada trimestre.

- Los costos indirectos que involucran desembolsos de caja se pagan en el trimestre en

que incurren.

COMPAÑÍA DÍAZ

Presupuesto de costos indirectos

Concepto [Link] trimestre 2.º trimestre [Link] trimestre 4.º trimestre Total anual
Horas MOD 2,000 3,000 4,000 5,000 14,000
 Tasa variable S/ 10 S/ 10 S/10 S/10 S/10
CIF variables S/ 20,000 S/ 30,000 S/ 40,000 S/ 50,000 S/ 140,000
CIF fijos S/ 5,000 S/ 5,000 S/ 5,000 S/ 5,000 S/ 20,000
CIF total S/ 25,000 S/ 35,000 S/ 45,000 S/ 55,000 S/ 160,000
(–) Depreciación 5,000 5,000 5,000 5,000 20,000
Desembolso caja S/ 20,000 S/ 30,000 S/ 40,000 S/ 50,000 S/ 140,000
MOD = Horas de mano de obra directa

CIF = Costos indirectos de fabricación

Se puede observar que la depreciación es un costo que no utiliza dinero en efectivo.

Caso práctico N.° 4

Presupuesto de costos indirectos

Para ilustrar el presupuesto de costos indirectos de fabricación asumiremos lo siguiente:

- Costos indirectos fijos de fabricación total presupuestado: S/ 12,000 por mes, más
S/ 4 por hora de mano de obra directa.

- Los gastos de depreciación son S/ 6,500 cada mes.

- Los costos indirectos que involucran desembolsos de caja se pagan en el mes en que
incurren.

COMPAÑÍA DEZA SAC

Presupuesto de costos indirectos

Para el año terminado el 31 de diciembre del 2016

Concepto Enero Febrero Marzo Abril Total

Horas MOD 3,950 3,600 4,450 4,100 16,100
Tasa variable S/ 4 S/ 4 S/ 4 S/ 4 S/ 4
CIF variables S/ 15,800 S/ 14,400 S/ 17,800 S/ 16,400 S/ 64,400
CIF fijos S/ 12,000 S/ 12,000 S/ 12,000 S/ 12,000 S/ 48,000
CIF total S/ 27,800 S/ 26,400 S/ 29,800 S/ 28,400 S/ 112,400
(–) Depreciación 6,500 6,500 6,500 6,500 26,000
Desembolso caja S/ 21,300 S/ 19,900 S/ 23,300 S/ 21,900 S/ 86,400
4.6. Instrumentos de control del proceso productivo
Los instrumentos de control del proceso productivo que la empresa puede utilizar, entre
otros procedimientos, son los siguientes:

a) El presupuesto de costos y de producción: es el instrumento que permite planificar los

costos de producción en función de la demanda social de los productos que elabora la
empresa.

b) El costo estándar: constituye un instrumento de control por cuanto nos permite

determinar el costo de producción unitario debidamente estructurado en función de la
realidad de la producción. El costo estándar además constituye un instrumento de
medición de la eficiencia del proceso productivo, es decir, mide la eficiencia de la gestión.

Caso práctico N.° 5

Presupuesto de costos de producción

El gerente general de la empresa Industrial SA ha contratado un experto en calidad de

asesor, para que elabore el presupuesto del próximo año, para lo cual le proporciona la
información requerida:

Requerimiento de materia prima para los productos

Producto A Producto B Producto C

Material 1 15 g 13 g 10 g
Material 2 6g 7g 6g
Material 3 9g 4g 5g

Horas de mano de obra directa

Producto A Producto B Producto C

Horas mano obra 3 1 2
La hora de mano de obra cuesta S/ 10.00, los costos indirectos de fabricación se aplican
con base en horas de mano de obra (costo unitario de gasto de fabricación por cada
producto en función de hora consumida en la elaboración del producto planeado).

Información de inventarios
Concepto Inventario inicial Inventario final Costo
Material 1 10,000 gramos 8,000 gramos S/ 2.00 por gramo
Material 2 15,000 gramos 4,000 gramos S/ 2.67 por gramo
Material 3 5,000 gramos 3,000 gramos S/ 4.00 por gramo
Producto A 10,000 unidades 7,000 unidades
Producto B 5,000 unidades 3,000 unidades
Producto C 5,000 unidades 2,000 unidades

Productos

Producto A Producto B Producto C

Precio de venta de unidad S/ 200.00 S/ 100.00 150.00
Ventas planeadas 15,000 unidades 10,000 unidades 10,000 unidades

Solución

Presupuesto de ventas

Productos Unidades Precio unitario Total

A 15,000 S/ 200 3,000,000
B 10,000 100 1,000,000
C 10,000 150 1,500,000

Presupuesto de producción

Detalle A B C
Ventas planeadas 15,000 10,000 10,000
+ Inventario final 7,000 3,000 2,000
Subtotal 22,000 13,000 12,000
– Inventario inicial 10,000 5,000 5,000
Producción 12,000 8,000 7,000

Presupuesto de requerimiento materia prima

Productos Unidades Material 1 Material 2 Material 3
A 12,000 180,000 72,000 108,000
B 8,000 104,000 56,000 32,000
C 7,000 70,000 42,000 35,000
Cantidad MPD 354,000 170,000 175,000
Precio unitario S/ 2.00 S/ 2.67 S/ 4.00
Costo total S/ 708,000 S/ 453,900 S/ 700,000

Cálculos

Material 1: 15 gramos x 12,000 = 180,000 gramos

Material 1: 13 gramos x 8,000 = 104,000 gramos

Material 1: 10 gramos x 7,000 = 70,000 gramos

Material 2: 6 gramos x 12,000 = 72,000 gramos

Material 2: 7 gramos x 8,000 = 56,000 gramos

Material 2: 6 gramos x 7,000 = 42,000 gramos

Material 3: 9 gramos x 12,000 = 108,000 gramos

Material 3: 4 gramos x 8,000 = 32,000 gramos

Material 3: 5 gramos x 7,000 = 35,000 gramos6

Presupuesto de compra de materia prima

Detalle Material 1 Material 2 Material 3

Consumo material 354,000 170,000 175,000
(+) Inventario final 8,000 4,000 3,000
Total 362,000 174,000 178,000
(–) Inventario inicial 10,000 15,000 5,000
Compra unidades 352,000 159,000 173,000
Precio S/ 2 S/ 2.67 S/ 4
Costo de compra S/ 704,000 S/ 424,530 S/ 692,000
Caso práctico N.° 6
Costo estándar

La empresa Montes SA fabrica un lote de productos de 200 unidades. Con los datos que
a continuación se presenta preparar un estado de costo de ventas. El presupuesto para
los seis meses próximos considera una producción de diez lotes mensuales (2,000
unidades) o un total en el semestre de sesenta lotes (12,000 unidades).

Costo estándar de un lote

Materia prima A 60 unidades a S/ 12.00 c/u S/ 720

Materia prima B 40 unidades a S/ 3.00 c/u 120
Mano de obra directa 50 horas a S/ 7.20 c/u 360
Costo indirecto de fabricación 25 horas a S/ 8.00 c/u 200
Lote de 200 unidades S/ 1,400

1. Compras del periodo

Materia prima “A” 2,000 unidades a S/ 13.20

Materia prima “A” 3,000 unidades a S/ 12.00
Materia prima “A” 2,800 unidades a S/ 12.60
Materia prima “B” 4,000 unidades a S/ 2.88
Materia prima “B” 2,200 unidades a S/ 3.24

2. Costo de la mano de obra directa

1,400 horas S/ 7.00

1,000 horas 7.60
360 horas 7.20

3. Costo indirecto de fabricación real: S/ 13,800, presupuestada: S/ 12,000

4. Horas-máquina real usadas: 1,380 (las horas-máquina presupuestadas y estándares

tienen que ser calculadas).
5. Materia prima usada en la fabricación: 3,450 galones y 2,520 kilos.

6. Al final del periodo no había inventario de productos en proceso.

7. Venta: 54 lotes (10,800 unidades) a S/ 30 por unidad.

8. Gastos de administración: S/ 36,000, gastos de venta: S/ 50,000.

Solución

Materia prima A
Precio
(12.00 – 13.20) 2,000 S/ 2,400 (d)
(12.00 – 12.00) 3,000 S/ 0
(12.00 – 12.60) 2,800 S/ 1,680 (d) 4,080 (d)
Materia prima B
Precio
(3.00 – 2.88) 4,000 S/ 480 (f)
(3.00 – 3.24) 2,200 S/ 528 (d) 48 (d)
Cantidad de materia prima
A: (3,600 – 3,490) 12.00 S/ 1,320 (f)
B: (2,400 – 2,520) 3.00 S/ 360 (d) 960 (f)
Mano obra directa
Costo
(7.20 – 7.00) 1,400 S/ 280 (f)
(7.20 – 7.60) 1,000 S/ 400 (d)
(7.20 – 7.20) 360 S/ 0.00 120 (d)
Eficiencia
(3,000 – 2,760) 7.20 (2) 1,728 (f)
Costos indirectos
Eficiencia
(1,500 – 1,380) 8.00 (1) 960 (f)
Presupuesto
13,800 – 12,000 1,800 (d)
Capacidad
(1,500 – 1,380) 8.00 960 (d)

(2) 60 lotes x 50 horas = 3,000 horas

(1) 60 lotes x 25 horas = 1,500 horas

Estado de costo de ventas

Correspondiente al mes de marzo

Costo estándar
Costo de materia prima directa (60 lotes a S/ 840) S/ 50,400
Costo de mano de obra directa (60 lotes a S/ 360) 21,600
Costo indirecto de fabricación (60 lotes a S/ 200) 12,000
Total S/ 84,000
Menos: Existencia final (12,000 – 10,800) x S/ 7.00 8,400
Costo de venta estándar S/ 75,600
Más: Variaciones sobre el estándar
Materia prima 4,128
Mano de obra directa 120
Presupuesto 1,800
Capacidad 960
Subtotal S/ 7,008
Menos: Variaciones bajo el estándar
Cantidad de materia prima 960
Eficiencia de la mano de obra 1,728
Eficiencia del costo indirecto 960
Subtotal (3,648)
Costo de venta real S/ 78,960

El cuadro de variaciones detalla el cálculo de las variaciones de las dos materias primas,
A y B, a nivel de precio y cantidad de materia prima, costo y eficiencia de mano de obra
directa como también la eficiencia, presupuesto y capacidad de costos indirectos de
fabricación.
 Podemos observar que en algunas de las variaciones son favorables (f) y otras variables
son desfavorables (d), como dijimos anteriormente, las favorables son aquellas
variaciones que se ha gastado un monto inferior a lo presupuestado y las desfavorables
cuando se gastaron más de lo previsto.

Para calcular las variables de la eficiencia se ha tomado en cuenta la producción real, es

decir, en función de los 60 lotes terminados, tal como se muestra en la parte inferior del
cuadro de variaciones.

Se debe hacer notar que la variación de capacidad mide la infraestructura que no es

utilizada en la producción, por lo tanto, representa un costo oculto o variación
desfavorable, tal como se indica en el cuadro de variaciones.

El costo estándar indicado en el estado de costo de venta se ha calculado tomando como

base el total de 60 lotes presupuestados por el costo de materia prima directa, mano de
obra directa y costos indirectos de fabricación, obteniéndose un costo estándar total de
S/ 42,000, de los cuales se ha restado el inventario final teniendo en cuenta que el costo
estándar por unidad asciende a S/ 7.00, es decir: S/ 1,400/200 unidades

Puede también observarse, en el cuadro de costo de ventas, que las variaciones sobre
el estándar se han sumado al costo de ventas estándar y se han restado las variaciones
bajo el estándar, obteniendo un costo de venta real de S/ 78,960.

Estado de resultado

Correspondiente al mes de marzo

Ventas: 10,800 a S/ 30 S/ 324,000 100.00%

(–) Costo de venta real 78,960 24.37%
Utilidad bruta 245,040 75.63%
(–) Gastos de administración 36,000 11.11%
(–) Gastos de venta 50,000 15.43%
Utilidad neta S/ 159,040 49.09%

El estado de resultado indica que la rentabilidad sobre los ingresos asciende a 49.09%
de las ventas corrientes y donde el costo de ventas equivale a 24.37% de las ventas.

Caso práctico N.° 7

Presupuesto maestro
La Compañía Manufacturera San Jacinto SAC fabrica los productos X, Y y Z,
semejantes en peso y tamaño. En la zona 1 trabajan doce vendedores y en la zona 2,
ocho, bajo la dirección del gerente de ventas, quien supervisa las funciones de venta
desde la oficina de venta. Algunas ventas son hechas directamente desde el almacén,
situado al lado de la oficina principal.

A continuación se muestra diferentes presupuestos relacionados con la gestión de

costos, los cuales sirven de base para tomar decisiones por parte de los responsables
de la administración.

Presupuesto de ventas

Zonas Ventas netas Producto X Producto Y Producto Z

1 S/ 600,000 S/ 300,000 S/ 200,000 S/ 100,000

2 800,000 240,000 400,000 160,000

Almacén 200,000 120,000 60,000 20,000

Total S/ 1,600,000 S/ 660,000 S/ 660,000 S/ 280,000

El presupuesto de venta fue preparado de una compilación de los estimados mensuales

de ventas, respaldados por estimados de las cantidades a vender.

Con este importe de ventas de S/ 1,600,000.00, el director de presupuestos puede

comparar la utilidad neta deseada con el objeto de poner un límite al importe total de
costos y gastos. Si la utilidad neta sobre esas ventas es de S/ 112,000.00, o el 7%,
entonces el resto de
S/ 1,488,000.00 representará el límite del costo de producción más los gastos operativos.

Presupuesto de costo de producción

El presupuesto de costo de producción se detalla a continuación, el cual contiene los

elementos del costo de producción por cada producto.

Elementos Total Producto X Producto Y Producto Z

Materia prima S/ 388,000.00 S/ 160,000.00 S/ 180,000.00 S/ 48,000.00

Mano de obra 592,000.00 240,000.00 240,000.00 112,000.00

Costo indirecto 148,000.00 60,000.00 60,000.00 28,000.00

Total S/ 1,128,000.00 S/ 460,000.00 S/ 480,000.00 S/ 188,000.00
A continuación se muestra un presupuesto de costo de producción detallado por cada
línea de producción y por centros de costos:

Costo de producción presupuestado

Total Corte Pulido Terminado

Producto X S/ S/ S/ S/

Materiales 6.40 6.00 0.00 0.40

Mano obra 9.60 4.00 2.00 3.60

Costos indirectos 2.40 1.00 0.50 0.90

Total 18.40 11.00 2.50 4.90
Producto Y S/ S/ S/ S/

Materiales 7.20 6.00 0.00 1.20

Mano obra 9.60 4.00 2.00 3.60

Costo indirecto 2.40 1.00 0.50 0.90

Total 19.20 11.00 2.50 5.75
Producto Z
2.40 1.80 0.00 0.60
Materiales
5.60 3.20 0.80 1.60
Mano obra
1.40 0.80 0.20 0.40
Costo indirecto
Total 9.40 5.80 1.00 2.60

Como podemos observar, el cuadro de costo de producción muestra el costo unitario de

producción por elemento del costo, como también por centro de costo.

Debemos tener en cuenta que el costo de producción es una parte del desembolso total
que se hace para que el producto esté listo para la venta, es decir, al costo total se debe
agregar los gastos de administración y de venta, como por ejemplo

Determinación del precio presupuestado

Costo de producción
Costo de materia prima directa S/ 100
Costo de mano de obra directa 50
Costo indirecto de fabricación 250
Costo de producción S/ 400
Gastos de operación
Gastos de administración 50
Gastos de venta 100
Costo de operación S/ 150
Costo total S/ 550

Con la finalidad de completar la idea del costo de producción, a continuación se detalla

el presupuesto de los costos indirectos de fabricación.

Presupuesto de costos indirectos de fabricación

Detalle Centros de producción Centro de servicio

Total
Costo variable Corte Pulido Acabado Almacén Mantenimient
Material indirecto 4,000 600 400 2,000 700 300
Mano de obra indirecta 20,000 2,000 1,000 2,000 7,500 7,500
Combustible 5,000 1,000 800 600 1,300 1,300
Energía 6,000 2,600 1,800 400 600 600
Seguro de accidente 14,000 6,000 3,000 2,000 1,500 1,500
Servicios públicos 1,000 200 400 400
Total costo variable 50,000 12,400 7,000 7,000 12,000 11,600
Costo fijo
Alquiler 10,000 2,800 1,800 1,800 1,800 1,800
Seguro 8,000 2.000 1,600 1,800 1,200 1,400
Supervisión 40,000 14,000 4,000 14,000 4,000 4,000
Depreciación 20,000 7,000 2.000 4,600 3,000 3,400
Gastos 10,000 2,200 1,600 1,400 2,800 2,000
Amortización 6,000 6,000
Total costo fijo 94,000 34,000 11,000 23,600 12,800 12,600
Total 144,000 46,400 18,000 30,600 24,800 24,200

El presupuesto de costos indirectos de fabricación muestra el presupuesto de los costos

indirectos de fabricación de la empresa por un monto de S/ 144,000.00, los cuales han
sido distribuidos según las siguientes bases técnicas previamente seleccionadas para
los centros de producción y centros de servicios.

Con la finalidad de completar la estructura del costo total presupuestado de las líneas de
producción, a continuación se estructura los gastos de administración y de venta.

Presupuesto de gastos de venta y administración

Total Gastos de venta Gastos de administración

Gastos variables
S/ 10,000 S/ 8,000 S/ 2,000
Gastos de viaje
28,000 12,000 16,000
Gastos de oficina
32,000 32,000 0.00
Gastos de almacenamiento
30,000 30,000 0.00
Gastos de entrega
8,000 4,500 3,500
Franqueo
16,000 10,000 6,000
Comunicaciones
6,000 1,500 4,500
Suministros de oficina
4,000 2,000 2,000
Varios
Total gastos variables S/ 134,000 S/ 100,000 S/ 34,000
Gastos fijos
120,000 60,000 60,000
Sueldos
50,000 30,000 20,000
Alquileres
20,000 8,000 12,000
Administración
16,000 12,000 4,000
Seguros
20,000 15,000 5,000
Depreciación
 Total gastos fijos 226,000 125,000 101,000
Total gastos S/ 360,000 S/ 225,000 S/ 135,000
Estado de resultado presupuestado

También debemos decir que el estado de resultado forma parte del presupuesto de la
empresa, razón por la cual se muestra a continuación:

Estado de resultado comparativo

Detalle Presupuesto Real Diferencia

Monto % Monto % Monto %
Ventas netas 1,600,000 100.00 1,800,000 100.00 200,000 12.5
Costo de ventas 1,120,000 70.00 1.300,000 72.22 180,000 16.0
Utilidad bruta 480,000 30.00 500,000 27.78 20,000 4.2
Gastos de venta 225,000 14.06 270,000 15.00 45,000 20.0
Gastos de administración 135,000 8.44 126,000 7.00 9,000 (6.6)
Total gastos 360,000 22.50 396,000 22.00 36,000 10.0
Utilidad operaciones 120,000 7.50 104,000 5.78 16,000 (13.3)
Gastos financieros 8,000 0.50 9,000 0.50 1,000 12.5
Utilidad neta 112,000 7.00 95,000 5.28 17,000 (15.2)

5. Instrumentos de costos para tomar decisiones

A continuación se detallan algunos instrumentos de gestión de costos para tomar
decisiones, como es el caso del costo-volumen-ganancia.

5.1. Relación costo-volumen-utilidad y el análisis del punto de

equilibrio como herramienta de negocios
El costo-volumen-utilidad es el procedimiento de gestión que relaciona la inversión con
la rentabilidad de la empresa. Para medir estas dos variables es necesario clasificar los
costos en fijos y en variables. Los primeros están relacionados con la infraestructura
mientras que los segundos se relacionan con la producción. Esta relación costo-volumen-
ganancia está directamente vinculada con el punto de equilibrio, para cuyo cálculo se
necesitan datos como ventas, costos fijos y costos variables.

El costo-volumen-utilidad permite analizar la interrelación de los cambios en los costos,

volumen y ganancias, constituyendo una herramienta útil en la planeación, el control y la
toma de decisiones empresariales por la información que proporciona para evaluar los
probables efectos de las futuras oportunidades de obtener utilidades sobre la inversión
de la empresa.

El análisis costo-volumen-utilidad determina el volumen que se fijará como objetivo, es

decir, el volumen necesario para lograr el ingreso operativo deseado o fijado. Una de las
formas más utilizadas del análisis del costo-volumen-utilidad es el punto de equilibrio de
la empresa.

El margen de contribución es el exceso de ventas sobre los costos variables del producto,
es decir, la cantidad de dinero disponible para cubrir los costos fijos y generar utilidades.

La planeación de utilidades, el control de costos y la toma de decisiones requieren una

comprensión de las características de costos, gastos y su comportamiento en los
distintos niveles de operación. Aunque las tendencias de costos no pueden pronosticarse
con absoluta certeza, generalmente siguen una trayectoria suficientemente regular como
para servir de base útil en planeación de utilidades, el control de costos y la toma de
decisiones administrativas.

La relación existente entre los costos y la utilidad bruta y, por lo tanto, entre los costos y
las utilidades en los distintos niveles de actividad, puede expresarse ya sea gráficamente
o en forma de informes.
El análisis de la relación costo-volumen-utilidad se aplica no solo a las proyecciones de
utilidades, ya que virtualmente es útil en todas las áreas de toma de decisiones. Es útil
en la toma de decisiones con respecto al producto, de determinación de precios, de
selección de canales de distribución, de decisiones ante la alternativa de fabricar o
comprar, en la determinación de métodos de producción alternativos, en inversiones de
capital, etc. El análisis de la relación costo-volumen-utilidad representa la base para
establecer el presupuesto variable y, por lo tanto, es un instrumento útil en la planeación
y el control.

El modelo costo-volumen-utilidad está elaborado para servir de apoyo fundamental a la

actividad de planear, es decir, diseñar las acciones a fin de lograr el desarrollo integral
de la empresa.

En el proceso de planear, toda empresa debe estar consciente de que tiene tres
elementos para alcanzar su futuro: costos, volúmenes de venta y precios. El éxito
dependerá de la creatividad e inteligencia con que se manejen dichas variables. Lo
importante es la capacidad para analizar los efectos de las diferentes variaciones
(aumentos o disminuciones) sobre las utilidades, por parte de cualquiera de las tres
variables, para preparar así las acciones que maximicen las utilidades de la empresa,
dentro de las restricciones a las que está sujeta.
El análisis de la relación costo-volumen-utilidad depende de una cuidadosa segregación de
los costos de acuerdo a su variabilidad. Los costos pocas veces encajan dentro de las
teóricamente nítidas categorías de costos totalmente variables o totalmente fijos y, de
hecho, los costos variables no son siempre perfectamente variables ni los costos fijos son
perfectamente fijos.
Caso práctico N.° 8
Estado de resultados y punto de equilibrio

La siguiente información está relacionada con el presupuesto de la empresa industrial

La Percalita SAC, para el próximo año:

Ventas : S/ 100,000,000

Costos variables : 90,000,000

Costos fijos : 6,000,000

 Con las cifras anteriores se calculará la utilidad neta esperada para cada uno de los
siguientes casos independientes:

a) 10% de aumento en el volumen de ventas

b) 10% de aumento en los costos fijos

c) 10% de disminución en el volumen de ventas

d) 10% de aumento en los costos variables

e) 15% de aumento en costos fijos y 15% de disminución en costos variables

Solución

Margen de
Caso Ventas Costo variable Costos fijos Utilidad neta
contribución
a S/ 110,000,000 S/ 99,000,000 S/ 11,000,000 S/ 6,000,000 S/ 5,000,000
b 100,000,000 90,000,000 10,000,000 6,600,000 3,400,000
c 90,000,000 81,000,000 9,000,000 6,000,000 3,000,000
d 100,000,000 99,000,000 1,000,000 6,000,000 (5,000,000)
e 100,000,000 76,500,000 23,500,000 6,900,000 16,600,000

Caso práctico N.° 9

Cálculo de la razón del margen de contribución

Para ilustrar el concepto del margen de contribución se consideran los siguientes datos
de la empresa La Redonda SAC.

Concepto Por unidad Total Porcentaje

Ventas (3,000 unidades) 25 75,000 100%

(–) Costos variables 10 30,000 40%

Margen de contribución 45,000
15 60%
(–) Costo fijo 30,000
Utilidad neta 15,000
De los datos indicados en el cuadro, se puede calcular el margen de contribución, el
margen de contribución unitario y la razón del margen de contribución:

Análisis del punto de equilibrio

Los datos del costo-volumen-utilidad pueden representarse gráficamente en la forma de

una gráfica de equilibrio. La gráfica de equilibrio revela la utilidad estimada que se
obtendrá con distintos volúmenes de ventas. La gráfica también indica las ventas
mínimas para no sufrir pérdidas.

Una compañía eficiente debe operar a un nivel superior al punto de equilibrio para poder
reponer su equipo, distribuir dividendos y tomar providencias para su expansión. En lo
que se refiere a la reposición de activos debe tenerse en cuenta que la depreciación
contable se basa en el costo original de los artículos, mientras que la reposición a
menudo ocurre en un mercado de costos más elevados. Por ello se puede hacer un
ajuste de los costos fijos7.

Para calcular el punto de equilibrio se necesita manejar las siguientes fórmulas:

1. Punto de equilibrio en unidades físicas

= Costo fijo/(precio unitario – costo variable unitario)

2. Punto de equilibrio en unidades monetarias (S/)

= Costo fijo/razón del margen de contribución

Donde la razón del margen de contribución se calcula de la manera siguiente:

Razón del margen de contribución = ventas – costos variables

3. Punto de equilibrio con una utilidad prefijada

= Costo fijo + utilidad deseada/(precio unitario – costo

variable unitario)

4. Fórmula general del punto de equilibrio en efectivo

Costo fijo total / (1 – (Costo variable / Ventas))

A continuación se grafica en un cuadrante del sistema cartesiano los costos fijos, costos
variables y el ingreso por ventas con la finalidad de indicar el punto de equilibrio que
constituye la intersección de los costos totales con los ingresos por ventas de bienes o
servicios que tiene la empresa.
 Suposiciones y terminología del modelo costo-volumen-utilidad

El análisis del costo-volumen-utilidad (CVU) se basa en varias suposiciones, como por

ejemplo:

1. Los cambios en el nivel de los ingresos y los costos solo se producen debido a
variaciones en la cantidad de unidades producidas y vendidas. La cantidad de unidades
de producción es el único causante de los ingresos y los costos. Al igual que un causante
del costo es cualquier factor que afecta a los costos, un causante del ingreso es cualquier
factor que afecta a los ingresos.

2. Los costos totales se dividen en un elemento fijo y en uno variable, en relación con el
grado de la producción.

3. Cuando se presenta en forma gráfica, el comportamiento de los ingresos totales y los

costos totales es lineal (línea recta), en relación con las unidades de producción dentro
del rango relevante.

4. El precio de venta unitario, los costos variables unitarios y los costos fijos son
conocidos y constantes.

5. El análisis puede abarcar un solo producto o suponer que la mezcla de ventas, cuando
se venden múltiples productos, permanecerá constante al variar la cantidad de unidades
totales vendidas.

6. Todos los ingresos y costos se suman y comparan, sin tomar en cuenta el valor del
dinero en el tiempo.

Con la finalidad de ilustrar el presente artículo, se desarrollan los casos siguientes

relacionados con el cálculo del punto de equilibrio.

Caso práctico N.° 10

Estado de resultados y cálculo del punto de equilibrio

La Empresa Industrial del Sur SA somete la siguiente información concerniente a sus

operaciones durante el periodo terminado el presente año:

Inventario inicial de productos terminados S/ 600,000

Inventario inicial de materia prima 200,000

Compra de materia prima directa 1,800,000

Costo de la mano de obra directa 1,600,000

Costo indirecto variable 280,000

Costo indirecto fijo 700,000

Gastos de administración y venta variables 200,000

Gastos de administración y venta fijos 420,000

El inventario final de materia prima era de S/ 260,000.00. El inventario final de productos

terminados es de S/ 1,000,000.00.

No había inventario de productos en proceso al comienzo ni al final del periodo. Las

ventas para el periodo de seis meses ascendieron a S/ 5,300,000.00. El impuesto sobre
la renta de las utilidades se paga a la tasa del 28%.

Con la base de esta información, se le pide que prepare en una forma adecuada un
estado adecuado que muestre el punto de equilibrio.

En relación con lo anterior tienen que hacerse los siguientes supuestos:

1. Los porcentajes de utilidad y los costos de materiales, mano de obra y costos indirectos
permanecerán iguales a los correspondientes a los últimos seis meses.

2. El inventario inicial de productos terminados es representativo de los costos que

prevalecieron durante los seis meses pasados y continuará igual en el próximo futuro.

Solución

Costo de materia prima = Inventario inicial + Compras – Inventario final

S/ 200,000 + S/ 1,800,000 – S/ 260,000 = S/ 1,740,000

El monto resultante forma parte de la estructura del costo de producción, según se señala
en el cuadro 3 del estado de ganancias y pérdidas de la Empresa Industrial del Sur SA.

El cálculo del punto de equilibrio en efectivo se obtiene dividiendo el costo fijo de S/

560,000 entre la razón del margen de contribución 0.3547, que se obtiene dividiendo el
margen de contribución de S/ 940,000 entre el monto de las ventas que asciende a S/
 5,300,000 obteniendo el punto de equilibrio de S/ 1,578,798.98, tal como se indica a
continuación.

PE = S/ 1,120,000 / 0.3547

PE = S/ 3,157,597.97

EMPRESA INDUSTRIAL DEL SUR SA

Estado de resultados

Al 31 de diciembre 2015

Ventas S/ 5,300,000
(–) Costo de ventas
Inventario inicial de productos terminados S/ 600,000
(+) Costo de producción variable
Costo de materia prima directa S/ 1,740,000
Costo de mano de obra directa 1,600,000
Costo indirecto de fabricación variable 280,000 3,620,000
4,220,000
(–) Inventario final de productos terminados 1,000,000 3,220,000
Utilidad bruta marginal 2,080,000
(–) Gastos de administración y venta 200,000
Margen de contribución 1,880,000
(–) Costo fijos
Costos indirectos de fabricación 700,000
Gastos de administración y ventas 420,000 1,120,000
Utilidad antes del impuesto 760,000
Impuesto a la renta, 28% 212,800
Utilidad neta 547,200

Caso práctico N.° 11

Cálculo del punto de equilibrio y preparación de diagramas de los mismos cuando
son reducidos los precios de venta

La Manufactura La Norteña SAC está operando al 65% de su capacidad, en cuyo punto

el número de unidades vendidas fue de 130,000 a S/ 3.00. Existe la opinión de que si los
precios de venta fueran reducidos al 10%, la fábrica podría trabajar y vender su
producción al 100% de capacidad. Los costos de comisiones y propaganda que eran
variables continuarán a las mismas tasas. Los costos de producción y la utilidad neta
para el año pasado se muestran en la página siguiente.

Existe la opinión de que si el precio de venta fuera reducido al 10%, la fábrica podría
trabajar y vender su producción al 100% de capacidad. Los costos de comisiones y
propaganda que eran variables continuarán a las mismas tasas.

Con base en la información dada, se procederá a calcular:

a) El punto de equilibrio de las ventas en las condiciones operativas existentes en el

momento presente.

b) El punto de equilibrio de las ventas en las nuevas condiciones suponiendo que los
precios se reducen al 10% y se aumenta la capacidad.

MANUFACTURA LA NORTEÑA SAC

Estado de resultado

Para el año terminado el 31 de diciembre 2015

Fijos Variables Total

Ventas S/ 390,000
Costo de ventas
Materiales directos 44,000
Mano de obra directa 90,000
Costos indirectos variable 30,000
Depreciación 18,000 6,300
Superintendencia 16,000
Costos indirectos varios 25,700
Total 59,700 170,300 230,000
Utilidad bruta en ventas 160,000
Gastos de venta
Gastos fijos de venta 30,000 30,000
Comisiones, 10% 39,000 39,000
Propaganda fija 6,000 6,000
Propaganda variable, 2% de las ventas 7,800 7,800
Gastos de administración
Fijos 30,000 30,000
Variables 3,400 3,400
Utilidad neta del año S/ 43,800

Solución

Cálculo del punto de equilibrio en las condiciones actuales del 65% de capacidad.

Ventas S/ 390,000 100.00%

Costo variable 220,500 56.54%
Margen de contribución 169,500 43.46%
Costo fijo 125,700 32.23%
Utilidad neta S/ 43,800 11.23%

PE = Costo fijo / razón del margen de contribución

PE = S/ 125,700/0. 4346 o 43.46%

PE = S/ 289,231.48 al 65% de capacidad

Total costo variable:

(1) S/ 170,300 + S/ 39,000 + S/ 7,800 + S/ 3,400 = S/ 220,500

Total costo fijo

(2) S/ 59,700 + S/ 30,000 + S/ 6,000 + S/ 30,000 = S/ 125,700

b) Cálculo del punto de equilibrio en las nuevas condiciones al 100% de capacidad

Ventas, 200,000 a S/ 2.70 540,000 100.00%

Costo de venta variable
Costo de venta 262,000
Gastos de venta 64,800
Gastos de administración 5,230 332,030 61.49%
Margen de contribución 207,970 38.51%
Costos fijos
Costo fijo 59,700
Gasto de venta 36,000
Gastos administración 30,000 125,700 23.28%
Utilidad neta presupuestada 82,270 15.23%

Cálculo

Cuando la empresa trabaja al 65% de capacidad vende 130,000 unidades; ahora, en un

escenario del 100%, venderá 200,000 unidades tal como se detalla a continuación
mediante el cálculo de regla de tres:

(1) 130,000 65%

X 100%

X = 130,000 x 100% / 65%

X = 200,000 unidades, venderá la empresa al 100% de capacidad.

Descuento del 10% de S/ 3.00 = S/ 0.30; S/ 3.00 – S/ 0.30 = S/ 2.70 que es el nuevo
precio de venta por unidad.

(2) Costo de venta variable

S/ 170,300/0.65 = S/ 262,000

(3) Gastos de venta variable

- Comisiones, 10% de S/ 540,000 = S/ 54,000

- Propaganda, 2% de S/ 540,000 = S/ 10,800

Total 64,800
 (4) Gastos de administración variable

S/ 3,400/0.65 = S/ 5,230.76

(5) Gastos de venta fijos:

S/ 30,000 + S/ 3,000 = S/ 36,000

(6) Gastos de administración fijos, S/ 30,000

Punto de equilibrio = S/ 125,700/0.3851 = 326,408.72

Caso práctico N.° 12

Cálculo de las relaciones ganancia-volumen si los precios aumentan o disminuyen
y el volumen es afectado adversamente; cálculo del punto de equilibrio

Las operaciones normales de la Compañía Industrial Rosa Luz SRL en este año actual
fueron las siguientes:

COMPAÑÍA INDUSTRIAL ROSA LUZ

Estado de resultado

Al 31 de diciembre 2015

Ventas: 200,000 unidades a S/ 5.00 S/ 1,000,000

Costo variable (200,000 a S/ 2.50) 500,000

Utilidad marginal 500,000

Costo fijo de las unidades vendidas 320,000

Utilidad neta del año 180,000

La dirección está deseosa de conocer el efecto sobre las utilidades de un cambio en el

volumen debido a las variaciones de precios. Se calcula que las siguientes condiciones
podrían surgir y ocasionar los cambios en volúmenes y precios:

1. Una reducción del 10% en el precio tendría por resultado un aumento del 15% en el
volumen de ventas.
2. Un aumento del 10% en el precio tendría por resultado una disminución de 20% en el
volumen de ventas.

3. Una disminución de 20% en el precio tendría por resultado un aumento de 30% en el

volumen de ventas.

4. Un aumento de 20% en el precio tendría por resultado una disminución de 50% en el

volumen de ventas.

La fábrica está trabajando actualmente al 60% de capacidad, por lo cual podría utilizar
un aumento en el volumen de producción. Si las operaciones de la fábrica fueran a
aumentar 20,000 unidades, los costos fijos podrían aumentar S/ 24,000.00; si las
operaciones de la fábrica aumentaran 40,000 unidades, los costos fijos aumentarían S/
30,000.00; si las operaciones de la fábrica fueran aumentadas 60,000 unidades, los
costos fijos podrían aumentar S/ 42,000.00.

Se preparará un estado comparativo que muestre el efecto sobre la utilidad neta para
cada una de las cuatro variantes descritas antes. Se indicará en cada caso el punto de
equilibrio de las ventas, el porcentaje de variación de la utilidad neta y la proporción
utilidades-volumen.

Solución

Estado de resultados comparativo

Disminución de precios Aumento de precios

Actual
10% 20% 10% 20%
Ventas S/ S/ S/ S/ S/
200,000 x S/ 5.00 1,000,000
230,000 x 4.50 1.035,000
260,000 x 4.00 1,040,000
160,000 x 5.50 880,000
100,000 x 6.00 600,000
Total ventas 1,000,000 1,035,000 1,040,000 880,000 600,000
(–) Costos variables
200,000 x S/ 2.50 500,000
230,000 x 2.50 575,000
260,000 x 2.50 650,000
 160,000 x 2.50 400,000
100,000 x 2.50 250,000
Margen de contribución 500,000 460,000 390,000 480,000 350,000
(–) Costos fijos
Al volumen actual o más bajo 320,000 160,000 160,000
A 230,000 unidades 347,000
A 260,000 unidades 362,000
Utilidad neta 180,000 113,000 28,000 160,000 30,000
Razón del margen de contribución
S/ 500,000/1,000.000 0.5
460,000/1,035,000 0.4444
390,000/1,040,000 0.375
480,000/880,000 0.5454
350,000/600,000 0.5833
Punto de equilibrio
S/ 320,000/0.50 640,000
347,000/0.4444 780,828
362,000/0.375 965,334
320,000/0.5454 586,726
320,000/0.5833 548,602

Los costos fijos al nivel actual han sido S/ 320,000, pero cuando el volumen de
producción se incrementa en 20,000 unidades, entonces el costo fijo aumenta S/ 24,000,
y cuando el volumen de producción aumenta 40,000 unidades, el costo fijo también
aumenta S/ 30,000; como quiera que existe una producción de 230,000 unidades,
entonces el costo fijo es el promedio, es decir: S/ 24,000 + S/ 30,000/2 = S/ 27,000. El
monto calculado se debe sumar al costo fijo: S/ 320,000 + S/ 27,000 = S/ 347,000

En el caso de la producción de las 260,000 unidades, el costo fijo asciende a S/ 362,000,

es decir, la producción aumentó 60,000 unidades y el costo fijo aumentó S/ 42,000.

Caso práctico N.° 13

Punto de equilibrio de varios productos
 La empresa La Huanuqueña SAC tiene tres productos principales, cuyos márgenes de
contribución se detalla a continuación:

Concepto Producto A Producto B Producto C

Precio de venta S/ 30 S/ 20 S/ 16

Costo variable por unidad 20 12 10

Margen contribución por unidad 10 8 6

Los costos fijos totales ascienden a S/ 200,000.00.

Se calculará el punto de equilibrio en unidades en total, y para cada producto si los tres
productos se venden en las proporciones de 30, 50 y 20%.

Solución

Calculamos el margen de contribución promedio unitario:

= (S/ 10) (30%) + (S/ 8) (50%) + (S/ 6) (20%)

= S/ 8.20

Se calcula el punto de equilibrio total de la compañía:

= S/ 200,000/S/ 8.20

= 24,390 unidades en el punto de equilibrio para toda la compañía.

El punto de equilibrio de 24,290 unidades por cada uno de los productos será entonces
la proporción para cada uno de los productos, tal como se detalla a continuación:

A: 30% de 24,390 unidades = 7,317

B: 50% de 24,390 unidades = 12,195

C: 20% de 24,390 unidades = 4,878

5.2. Costeo directo versus costo por absorción

El procedimiento del costo directo como instrumento de gestión de costos constituye un
mecanismo importante para la determinación de los costos de producción y la fuente de
información para decidir sobre precio de ventas especiales.
 Los que proponen el método de costeo directo y los pioneros del mismo, Harris y
Harrison, afirman que los costos fijos de producción se relacionan con la capacidad
instalada y esta, a su vez, está en función de un periodo determinado, pero jamás con el
volumen de producción.

El hecho de contar con una determinada capacidad instalada genera costos fijos que,
independientemente del volumen que se produzca, permanecen constantes en un
periodo determinado; por tanto, los costos fijos de producción no están condicionados
por el volumen de esta, ya que no son modificables por el nivel al cual se opera; de ahí
que para costear bajo el método de costeo directo se incluyan únicamente los costos
variables; los costos fijos de producción deben llevarse al periodo de costos, es decir,
enfrentarse a los ingresos del año de que se trate, lo que atrae aparejado que no se le
asigne ninguna parte de ellos al costo de la unidades producidas.

Se puede afirmar que las diferencias entre ambos métodos de costeo son las siguientes:

• El costeo directo considera los costos fijos de producción como costos del periodo,
mientras que el costeo por absorción los distribuye entre las unidades producidas.

• Para valuar los inventarios, el costeo directo solo contempla aquellos que son variables;
el costo por absorción incluye ambos costos, variables y fijos.

• En la forma de presentar la información en el Estado de Ganancias y Pérdidas existe

separación entre los costos variables y los costos fijos si se utiliza el costeo directo.

• Las utilidades tienen el siguiente efecto al utilizar ambos métodos de costeo:

- La utilidad será mayor en el costeo directo, si el volumen de ventas es mayor que el

volumen de producción.

- En el costeo por absorción la utilidad será mayor si el volumen de ventas es menor que
el volumen de producción.

- En ambos métodos tenemos utilidades iguales, cuando el volumen de ventas coincide

con el volumen de producción.

5.2.1. Características del costeo directo

• Todos los costos de producción y operativos de la empresa se clasifican en dos grupos
principales: costos fijos y costos variables.

• Los elementos que integran el costo de producción son solamente los costos variables
de producción, es decir, materia prima directa, mano de obra directa y solo costos
 indirectos de fabricación. Los costos indirectos fijos se excluyen y se contabilizan como
costos del periodo que afectan los resultados del mismo periodo.

• La valuación de los inventarios, de producción en proceso, de productos terminados y

desde luego el costo de los productos vendidos se hace con base en el costo unitario
directo de producción (costo variable de producción).

• Los costos variables operativos no se incorporan al costo de los productos para fines
de valuación de inventarios, toma de decisiones y para la planeación de utilidades de la
empresa.

• En el estado de resultados, a los ingresos por ventas menos el costo total variable, se
le llama contribución marginal o utilidad marginal.

• Todos los costos fijos, tanto de producción como operativos, se contabilizan como
costos del periodo que afectan los resultados del mismo.

• Pueden aplicarse contablemente a los sistemas de costos por órdenes de producción

o por procesos, en forma histórica o predeterminada.

Caso práctico N.° 14

Estudio de la estructura del costo directo

A continuación se presenta el caso de costeo directo como también de costeo por

absorción. Los datos de operación de la compañía aparecen a continuación8.

Concepto Costo unitario Año 1 Año 2

Producción estándar en unidades

Producción real en unidades

30,000 30,000
Venta en unidades
3.00 30,000 25,000
Precio de venta por unidad
5.00 25,000 30,000
Costo de producción variable por unidad
4.00 30.00 30.00
Materia prima directa
8.00 240,000 240,000
Mano de obra directa
100,000 120.000
Costo indirecto fabricación
Costo indirecto fijo

Gastos de administración y venta

Se le solicita preparar

a. Costeo por absorción

b. Costeo directo

c. Explicar la diferencia obtenida entre ambos procedimientos de costeo

Solución

a. Estado de resultados, año 1

Costeo de absorción

Ventas: 25,000 unidades a S/ 30 750,000.00

Costo de venta: 600,000.00

Costo de producción, 30,000 unidades a S/ 20 (100,000.00)

Menos: Inventario final, 5,000 unidades a S/ 20 500,000.00

Costo de ventas 250,000.00

Utilidad bruta (100,000.00)

Gastos de administración y venta 150,000.00

Utilidad de operación

Podemos observar que el costo unitario total es de S/ 20, es decir, la suma del costo
variable de S/ 12 más los S/ 8 de costos fijos. Debe notarse que cuando el volumen de
producción es mayor que el volumen de ventas, la utilidad es mayor mediante el costeo
por absorción, en este caso nos da una utilidad de S/ 150,000.

Costeo directo 750,000

Ventas 25,000 unidades a S/ 30 360,000

Costo de ventas (60,000)

Costo variable de producción, 30,000 a S/ 12 300,000

Menos: Inventario final, 5,000 a S/ 12 450,000

Costo de venta variable (240,000)

Margen de contribución (100,000)

Menos: CIF fijos 110,000

Menos: Gastos de administración y venta fijos

Utilidad de operación

El costo unitario de producción es de S/ 12 correspondiente únicamente a los costos

variables aplicables al método de costeo directo; como resulta obvio, en el costeo directo
no interviene el costo unitario fijo, razón por la cual el costeo directo es un procedimiento
cortoplacista que se emplea en la toma de decisiones coyunturales de la empresa. El uso
de un método y otro incide en la obtención de los resultados, tal como se puede indicar
a continuación:

Diferencia de utilidades

Costeo por absorción : S/ 150,000

Costeo directo : 110,000

Diferencia : S/ 40,000

A continuación se analizan los costos del periodo II, utilizando el método de costeo por
absorción y el método de costeo directo.

Estado de resultados, año 2:

Costeo por absorción S/

Ventas: 30,000 unidades a S/ 30 900,000

Costo de ventas 100,000

Inventario inicial: 5,000 unidades a S/ 20.00 500,000

Costo de producción: 25,000 unidades a S/ 10.00 0,00

Menos: Inventario final 600,000

Costo de ventas 300,000

Utilidad bruta (40,000)

Menos: Costos indirectos subabsorbidos* (120,000)

Menos: Gastos de administración y venta S/ 140,000

Utilidad de operación

Costo indirecto real : S/ 240,000

Absorbidos (25,000 x S/ 8.00) : 200,000

Costos indirectos subabsorbidos : 40,000*

El costo indirecto subabsorbido resulta de haber dejado de producir 5,000 unidades, si

tenemos en cuenta que se planificó 30,000 unidades y solo se fabricaron 25,000
unidades, por razones múltiples, como por ejemplo, demanda del producto, precio del
producto, calidad del producto, falta de marketing, carencia de creación de valor, etc.

A continuación se desarrolla el estado de resultados utilizando el método de costeo

directo, donde podemos observar una utilidad de operación de S/ 180,000.

Costeo directo S/ 900,000

Ventas: 30,000 unidades a S/ 30 60,000

Costo de ventas 300,000

Inventario inicial: 5,000 unidades a S/ 12 0,00

 Costo producción variable: 25,000 a S/ 12 360,000

Menos: Inventario final 540,000

Costo de ventas (240,000)

Margen de contribución (120,000)

Menos: Costos indirectos de fabricación fijos 180,000

Menos: Gastos de administración y venta

Utilidad de operación

A continuación calculamos la diferencia de resultados entre el método de costeo por

absorción y el método de costeo directo, que asciende a S/ 40,000.

Comparación de resultados

Costeo por absorción S/ 140,000

Costeo directo 180,000

Diferencia de resultados S/ 40,000

La diferencia de resultados de S/ 40,000 se debe a que se dejó de producir 5,000

unidades con un costo fijo unitario de S/ 8.00.

Inventario final en unidades:

5,000 x S/ 8 (CF) = S/ 40,000, es una forma de probar la diferencia de utilidades.

Cabe incidir que en el año 2, el volumen de producción fue de 25,000 unidades y el

volumen de ventas de 30,000 unidades (5,000 unidades iniciales que vienen del año 1),
es decir, el volumen de ventas fue mayor que el volumen de producción, en este caso, la
utilidad es mayor si se calcula mediante el método de costeo directo.

Caso práctico N.° 15

Valorización del proceso productivo por ambos métodos
La Empresa Industrial San Remo SA comenzó sus operaciones el 1 de enero del
presente año. Durante este primer año de operaciones ha producido y vendido una sola
línea de productos. Se pide calcular:

a) El inventario final por el método del costeo directo

b) El inventario final por el método del costeo por absorción

c) La diferencia en la utilidad neta obtenida con los dos métodos de costeo

Información

Se vendieron 50,000 unidades a S/ 10.00 por unidad de las 60,000 unidades producidas,
no habiéndose producido unidades defectuosas.

Costo fijo
Concepto Costo variable unidad Costo variable total
total
Costos y gastos

Materia prima directa

Mano de obra directa

S/
Mantenimiento
S/ S/ 9,000.00
Embalaje
1.00 60,000.00 30,000.00
Supervisión de producción
1.50 90,000.00 45,000.00
Depreciación:
0.25 15,000.00 5,000.00
Producción
0.10 6,000.00 3,000.00
Administración
0.20 12,000.00 2,000.00
Seguro de equipo
0.75 45,000.00 15,000.00
Producción
60,000.00
Administración

Costos indirectos varios

Gastos de administración

Solución

Concepto (a) Costeo directo (b) Costeo por absorción

Materia prima directa

Mano de obra directa S/ 1.00 S/ 1.00

Costo indirecto variable 1.50 1.50

Embalaje 0.10 0.10

Mantenimiento 0.25 0.25

Varios 0.20 0.20

Costos indirectos fijos 0 0.15

Mantenimiento 0 0.50

Supervisión 0 0.75

Depreciación 0 0.05

Seguros 0 0.25

Varios 0.75 0.0

Gastos de administración
Costo unitario total S/ 3.80 S/ 4.75

Los costos unitarios se han obtenido dividiendo los costos totales de producción entre
las unidades producidas.

Es importante observar que en el cuadro anterior, los costos unitarios se han obtenido
dividiendo el costo total entre el volumen de producción.

c) Valor del inventario final

Costo directo: 10,000 unidades a S/ 3.80 S/ 38,000.00

 Costeo por absorción: 10,000 unidades a S/ 4.75 47,500.00

Diferencia en las utilidades 9,500.00

EMPRESA INDUSTRIAL SAN REMO SA

Estado de Resultado

Costeo por absorción

Ventas 50,000 unidades a S/ 10.00 S/

Costo de ventas 50,000 a S/ 4.75 500,000.00

Utilidad bruta 237,500.00

Gastos de administración 262,500.00

Otros gastos 105,000.00

Depreciación 5,000.00

Seguros 2,000.00

Utilidad antes de impuesto 150,500.00

EMPRESA INDUSTRIAL SAN REMO SA

Estado de resultado

Costeo directo

Ventas: 50,000 unidades a S/ 10.00 S/

Costo de ventas variable: 50,000 unidades a S/ 3.05 500,000.00

Gastos de administración y venta, variables (50,000 x S/ 075) 152,500.00

Margen de contribución 37,500.00

Menos: Costos fijos 310,000.00

Mantenimiento 9,000.00
 Supervisión 30,000.00

Depreciación 50,000.00

Seguros 5,000.00

Varios 15,000.00

Gastos de administración 60,000.00

Utilidad antes del impuesto S/ 141,000.00

Caso práctico N.° 16

Estados de resultados por los dos métodos de costeo

A continuación se ofrece la información de costos de producción y de venta de

la Compañía Manufacturera Avilés SA durante los tres últimos años (2013, 2014 y
2015). Se le solicita que con esta información prepare Estados de Resultados
Comparativos para los tres años, usando primero los procedimientos del costeo de
absorción y segundo, usando los procedimientos de costeo directo. Indique el costo por
unidad para cada año por cada uno de los métodos suponiendo que la empresa produce
un solo artículo con destino a la venta; también calcule los inventarios de cierre. El precio
de venta por unidad es de S/ 40.

Estadísticas de producción

Concepto 2013 2014 2015

Unidades iniciales 0 0 5,000

Unidades producidas 25,000 35,000 30,000

Unidades vendidas 25,000 30,000 33,000

Unidades finales 0 5,000 2,000

Los diferentes costos en que se ha incurrido durante estos periodos son los siguientes:

Concepto 2013 2014 2015

Costo real de materia prima 50,000 72,000 63,600
Costo real de mano de obra 75,000 108,000 87,000

Horas reales de mano obra 50,000 72,000 58,000

Carga indirecta variable 24,000 36,000 28,000

Carga indirecta fija 36,000 36,000 35,000

Gastos de venta variable 125,000 150,000 170,000

Gastos administración fijos 25,000 25,000 25,000

Solución

Costeo por absorción

2013 2014 2015

Venta 25,000 a S/ 40 1,000,000
30,000 a S/ 40 1,200,000
33,000 a S/ 40 1,32
Costo de ventas
Inventario inicial 36,000
Materia prima 50,000 72,000 63,600
Mano de obra 75,000 108,000 87,000
Costos indirectos variables 24,000 36,000 28,000
Costo indirecto fijo 36,000 36,000 35,000
Costo total 185,000 252,000 249,600
(–) Inventario final
5,000 unidades 36,000
2,000 unidades 14,240
Costo de venta real 185,000 216,000 235,
Utilidad bruta 815,000 984,000 1,08
Gastos de operación
Gastos de venta variables 125,000 150,000 170,000
Gastos administración fijos 25,000 25,000 25,000
 Total gastos de operación 150,000 175,000 195,
Utilidad 665,000 809,000 889,

Costeo directo

2013 2014 2015

Ventas 25,000 a S/
1,000,000
20.00
30,000 a S/ 20.00 1,200,000
33,000 a S/ 20.00 1,320,000
Costo de venta variable
Inventario inicial 30,857
Materia prima 50,000 72,000 63,000
Mano de obra 75,000 108,000 87,000
Costo indirecto variable 24,000 36,000 28,000
Total 149,000 216,000 209,457
(–) Inventario final
5,000 unidades 30,857
2,000 unidades 11,907
Costo de venta 149,000 185,143 197,550
Utilidad marginal 851,000 1,014,857 1,122,450
(–) Gastos variables 125,000 150,000 170,000
Utilidad marginal 726,000 864,857 952,450
(–) Costo indirecto fijo 36,000 36,000 35,000
(–) Gastos fijos 25,000 61,000 25,000 61,000 25,000 60,000
Utilidad neta 665,000 803,857 892,450

Caso práctico N.° 17

Métodos de costeo de los productos

La gerencia de la Compañía Abascal SA está ansiosa de hacer un estudio comparativo

del efecto de los dos métodos de costos sobre la utilidad obtenible en sus operaciones
de fabricación y venta durante el año pasado.
Los costos estándares del único producto fabricado por la empresa son los siguientes:

Materia prima S/ 1.50

Mano de obra directa 2.50

Costo indirecto variable 1.30

Gastos de venta variables 0.70

Costo de fabricar y vender S/ 6.00

Información estadística

Costo indirecto presupuestado (S/) 120.000.00

Capacidad presupuestada de la fábrica para el periodo 200,000 unidades

Producción real del periodo 180,000 unidades

Unidades vendidas durante el periodo, cada una S/ 12 170,000 unidades

Costo indirecto fijo de producción (S/) 120,000.00

Gasto de venta fijo (S/) 80,000.00

Gasto de administración fijo (S/) 60,000.00

Variaciones sobre el estándar (S/) 15,000.00

Variaciones bajo el estándar (S/) 9,000.00

Con la información anterior se preparará los estados de Ganancias y Pérdidas de la

empresa, usando los métodos de costeo de absorción y costeo directo.

Solución

Costeo por absorción

Ventas: 170,000 a S/ 12.00 S/ S/ 2,040,000

(–) Costo de venta estándar
Inventario inical 0
Materia prima 255,000
Mano de obra 425,000
Costo indirecto variable 221,000
Costo indirecto fijo 102,000
Total 1,003,000
Utilidad bruta estándar 1,037,000
(–) Variaciones
Variaciones de operación 6,000
Variaciones de volumen 12,000 18,000
Utilidad bruta 1,019,000
Gastos de venta variables 119,000
Gastos de venta fijos 80,000
Gastos de administración fijos 60,000 259,000
Utilidad neta S/ 760,000

Comentarios

1. Los S/ 6,000 que corresponde a la variación de operación son producto de restar los
costos reales de los costos estándares, es decir: S/ 15,000 – S/ 9,000 = S/ 6,000, costo
que representa un mayor desembolso con respecto a lo planeado en el estándar y por lo
tanto constituye una menor utilidad, razón por la cual se está restando de la utilidad bruta
estándar.

2. La variación de volumen de S/ 12,000 resulta de haber fabricado una menor cantidad

de unidades, es decir, se planificó fabricar 200,000 unidades y a ese nivel el costo
indirecto presupuestado ascendió a S/ 120,000, es decir, se tiene como unitario S/ 0.60,
y, por otro lado solo, se ha fabricado 180,000 unidades, lo que quiere decir que hubo una
capacidad dejada de producir de 20,000 unidades que representa un costo oculto de
20,000 x S/ 0.60 = S/ 12,000, monto que disminuye la utilidad bruta estándar.

Costeo directo

Venta: 170,000 a S/ 12.00 S/ 2,040,000

(–) Costo de venta estándar
Materia prima 255,000
Mano de obra 425,000
 Costo indirecto variable 221,000
Total 901,000
Utilidad marginal 1,139,000
(–) Gastos de venta variable 119,000
Margen de contribución 1,020,000
(–) Variaciones de operación 6,000
Utilidad marginal 1,014,000
(–) Costos fijos
Costos indirectos de fabricación 120,000
Gastos de venta 80,000
Gastos de administración 60,000 260,000
Utilidad S/ 754,000

Se puede observar que en el costeo directo no interviene la variación del volumen o

capacidad de la fábrica por cuanto se está costeando los costos variables, en cambio, sí
interviene la variación de las operaciones, que en este caso representa S/ 6,000,
determinadas por el método anterior.

5.3. Costos relevantes para tomar decisiones en el corto plazo

La toma de decisiones puede definirse como el proceso de selección entre varias
alternativas. En algunos casos, la gerencia general es la delegada de tomar la decisión
económica importante relacionada con la producción, el mercadeo y financieras, las
cuales generarán eventualmente utilidad o pérdida para la empresa. La toma de
decisiones gerenciales es un complejo proceso de soluciónes empresariales mediante el
análisis de una serie de etapas sucesivas. La toma de decisión gerencial se inicia con la
identificación del problema empresarial, pasando por una serie de etapas de análisis
hasta la evaluación después de la decisión.

Las etapas para la toma de decisiones empresariales son señaladas a continuación:

1. Identificación del problema empresarial

2. Búsqueda referencial de un modelo existente aplicable al problema empresarial

3. Definición del problema empresarial y el modelo escogido

4. Determinación de los datos cuantitativos y cualitativos relacionados con el problema

empresarial
 5. Selección e implementación de una solución consistente con las metas establecidas
por la gerencia

6. Evaluación después de la decisión mediante la retroalimentación de la información que

suministre la gerencia de la empresa.

Las situaciones más comunes que se presentan en la toma de decisiones son las
siguientes:

- Aceptar un pedido especial

- Fabricar o comprar

- Eliminar una línea de productos.

- Mezclar productos o servicios.

- Vender o terminar de procesar un producto.

5.3.1. Aceptar un pedido especial

Algunas veces las empresas reciben una orden especial de corto plazo para sus
productos, a precios más bajos que los usuales. Esta es una medida de coyuntura sobre
todo cuando existe capacidad ociosa, por cuanto de estar en una situación normal de
producción y venta la empresa no podría aceptar vender sus productos a un precio más
bajo que el normal porque tendría como consecuencia la obtención de pérdidas en el
caso de vender sus productos a un precio más bajo que el costo total.

Generalmente, se aceptan precios más bajos cuando suceden algunas de las siguientes
situaciones:

- Cuando se opera en una situación de dificultades

- Cuando la empresa tiene capacidad ociosa

- Cuando la empresa se enfrenta a una fuerte competencia

Caso práctico N.° 18

Pedido especial

Una empresa con capacidad de fabricar 200,000 unidades está produciendo y vendiendo
solamente 180,000 unidades cada año a un precio regular de S/ 4.00. Si el costo variable
es de S/ 2.00 y el costo fijo anual es de S/ 180,000, el reporte para la gerencia se
presentaría en forma siguiente:
Concepto Total Unitario
Ventas (180,000 unidades) S/ 720,000 S/ 4.00

(–) Costo variable (180,000 unidades) 360,000 2.00

Margen de contribución 360,000 2.00

(–) Costo fijo 180,000 1.00

Utilidad neta S/ 180,000 S/ 1.00

La empresa recibe un pedido de 20,000 unidades a S/ 2.40 cada una por un total de
S/ 48.000. El comprador pagará los fletes. La venta especial no altera la gestión de venta
normal. Sin embargo, el gerente general está en duda de aceptar dicho pedido, ya que
el precio ofrecido de S/ 2.40 es inferior al costo de fabricación que asciende a S/ 3.00 por
unidad
(S/ 2.00 + S/ 1.00 = S/ 3.00).

¿Debería la empresa aceptar el pedido?

Solución

La respuesta es positiva

La empresa puede incrementar sus utilidades aceptando este pedido especial, aún con
un precio más bajo que el costo de fabricación, por cuanto recupera el costo variable de
S/ 2.00 por unidad quedando un margen de contribución de S/ 0.40 por unidad vendida,
monto que sirve para cubrir los costos fijos, tal como se demuestra a continuación:

Por Sin pedido especial Con pedido especial

Detalle Diferencia
unidad (180,000 unidades) (200,000 unidades)
Ventas
S/ 4.00 S/ 720,000 S/ 768,000 S/ 48,000
(–) Costo
2.00 360,000 400,000 40,000
variable
Margen
2.00 360,000 368,000 8,000
contribución
1.00 180,000 180,000 0
(–) Costo fijo
Utilidad neta S/ 1.00 S/ 180,000 S/ 188,000 S/ 8,000
 El cuadro anterior detalla que al aceptar el pedido con el precio especial, la empresa
incrementa sus utilidades en S/ 8,000 (S/ 0.40 x 20,000 unidades = S/ 8,000), teniendo
como condición que el costo fijo permanezca igual, es decir, en S/ 1.00 por unidad.

Fabricar o comprar

Esta decisión gerencial está relacionada con factores cuantitativos y cualitativos. Los
factores cualitativos incluyen la calidad del producto y la necesidad de establecer
relaciones de negocios de mediano y largo plazo con los proveedores. Los factores
cuantitativos están relacionados con el costo del producto.

Caso práctico N.° 19

Decisión de comprar o fabricar

Una empresa basa su producción en 16,000 unidades anuales de un solo producto,

cuyos costos presupuestados se han calculado en la forma siguiente:

Por
Elementos Total
unidad
Materia prima directa S/
S/ 10
160,000
Mano de obra directa
8
128,000
Costos indirectos de fabricación variable
8
128,000
Costo indirecto de fabricación fijo (150% del costo de la mano de obra
12
directa) 192,000
S/
Costo total 38
608,000

Un proveedor ha ofrecido vender el componente a un precio de S/ 32.00 por cada unidad.

Los dos tercios de los costos indirectos de fabricación fijos, que representan los salarios
de los ejecutivos, alquiler, depreciación, tributos vinculados a la producción, continúan
independientes de la decisión. ¿Debería la compañía comprar o fabricar el producto?

Solución

Uno de los aspectos importantes de la decisión es la investigación de aquellos costos

relevantes que cambian entre las alternativas de fabricar o comprar. Considerando que
la capacidad productiva permanecerá ociosa si no se utiliza para producir el artículo, el
análisis es el siguiente:
 Total de 16,000
Por unidad
Elementos unidades
Fabricar Comprar Fabricar Comprar
Precio de compra
S/ S/
Material directo
10 160,000
Mano de obra directa
8 S/ 32 128,000 S/ 512,000
Costo indirecto de fabricación variable
8 128,000
Costo indirecto de fabricación fijo que se
4 64,000
puede evitar no fabricando
Costo relevante total S/ 30 S/ 32 480,000 512,000
Diferencia a favor de fabricar 2 32,000

La decisión de fabricar o comprar se debe investigar, junto con la perspectiva más amplia
de considerar cómo utilizar los recursos disponibles. Las alternativas al respecto pueden
ser:

1. Dejar la capacidad ociosa.

2. Comprar las partes del producto y alquilar la capacidad ociosa.

3. Comprar las partes y utilizar la capacidad ociosa para la fabricación de otros productos.

Eliminar una línea de producto

La decisión de eliminar una línea de producción o de adicionar una nueva debe incluir
tanto factores cualitativos como cuantitativos. Sin embargo, cualquier decisión que
decida la empresa debe basarse en el margen de contribución o en la utilidad neta.

Caso práctico N.° 20

Eliminar una línea de producción o comercialización

Un supermercado de Lima tiene tres líneas principales de productos: hortalizas, carnes

y alimentos enlatados. La empresa está considerando la decisión de suprimir la línea de
carnes, porque el estado de resultados muestra que se está vendiendo a pérdida, tal
como podemos observar en el siguiente cuadro:

Concepto Hortalizas Carnes Enlatados Total

Ventas S/ 20,000 S/ 30,000 S/ 50,000 S/ 100,000

(–) Costo variable 12,000 16,000 24,000 52,000

Margen contribución
8,000 14,000 26,000 48,000
(–) Costos fijos
4,000 13,000 8,000 25,000
Directos
2,000 3,000 5,000 10,000
Indirectos
Total costo fijo 6,000 16,000 13,000 35,000
Utilidad neta S/ 2,000 (S/ 2,000) S/ 13,000 S/ 13,000

En el caso que se está presentado cabe indicar que el costo directo es aquel desembolso
o sacrificio que está identificado con el producto, mientras que el costo indirecto es el
costo común a varios productos, el cual se asigna tomando alguna base de referencia
como puede ser las unidades producidas, el costo de la materia prima, el costo de la
mano de obra, las horas de mano de obra, las horas máquinas, el número de corridotas,
el número de pedidos, etc.

Sin embargo, es importante tener en cuenta en la decisión, que el monto de los costos
fijos comunes típicamente continúa independiente de la decisión, y de esta forma, no se
puede ahorrar cancelando la línea de productos materia de la decisión. Como por
ejemplo, detallamos a continuación.

Solución

Concepto Mantener carnes Suprimir carnes Diferencia

Ventas S/ 100,000 S/ 70,000 S/ (30,000)

(–) Costo variable 52,000 36,000 (16,000)

Margen contribución
48,000 34,000 (14,000)
(–) Costo fijo
25,000 12,000 (13,000)
Directo
10,000 10,000 0
Indirecto
Total costo fijo 35,000 22,000 (13,000)
Utilidad neta S/ 13,000 S/ 12,000 (S/ 1,000)
 Del cuadro se deduce que suprimiendo la línea de carnes, la empresa perdería S/ 1,000
adicionales, por consiguiente, la línea de carnes debería mantenerse.

Mezcla de productos o servicios

Si una empresa elabora productos múltiples usando instalaciones independientes para

cada producto, no enfrenta un problema de mezcla de productos. Cada producto
individual sí puede venderse hasta la capacidad máxima de cada una de las instalaciones
por separado. Sin embargo, un problema de mezcla de productos resulta cuando se
fabrican productos múltiples en una instalación común.

Caso práctico N.° 21

5.4. Decisiones de fijación de precios
El presente tema analiza la incidencia de los costos de producción en la determinación
de los precios de los productos terminados que una empresa ofrece al mercado
consumidor teniendo como base el costo, que es uno de los factores determinantes del
precio, ya que existen otros elementos de coyuntura que tienen que ver con la
determinación del mismo.

La determinación de precios de los productos terminados que ofrece la empresa es un

proceso que involucra muchos factores, siendo el costo un solo factor. Entre otros
factores ajenos al costo que afectan la determinación de los precios, como indican Backer
y Jacobsen en su obra Contabilidad de costos, están la naturaleza de la empresa, el
grado de competencia entre diferentes industrias y dentro de la misma industria, la
elasticidad de la demanda, las condiciones económicas, la situación financiera de la
empresa, las características del producto, los patrones institucionales, el nivel de
actividad de la planta, la política del gobierno, el nivel de los inventarios, etc.

La empresa muchas veces tiene que enfrentarse con una estructura de precios del
mercado ya existente, en tal caso, la relación entre los costos y los precios tiene que
analizarse desde el punto de vista del mercado, es decir, en lugar de actuar como base
para los precios, los costos sirven para evaluar la conveniencia de aceptar o rechazar un
negocio al nivel de precios que prevalece. En esta parte es muy importante tener en
cuenta el análisis de los costos relevantes para determinar el precio de venta, es decir,
decidir hasta qué punto es necesario considerar el nivel de costos, gastos, rentabilidad e
incluir el impuesto general a las ventas, porque finalmente el precio es la suma de estos
elementos, como se puede observar en el siguiente cuadro.

Determinación del precio

Costo de producción
S/ 150,000
Costo de materia prima directa
100,000
Costo de mano de obra directa
350,000
Costos indirectos de fabricación
Costo de producción S/ 600,000

Gastos de administración 120,000

Gastos de venta 180,000

Costo total S/ 900,000

Utilidad 10% 90,000

Valor de venta S/ 990,000

Impuesto general a las ventas 188,100

Precio de venta S/ 1,178,100

Los procedimientos para la determinación de precios son instrumentos para lograr los
objetivos de la administración de la empresa y para seguir las políticas declaradas por la
gerencia general. La política de determinación de precios puede tener como objetivo, por
ejemplo, cierto crecimiento a largo plazo, utilidades razonables en el tiempo, hacer frente
a la competencia, penetrar en nuevos mercados, obtener un rendimiento sobre la
inversión. Esto supone, por supuesto, la existencia de políticas de determinación de
precios claramente definidas por el directorio o la gerencia general, las que muchas veces
no existen 9. Aun cuando la gerencia general de la empresa haya establecido políticas
para la fijación de precios, esto no implica ninguna seguridad de que estas políticas
estarán siempre impulsadas por los ejecutivos que determinan precios en un nivel inferior
por cuanto, como dijimos anteriormente, existe una serie de factores que inciden en la
fijación de los precios de los productos que ofrece la empresa.

La fijación de precios de productos terminados que se ofrecen al mercado consumidor

no es una tarea fácil. Aun cuando la teoría económica establece que el precio de
equilibrio está en el punto donde la oferta y la demanda son iguales, la dificultad de
estimar las curvas de oferta y demanda hace que la implementación de la teoría sea casi
imposible. Los dos enfoques más comunes para la fijación de precios de los productos
terminados son el costo y la fijación de precios de retorno de la inversión, entre otros
factores que existen desde el punto de vista económico y de comercialización.
Independientemente del tipo de enfoque de fijación de precios que se emplee, existe la
 dificultad para determinar el costo verdadero del producto debido a la necesidad de
asignar los costos en una firma de múltiples productos. Aunque el enfoque de fijación de
precios sobre el rendimiento del retorno de la inversión sea el correcto, sin embargo,
existe la dificultad para implementar este enfoque por dos aspectos: (1) estimar la
cantidad de la inversión utilizada en la fabricación del producto y (2) determinar un
apropiado retorno de la inversión10.

Durante casi toda la historia los precios se fijaron por acuerdo entre quienes compran y
quienes venden. Establecer un mismo precio para todos los compradores es una idea
relativamente moderna que surgió con el desarrollo de las ventas al detalle a gran escala
al final del siglo XIX, como manifiestan especialistas en economía empresarial.

5.4.1. Métodos para la determinación de precios a través del

costo
Aunque los funcionarios de la empresa que determinan los precios emplean muchos
procedimientos, solo analizaremos los métodos más perfeccionados11:

a) Costo total. Es la inversión que se hace en materia prima directa, mano de obra directa
y costos indirectos de fabricación, montos que determinan el costo de producción al cual
para la determinación de los precios se le suma los gastos operativos, el margen de
utilidad y el impuesto general a las ventas.

b) Costo de conversión. La estructura del costo de producción está formada por la suma
de la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación, monto que sirve como
base para fijar los precios de los productos.

c) Costo marginal. Es un mecanismo de carácter económico que analiza el cambio entre

el mayor volumen de producción y el nivel de precios del mercado.

d) Retorno sobre la inversión. Desde el punto de vista de las finanzas todo sol que se
invierte debe retornar a la empresa acompañado de unos centavos más que constituyen
la utilidad.

e) Curva de aprendizaje. Es el costo invertido en la capacitación primera del grupo

humano para el perfeccionamiento de la producción y su consecuente productividad.

Tradicionalmente, el precio ha operado como principal determinante de la decisión de

compra por parte del consumidor. Esto sigue siendo válido entre los grupos de países de
similar economía. Aunque factores distintos del precio se han vuelto más importantes
para la conducta del comprador, en las últimas décadas, el precio sigue siendo uno de
los elementos más importantes que determinan la participación de mercado y la
rentabilidad de una empresa.
 Los consumidores y compradores tienen acceso a la información de los precios de los
productos terminados que ofrecen las empresas al público, esto motiva que los ofertantes
bajen los precios por efectos de la presencia de los competidores que existen en el
mercado y sobre todo en los últimos tiempos por la celebración de varios tratados de libre
comercio que el Perú ha celebrado con diferentes países de economías altamente
desarrolladas del primer mundo.

5.4.2. Definición de precio

El precio es el elemento que tiene la mezcla de marketing que produce ingresos por la
venta de los bienes y servicios. El precio también es uno de los elementos más flexibles:
se puede modificar rápidamente, a diferencia de las características de los productos y
los compromisos con el canal.

Al mismo tiempo, la competencia de precios es la preocupación más importante que

enfrentan las empresas. Pese a ello, muchas empresas no manejan bien la fijación de
precios, lo cual repercute en la liquidez y rentabilidad de la empresa. Debemos recordar
que estos dos elementos de liquidez y rentabilidad son importantes en la gestión de la
empresa porque finalmente son generadoras de valor.

Las tendencias más comunes que se presentan en la fijación de precios son:

a) La fijación de los precios orientados en base a la estructura de los costos.

b) La decisión política de modificación de los precios por la frecuente variación del

mercado competitivo y por la preferencia del consumidor.

5.4.3. Cómo fijar precios

Generalmente una empresa debe poner un precio inicial cuando desarrolla un nuevo
producto, o cuando introduce el producto en un nuevo canal de distribución o cuando
licita productos a concurso que convocan los compradores potenciales que existen en el
mercado.

La empresa debe decidir donde posicionará su producto teniendo en cuenta calidad y

precio. En algunos mercados, como el de los automóviles, por ejemplo, es posible
encontrar hasta ocho puntos de precio, así tenemos:

Segmento Ejemplo (automóviles)

Definitivos Roll royce
Dorado Mercedes Benz
Lujo Audi
Especiales Volvo
 Segmento Ejemplo (automóviles)
Medio Buick
Facilidad, comodidad Ford escort
Imitación, pero más barato Hyundai
Solo precio Kía
Los precios pueden tener competencia entre los segmentos precio-calidad, es decir, una
empresa ofrece un producto de alta calidad a un precio alto, otra ofrece un producto de
calidad media a un precio medio. Los grupos de vendedores pueden coexistir mientras
tengan mercado para los tres grupos de compradores, es decir, quienes insisten en la
calidad, quienes insisten en el precio y quienes equilibran ambas consideraciones.

5.4.4. Selección del objetivo de fijación de precios

Lo primero que hace la empresa es decidir dónde quiere posicionar su oferta de
mercado. Cuánto más claros sean los objetivos de la empresa, más fácil será fijar el
precio: una empresa puede buscar cualquiera de los cinco objetivos principales al fijar
sus precios:

• Supervivencia

• Utilidades actuales máximas

• Participación máxima del mercado

• Captura máxima del segmento superior del mercado

• Liderazgo en calidad de productos

También existen algunas condiciones que favorecen la fijación de precios bajos:

• El mercado es muy sensible al precio y un precio bajo estimula su crecimiento.

• Los costos de producción y distribución bajan al irse acumulando experiencia en

la producción.

• El precio bajo desalienta la competencia real y potencial.

Caso práctico N.° 22

Precio en función del costo total

En el presente año la empresa Manufacturas del Centro vendió un artículo en S/ 200

para satisfacer un pedido de 50 unidades. Los costos incluían S/ 50 de materia prima por
unidad y S/ 30 de costo de mano de obra directa también por unidad. Los costos
indirectos de fabricación se computaron al 100% del costo de la mano de obra directa.

Los gastos por intereses por un prestamo bancario obtenido al 4% equivalían a S/ 1.80
por unidad. La tasa del impuesto a la renta del 30% equivalía a S/ 15 por unidad.

Desde el 01-05-09 el costo de la materia prima disminuiría 5% y los costos de la mano

de obra aumentarían 20%. También a partir de la misma fecha la tasa de interés sobre
el prestamo bancario aumentaría de 4% al 5% mensual.

a) Suponiendo que no hay ningún cambio en el coeficiente de los costos indirectos de

fabricación en relación con los costos de la mano de obra directa, se desea saber cual
es el precio de venta por unidad que rendiría el mismo índice de utilidad bruta.

b) Suponiendo que S/ 10 de los costos indirectos de fabricación consistirían en costos

fijos, determínese el precio de venta por unidad que rendiría el mismo índice de utilidad
bruta.

Solución

Corriente (a) (b)

Concepto
S/ % x y
Precio de venta
200.00
Costo 47.50 47.50
50.00
Materia prima directa 36.00 36.00
30.00
Mano de obra directa 100.00 36.00 0.00
30.00
Costo indirecto 0.00 10.00
0.00
Costo indirecto fijo 0.00 24.00
0.00
Costo indirecto variable
Total 110.00 55.00% 119.50 117.50
Utilidad bruta 90.00 45.00% x y
De los cálculos anteriores se puede observar que el costo total del producto es S/ 110.00
o el equivalente al 55%, consecuentemente, la utilidad bruta representa el 45% del precio
de venta; estos porcentajes sirven de base para el cálculo de los nuevos precios en el
escenario (a) y en el escenario (b), tal como se detalla a continuación:
 Cálculos

(a) 55% de las ventas = S/ 119.50

Ventas = 119.50/0.55

Ventas = S/ 217.27

(b) 55% de ventas = S/ 117.50

Ventas = 117.50/0.55 = S/ 213.64

De los cálculos realizados anteriormente, se concluye que los nuevos precios en los
escenarios (a) y (b) son S/ 217.27 y S/ 213.64, respectivamente.

Caso práctico N.° 23

Caso práctico N.° 23
Precio desde una utilidad presupuestada

Con la información que se presentará a continuación debe calcularse el precio de venta

unitario al cual la Compañía Salas debe vender en el presente año su único producto
con el fin de ganar una utilidad presupuestada de S/ 60,000 antes del impuesto a la renta.

Para el presente año, el comité de presupuesto ha estimado los siguientes cambios en

el ingreso y en los costos: 30% de aumento de las unidades vendidas; 20% de aumento
del costo unitario de la materia prima; 15% de aumento del costo de la mano de obra por
unidad; 10% de aumento de los costos indirectos por unidad; 14% de aumento de los
gastos de venta, causados por el mayor volumen como también por el nivel de precios
más altos; 7% de aumento de los gastos de administración que reflejan el mayor nivel
anticipado de los salarios y de los precios de los materiales. Cualquier cambio de los
gastos administrativos que sea causado solamente por un aumento del volumen de
ventas no se considera pertinente para el propósito de este presupuesto.

Como las cantidades del inventario permanecen bastante constantes, el comité

considera que para los objetivos del presupuesto, cualquier cambio en la evaluación del
inventario puede pasar por alto. La composición del costo de una unidad del producto
terminado durante el año anterior estaba constituida por materia prima, mano de obra y
costos indirectos de fabricación en la proporción 3 : 2 : 1, respectivamente. Para el 2009
no se pensaba hacer ningún cambio en el método de producción ni en la política de
crédito.

Estado de ganancias y pérdidas

 Al 31-12-14

Ventas (30,000 unidades) S/ 450,000

Devoluciones 13,500
Ventas netas 436,500
Costo de ventas 306,000
Utilidad bruta 130,500
Gastos de venta 60,000
Gastos de administración 30,000
Utilidad antes del impuesto 40,500

Solución

Cálculo de las ventas

Costo de materia prima directa

S/
153,000 x 1.20 x 1.30
238,680.00
Mano de obra directa
152,490.00
102,000 x 1.15 x 1.30
72,930.00
Costos indirectos de fabricación

51,000 x 1.10 x 1.30

Costo de producción

Gastos de venta 464,100.00

60,000 x 1.14 68,400.00

Gastos de administración 32,100.00

30,000 x 1.07
Costo total S/ 564,600.00

Utilidad neta presupuestada 60,000.00

 Precio de venta total S/ 624,600.00
De los datos otorgados observamos que el costo de ventas de S/ 306,000 está
estructurado en función de la proporción 3:2:1, razón por la cual al operar resulta:

Materia prima directa 3/6 de S/ 306,000 = S/ 153,000

Mano de obra directa 2/6 de S/ 306,000 = S/ 102,000

Costo indirecto de fabricación 1/6 de S/ 306,000 = S/ 51,000

Caso práctico N.° 24

Sobre la base del costo total

Producto 1 Producto 2
Materia prima directa S/ 16.00 S/ 6.00

Mano de obra directa 6.00 12.00

Costo indirecto (20% de la mano de obra) 12.00 24.00

Costo de producción 34.00 42.00

Gastos de administración (20% costo producción) 6.80 8.40

Costo de producción y venta 40.80 50.40

Utilidad (30% del costo de producción y venta) 12.24 15.12

Valor de venta 53.04 65.52

Impuesto a las ventas (19%) 10.08 12.45

Precio de venta propuesto S/ 63.12 S/ 77.97
Los precios de venta que se han establecido sobre la base de los costos totales son
iguales al costo total de producción (es decir, el costo de absorción) más un aumento por
gastos de venta y administrativos y un margen de utilidades deseados. Se pueden usar
ya sea los costos reales o estándar, siempre y cuando se ajusten a las tendencias de
costos previstas12.

Caso práctico N.° 25

Sobre la base de costos de conversión

Producto 1 Producto 2
Materia prima directa S/ 16.00 S/ 6.00
 Costo de conversión 18.00 36.00
Costo de producción 34.00 42.00

Gastos de venta y administrativos 6.80 8.40

Costo de producción y venta 40.80 50.40

Utilidad (68% del costo de conversión) 12.24 24.48

Valor de venta 53.04 74.88

Impuesto general a las ventas 10.08 14.23

Precio de venta propuesto S/ 63.12 S/ 89.11

Se puede observar que la utilidad del 68% está calculada sobre la base del costo de
conversión del S/ 18.00 = S/ 12.24, la cual forma parte del precio del producto 1, y en la
misma forma para el producto 2, cuya utilidad está calculada tomando como base el costo
de conversión de S/ 36.00, es decir, 68% de S/ 36.00 = S/ 24.48.

Caso práctico N.° 26

Precio sobre la base marginal

Los costos marginales o diferenciales son costos agregados que pueden asociarse
directamente a un producto determinado, una línea de producto u otro sector del negocio.
Son costos en que no se incurrirán si se eliminase el producto. Desde el punto de vista
de la determinación de precios, generalmente incluyen costos variables.

Materia prima directa S/ 16.00

Mano de obra directa 6.00

Costos indirectos de fabricación variables 4.50

Gastos de venta y administración variables 1.50

Costo marginal total (precio de recuperación de costos incurridos) 28.00

Costos fijos aplicables directamente a los productos 5.60

Costo marginal total y costos fijos directos (costo del producto que lleva en libros) 33.60

Costos fijos distribuidos 7.20

Costo total del producto (precio mínimo de recuperación del costo total) S/ 40.80
 El precio de recuperación de los costos incurridos es el precio mínimo que se puede
determinar sin tener una pérdida monetaria. El costo del producto que se lleva en los
registros contables puede considerarse como el precio mínimo necesario a largo plazo
para recuperar los costos en efectivo, como también los costos fijos directamente
relacionados con la fabricación y distribución del producto. Se puede considerar como
precio al cual un producto cubre sus costos.

Desde el punto de vista de la determinación de precios, la diferencia entre el costeo

marginal y el costeo total radica en la recuperación de costos. Bajo el costo total, se
espera que los precios cubran los costos totales, incluyendo los gastos fijos. Mediante el
costeo marginal cualquier contribución que se haga con el propósito de recuperar los
costos fijos es mejor que ninguna. La determinación de los precios bajo el costeo
marginal es más flexible que la determinación de precios sobre el costo total. Su objetivo
es establecer el precio y el volumen, más que maximizar las utilidades, siempre y cuando
el precio sea por lo menos mayor que los costos marginales13.

Caso práctico N.° 27

Sobre la base del rendimiento de la inversión

El método de rendimiento sobre la inversión puede usarse para fijar los precios para un
nuevo producto cuando no hay un precio de mercado establecido, para determinar la
conveniencia de producir un nuevo artículo y tener un precio de mercado, para tomar
decisiones de fabricación o venta y para ajustar los precios de venta de acuerdo a las
variaciones de los costos. La fórmula para establecer un precio de venta que producirá
el rendimiento sobre la inversión es la siguiente:

P = (C + RFc)/U / (1 – RVc)

Donde:

P = precio de venta

C = Costo total de las unidades que se van a vender

R = Rendimiento deseado sobre la inversión

Fc = Inversión en activo fijos

Vc = Inversión variable en capital de trabajo, como porcentaje de ventas

U = Unidades que se van a vender

5.5. Costeo de productos conjunto

 Algunos tratadistas consideran que los costos conjuntos pueden ser interpretados de dos
formas: la primera referida a los costos indirectos de fabricación, los cuales tienen que
ser distribuidos entre los distintos centros de costos cualesquiera sean los sistemas de
costos que la empresa utilice y, la segunda forma en que los costos de productos
conjuntos, mediante los cuales el proceso de elaboración de la materia prima puede tener
como resultado una variedad de productos.

5.5.1. Definición de términos

Los productos conjuntos son dos o más productos fabricados simultáneamente por
procesos comunes. La cantidad y el valor económico de cada producto es tal que ninguno
puede ser distinguido como producto principal. Ejemplo: en la industria de conserva de
carnes se obtiene jamones, costillas, etc.

Los coproductos se refieren a la producción de dos o más artículos al mismo tiempo pero
no necesariamente de las mismas operaciones de elaboración o de la misma materia
prima. Ejemplo: en las empresas madereras se puede obtener tablones de roble, pino,
nogal, cedro al mismo tiempo pero de árboles diferentes.

Los subproductos son fabricados en condiciones semejantes a las de los coproductos o

productos conjuntos. Sin embargo, existen subproductos sobre la base de la diferencia
relativa de la cantidad y valor de cada producto, en otras palabras, el subproducto es el
resultado secundario de las operaciones de fabricación.

5.5.2. Industrias
Muchas veces los subproductos representan un problema del departamento de costos
para muchas fábricas de proceso continuo pero en todo caso prima el monto económico
relativamente pequeño del proceso productivo de la empresa. Por ejemplo, se puede
ilustrar en la forma siguiente14:

Industria Producto principal Subproducto

Gas Gas Coque, alquitrán

Coque Coque Gas, alquitrán

Minería de cobre Cobre Plata, oro

Conservas de cobre Carnes preparadas Cuernos y despojos

Molinería Harina Salvados, cereales

Jabón Jabón Glicerina

5.5.3. Métodos de distribución de costos conjuntos
Los métodos para distribuir los costos conjuntos son los siguientes:

- El valor de venta

- Las unidades físicas

- El promedio ponderado

- El promedio simple

El uso de los métodos depende de la naturaleza de los productos que se están

elaborando en la planta, así tenemos, que el valor de venta se utiliza cuando el precio
del producto es diferenciado uno de otro, por ejemplo, cuando se distribuye el costo entre
el oro, la plata, el cobre, el zinc, etc. Las unidades físicas y el promedio simple suceden
cuando el valor de los productos es similar. En cambio, se utiliza el promedio ponderado
cuando la producción es compleja y es necesario tener un peso de producción para
distribuir el costo a cada uno de los productos.

5.5.4. Empresas que utilizan este procedimiento

Entre las empresas que utilizan el procedimiento de costeo conjunto tenemos, por
ejemplo, las compañías mineras en el proceso de extracción.

La actividad pesquera: un barco que se hace a la mar puede obtener una gran cantidad
de peces, este producto a su vez va a generar otros subproductos, como por ejemplo:
harina de pescado, aceite de pescado y otros.

La actividad agrícola también puede tener productos principales como también

subproductos, como se observa en la siembra de maíz. Se obtiene el grano, la harina, el
chuno, el aceite y otros.

A continuación presentamos algunos casos de costeo de productos conjuntos y

subproductos con la finalidad de ilustrar este procedimiento de costos.

Caso práctico N.° 28

Asignación del costo en el punto de separación

Es el caso cuando el costo de los productos se determina sin costos adicionales y se

toma como referencia el precio de venta de cada producto.

El costo conjunto de la Empresa Industrial La Concordia SA es de S/ 396,000,

correspondiendo al producto A: 30,000 unidades al precio de S/ 9.00; producto B: 32,000
unidades a un precio de S/ 7.50 y el producto C: 20,000 unidades al precio de S/ 10.50.
 Solución

a) La fórmula a utilizar para asignar el costo conjunto de S/ 396,000 es la siguiente:

(Valor venta (de cada producto)/valor venta total) x costo conjunto

b) Determinación de los valores para la asignación del costo conjunto

Producto Unidades Valor S/ Total

A 30,000 9.00 S/ 270,000

B 32,000 7.50 240,000

C 20,000 10.50 210,000

Total 720,000

El costo conjunto se ha determinado de la siguiente manera:

A = (270,000/ 720,000) x S/ 396,000.00 S/ 148,500.00

B = (240,000/ 720,000) x S/ 396,000.00 132,000.00

C = (210,000/ 720,000) x S/ 396,000.00 115,500.00

Total S/ 396,000.00

El costo conjunto se ha distribuido tomando como base el valor de las unidades vendidas,
procedimiento que se aplica cuando el producto es más relevante en su precio con
respecto a los otros productos que se están costeando.

Caso práctico N.° 29

Caso práctico N.° 30
Caso práctico N.° 30
Asignación de costo conjunto valor de venta

La Empresa Maguiña SAC elabora cuatro productos: A, B, C y D. Estos productos

tienen cada uno un valor de venta significativo. La siguiente información se utiliza con el
fin de asignar los costos conjuntos.

Los productos A, B y D se venden en el punto de separación. El producto C se somete a

procesamiento adicional y después se vende.
El valor total de mercado de todos los productos es de S/ 950,000.00.

El costo total de los productos terminados asciende a S/ 580,000.00.

Los costos de procesamiento adicional totalizan S/ 70,000.00.

Los porcentajes del valor de venta de mercado de todos los productos son los siguientes:

Producto A 35%

Producto B 15%

Producto C 30%

Producto D 20%

Se pide

Calcular la asignación de costos conjuntos de cada producto utilizando el método del

valor de venta o valor de mercado.

Solución

Producto Valor total (–) Costo adicional Valor base

A, 35% S/ 332,500.00 S/ 0 S/ 332,500.00
B, 15% 142,500.00 0 142,500.00
C, 30% 285,000.00 70,000.00 215,000.00
D, 20% 190,000.00 0 190,000.00
Total S/ 950,000.00 S/ 70,000.00 S/ 880,000.00

Del cuadro anterior se observa que se ha restado el costo adicional para realizar la
asignación del costo para cada producto por no corresponder al costo conjunto.

Distribución del costo

Producto Cálculo Costo del producto

A 332,500/880,000 x 510,000 192,698.86
B 142,500/880,000 x 510,000 82,585.23
C 215,000/880,000 x 510,000 124,602.27
 D 190,000/880,000 x 510,000 110,113.64
Total S/ 510,000.00

Caso práctico N.° 31

Caso práctico N.° 32
Caso práctico N.° 32
La Compañía Minera Santa Rosa SAC extrae y procesa mineral de hierro, utilizando un
sistema de costos por procesos. Los costos conjuntos del presente ejercicio fueron
S/ 100,000.00 y la cantidad producida fue de 200,000 kilos.

Con el fin de asignar estos costos, la gerencia reunió la siguiente información:

Valor del mercado

Productos % Costo adicional
en el punto de separación
Hierro 10 S/ 4.00 S/ 6,000.00

Zinc 30 3.00 8,000.00

Plomo 60 5.00 32,000.00

Total 100 S/ 46,000

Se pide

a. Determinar el costo conjunto de cada producto mediante el método de valor de venta.

b. Calcular el costo total de cada producto.

Solución

a. Costo conjunto utilizando el valor de venta

Producto % Volumen Precio Precio total

Hierro 10 20,000 S/ 4.00 S/ 80,000.00

Zinc 30 60,000 3.00 180,000.00

Plomo 60 120,000 5.00 600,000.00

Total 100 200,000 860,000.00
 Distribución del costo conjunto

Producto Cálculo Costo conjunto

Hierro 80,000/860,000 x 100,000 S/ 9,302.32

Zinc 180,000/860,000 x 100,000 20,930.23

Plomo 600,000/860,000 x 100,000 69,767.45

Total 100,000.00

b. Costo total de cada producto

Producto Costo conjunto Costo adicional Costo total

Hierro 9,302.32 6,000.00 S/ 15,302.32

Zinc 20,930.23 8,000.00 28,930.23

Plomo 69,767.45 32,000.00 101,767.45

Total 100,000.00 S/ 46,000.00 146,000.00

Caso práctico N.° 33

Caso práctico N.° 33
Caso práctico N.° 34
Caso práctico N.° 34
Métodos de asignación sobre la base del valor del mercado

La empresa Minerales SA se dedica a la extracción de oro en la zona de Cerro de Pasco,

asimismo, obtiene además, plata y cobre, considerados coproductos.

La producción de oro es expresada en onzas al igual que la de plata, mientras que la del
cobre lo es en libras.

Los precios de venta en el mercado muestran gran disparidad, lo que indicaría como más
equitativa la utilización de algún método que considere a los precios de venta así como
a las cantidades.
 Las ventas de oro se efectuaron a razón de S/ 300 la onza, la plata a S/ 100 la onza y el
cobre a S/ 4.00 la libra. Los costos de explotación durante el ejercicio cerrado del
presente año ascendieron a la suma de S/ 2,500,000.

Producto Cantidad Unidad de medida

Oro 900,000 Onzas
Plata 2,700,000 Onzas
Cobre 6,300,000 Libras

Con los datos expuestos se requiere:

- Efectuar la distribución de los costos en base al método “valor de mercado”.

- Comentario sobre qué importancia tiene el ingreso total en la distribución del costo
efectuada.

Solución

Oro 900,000 Onzas x S/ 300 = S/ 270,000,000

Plata 2,700,000 Onzas x S/ 100 = S/ 270,000,000
Cobre 6,300,000 Onzas x S/ 4.00 = S/ 25,200,000
S/ 565,200,000

Distribución del costo

Oro (270,000,000/565,200,000) x 2,500,000 = 1,194,267.52

Plata (270,000,000/565,200,000) x 2,500,000 = 1,194,267.52
Cobre (25,200,000/565,2000,000) x 2,500,000 = 111,464.97
S/ 2,500,000.00

Como podemos ver del cálculo anterior, el ingreso es el determinante del costo de
producción, cuando se utiliza el precio de venta como base para la distribución del costo
conjunto.

5.6. Costos por procesos

 Un sistema de costos es el conjunto de procedimientos analíticos de costeo que aplican
las empresas para la determinación de los costos de producción, de comercialización o
de servicios. Estos procedimientos son los siguientes:

1. Recolectar los costos identificados con el proceso de producción.

2. Asignar los costos a los productos o servicios con los que se identifican en forma
directa.

3. Distribuir los costos no identificados entre los productos o servicios que los
ocasionaron de manera razonable.

4. Determinar los costos unitarios de producción, comercialización o de servicio.

5.6.1. Instalación de un sistema de costos

A falta de un departamento separado de métodos, incumbe frecuentemente al
departamento de costos la obligación de iniciar los cambios en el sistema de costos.

Es probable que se necesite un sistema completamente nuevo o bien que sea necesario
modificar algunos aspectos del sistema existente. De hecho continuamente se están
requiriendo algunas modificaciones, y es común que se llame a algunos integrantes del
departamento de costos para tomar parte activa en la instalación o revisión del sistema.

El proyecto y la instalación de un sistema de costos es solamente una parte del trabajo

integral, de organización, experimentación y estandarización de toda una empresa en su
conjunto. Un sistema de costos no puede funcionar satisfactoriamente en una fábrica mal
organizada. El problema esencial consiste en coordinar los factores de la producción, es
decir, los materiales, la mano de obra, las máquinas y las herramientas, con el fin de
asegurar la afluencia continua de productos, en la cantidad y de la calidad apropiada. Por
consiguiente, un buen sistema de costos debe diseñarse de tal manera que se enlace
adecuadamente con un sistema de control de la producción. No obstante, existen
diferentes opiniones en lo que respecta a quien debe proyectar e instalar el sistema; es
decir, si el trabajo deben hacerlo personas extrañas a la fábrica o si este debe
desarrollarse interiormente. El contador o el ingeniero industrial, ajenos a la empresa,
poseen objetividad, preparación o estudios especiales en el trabajo de instalación de
sistemas y tal vez experiencia previa al mismo respecto en fábricas similares. No
obstante, el trabajador de planta puede tener más experiencia y conocimiento quizás más
detallados sobre una fábrica determinada, en relación con sus procesos y sus problemas
especiales15.

5.6.2. Pasos en la instalación de un sistema de costos

Hay diferentes opiniones en lo que respecta al orden que debe seguirse para sistematizar
una fábrica. Tal como se indica a continuación16:
 1. Desarrollo de un plan de organización para los departamentos y secciones, definiendo
la autoridad, la naturaleza, el alcance y las limitaciones de las actividades, así como las
relaciones y las responsabilidades de cada departamento

2. Desarrollo de un plan de disposición de los departamentos y maquinaria, previendo

reacomodos de los mismos cuando llegare a ser necesario, así como las previsiones
para ampliaciones y nuevos departamentos, de acuerdo con el plan de organización

3. Recolección y codificación de datos relacionados con el producto

4. Recolección y codificación de datos relacionados con la maquinaria y las instalaciones

5. Estandarización de la maquinaria y establecimiento de un sistema adecuado de

mantenimiento

6. Estandarización de las herramientas y establecimiento de un sistema adecuado para

el funcionamiento del cuarto de herramientas

7. Creación de un sistema adecuado de almacenes

8. Creación de un sistema de órdenes de trabajo

9. Creación de un sistema de control de tiempos, para fines de contabilidad

10. Creación de un sistema de rutas de producción o de trabajos, incluyendo el

planeamiento completo, por anticipado, del trabajo por realizarse, hasta llegar al producto

11. Creación de métodos apropiados para seguir y controlar los trabajos en proceso

12. Implantación de los estudios de tiempos, desarrollo y estandarización de las

operaciones y de los métodos de trabajo, así como de un sistema de pagos basado en
los mismos

13. Estudio e instalación del sistema de costos

5.6.3. Definiciones y características de los costos por procesos

5.6.4. División departamental
En los costos por procesos se usan indistintamente, según el caso, los términos proceso
y departamento, un proceso de fabricación es una parte o una fase del grupo completo
de actividades por las cuales pasa un producto en el curso de su fabricación. Un producto
completo es el resultado de una serie de procesos, en cada uno de los cuales se hace
algún cambio en la materia prima.
 Por consiguiente, para que los costos puedan acumularse sobre una base de procesos,
es necesario dividir la fábrica en departamentos, y delimitar o señalar la esfera precisa
de cada departamento o centro de costos. Así, por ejemplo, un fabricante de camisas,
dividirá su fábrica, de modo que ello le permita acumular los costos de corte, costura,
acabado y empaquetado del producto. Toda la materia prima, mano de obra y los costos
indirectos aplicables a un proceso o a un departamento se cargan al proceso o al
departamento respectivo, con el fin de determinar los costos unitarios departamentales
de dicho proceso.

Una división departamental apropiada hace posible la acumulación de los datos sobre
los costos por procesos sobre una base uniforme. El tamaño que se asigne a un
departamento es una cuestión de conveniencia y en todo caso de eficiencia de operación.

5.6.5. Procedimiento para determinar los costos por procesos

Los costos por procesos se aplican a un régimen de producción continua, este es el caso
de las fábricas de hielo, de las minas, de las canteras, las plantas para producir vapor,
etc. Lo anterior implica, en todo caso, desarrollar un sistema de costos que mantenga
una continuidad de costeo.

Partiendo del presupuesto de ventas y teniendo en cuenta las variaciones estacionales,

las devoluciones, los inventarios, etc. Se fijan cuotas de producción mensuales o por
algún otro intervalo de tiempo que resulte conveniente. Estas cuotas se dan a conocer a
la sección de control de producción, la que su vez trasmite a los centros de producción
propiamente dichos.

Cuando se fabrican varios productos, se produce la necesidad de planear y expedir las

órdenes de una manera análoga a como se hace en las fábricas que trabajan por medio
de órdenes de producción. Un ejemplo es una panadería porque produce ordinariamente
varios productos.

5.6.6. Costos unitarios y producción equivalente

En su forma más sencilla el costo de un producto se determina, para cada proceso,
tomando como base, la materia prima, la mano de obra y los costos indirectos de
fabricación utilizados en el proceso, para una producción dada. Los costos unitarios se
calculan dividiendo el costo de producción entre la producción equivalente.

La producción efectiva se refiere a la producción equivalente, es decir, aquella

producción terminada más la parte proporcional que se terminó17. La producción efectiva
o equivalente se puede calcular utilizando el método promedio y el método primeras
entradas primeras salidas.

Caso práctico N.° 35

Cálculo de la producción equivalente-método promedio

La Empresa Industrial Bobadilla SAC opera con dos departamentos, A y B, para la

manufactura de un producto. Las unidades terminadas en el departamento B son
trasladadas al almacén de productos terminados. La siguiente información se encuentra
disponible para el presente mes:

Departamento A Departamento B
Unidades del departamento anterior 0 25,000
Unidades puestas en proceso 50,000 5,000
Unidades en proceso inicial 3,500 2,000
Unidades terminadas y trasladadas 25,000 22,000
Unidades en proceso final 28,500 10,000
Avance de unidades en proceso inicial
- Materia prima directa 100% 100%
- Mano de obra directa 2/3 1/4
- Costos indirectos de fabricación 2/3 1/4
Avance de unidades en proceso final:
- Materia prima directa 100% 100%
- Mano de obra directa 2/3 1/3
- Costos indirectos de fabricación 2/3 1/3

Solución

Con la información proporcionada anteriormente, se calcula a continuación la producción

equivalente para los departamentos A y B utilizando el método promedio.

Departamento A

Materia prima directa = 25,000 + (28,500 x 100%) = 53,500

Mano de obra directa = 25,000 + (28,500 x 2/3) = 44,000

Costos indirectos de fabricación = 25,000 + (28,500 x 2/3) = 44,000

Departamento B

Materia prima directa = 22,000 + (10,000 x 100%) = 32,000

 Mano de obra directa = 22,000 + (10,000 x 1/3) = 25,333

Costo indirecto fabricación = 22,000 + (10,000 x 1/3) = 25,333

Podemos observar claramente que se ha obtenido la producción equivalente por el

método promedio sumando la producción terminada más la parte proporcional de la
producción en proceso final. Esta producción equivalente sirve de base para determinar
el costo unitario de cada departamento a nivel de cada elemento del costo, es decir, se
calculará el costo unitario de la materia prima directa, mano de obra y costos indirectos
de fabricación.

Caso práctico N.° 36

Cálculo de la producción equivalente-método primero en entrar primero en salir

A continuación se calculan las unidades equivalentes de producción mediante el método

primero en entrar primero en salir (FIFO) para los departamento A y B, utilizando la
información presentada en el caso anterior.

Solución

Producción equivalente

Departamento A

Materia prima = 25,000 – 3,500 + (1/3 x 3,500) + (100% x 28,500) = 51,167

Mano de obra = 25,000 – 3,500 + (1/3 x 3,500) + (2/3 x 28,500) = 41,667

Costos indirectos = 25,000 – 3,500 + (1/3 x 3,500) + (2/3 x 28,500) = 41,667

Departamento B

Materia prima = 22,000 – 2,000 + (100% x 10,000) = 30,000

Mano de obra = 22,000 – 2,000 + (2,000 x 3/4) + (10,000 x 1/3) = 24,833

Costo indirecto = 22,000 – 2,000 + (2,000 x 3/4) + (10,000 x 1/3) = 24,833

Podemos observar que la producción equivalente, o unidades equivalentes, se ha

calculado tomando como referencia las unidades terminadas a las cuales se le ha restado
las unidades iniciales por corresponder a otro periodo de costo, luego se le ha agregado
la parte proporcional de las cantidades iniciales por haberle restado en exceso, y
finalmente se le ha agregado las unidades finales en proceso para determinar la
producción equivalente o unidades equivalentes18.
Caso práctico N.° 37
Informe de costo de producción

Los tres centros de costos de la Compañía Manufacturera Nuevo Mundo SAC son los
siguientes:

I. Explotación y mina

II. Planta concentradora

III. Generación y distribución de energía

Durante el presente mes, fueron usados materiales por S/ 58,000.00. Los costos de mano
de obra directa y costos indirectos de fabricación se detallan en el siguiente cuadro:

Centro de costo Mano de obra Costo indirecto

I. Explotación y mina S/ 40,500.00 S/ 13,500.00

II. Planta concentradora 8,800.00 4,400.00

III. Generación y distribución de energía 21,600.00 3,600.00

Se pusieron en producción sesenta mil unidades en el centro I durante el presente mes.
De esta cantidad, 50 unidades fueron terminadas y transferidas al centro II; 8,000
unidades estaban en proceso, 100% completas en cuanto al costo de materia prima y
50% en cuanto al costo de mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. Las
restantes unidades en el centro I fueron perdidas o estropeadas en el proceso de
fabricación.

En el centro II, se completaron y transfirieron al centro III 40,000 unidades; fueron

completadas parcialmente 10,000 unidades con costos aplicados del 40% en cuanto a
costo de mano de obra directa y costos indirectos de fabricación.

En el centro III, 30,000 unidades se convirtieron en productos terminados; 10,000

unidades estaban en proceso, 60% completas en cuanto a costo de mano de obra directa
y costos indirectos19.

Solución

I. Centro de explotación y mina

El cuadro que se da a continuación, consta de tres partes: (1) cantidades; (2) costos por
transferir y (3) costos transferidos.
En la parte que corresponde a las unidades puede observarse que existen las unidades
que ingresan al proceso de producción y las unidades que salen del proceso de
producción.

Se debe tener en cuenta que las unidades perdidas en el primer departamento no se

toman en cuenta para efecto de la producción equivalente y consecuentemente para el
costo unitario, que incide por haber menos unidades terminadas.

Informe de costo de producción

Centro de explotación y mina

Método promedio

Cantidad

Puesta en producción 50,000

Terminadas y transferidas 8,000 60,000

En proceso final 2,000 60,000

Unidades perdidas 1.00

Costos por transferir S/ 58,000 0.75

Costo de materia prima directa 40,500 0.25

Costo de mano de obra directa 13,500

Costo indirecto de fabricación

Costo de fabricación S/ 112,000 S/ 2.00
Costo transferido

Costo de unidades terminadas y transferidas 100,000.00

Productos en proceso final 8,000.00

Materia prima en proceso 3,000.00

Mano de obra directa en proceso 1,000.00

Costos indirectos en proceso

Total costo S/ 112,000.00

Comentarios

Las unidades ingresadas al proceso de producción en el centro de costos I han sido

60,000, de las cuales se han terminado 50,000, quedando en proceso 8,000 unidades y
se pierden durante el proceso de producción 2,000, las cuales han aumentado el costo
unitario de producción. Las 2,000 unidades perdidas no se han considerado en la
producción equivalente, lo cual origina el incremento en el costo unitario de producción.

Cálculos auxiliares

Producción equivalente

Materia prima directa = 50,000 + (8,000 x 100%) = 58,000 unidades

Mano de obra directa = 50,000 + (8,000 x 50%) = 54,000 unidades

Costos indirectos = 50,000 + (8,000 x 50%) = 54,000 unidades

Costos unitarios

Materia prima directa = S/ 58,000/58,000 = S/ 1.00

Mano de obra directa = S/ 40,500/54,000 = S/ 0.75

Costos indirectos = S/ 13,500/54,000 = S/ 0.25

Costo de unidades terminadas y transferidas al centro de costos siguiente

50,000 x S/ 2.00 = S/ 100,000.00

Este monto que representa el costo de las unidades terminadas y transferidas fue
valorizada al costo promedio y forma parte del costo total de la producción.

Costo de productos en proceso final

Materia prima directa = 8,000 x 100% x S/ 1.00 = S/ 8,000.00

Mano de obra directa = 8,000 x 50% x S/ 0.75 = 3,000.00

Costo indirecto = 8,000 x 50% x S/ 0.25 = 1,000.00

Informe de costo de producción

II. Planta concentradora

Método promedio

Cantidad
0
Unidades iniciales
50,000
Unidades recibidas
Total unidades en proceso 50,000
Unidades transferidas al departamento III 40,000

Unidades terminadas pero en existencia 0

Productos en proceso final 10,000

Unidades perdidas en producción 0

Unidades totales 50,000
Costos por transferir
0
Productos en proceso inicial S/ 2.00
S/ 100,000
Recibido del departamento I (50,000 unidades)

Costo del departamento actual

En proceso inicial S/

Costo de materia prima directa 0

S/
Costo de mano de obra directa 0
0.00
Costo indirecto de fabricación 0
0.20
Costo durante la semana 0
0.10
Costo de materia prima directa 8,800

Costo de mano de obra directa 4,400

Costo indirecto de fabricación

Costo corriente S/ 13,200 0.30
Costo acumulado S/ 113,200 2.30
Productos terminados y transferidos
S/ 92,000
Productos en proceso final
0
Terminados y en existencia
20,000
Costo del departamento anterior
0
Costo de materia prima directa
800
Costo de mano de obra directa
400
Costo indirecto de fabricación
Costo acumulado S/ 113,200

Cálculos auxiliares

a. Producción equivalente

- Materia prima directa = 0

- Mano de obra directa = 40,000 + (8,000 x 50%) = 44,000 unidades

- Costo indirecto = 40,000 + (8,000 x 50%) = 44,000 unidades

b. Costos unitarios

- Materia prima directa = S/ 0.00

- Mano de obra directa = S/ 8,800/44,000 = S/ 0.20

- Costo indirecto de fabricación = S/ 4,400/44,000 = S/ 0.10

c. Productos terminados y transferidos

40,000 unidades x S/ 2.30 = S/ 92,000.00

d. Costo del departamento anterior

10,000 unidades x S/ 2.00 = S/ 20,000.00

e. Costo de mano de obra directa

8,000 unidades x 50% x S/ 0.20 = S/ 800.00

f. Costo indirecto de fabricación

8,000 unidades x 50% x S/ 0.10 = S/ 400.00

Informe de costo de producción

Generación y distribución de energía

Método promedio

Cantidad

Unidades iniciales 40,000

Unidades recibidas del centro II

Unidades puestas en proceso 40,000
Unidades transferidas al centro III 30.000

Unidades terminadas pero en existencia 0

Productos en proceso final 10,000

Unidades perdidas en producción 0

Unidades totales 40,000
Costos por transferir S/
S/
Productos en proceso inicial 0
2.30
Recibido del centro anterior (40,000) 92,000
Total S/ 92,000 S/ 2.30
Costo del centro actual
S/ S/
En proceso inicial
0 0
Costo de materia prima directa
21,600 0.60
Costo de mano de obra directa
3,400 0.10
Costo indirecto de fabricación

Costo durante la semana:

Costo de materia prima directa

Costo de mano de obra directa

Costo indirecto de fabricación

Costo corriente S/ 25,200 S/ 0.70
Costo acumulado S/ 117,300 S/ 3.00
Productos terminados y transferidos
90,000
Productos en proceso final
0
Terminados y en existencia
23,000
Costo del departamento anterior
0
Costo de materia prima directa
3,600
Costo de mano de obra directa
600
Costo indirecto de fabricación
Costo acumulado S/ 117,200

Cálculos auxiliares

a. Producción equivalente

- Mano de obra directa = 30,000 + (10,000 x 60%) = 36,000 unidades

- Costo indirecto de fabricación = 30,000 + (10,000 x 60%) = 36,000 unidades

b. Costos unitarios

- Mano de obra directa = S/ 21,600/36,000 = S/ 0.60

- Costo indirecto de fabricación = S/ 3,400/36,000 = S/ 0.10

c. Productos terminados y transferidos

 30,000 unidades x S/ 3.00 = S/ 90,000.00

d. Costo del centro anterior

10,000 x S/ 2.30 = S/ 23,000.00

e. Costo de mano de obra directa

10,000 x 60% x S/ 0.60 = S/ 3,600.00

f. Costo indirecto de fabricación

10,000 x 60% x S/ 0.10 = S/ 600.00

Caso práctico N.° 38

Costeo por proceso

La Empresa A tiene tres departamentos: mezcla, refinación y terminado. Los detalles del
inventario final del trabajo en proceso del mes anterior, se presentan a continuación:

Componentes del costo Departamento 1 Departamento 2 Departamento 3

Unidades 6,000 8,000 8,000
Costo del departamento anterior 0 12,800 25,400
Costo de materiales en proceso 6,000 0 0
Costo de mano de obra en proceso 4,500 2,000 4,000
Costos indirectos en proceso 2,800 1,600 3.000

Se dispone de la siguiente información para el presente mes:

Componentes del costo Producto A Producto B Producto C

Unidades puestas en proceso 100.000 0 0
Unidades trasladadas al siguiente centro 90.000 88,000 82,000
Unidades aún en proceso 8.000 8,000 12,000
Grado de avance de las unidades en proceso
Materiales 100% 0 0
Mano de obra 1/2 1/2 1/3
Costo indirecto 1/2 1/2 1/3
Unidades perdidas en el proceso 4,000 2,000 2,000
Componentes del costo Producto A Producto B Producto C
Costos agregados al departamento
Materiales S/ 40,340 S/ 0 0
Mano de obra 52,640 70,000 74,000
Costos indirectos 43,280 60,000 44,000

Se solicita

Utilizando el método de costeo promedio, preparar un informe de costo de producción

para los departamentos de (a) 1, (b) 2 y (c) 2 para el presente mes20.

Solución

Departamento 1

Informe de costo de producción

Cantidad
Unidades en proceso inicial 6,000
Unidades puestas en proceso 100,000 106,000
Unidades trasladadas al departamento siguiente 80,000
Unidades terminadas y en existencia 4,000
Unidades en proceso final 8,000
Unidades perdidas en el proceso 4,000 106,000
Unidades por transferir
Trabajo en proceso inicial
Materia prima directa S/ 6,000
Mano de obra directa 4,500
Costos indirectos de fabricación 2,800
Costos agregados en el mes
Materia prima directa S/ 40,340 S/ 0.45431
Mano de obra directa 52,640 0.58306
Costos indirectos de fabricación 43,280 0.47020
Total 149,560 1.50757
Costos transferidos
Unidades trasladadas (90,000 x S/ 1.50757) 135,682
Unidades terminadas y no trasladadas
(4,000 x S/ 1.50757) 3,030
Materia prima en proceso (8,000 x S/ 0.45431) 3,634
Mano de obra en proceso (8,000 x 50% x 0.58306) 2,332 13,878
Costos indirectos de fabricación (8,000 x 50% x 0.47020)
Costo total 149,560

Cálculos auxiliares

Producción equivalente

Materia prima: 90,000 + 4,000 + 8,000 = 102,000

Mano de obra: 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos indirectos: 90,000 + 4,000 + (8,000 x 50%) = 98,000

Costos unitarios

Materia prima: 3,000 + 40,340/ 102,000 = 0.45431

Mano de obra: 4,500 + 52,640/98,000 = 0.58306

Costos indirectos: 2,800 + 43,280/98,000 = 0.47020

Registro contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 13,300.00

713 Variación de productos en proceso

7131 Productos en proceso de manufactura

71311 Materia prima 6,000.00

71312 Mano de obra 4,500.00

71313 Costo indirecto 2,800.00

23 PRODUCTOS EN PROCESO 13,300.00

231 Productos en proceso de manufactura

x/x Inventario inicial de productos en proceso

————————————————— 2 ——————————————————

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO A 13,300.00

901 Materia prima en proceso 6,000.00

902 Mano de obra en proceso 4,500.00

903 Costos indirectos en proceso 2,800.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 13,300.00

x/x Transferencia a las cuentas de costos de los valores iniciales del departamento “A”

————————————————— 3 ——————————————————

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO A 136,260.00

901 Materia prima en proceso 40,340.00

902 Mano de obra en proceso 52,640.00

903 Costos indirectos en proceso 43,280.00

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 136,260.00

x/x Costo incurrido en el departamento A

————————————————— 4 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO B 135,682.00

90 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO A 135,682.00

x/x Costo transferido al departamento B

Departamento 2
 Informe de costo de producción

Cantidad
Unidades en proceso inicial 8,000
Unidades recibidas 90,000 98,000
Unidades trasladadas 88,000
Unidades en proceso final 8,000
Unidades perdidas 2,000 98,000
Costo por transferir
En proceso inicial 8,000 S/ 12,800 S/ 1.60000
Costo recibido 90,000 135,682 1.50758
Total 98,000 148,482 1.51512
Costos agregados
Valor inicial
Mano de obra 2,000
Costo indirecto 1,600
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 70,000 0.78261
Costo indirecto de fabricación 60,000 0.66956
Total costo agregado 133,600 1.45217
Costo unidades perdidas 0.03156
Total costo agregado 282,082 2.99885
Costos transferidos
Unidades trasladadas (88,000 x S/ 2.99885) S/ 263,900
En proceso final
Departamento anterior (8,000 x S/ 1.51512 + 0.03156) 12,374
Mano de obra (8,000 x 50% x S/ 0.78261) 3,130
Costo indirecto (8,000 x 50% x S/ 0.66956) 2,678 18,182
Total 282,082

Cálculos auxiliares
Producción equivalente
MO: 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
CI: 88,000 + (8,000 x 0.50) = 92,000
Costos unitarios
MO: 2,000 + 70,000/92,000 = 0.78261
Costo indirecto: 1,600 + 60,000/92,00 = 0.66956
Ajuste de unidades perdidas: 2000 x 1.51512 = 3,030
3,030/96,000 = 0.03156

Registro contable

————————————————— 5 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 12,800

23 PRODUCTOS EN PROCESO 12,800

x/x Para registrar el inventario inicial en proceso

————————————————— 6 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO B 12,800

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 12,800

x/x Ingreso a la producción el inventario inicial en proceso

————————————————— 7 ——————————————————

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO B 133,600

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 133,600

x/x Por los costos incurridos en el departamento B

————————————————— 8 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO C 263,900

91 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO B 263,900

x/x Por la transferencia del costo al departamento C

Departamento 3

Informe de costo de producción

Cantidad
Unidades iniciales 8,000
Unidades recibidas 88,000 96,000
Unidades transferidas 82,000
Unidades en proceso final 12,000
Unidades perdidas 2,000 96,000
Costos por transferir
Costo del departamento anterior
Trabajo en proceso inicial 8,000 S/ 25,600 S/ 3.20000
Costo recibido 88,000 263,900 2.99885
Total 96,000 S/ 289,500 S/ 3.01562

Costos agregados por el departamento

Trabajo en proceso inicial

Mano de obra 4,000
Costo indirecto 3,000
Costos agregados en el mes
Mano de obra directa 74,000 0.90698
Costo indirecto de fabricación 44,000 0.54651
Total costo agregado 125,000 1.45349
Ajuste por unidades pérdidas 0.06417
Total costos por transferir S/ 414,500 S/ 4.53328

Costos transferidos
Trasladados a productos terminados S/ 371,728
82,000 x 4.53328
Productos en proceso final
Costos del dpto. anterior 36,958
12,000 x (3,01562 + 0.06417)
Mano de obra directa 3,628
12,000 x 1/3 x 0.90698
Costo indirecto de fabricación 2,186 42,772
12,000 x 1/3 x 0.54651
Total costos transferidos S/ 414,500

Cálculos

Producción equivalente

Mano de obra y costos indirectos 82,000 + (12,000 x 1/3) 86,000

Costo unitario
Mano de obra 4,000 + 74,000 /86,000 0.90698
Costo indirecto 3,000 + 44,000 /86,000 0.54651
Ajuste de unidades perdidas 2,000 x 3.01562 /94,000 0.06417

————————————————— 9 —————————————————— Debe

Haber

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 25,600

23 PRODUCTOS EN PROCESO 25,600

x/x Para registrar la producción en proceso inicial

————————————————— 10 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO C 25,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 25,000

x/x Transferencia a la cuenta de costos

 ————————————————— 11 ——————————————————

92 PRODUCTOS EN PROCESO-DEPARTAMENTO C 125,000

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 125,000

x/x Por los costos incurridos en el departamento C

————————————————— 12 ——————————————————

21 PRODUCTOS TERMINADOS 371,728

71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 371,728

x/x Costo de los productos terminados

Caso práctico N.° 39

Informe de costo de producción

Preparar un informe de los costos de producción para la Empresa Elco SAC, la cual
utiliza el sistema de los costos por proceso para la manufactura de trampas para ratones.
Toda la producción se hace en un departamento, se utiliza el método de costeo promedio.
Considerar la siguiente información disponible.

Unidades
Trabajo en proceso al principio
Completo en un 100% en cuanto a materiales, y en un 75% en cuanto a costo de mano
10,000
de obra y costos indirectos
Puestas en proceso durante el periodo
70,000
Trasladadas a productos terminados
65,000
Unidades terminadas y aún en existencias
2,000
Trabajos en proceso final
Completo en un 100% en cuanto a materiales, en un 40% en cuanto a costo de mano de
13,000
obra y costos indirectos

Costos
Trabajo en proceso al inicio
Materia prima directa S/ 2,000

Mano de obra directa 3,000 S/ 6,000

Costos indirectos 1,000

Agregados durante el periodo
Materia prima directa S/ 50,000

Mano de obra directa 170,000 S/ 300,000

Costos indirectos 80,000

Solución

EMPRESA ELCO SAC

Informe de costos de producción

Método de costo promedio

Cantidades
Unidades en proceso inicial 10,000
Unidades puestas en proceso 70,000 80,000
Unidades trasladadas a productos terminados 65,000

Unidades terminadas y en existencia 2,000 80,000

Unidades aún en proceso 13,000

Costo por transferir

Trabajo en proceso, inventario inicial
Materia prima directa S/ 2,000

Mano de obra directa 3,000

Costos indirectos 1,000

Costos agregados durante el semestre
 Materia prima directa 50,600 S/ 0.65000

Mano de obra directa 170,000 2.39612

Costos indirectos 80,000 1.12188

Total costos por transferir S/ 306,000 S/ 4.16800
Costos transferidos
Transferidos a productos terminados
270,000
(65,000 a S/ 4.168)
Productos en proceso final
Productos terminados en existencia: 200 x 4.168 8,336
Materia prima: 13,000 x 100% x 0.65 8,450
Mano de obra: 13,000 x 40% x 2.396121 12,460
Costos indirectos: 13,000 x 40% x 1.12188 5,834 35,080
Total transferido 306,000

Cálculos

Producción equivalente

Materia prima: 65,000 + 2,000 + (100% 13,000) = 80,000 unidades

Costos de mano de obra: 65,000 + 2,000 + (40% de 13,000) = 72,200 unidades

Costos indirectos: 65,000 + 2,000 + (40% de 13,000) = 72,200 unidades

Costos unitarios:

Materia prima: (S/ 50,000 + S/ 2,000)/80,000 unidades = S/ 0.650000

Mano de obra: (S/ 170,000 + 3,000)/72,200 = S/ 2.396121

Costos indirectos: S/ 81,000/72,200

Caso práctico N.° 40

La Corporación San Andrés SAC utiliza un sistema por proceso para acumular los
costos. La producción se lleva a cabo en dos departamentos y se utiliza el método de
costeo promedio. La siguiente información está a su disposición para preparar un informe
del costo de producción (a) para el departamento 1 y (b) para el departamento 2.

Unidades Dpto. 1 Dpto. 2

En proceso al inicio del periodo
Departamento 1: todos los materiales y 20% costo de conversión 12,000
Departamento 2: todos los materiales y 70% costo de conversión 16,000
Puestos en proceso durante el periodo 90,000
Recibidas del departamento 1 84,000
Terminadas y trasladadas 88,000
Terminadas y aún en existencias 2,000
En proceso final
Departamento 1: todos los materiales y 75% costo de conversión 18,000
Departamento 2: todos los materiales y 40% costo de conversión 10,000
Costos
En proceso inicial
Del departamento anterior 57,720
Materia prima directa 16,000
Mano de obra directa 10,000 36,000
Costos indirectos 6,000 16,000
32,000 167,400
Costos del periodo
Materia prima directa 400,000
Mano de obra directa 200,000 300,000
Costos indirectos 180,000 240,000
TOTAL 780,000 540,000

Solución

(a)

CORPORACIÓN SAN ANDRÉS SAC

Informe de costos de producción, dpto. 1

 Método de costo promedio

Cantidades
Unidades en proceso al inicio (todos los materiales, 20% costos de
12,000
conversión)
102,000
90,000
Unidades puestas en proceso
Unidades trasladadas al departamento 2 84,000
102,000
Unidades aún en proceso (todos los materiales, 75% costos de conversión) 18,000

Costo por transferir Costo total Costo unitario

Trabajo en proceso, inventario inicial
Materia prima directa
16,000
Mano de obra directa
10,000
Costos indirectos
6,000 4.07843
Costos agregados durante el periodo
S/ 400,000 2.15385
Materiales
200,000 1.90769
Mano de obra directa
180,000
Costos indirectos
Total costos a transferir S/ 812,000 S/ 8.13997

Costo transferidos
Transferidos al departamento siguiente S/ 683,758
(84,000 x S/ 8.13997)
Trabajos en proceso, inventario al cierre
Materiales (9,000 x S/ 4.07843) S/ 73,412

Mano de obra directa (9,000 x 0.75 x S/ 2.15385) 29,076 128.242

Costos indirectos (9,000 x 0.75 x S/ 1.90769) 25,954

Total de costos transferidos S/ 812,000
 CORPORACIÓN SAN ANDRÉS SAC

Informe de costos de producción, dpto. 2

Método de costo promedio

Cantidad
Unidades iniciales 16,000
Unidades recibidas 84,000 100,000
Unidades trasladadas 88,000
Unidades en proceso final 10,000
Unidades terminadas y en existencia 2,000 100,000
Costo por transferir
En proceso inicial (16,000) 115,440 7.21500
Recibidas del departamento anterior (84,000) 683,758 8.13997
Total S/ 100,000 799,198 7.99198
Costos agregados en el mes
Valor inicial
Mano de obra directa 36,000
Costos indirectos 16,000
Costos del periodo
Mano de obra 300,000 3.57447
Costo indirecto 240,000 2.72340
Total 1,391,198 14.28985
Costos transferidos
Unidades trasladadas (88,000 x 14.28985) 1,257,506
En proceso final
Unidades terminadas y no transferidas 28,580
Departamento anterior (10,000 x 7.99198) 79,920
Mano de obra (10,000 x 0.40 x 3.57447) 14,298
Costos indirectos (10,000 x 0.40 x 2.72340) 10,894 133,692
Total S/ 1,391,198
 Producción equivalente: 88,000 + 2000 + (10,000 x 40%) = 94,000

Costos unitarios

Mano de obra = (S/ 300,000 + 36,000)/94,000 = 3.577447

Costos indirectos = (S/ 240,000 + 16,000)/94,000 = 2.72340

6. Toma de decisiones y control administrativo

6.1. Presupuesto de capital
El presupuesto de capital es el plan que contiene la información para tomar decisiones
sobre inversiones de largo plazo, como por ejemplo:

a) Decisiones relacionadas con la infraestructura de la empresa, que a su vez

comprende:

- Inversiones en activos fijos de largo plazo

- El desarrollo de nuevas líneas de producción, investigación de mercados, la

cancelación de deudas de largo plazo, inversiones en sistemas integrados de
cómputo, etc.

b) Decisiones de reemplazo de las instalaciones que actualmente tiene la empresa.

Existen muchas razones por las cuales la gerencia general debe desarrollar un
presupuesto de capital, así tenemos:

a) Permite planificar el desembolso de capital.

b) Permite coordinar los desembolsos de capital en relación con:

- La necesidad financiera en efectivo

- La inversión comprometida con las actividades operativas

- La proyección de las ventas de la empresa

- La proyección de la rentabilidad de la inversión

- El retorno de la recuperación de la inversión

c) Permite el control de capital.

 Los principales aspectos que debemos tener en cuenta en la preparación de un
presupuesto de capital son los siguientes:

- La generación de propuestas sobre la base de la necesidad financiera

- La recopilación de la información de cada proyecto de capital

- La evaluación de los proyectos de inversión de capital

- La selección del proyecto de inversión

- El desarrollo de un presupuesto de desembolso de capital

- El control interno del desembolso del capital

- La auditoría externa de la gestión del capital invertido en la empresa

6.1.1. Características
Cuando una empresa hace una inversión del capital incurre en una salida de efectivo
actual, esperando a cambio beneficios futuros. Por lo general, estos beneficios se
extienden más allá de un año. Algunos ejemplos incluyen la inversión en activos como
en equipos, edificios y terrenos, así como la introducción de un nuevo producto, un nuevo
sistema de distribución o un nuevo programa para investigación y desarrollo. Por tanto,
el éxito y la rentabilidad futuros de la empresa dependen de las decisiones de inversión
que se tomen en el tiempo presente.

Una propuesta de inversión se debe juzgar con relación al mercado así brinde un
rendimiento igual o mayor que el requerido por los inversionistas. Suponiendo que se
conoce la tasa del rendimiento requerida y que es la misma para todos los proyectos de
inversión, esta suposición implica que la selección de cualquier proyecto de inversión no
altera la naturaleza del riesgo de negocios de la empresa tal como la perciben los
proveedores del capital. En teoría, la tasa de rendimiento requerida para un proyecto de
inversión debe ser la tasa que deja sin cambios el precio de mercado de las acciones. Si
un proyecto de inversión obtiene más de lo que los mercados financieros requieren que
obtengan por el riesgo involucrado, se crea el valor. Las fuentes de creación de valor son
el atractivo de la industria y la ventaja competitiva.

Un proyecto de inversión puede ser expresado en la forma de distribución de

probabilidades de los flujos de efectivo posibles. Dada una distribución de probabilidades
de un flujo de efectivo, podemos expresar el riesgo cuantitativamente como la desviación
estándar de la distribución. Como resultado de ello, la selección de un proyecto de
inversión puede afectar la naturaleza del riesgo del negocio de la empresa, lo cual a su
vez puede afectar la tasa de rendimiento requerida por los inversionistas.
6.1.2. Beneficios
Un presupuesto de capital brinda numerosos beneficios desde el punto de vista de la
planificación y control administrativos, permitiendo a los ejecutivos planificar el monto de
los recursos que debe invertirse en la empresa, a fin de evitar: (1) capacidad ociosa de
la fábrica, (2) capacidad excedente, (3) inversiones en capacidad que produzcan un
rendimiento menor sobre la inversión realizada.

Un presupuesto de capital también es beneficioso porque exige sanas decisiones de

desembolsos de capital por parte de la administración de la empresa. El presupuesto de
capital enfoca también la atención de la alta administración sobre los flujos de efectivo,
además, un presupuesto de capital intensifica la coordinación entre los centros de
responsabilidad y la gerencia general de la compañía.

6.1.3. Responsabilidad en el desarrollo del presupuesto de capital

La responsabilidad principal en la ejecución de un presupuesto de capital corresponde al
directorio, al gerente general y también, por línea funcional, al contador y otros
funcionarios de la empresa.

Con respecto a los desembolsos de capital mayores, la responsabilidad principal

descansa en la alta administración, la cual está establecida en el reglamento general de
la empresa o institución. Las directivas de las propuestas de capital deben establecer
procedimientos definidos para asegurar el análisis y la evaluación apropiados de dichas
inversiones por parte de los órganos de control de las instituciones.

La responsabilidad principal en la ejecución de un presupuesto de capital corresponde al

directorio, al gerente general y también, por línea funcional, al contador y otros
funcionarios de la empresa.

Con respecto a los desembolsos de capital mayores, la responsabilidad principal

descansa en la alta administración, la cual está establecida en el reglamento general de
la empresa o institución. Las directivas de las propuestas de capital deben establecer
procedimientos definidos para asegurar el análisis y la evaluación apropiados de dichas
inversiones por parte de los órganos de control de las instituciones.

6.1.4. Métodos de medición del valor económico

Existen varios métodos para evaluar los proyectos de inversión, entre ellos tenemos los
siguientes:

a) Periodo de repago

El periodo de repago consiste en calcular el número de años que se necesita para

recuperar el monto de capital invertido inicialmente. El periodo de repago se determina
 dividiendo el costo de la inversión inicial por el ingreso de caja medido por el aumento de
ingresos o el ahorro de costos21.

Ejemplo

Costo de inversión S/ 72,000

Ahorro anual de caja S/ 12,000

Luego, el periodo de repago es el siguiente:

S/ 72,000/S/ 12,000 = 6 años

Debe tenerse en cuenta para efecto del cálculo cuando los ingresos de caja no son pares,
el periodo de repago se determina por el método de ensayo y error. Cuando se
consideran dos o más proyectos, la regla para tomar una decisión es la siguiente: escoja
el proyecto con el más corto periodo de repago. La razón de ello se debe a que cuanto
más corto sea el periodo de repago, menor es el riesgo del proyecto, y mayor la liquidez22.

Caso práctico N.° 41

a. Periodo de repago

Considere dos proyectos, cuyos ingresos de caja no son iguales. Asuma que cada
proyecto cuesta S/ 4,000.

Periodo económico Proyecto 1 Proyecto 2

1 S/ 400 S/ 2,000
2 800 1,600
3 1,200 1,200
4 1,600 400
5 2,000 0
6 2,400 0

Basado en el método de ensayo y error, el periodo de repago para el proyecto 1 es 4

años
(S/ 400 + S/ 800+ S/ 1,200 + S/ 1,600 = S/ 4,000). El periodo de repago para el proyecto
2 es:

2 años + (S/ 400/S/ 1,200) = 2 1/3 años

Se puede observar que en los dos primeros años se acumula una recuperación del capital
de S/ 3,600 (S/ 2,000 + S/ 1,600), entonces para llegar al monto de S/ 4,000, que fue la
inversión, faltaría S/ 400, razón por la cual esta cantidad sirve de numerador para
encontrar la proporción de 1/3 dividiéndola entre el ingreso inmediato siguiente, en este
caso es S/ 1,[Link] tal suerte que después del cálculo, el tiempo de recuperación es de
2 1/3 años.

Por consiguiente, de acuerdo con este método, se escoge el proyecto 2 sobre el proyecto
1 por cuanto el tiempo de recuperación es menor.

b. Tasa de retorno contable

La tasa de retorno contable mide la rentabilidad desde el punto de vista contable

convencional, relacionando la inversión requerida con la utilidad neta anual futura.
Algunas veces el punto de partida es la inversión promedio.

Regla de decisión: bajo el método de tasa de retorno contable, escoja el proyecto con la
tasa de retorno más alta.

Ejemplo

Inversión inicial : S/ 26,000

Vida estimada : 20 años

Ingreso anual de caja : S/ 4,000

Depreciación por línea recta : S/ 1,300

Entonces:

= (S/ 4,000 – S/ 1,300) / S/ 26,000

= 10.38%

Utilizando la inversión promedio, que usualmente es la mitad de la inversión original, la

tasa de retorno resultante se doblará:

= (S/ 4,000 – S/ 1,300) / (1/2 (26,000))

= 20.77%
La justificación para utilizar la inversión promedio es que cada año la cifra de inversión
disminuye en S/ 1,300 por la depreciación, y por consiguiente, el promedio se calcula
como la mitad del costo original. Debe tenerse en cuenta que la disminución de S/ 650
del ingreso neto es porque la depreciación, si bien representa un costo, no consume
dinero en efectivo.

c. Valor presente neto (VPN)

El valor presente neto es el exceso del valor presente de los ingresos de caja generados
por el proyecto sobre la inversión inicial (I). Simplemente, VPN = VP – I. El valor presente
de los flujos de caja futuros se calcula utilizando el costo de capital como tasa de
descuento.

Regla de decisión: si el VPN es positivo, acepte el proyecto. De otra forma, rechácelo.

Ejemplo

Inversión inicial : S/ 25,900

Vida estimada : 10 años

Ingresos anuales de caja : S/ 6,000

Costo de capital : 12%

Valor presente (VP) de los ingresos de caja

S/ 6,000 x VP de la anualidad de S/ 1.00 por 10 años y 12% (ver tabla I, del cuadro1,
donde podemos ubicar el factor 5.650 en la fila del periodo 10 y en la intersección de la
columna que indica el 12%).

S/ 6,000 x 5.65 S/ 33,900

Inversión inicial (I) (S/ 25,900)

Valor presente neto S/ 8,000

El valor presente neto de la inversión es positivo (S/ 8,000), luego la inversión se debería
aceptar.

Tabla I: valor presente de la anualidad de S/ 1

Periodo 6% 8% 10% 12%
1 0.943 0.926 0.909 0.893
8 6.210 5.747 5.335 4.968
9 6.802 6.247 5.759 5.328
10 7.360 6.710 6.145 5.650

d. Tasa interna de retorno

La tasa interna de retorno se define como la tasa de interés que iguala a I (inversión
inicial) con el valor presente (VP) de los futuros ingresos de caja. Es decir, con TIR, I =
VP, o VPN = 0

Regla de decisión: Se acepta la inversión, si la tasa interna de retorno (TIR) excede el

costo de capital, de otra forma no conviene realizar la inversión.

Ejemplo:

Asuma los mismos datos del ejemplo anterior.

Se plantea la siguiente ecuación: I = VP

S/ 25,900 = S/ 6,000 x factor del VP

Factor del VP = S/ 25,900 / S/ 6,000 = 4.317

El factor obtenido de 4.317 debe ser ubicado en la tabla financiera del valor presente una
anualidad, cual se ubica entre el 18% y 20% en la línea de 10 años de la tabla II.

Como quiera que el factor 4.317 no se encuentra en la tabla financiera 2, entonces, se

tiene que interpolar los factores que corresponden a los porcentajes del 18% y 20%, que
es donde se encuentra el factor que estamos buscando.

La interpolación se realiza restando los factores que corresponden a las tasas del 18% y
20% que figuran en el cuadro 2:
 La tasa interna de retorno (TIR) 19.17% de la inversión es mayor que el costo de capital
(12%), luego la inversión se debería aceptarse23.

Tabla II: Valor presente de la anualidad de S/ 1

Periodo 14% 16% 18% 20%

1 0.877 0.862 0.847 0.833
2 1.647 1.605 1.566 1.528
9 4.946 4.607 4.303 4.031
10 5.216 4.833 4.494 4.192

Control de los desembolsos de capital

El control debe descansar sobre una sana planificación que restrinja los desembolsos a
ser aplicados económicamente y proteja a la empresa contra el estancamiento en el
mantenimiento, en el reemplazo y en la adquisición de activos de capital. Es esencial un
sistema de control que informe a la alta administración sobre el avance, el costo y el
estado del capital en el curso del ejercicio económico.

Caso práctico N.° 42

Se dan los siguientes datos para la empresa Industrial SAC:

Costo inicial del equipo propuesto S/ 300,000

Vida útil estimada 7 años

Ahorros anuales estimados en gastos de operación de caja S/ 72,000

Valor residual pronosticado al final de la vida útil S/ 12,000

Costo de capital 12%

Calcular lo siguiente:

a. Periodo de repago

b. Valor presente de los ahorros anuales estimados

c. Valor presente del valor residual estimado

d. Valor presente total de los ingresos estimados de caja

e. Valor presente neto

f. Tasa interna de retorno

Solución:

a) Periodo de repago = Inversión inicial = S/ 300,000 = 4.167 años

Ahorros anuales S/ 72,000

b) S/ 72,000 x Factor VP de una anualidad de S/ 1 al 12% para 7 años

= S/ 72,000 x 4.56424

= S/ 328,608

c) = S/ 6,000 x Factor VP de S/ 1

= S/ 6,000 x 0.45225

= S/ 2,712

d) VP total = S/ 328,608+ S/ 2 712

= S/ 331,320

e) VPN = VP – I

= S/ 334,032 – 300,000

= S/ 34,032
 f) En TIR, I = VP

Así,

S/ 300,000 = S/ 72,000 x Factor VP

Factor VP = S/ 300,000 = 4.167

S/ 72,000

El resultado está, en la línea del año siete, en algún punto entre los porcentajes del 14%
y 16%.

Haciendo la interpolación con base en los factores de los porcentajes antes indicados
tenemos:

14% 4.288 4.288

Tasa verdadera 4.167

16% 4.039

Diferencia 0.249 0.121

TIR = 14% + 4.288 – 4.167 (16% – 14%)

4.288 – 4.039

= 14% + 0.121 (2%)

0.249

= 14% + 0.97%

= 14.97%26

Caso práctico N.° 43

Evaluación de la inversión

La empresa Servicios Rápidos SAC es una cadena de restaurantes de comida rápida.

Las franquicias potenciales están dando la siguiente información de ingresos y costo:

Edificio y equipo S/ 1,380,000

Ingreso anual 1,640,000

 Costo anual de operación de caja 760,000

El edificio y el equipo tienen una vida útil de 10 años. La depreciación utiliza el método
de línea recta27.

a. ¿Cuál es el periodo de repago?

b. ¿Cuál es la tasa de retorno contable?

Solución

a) Periodo de repago = S/ 1,380,000 / (S/ 1,640,000 – 760,000) = S/ 1,380,000 / (S/

880,000) = 1.57 años

Depreciación anual = S/ 1,380,000 / 10 años = S/ 138,000

Tasa de retorno contable = (S/ 880,000 – S/ 138,000) / S/ 1,380,000 = 53.77%

Caso práctico N.° 44

Evaluación de la inversión

Considere una inversión que tiene los siguientes flujos de caja.

Año Flujos de caja

0 (S/ 62,000)

1 20,000

2 40,000

3 20,000

4 20,000

5 10,000

Calcule lo siguiente:

a) Periodo de repago
b) Valor presente neto (VPN) al 14% de costo de capital

c) Tasa interna de retorno (TIR)

Solución

a) Periodo de repago

Recobro del desembolso inicial

Periodo de repago
Año Flujo Necesario Saldo
1 20,000 62,000 42,000 1.0
2 40,000 42,000 2,000 1.0
3 20,000 2,000 0.1
2.1

b) VPN

Año Flujo de caja Factor VP al 14% VP

0 (S/ 62,000) 1.000 (S/ 62,000)
1 20,000 0.877 17,540
2 40,000 0.769 30,760
3 20,000 0.675 13,500
4 20,000 0.592 11,840
5 10,000 0.519 5,190
VPN 16,830

c) Por definición, la tasa interna de retorno (TIR) es la tasa en la cual VP = I o VPN = 0.

Teniendo en cuenta el cálculo realizado en la parte de este problema tenemos que el del
valor presente neto al 14% es de S/ 16,830. Para determinar la tasa interna de retorno,
calcularemos los factores del valor presente sobre la base de una tasa mucho más
amplia, es decir, utilizando el método de ensayo y error, como por ejemplo, la tasa del
30%, con la finalidad de obtener la tasa interna de retorno (TIR). Para cuyo efecto
presentamos el siguiente cuadro:

Año Flujo de caja Factor VP al 30% VP

0 (S/ 62,000) 1.000 (S/ 62,000)
 1 20,000 0.769 15,380
2 40,000 0.592 23,680
3 20,000 0.455 9,100
4 20,000 0.350 7,500
5 10,000 0.269 2,690
(S/ 4,150)

Interpolando, tenemos lo siguiente:

14% S/ 16,830 S/ 16,830

Tasa verdadera 0
30% (4,150)
Diferencia S/ 20,980 S/ 16,830

De lo anterior podemos calcular la tasa interna de retorno (TIR):

TIR = 14% + S/ 16,830 / (S/ 16,830 – S/ 4,150) = (30% – 14%)

TIR = 14% + S/ 16,830 (16%) / S/ 20,980 = 14% +12.835% = 26.835%28

Decisión

El proyecto se acepta porque mediante el cálculo del valor presente neto este es positivo,
S/ 16,830, y como la tasa interna de retorno asciende al 26.835% es superior al 14% del
costo de capital.

Caso práctico N.° 45

Evaluación de la inversión

La Corporación Wong SAC invirtió en un proyecto de cuatro años. El costo de capital

fue de 8%, cuyos datos son los siguientes:

Años Ingreso neto de operación neto de impuesto a la renta Valor presente de S/ 1 al 8%

1 2,000 0.926

2 2,200 0.857
3 2,400 0.794

4 2,600 0.735

Asumiendo un valor presente neto de S/ 1,000 ¿Cuál es la cantidad original de la

inversión?29

Solución

Ya que VPN = VP – I, I = VP – VPN:

Año Ingreso de caja VP de S/ 1 VP Total

1 2,000 0.926 1,852

2 2,200 0.857 1,885

3 2,400 0.794 1,906

4 2,000 0.735 1,911

Valor presente de los ingresos futuros S/ 7,554
Valor presente neto (VPN) (1,000)
Desembolso inicial 6,554

(1) (2) x (2)

Año
Flujo de caja de las Valor presente de S/ 1 al Valor presente al
operaciones 10% 10%
1 S/ 4,000 0.909 S/ 3,636

2 4,000 0.826 3,304

3 5,000 0.751 3,755

4 8,000 0.683 5,464

Valor presente del flujo de caja de las
S/ 16,159
operaciones
(S/ 15,408)
Menos: desembolso inicial neto de caja
Valor presente neto S/ 751
 El valor presente neto (VPN) de S/ 751 representa el valor presente de la utilidad que el
proyecto generará si se logra el flujo de caja de las operaciones.

6.2. Costeo basado en actividades

El costeo basado en actividades es un sistema desarrollado inicialmente por los
profesores Robert S. Kaplan y Robin Cooper de la Universidad de Harvard, consistente
en el análisis y asignación de los costos indirectos de fabricación para distribuirlos entre
los productos fabricados o los servicios prestados.

Comprende a todos los costos de la empresa, incluyendo los costos comerciales y

administrativos, están orientados al costo de las actividades y su capacidad de agregar
valor al producto o servicio y, por lo tanto, están basados en la actividad y no en los
volúmenes de producción. Para el efecto, se debe tener en cuenta la concepción del
costo y del gasto indicado en la Norma Internacional de Contabilidad 2 Existencias.

El sistema de costos basado en actividades soluciona de una manera bastante

satisfactoria el problema de la asignación de los costos indirectos de fabricación a los
productos. Este sistema analiza las actividades de los centros de costos de la empresa,
previa identificación de las tareas a fin de calcular el costo de producción y determinar el
costo de los productos que elabora la empresa.

Este sistema analiza las actividades productivas de la empresa porque distingue dos
verdades simples pero incuestionables. En primer lugar, no son los productos sino las
actividades las que causan los costos de producción. En segundo lugar, son los
productos lo que consumen las actividades. Así es como se enlazan los costos con los
productos por medio de las actividades, las cuales son causa de los primeros y son
consumidos por los segundos.

Debe precisarse que los costos basados en actividades no constituyen un sistema

alternativo de costo al costeo por órdenes o por procesos. La característica peculiar de
estos costos está dada por su orientación en las actividades como objetos fundamentales
de costos.

Con el sistema de costeo basado en actividades se puede obtener costos unitarios de

productos con mucha más certeza y para ello, lo único que se necesita hacer es
conseguir la medida de actividad o factor de costos que mejor explique el
comportamiento. La mayoría de los factores de costos son medidas del número de
transacciones involucradas en una actividad particular.

6.2.1. Análisis de las actividades

 En este espacio, Brimson30 indica que se deben identificar las actividades más
significativas, tanto las de la producción como las de apoyo (al estilo de Michael Porter)
en una empresa, pero debemos advertir que no se hace algún esfuerzo de recomendar
una fórmula de clasificación base. El objetivo de este análisis es fundamental a fin de
establecer una base para la exactitud determinante del costeo y de la performance de
cada actividad.

La razón fundamental de las actividades radica en que los costos que consumen se
constituyen en costos directos de esa actividad.

Por ejemplo, es fácil deducir que detrás de las actividades como mantenimiento, control
de calidad, cumplimiento de un pedido, almacenamiento, transporte interno, ajuste de
máquinas, recepción de un pedido, etc. se halla una serie de actuaciones que exigen la
disposición de unos factores que son los que constituyen en sí la existencia de los costos,
y cuyas acciones se producen o generan en los distintos centros de responsabilidad en
los que se divida o subdivida la empresa.

La minuciosidad o generalidad de ello, como se ha dicho, corresponde a la empresa. Es

esta quien debe decidir cómo se agregan y descomponen las actividades, así como el
límite de esas divisiones.

6.2.2. Definición de actividad

La actividad se define como la realización de una acción o conjunto de acciones y tareas
coordinadas y dirigidas a añadir valor, es decir, a poder incrementar el valor de un
producto o servicio.

Para facilitar la comprensión de lo que es una actividad, se ha popularizado una

descripción muy elocuente: actividad es todo aquello que se puede definir con un
infinitivo, como por ejemplo:

• Preparar máquinas

• Efectuar compras

• Administrar al personal

• Enviar un pedido

• Realizar un control

• Planificar, etc.

Al respecto, el sistema ABC tiene como objetivo hallar aquellas unidades de medida
(generadores de costos) y control aconsejables, que faciliten la relación entre las
 actividades y los productos, lo que equivale a asociar los costos a las actividades a fin
de buscar las causas que han originado los mismos.

a) Actividades fundamentales

Las actividades son fundamentales porque resultan indispensables, por ejemplo:

• Administración

• Control de calidad

• Gestión de compras

• Contabilidad

• Control de almacén

• Cadena de montaje

• Preparación de máquinas, etc.

b) Actividades discrecionales

Estas actividades sí deben ser objeto de un exhaustivo estudio basado, sobre todo, en
analizar en qué medida esa actividad contribuye a la obtención del beneficio, y en función
de esa contribución buscar mayores oportunidades, o en caso contrario eliminarla.
Ejemplos:

• Planificación a medio y largo plazo

• Relaciones públicas

• Ciertos aspectos del control de gestión

• Verificación

• Formación interna

6.2.3. Inductores del costo

Las empresas realizan gran cantidad de actividades que consumen recursos y, por lo
tanto, ocasionan que se incurra en costos. Todas las actividades tienen inductores de
costos, los cuales se definen como aquellos factores que tienen relaciones directas de
causa-efecto con un costo. En una unidad individual de un negocio es posible identificar
un gran número de inductores de costos. Por ejemplo, los inductores de costos de los
 seguros sobre la fábrica son el número de empleados; el valor de la propiedad, de la
planta y equipo; y el número de accidentes o reclamaciones que ocurran durante un
periodo específico. Los inductores de costos que afectan a la totalidad de la planta
incluyen el tamaño del inventario, la distribución física de la planta y el número de
productos distintos que se elaboren. Los inductores de costos se clasifican como
relacionados con el volumen (tal como las horas máquina) y no relacionados con el
volumen, los cuales reflejan por lo general la realización de transacciones específicas
(tales como tiempos de carga de las máquinas, órdenes de trabajo o distancias
recorridas).

6.2.4. Concepto inductor de costos

Se puede definir al inductor de costos como aquella unidad de medida y control que
establece la relación entre las actividades y el costo de los productos o servicios.

El costeo basado por actividad destaca por su capacidad de asociar los costos que se
producen a las actividades, y por lo consiguiente buscar un causante de los mismos a
través de los generadores de costos.

Un generador de costos equivale a un centro de actividades que a su vez está integrado

como algo que forma una parte del proceso de producción.

Este centro de actividades debe recoger separadamente el costo de las actividades que
se realizan en el mismo.

Caso práctico N.° 46

Se tiene la siguiente información para tres productos:

Datos A B C Total
Producción y ventas (unidades) 30,000 20,000 8,000 58,000
Uso de materia prima (unidades) 5 5 11
Costo de materia prima (S/) 10 8 2
Costo de MP por producto terminado 50 40 22
Horas mano de obra directa 1.33333 2 1
Costo de mano de obra 12 12 12
Costo de la mano de obra por producto (S/) 16 24 12
Horas máquina 1.33333 1 2 76,000
Número de corridas de producción 3 7 20 30
Número de entregas 9 3 20 32
Número de órdenes recibidas 15 35 220 270
Número de ordenes producidas 15 10 25 50

Costos indirectos de fabricación:

Dirección de planta S/ 60,000

Mantenimiento de la maquinaria 1,520,000

Recepción de la materia prima 870,000

Empaque de productos terminados 500,000

Ingeniería de producción 746,000

Total del costo indirecto S/ 3,696,000

Con la información anterior, se determinará el costo unitario de cada uno de los productos
tanto por el método tradicional como por el método del costeo basado en actividades.

Solución

Costeo bajo el enfoque tradicional

A B C
Materia prima directa S/ 50.00 S/ 40.00 S/ 22.00

Mano obra directa 16.00 24.00 12.00

Costos indirectos 56.00 84.00 42.00

Total S/ 122.00 S/ 148.00 S/ 76.00

Distribución de los costos indirectos de fabricación

Costo a distribuir S/ 3,696,000

Base de distribución Horas de mano de obra directa

Total de la base 88,000 horas

Tasa S/ 42.00
Productos Valor de la base Tasa Distribución % Unidades Unitario
A 39,999.99 42.00 1,679,999.58 45.45 30,000 56.00

B 40,000.00 42.00 1,680,000.00 45.45 20,000 84.00

C 8,000.00 42.00 336,000.00 9.09 8,000 42.00

Total 87,999.99 3,695,999.58 100.00

Cálculo de las horas de mano de obra directa

A: 30,000 unidades a 1.333333 hora de mano de obra 39,999.99

B: 20,000 unidades a 2.00 hora de mano de obra 40,000.00
C: 8,000 unidades a 1.00 hora de mano de obra 8,000.00
Total 87,999.99

Cálculo del costo unitario bajo el enfoque ABC

Actividades Base de distribución

Dirección de planta Número de corridas de producción

Mantenimiento de maquinaria Horas máquina

Recepción de la materia prima Número de órdenes recibidas

Empaque de productos terminados Número de entregas

Ingeniería de la producción Número de órdenes producidas

Distribución a los productos de los costos indirectos bajo el esquema ABC

Actividad : dirección de planta

Valor a distribuir : S/ 60,000.00

Cost driver : número de corridas de producción

Total del cost driver : 30

Tasa a distribuir : S/ 2,000.00

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 3 2,000.00 6,000.00 10.00 30,000 0.20

B 7 2,000.00 14,000.00 23.33 20,000 0.70

C 20 2,000.00 40,000.00 66.67 8,000 5.00

Total 30 60,000.00 100.00 58,000

Actividad : mantenimiento de maquinaria

Valor a distribuir : S/ 1,520,000

Cost driver : horas máquina

Total del cost driver : 76,000 horas

Tasa a distribuir : S/ 20.00

Producto Valor de la base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 39,999.99 20 799,999.98 52.63 30,000 26.67

B 20,000.00 20 400,000.00 26.32 20,000 20.00

C 16,000.00 20 320,000.00 21.05 8,000 40.00

Total 75,999.99 1,519,999.98 100.00

Horas máquina

A: 30,000 x 1.333333 39,999.99

B: 20,000 x 1.00 20,000.00
C: 8,000 x 2.00 16,000.00
Total 75,999.99

Actividad : recepción
Valor a distribuir : S/ 870,000

Cost driver : número de órdenes recibidas

Total del cost driver : 270

Tasa a distribuir : S/ 3,222.22

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 15 3,222.22 48,333.34 5.56 30,000 1.61

B 35 3,222.22 112,777.78 12.96 20,000 5.64

C 220 3,222.22 708,888.88 81.48 8,000 88.62

Total 270 870,000.00 100.00 58,000
Actividad : empaque

Valor a distribuir : S/ 500,000.00

Cost driver : número de entregas

Total del cost driver : 32

Tasa a distribuir : 15,625

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

A 9 15,625 140,625.00 28.13 30,000 4.69

B 3 15,625 46,875.00 9.37 20,000 2.34

C 20 15,625 312,500.00 62.50 8,000 39.06

Total 32 500,000.00 100.00 58,000

Actividad : ingeniería

Valor a distribuir : S/ 746,000

Cost driver : número de órdenes producidas

Total del cost driver : 50

Tasa a distribuir : S/ 14,920

 Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario
A 15 14,920 223,800 30.00 30,000 7.46

B 10 14,920 149,200 20.00 20,000 7.46

C 25 14,920 373,000 50.00 8,000 46.62

Total 50 746,000 100.00 58,000

Resumen del costo unitario bajo el enfoque ABC

Elementos A B C
Materia prima
50.00 40.00 22.00
Mano de obra
16.00 24.00 12.00
Costos indirectos
0.20 0.70 5.00
Dirección de planta
26.67 20.00 40.00
Mantenimiento
1.61 5.64 88.62
Recepción
4.68- 2.34 39.06
Empaque
7.46 7.46 46.62
Ingeniería
Total costo ABC 106.62 120.14 253.30
Total costo tradicional 122.00 148.00 76.00

Caso práctico N.° 47

Costos por órdenes específicas según el método ABC

El estudio de campo realizado en esta empresa de confecciones nos permite obtener los
siguientes datos:

1. La tela denominada “capri”, con la que se confeccionan las prendas de vestir objeto
de la materia de costeo, es adquirida a un proveedor que la distribuye en metros. Luego
ingresa al almacén después de ser chequeada por el personal del departamento de
compras y posteriormente se enviará al departamento de corte.
2. En el departamento de corte, la tela es colocada bajo los moldes según la talla de las
prendas de vestir que se vaya confeccionando, para luego proceder a su cortado,
quedando lista para ser traslada al departamento de producción.

3. En el departamento de producción, seis (6) operarios se encargan de la confección de

las prendas, las cuales son confeccionadas en un tiempo muy reducido por ser el
personal experimentado, el cual es remunerado por la modalidad de destajo.

4. Luego del proceso de producción, el producto pasa al departamento de acabado,

donde los operarios realizan el cortado de los restos de hilos que pudieran quedar en la
prenda, y colocar asimismo los accesorios, como los botones y otros adornos que pudiera
llevar la prenda.

5. En el último departamento, de empaque, se realiza la selección del material que

pudiera encontrarse con fallas, el cual es retirado de la producción actual y derivado a la
sección de remates para poder ser ofertado a menor precio, de ser el caso.

6. Al final del proceso productivo, los artículos son colocados en los estantes, listos para
su comercialización.

7. La empresa en estudio tiene el siguiente organigrama:

A continuación se presenta el flujograma del proceso productivo de las prendas de vestir:

 Cuadro de análisis de las actividades

Centro de actividad Actividades

Emitir órdenes de compra

Compras Controlar la calidad del producto recibido

Transferencia de materia prima al siguiente departamento

Cortar la tela según molde

Corte Controlar la calidad

Transferencia al siguiente departamento

Confección de las tres prendas de vestir

Producción Colocación de cierres a las prendas según el caso

Transferencias de prendas confeccionadas

 Recorte de las mermas de hilo de cada prenda

Acabado final Colocación de algunos accesorios

Transferencias
Selección del producto
Empaque
Envolturas y colocación

Costo de la materia prima por unidad

Producto A

Descripción Unidad de medida Cantidad Costo Total

Tela Metro 0.80 9.00 S/ 7.20
Botones Unidad 5.00 0.15 0.75
Hilo Metro 10.00 0.008 0.08
Total S/ 8.03

Producto B

Descripción Unidad de medida Cantidad Costo Total

Tela Metro 1.10 S/ 9.00 S/ 9.900
Botones Unidad 1.00 0.30 0.300
Cierre Unidad 1.00 0.80 0.800
Hilo Metro 12.00 0.008 0.096
Total S/ 11.096

Producto C

Descripción Unidad de medida Cantidad Costo Total

Tela Metro 0.50 S/ 9.00 S/ 4.50
Botones Unidad 1.00 0.200 0.20
Cierre Unidad 10.00 0.800 8.00
Hilo Metro 10.00 0.008 0.08
Total S/ 12.78

Costo de la mano de obra por unidad

Departamento de corte

Operarios : 2

Paga semanal : S/ 100 por operario

Producción semanal : 1,050 prendas

Costo de MOD por prenda : S/ 0,19047619

Departamento de producción

Operarios : 6

Pago por destajo

Producto A : S/ 0.60

Producto B : 0.80

Producto C : 0.50

Resumen de la mano obra

Productos Corte Producción Costo total

A 0.19047619 0.60 0.79
B 0.19047619 0.80 0.99
C 0.19047619 0.50 0.69

Resumen de costos directos (producción semanal)

Producto Volumen Costo MPD Costo MOD

A 350 S/ 8.03 0.79
B 500 11.10 0.99
C 200 5.58 0.69
 Costos directos de prenda

Producto Volumen producción Materia prima directa Mano de obra directa

A 350 2,810.50 276.67
B 500 5,548.00 495.24
C 200 1,116.00 138.09
Total 1,050 9,474.50 910.000

Costos indirectos de fabricación

Concepto Compra Corte Producción Acabado Empaque Total

Repuestos 0.00 0.00 5.00 2.00 0.00 7.00
Luz 3.75 15.00 68.75 45.09 3.25 135.84
Materiales 10.00 5.00 50.00 11.00 80.00 156.00
Personal 120.00 0.00 0.00 200.00 200.00 520.00
Suministros 20.00 5.00 40.00 0.00 2.00 67.00
Depreciación 0.00 3.65 21.88 0.00 0.00 25.53
Alquileres 26.25 26.25 26.25 26.25 26.25 131.25
Total 180.00 54.90 211.88 284.34 311.50 1,042.62

Actividades significativas y unidades de actividad

Actividad Unidad de actividad

Compra Número de órdenes de compra
Corte Número de unidades producidas
Producción Número de unidades producidas
Acabado Número de unidades producidas
Empaque Número de unidades seleccionadas
Actividad Unidad de actividad A B C Total
Compra Órdenes de compra 2 1 1 4
Corte Unidades producidas 350 500 200 1,050
Producción Unidades producidas 350 500 200 1,050
Acabado Unidades producidas 350 500 200 1,050
Empaque Unidades seleccionadas 348 499 197 1,044
Total 1,400 2,000 798 4,198

Cálculo del costo por el método tradicional

Se utilizan 231 horas de MOD para la producción de 350 blusas, 500 pantalones y 200
faldas.

Horas de MOD por cada producto

Producto Tiempo Cantidad Cantidad horas

A 2/15 350 47
B 1/3 500 167
C 1/12 200 17
Total 231

Distribución de los costos indirectos de fabricación

Valor a distribuir S/ 1,042.62

Base de distribución Horas de la mano de obra directa
Total de la base de distribución 231 horas de mano de obra directa
Tasa de distribución 4.513495871
Producto Valor base Tasa Costo distribuir Volumen Costo unitario
A 47 4.513495871 S/ 212.13 350 S/ 0.606085
B 167 4.513495871 753.75 500 1.507500
C 17 4.513495871 76.74 200 0.383700
Total 231 S/ 1,042.62

Costo unitario de producción

Elemento A B C
Materia prima S/ 8.030000 S/ 11.100000 S/ 12.780000
Mano de obra 0.790000 0.990000 0.690000
Costo indirecto 0.606085 1.507500 0.383700
Total S/ 9.426085 S/ 13.597500 S/ 13.853700

Cálculo del costo en función de las actividades productivas

Actividad : compras

Costo : S/ 180.00

Cost driver : número de órdenes de compra

Total cost driver : 4

Tasa de distribución : 45

Producto Valor base Tasa Distribución Unidades Cto. unitario

A 2 45,00 90.00 350 S/ 0.26
B 1 45,00 45.00 500 0.09
C 1 45,00 45.00 200 0.23
Total 4

Actividad : corte

Costo : S/ 54.90

Cost driver : Número de unidades producidas

Total cost driver : 1,050

Tasa de distribución : 0.052285714

Producto Valor base Tasa Distribución Unidades Cto. unitario

A 350 0.052285714 S/ 18.30 350 S/ 0.05
B 500 0.052285714 26.14 500 0.05
C 200 0.052285714 10.46 200 0.05
Total S/ 54.90
Actividad : producción

Costo : S/ 211.88

Cost driver : número de unidades producidas

Total cost driver : S/ 1,050.00

Tasa de distribución : 0.201790476

Producto Valor base Tasa Distribución Unidades Cto. unitario

A 350 0.201790476 S/ 70.63 350 S/ 0.20
B 500 0.201790476 100.89 500 0.20
C 200 0.201790476 40.36 200 0.20
Total S/ 211.88

Actividad : acabado

Costo : S/ 284.34

Cost driver : número de unidades producidas

Total cost driver : 1,050

Tasa de distribución : 0.270797619

Producto Valor base Tasa Distribución Unidades Cto. unitario

A 350 0.270797619 S/ 94.78 350 0.2708
B 500 0.270797619 135.40 500 0.2708
C 200 0.270797619 54.16 200 0.2708
Total S/ 284.34

Actividad : empaque

Costo : S/ 311.50

Cost driver : número de unidades producidas

Total cost driver : 1,050

 Tasa de distribución : 0.29666666

Producto Valor base Tasa Distribución Unidades Cto. unitario

A 350 0.2966666 S/ 103.83 350 S/ 0.30
B 500 0.2966666 148.33 500 0.30
C 200 0.2966666 59.34 200 0.30
Total S/ 311.50

Costo unitario de producción

Elemento A B C
Materia prima directa 8.03 11.096 12.78
Mano de obra directa 0.79 0.990 0.69
Costos indirectos de fabricación
Compra de materia prima 0.26 0.090 0.23
Corte 0.05 0.050 0.05
Producción 0.20 0.200 0.20
Acabado 0.27 0.270 0.27
Empaque 0.30 0.300 0.30
Total costeo basado actividad S/ 9.90 S/ 12.996 S/ 14.52
Total costeo tradicional S/ 9.426085 S/ 13.597500 S/ 13.853700

Caso práctico N.° 48

La Compañía Luxor SAC fabricó dos productos (A y B), luego contrató un despacho de
consultoría para implantar un sistema de costos. A continuación se presenta la
información del proceso productivo, analizada de la siguiente manera.

Concepto Producto A Producto B

Producción en unidades 40,000 20,000
Precio de venta por unidad 180 360
Costo primo 80 160
Horas de mano de obra 20,000 20,000
Horas máquina 10,000 10,000
Horas de preparación de la maquinaria 40 120
Horas mantenimiento de máquina de ingeniería de soporte 4,500 1,500
Recepción (órdenes procesadas) 500 1,000
Manejo de materiales (número de movimiento) 4,000 8,000
Compras (órdenes procesadas) 200 400
Horas de mantenimiento 6,000 2,000
Pago a proveedores (órdenes procesadas) 500 1,000

Después de realizar el estudio del proceso productivo, se llevó a cabo las siguientes
actividades, costo y base de distribución:

Actividad Costo Base de distribución

Preparación de la maquinaria S/ 192,000 Horas de preparación
Ingeniería de soporte 240,000 Horas de mantenimiento
Recepción 80,000 Órdenes procesadas
Manejo de materiales 240,000 Número de movimientos
Compras 120,000 Órdenes procesadas
Mantenimiento 168,000 Horas de mantenimiento
Alquileres 40,000 Horas máquina
Pago a proveedores 60,000 Órdenes procesadas

Se solicita:

1. Asignar los costos indirectos de fabricación por los sistemas de costeo tradicional y
costeo basado por actividades.

2. Analizar el resultado del costo unitario de ambos métodos.

Método tradicional

Elemento Producto A Producto B

Costo primo 80.00 160.00
Costo indirecto 14.25 28.50
Total 94.25 188.50
 Distribución del costo indirecto

Valor S/ 1,140,000
Base de distribución Horas de mano de obra
Total de la base 40,000
Tasa 285

Producto Valor de la base Tasa Costo de distribución Producción Costo unitario

A 20,000 285 570,000 40,000 14.25
B 20,000 285 570,000 20,000 28.50
Total 40,000 1,140,000

Costeo por actividades

Actividad Preparación de la maquinaria

Costo 192,000
Base de distribución Horas de preparación
Total del base 160
Tasa 1,200

Distribución del CIF

Costo de
Producto Valor de la base Tasa % Producción Costo unitario
distribución
A 40 1,200 48,000 25% 40,000 1.20
B 120 1,200 144,000 75% 20,000 7.20
Total 160 192,000 100% 160,000

Actividad Ingeniería de soporte

Costo 240,000
Base de distribución Horas de mantenimiento
Total de la base 8,000
Tasa 30

Distribución del CIF

Costo de Costo
Producto Valor de la base Tasa % Producción
distribución unitario
A 6,000 30 180,000 75% 40,000 4.50
B 2,000 30 60,000 25% 20,000 3.00
Total 8,000 240,000 100% 60,000

Actividad Recepción
Costo 80,000
Base de distribución Órdenes procesadas
Total de la base 1,500
Tasa 53.333333

Distribución del CIF

Valor de la Costo de Costo

Producto Tasa % Producción
base distribución unitario
A 500 53.33333 26,667 33% 40,000 0.67
B 1,000 53.33333 53,333 67% 20,000 2.67
Total 1,500 80,000 100%

Actividad Manejo de materiales

Costo 240,000
Base de distribución Número de movimientos
Total de la base 12,000
Tasa 20
 Valor de la Costo de Costo
Producto Tasa % Producción
base distribución unitario
A 4,000 20 80,000 33% 40,000 2.00
B 8,000 20 160,000 67% 20,000 8.00
Total 12,000 240,000 100% 60,000

Actividad Compras
Costo 120,000
Base de distribución Número de requisiciones
Total de la base 600
Tasa 200

Distribución del CIF

Costo de
Producto Valor de la base Tasa % Producción Costo unitario
distribución
A 200 200 40,000 33% 40,000 1.00
B 400 200 80,000 67% 20,000 2.00
Total 600 120,000 100% 60,000

Actividad Mantenimiento
Costo 168,000
Base de distribución Horas de mantenimiento
Total de la base 8,000
Tasa 21

Distribución del CIF

Costo de Costo
Producto Valor de la base Tasa % Producción
distribución unitario
A 6,000 21 126,000 75% 40,000 3.15
B 2,000 21 42,000 25% 20,000 2.10
Total 8,000 168,000 100% 60,000

Actividad Alquileres
Costo 40,000
Base de distribución Horas máquina
Total de la base 6,000
Tasa 6.666667

Distribución del CIF

Costo de Costo
Producto Valor de la base Tasa % Producción
distribución unitario
A 4,500 6.66667 30,000 75% 40,000 0.75
B 1,500 6.66667 10,000 25% 20,000 0.50
Total 6,000 40,000 100%

Actividad Proveedores
Costo 60,000
Base de distribución Órdenes procesadas
Total de la base 1,500
Tasa 40

Valor de la Costo de Costo

Producto Tasa % Producción
base distribución unitario
A 500 40 20,000 33% 40,000 0.50
B 1,000 40 40,000 67% 20,000 2.00
Total 1,500 60,000 100% 60,000

Resumen

Concepto Producto A Producto B

 Costo S/ 80.00 S/ 160.00
Preparación de la maquinaria 1.20 7.20
Ingeniería de soporte 4.50 3.00
Recepción 0.67 2.67
Manejo de materiales 2.00 8.00
Compras 1.00 2.00
Mantenimiento 3.15 2.10
Alquileres 0.75 0.50
Pago de proveedores 0.50 2.00
Total ABC S/ 93.77 S/ 187.47
Total tradicional S/ 94.25 S/ 188.50

Caso práctico N.° 49

Empresa textil

La Empresa Textil SA se dedica a la fabricación de productos textiles en general. Las

ventas del presente mes ascendieron a S/ 2,000,000. Actualmente ofrece tres líneas de
productos de fibra natural: lino, algodón y lana.

El administrador del negocio desea conocer el costo total de cada línea de producto a fin
de determinar qué productos son competitivos y lanzarlos al mercado internacional. A
continuación se muestra los departamentos y sus costos indirectos que figuran en el
organigrama de la empresa.

Costos indirectos de fabricación durante el presente mes

Centro de producción
Producción 2,100

Almacén y embarque 1,300

Ingeniería de producción 600

Total 4,000

Asimismo, se presenta la información recopilada al entrevistar a los encargados de cada

departamento integrante de la organización:
Entrevista 1

- Responsable: jefe de Producción

- Personal que depende del área:

86 personas en producción (85.7%)

14 personas en preparación (14.3%)

Actividades que realiza

- Es responsable de efectuar la preparación de las máquinas.

- Es responsable de la producción del producto.

Factor determinante del trabajo

- En ambas actividades el jefe de producción opina que el tiempo es el factor que dispara
su trabajo.

Entrevista 2

Responsable: jefe de almacenes

Personal que depende del área:

30 personas en recepción (61.5%)

20 personas en embarque (38.5%)

Actividades que realiza

- Es responsable de la recepción de los materiales.

- Es responsable de los embarques de la producción.

Factor determinante del producto

- En la recepción de los materiales lo que dispara el trabajo es el número de recibo de

materiales.

- En los embarques lo que dispara el trabajo es el número de envíos.

Entrevista 3
Responsable: jefe de Ingeniería

- Personal que depende del área: 10 personas.

- Actividades que realiza

- Es responsable del diseño de los tipos de calzado.

- Factor determinante del trabajo

- El disparador del trabajo del departamento de ingeniería lo constituye el número de

órdenes de diseño por cada línea de producto.

- Se utilizaron 2,100 horas de MOD para la producción de 50 unidades de lino, 100

unidades de algodón y 20 unidades de lana.

Costo de materia prima y mano de obra

Concepto Lino Algodón Lana

Materia prima S/ 10.00 S/ 40.00 S/ 100.00

Mano de obra 10.00 30.00 20.00

Las actividades relacionadas con el desarrollo del producto son las siguientes:

1. Preparación de la maquinaria

2. Uso de la maquinaria

3. Recepción de la materia prima

4. Ingeniería de la producción

5. Embarques

Adicionalmente se tiene la siguiente información:

Cost driver Lino Algodón Lana

Tiempo de preparación por corrida 5 horas 5 horas 5 horas

Tiempo de operación total 20 horas 30 horas 10 horas

Número de recepción material 5 recibos 10 recibos 5 recibos

Número de órdenes de ingeniería 2 órdenes 2 órdenes 0

Número de envíos 5 envíos 15 envíos 5 envíos

Horas de mano de obra directa 500 horas 1,500 horas 100 horas
Con base en la información anterior suponiendo que la empresa tradicionalmente asigna
sus costos indirectos en función de las horas de mano de obra, determinar:

1. El costo unitario mediante el costeo tradicional

2. El costo de cada actividad

3. El costo unitario de cada producto basándose en el costeo por actividad

Solución

Costeo tradicional

Determinación del costo unitario

Concepto Lino Algodón Lana

Materia prima 10.00 40.00 100.00
Mano de obra 10.00 30.00 20.00
Costo indirecto 38.10 57.14 19.04
Total 58.10 127.14 139.04

Distribución de los costos indirectos de fabricación

Costo a distribuir : S/ 4,000.00

Base de distribución : horas de mano de obra

Total de la base : 2,100 horas

Tasa de distribución : S/ 1.904761904

Producto Val. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Lino 500 1.9047619 952.38 23.81 50 19.05

Algodón 1,500 1.9047619 2,857.14 71.42 100 28.57

Lana 100 1.9047619 190.48 4.76 20 9.52
Total 2,100 S/ 4,000.00 100.00

Costeo basado en actividades

Actividad : recepción de materia prima

Costo por distribuir : S/ 800.00

Base de distribución : número de recepciones

Total de la base : 20

Tasa de distribución : S/ 40.00

Producto Va. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Lino 5 40.00 200.00 25 50 4.00

Algodón 10 40.00 400.00 50 100 4.00

Lana 5 40.00 200.00 25 20 10.00

Total 20 800.00 100

Actividad : ingeniería de producción

Costo a distribuir : S/ 600.00

Base de distribución : número de órdenes

Total de la base : 4

Tasa de distribución : S/ 150.00

Producto Va. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Lino 2 150 25.00 50 6.00
300.00
Algodón 2 150 50.00 100 3.00
300.00
Lana 0 150 25.00 20 0.00
Total 4 600.00 100.00
Actividad : preparación de la maquinaria

Costo a distribuir : S/ 300.00

Base de distribución : tiempo de preparación

Total de la base : 15 horas

Tasa de distribución : S/ 20.00

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Lino 5 20.00 100.00 25.00 50 2.00

Algodón 5 20.00 100.00 50.00 100 1.00

Lana 5 20.00 100.00 25.00 20 5.00

Total 15 300.00 100.00

Actividad : uso de la maquinaria

Costo a distribuir : S/ 1.800

Base de distribución : horas máquina

Total de la base : 60 horas máquina

Tasa de distribución : S/ 30.00

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Lino 20 30.00 600.00 25.00 50 12.00

Algodón 30 30.00 900.00 50.00 100 9.00

Lana 10 30.00 300.00 25.00 20 15.00

Total 60 1,800.00 100.00

Actividad : embarque de la mercadería

Costo a distribuir : S/ 500.00

Base de distribución : número de envíos

Total de la base : 25

Tasa de distribución : S/ 20.00

Producto V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Zapato 5 20.00 100.00 25.00 50 2.00

Bota 15 20.00 300.00 50.00 100 3.00

Sandalia 5 20.00 100.00 25.00 20 5.00

60 25 S/ 500.00 100.00

Integración del costo indirecto

Actividad Lino Algodón Lana

Recepción de materia prima 8.00 8.00 20.00

Ingeniería de producción 12.00 6.00 0

Preparación de la maquinaria 4.00 2.00 10.00

Uso de la maquinaria 24.00 18.00 30.00

Embarque de la mercadería 4.00 6.00 10.00

Total S/ 52.00 S/ 40.00 S/ 70.00

Costo del producto

Elementos Lino Algodón Lana

Costo del material 10.00 40.00 100.00

Costo de mano de obra 10.00 30.00 20.00

Costo indirecto 52.00 40.00 70.00

Total S/ 72.00 S/ 110.00 S/ 190.00
 Costos comparativos

Métodos de costos Lino Algodón Lana

Tradicional 58.10 127.14 139.04
Actividades 72.00 110.00 190.00

7. Información de costos para la administración

7.1. Relación de la contabilidad de costos y las Normas
Internaciones de Información Financiera (IFRS)
Analizando las Normas Internacionales de Información Financiera y la contabilidad de
costos, se puede observar que este tema no es abordado por las NIIF, excepto que se
menciona al costo estándar en el párrafo 21 de la NIC 2 Inventarios y algunas otras
definiciones relacionadas con el costo fijo, la producción simultánea, etc., pero en ningún
caso menciona los modelos de costos existentes en la doctrina tradicional de los costos,
por tanto, si las NIIF no los menciona, entonces los modelos de costos existentes se
pueden utilizar, con lo cual no se incumple el marco doctrinario de la norma mencionada.

A continuación encuadramos el marco referencial sobre los modelos de costos en la

práctica profesional y su respectiva aplicación.

7.1.1. Marco referencial

“La contabilidad de costos se ocupa de la clasificación, acumulación, control y asignación
de costos. El contador de costos clasifica los costos de acuerdo a patrones de
comportamiento, actividades y procesos con los cuales se relacionan productos a los que
corresponden y otras categorías dependiendo del tipo de medición que se desea. Los
costos pueden acumularse por cuentas, trabajos, procesos, productos u otros segmentos
del negocio. Teniendo esta información, el contador de costos calcula, informa y analiza
el costo para realizar diferentes funciones como la operación de un proceso, la
fabricación de un producto y la realización de proyectos especiales. También prepara
informes que coadyuvan a la administración para establecer planes y seleccionar entre
los cursos de acción por los que puede optarse”31.

“Los sistemas de contabilidad de costos pueden clasificarse de la siguiente manera:

Según el sistema para acumular costos:

• Sistema de costos por órdenes de trabajo

• Sistema de costos por proceso de fabricación

• Sistema combinado

Según la naturaleza de los costos:

• Sistema de costos real, histórico, incurrido

• Sistema de costos predeterminado

• Sistema de costo estimado o normal

• Sistema de costo estándar

El sistema de costos que debería aplicarse sea por órdenes de trabajo, por procesos, o
una combinación de ambos, depende de la naturaleza de las actividades de producción
de la compañía.

El sistema de costos por órdenes de trabajo hace hincapié en la acumulación y

asignación de los costos a los trabajos o conjuntos de productos. Cada trabajo representa
distintas especificaciones de fabricación. El sistema de costos por procesos se relaciona
con productos uniformes, destaca la acumulación de los costos de producción para un
periodo específico, por departamentos, procesos o centros de costos a través de los
cuales circula el producto”32.

Bajo un sistema de costos por órdenes de trabajo, los costos se identifican directamente
con cada trabajo. Bajo un sistema de procesos, después que los costos se han cargado
a los departamentos de producción se asignan a los productos fabricados. Los costos de
productos en proceso que se obtienen son valores promedios que se han ido acumulando
de departamento en departamento.

En el caso de un fabricante de camisas no tendrá interés en el costo de la camisa número

cien o número mil producida, sino más bien en el costo promedio de un determinado
estilo, durante un determinado periodo de costos y de las distintas operaciones
realizadas en la empresa con relación a esta orden de fabricación. Por otra parte, el costo
específico de cada trabajo es información esencial para la gerencia de la empresa. El
costo de la orden de trabajo es la base para hacer una comparación con el precio de
venta y sirve como referencia para las futuras cotizaciones de precios en trabajos
similares.

El sistema de contabilidad de costos de una determinada empresa puede influir en las

características tanto en el sistema de costos por órdenes de trabajo como en el sistema
de contabilidad de costos por procesos. Por ejemplo, un sistema de contabilidad de
costos por órdenes de trabajo puede utilizar máquinas de una compañía que fabrica
productos estándar. Los costos se acumularán por trabajos según lo realizado en el
centro de costos de máquinas para otros departamentos.

“En las empresas que utilizan el sistema de fabricación por procesos, se elaboran
productos relativamente estandarizados para tenerlos en existencia en lugar de producir
para clientes determinados según sus especificaciones”33.

Un proceso es una sección de la compañía en la cual se hace un trabajo específico,

especializado y repetitivo. Algunos de los otros términos que se usan para describir un
proceso son departamento, centro de costo, centro de responsabilidad, función y
operación. Algunos ejemplos de procesos son ensamblado, subensamblado o
fabricación, lijado, pintura, trituración, pulido, esmaltado, fundición, acabado, etc.

“Los gerentes administrativos utilizan dos sistemas de costeo para asignar costos a los
productos o servicios:

1. Sistema de costos por órdenes de trabajo. En este sistema, el objeto del costo es
una unidad o múltiples unidades de un producto o servicio distinto llamado trabajo. Cada
trabajo utiliza una cantidad diferente de recursos. El producto o servicio es con frecuencia
una sola unidad, tal como una máquina especializada fabricada en Hitachi, un proyecto
de construcción, un trabajo de reparación hecho en el centro de servicio de Audi, o una
campaña de publicidad producida por Saatchi and Saatchi. Cada máquina especializada
fabricada por Hitachi es única y distinta. Una campaña de publicidad para un cliente de
Saatchi and Saatchi difiere en gran medida de otras campañas de publicidad hechas por
la misma empresa para otros clientes. El costeo por órdenes de trabajo también se utiliza
para costear múltiples unidades de un producto diferente, tal como los costos en que
incurre Raytheon Corparation para fabricar múltiples unidades del misil Patriot para el
Departamento de Defensa de los Estados Unidos. Puesto que estos productos y servicios
son distintos, el sistema de costeo por órdenes de trabajo acumula costos por separado
para cada producto o servicio.

2. Sistema de costos por procesos. En este sistema, el objeto del costo son unidades
idénticas o similares de un producto o servicio. Por ejemplo, Citibank ofrece el mismo
servicio a todos sus clientes cuando procesa los depósitos de estos. Intel ofrece el mismo
producto digamos, un chip para un celular de última generación a cada uno de sus
clientes. Todos los clientes de Minute Maid reciben el mismo producto de jugo de naranja
congelado”34.

A continuación se presenta ejemplos de costeo por órdenes de trabajo y costeo por

procesos en los sectores de servicio, comercialización y manufactura35.

Sector de Sector
Sector servicio
comercialización manufactura
 • Trabajo de auditoría

• Trabajo de
consultoría

• Agencias de
• Envío de artículos
publicidad • Ensamblaje
Sistema de costos individuales por correo
por órdenes de
• Casos legales • Construcción
trabajo • Promoción especial de
individuales de barcos
productos nuevos
• Reparaciones de
computadoras

• Producción de
películas, etc.
• Compensación de • Refinación de
cheques bancarios • Comercio de cereales petróleo
Sistema de costos
por procesos
• Servicio de entrega • Comercio de madera • Producción de
postal bebidas

“Un sistema de costos por órdenes de trabajo es el más apropiado cuando los productos
manufacturados difieren en cuanto a los requerimientos de materiales y de conversión.
Cada producto se fabrica de acuerdo con las especificaciones del cliente, y el precio
cotizado se asocia estrechamente al costo estimado. El costo incurrido en la elaboración
de una orden de trabajo específica debe asignarse, por tanto, a los artículos
producidos”36.

En un sistema de costos por órdenes de trabajo, los tres elementos del costo se
acumulan de acuerdo con los números asignados a las órdenes de trabajo. El costo
unitario de cada trabajo se obtiene dividiendo las unidades totales del trabajo por el costo
total de este. Una hoja de costos se utiliza para resumir los costos aplicables a cada
orden de trabajo.

Para que un sistema de costos por órdenes de trabajo funcione de manera adecuada es
necesario identificar físicamente cada orden de trabajo y separar sus costos
relacionados.

“El costeo por procesos es un sistema de acumulación de costos de producción por

departamentos o centros de costos. Un departamento es una división funcional principal
en una fábrica donde se realizan procesos de manufactura relacionados. Cuando dos o
 más procesos se ejecutan en un departamento, puede ser conveniente dividir la unidad
departamental en centros de costos. A cada proceso se le asignará un centro de costos
y los costos se acumularán por centro de costos en lugar de por departamentos”37.

Un sistema de costos por procesos determina cómo serán asignados los costos de
manufactura incurridos durante cada periodo. La asignación de costos en un
departamento es solo un paso intermedio; el objetivo fundamental es calcular los costos
unitarios totales para determinar el ingreso.

“Los dos sistemas más comunes de costear el producto son el costeo por órdenes de
trabajo y el costeo por procesos. El costeo por órdenes de trabajo asigna costo a los
productos que se identifican con facilidad en unidades individuales o lotes, cada uno de
los cuales requiere grados distintos de atención y habilidad.

El costo por proceso costea los costos de números grandes de productos casi idénticos.
Se utiliza con mayor frecuencia en industrias tales como la química, la del petróleo, la del
plástico, hule, madera, procesamiento de alimentos, la del vidrio, la minera, la del
cemento y la del empaque de carne”38.

Caso práctico N.° 50

Costos por órdenes de trabajo

Para aplicar un sistema de costos por órdenes de trabajo los recursos aplicados en una
empresa que elabora prendas de vestir se pueden resumir en la hoja de trabajo siguiente:

Hoja de costo de producción

Costo
Orden Orden Centro Centro
Elementos Total
1 2 costos I costos II
indirecto
Popelina S/ 9,000 9,000
Pimalina 7,000 7,000
Hilo 1,000 600 400
Botones 500 300 200
Cajas de cartón 2,000 1,500 500
Bolsas plásticas 1,500 800 700
Aceite de máquina 500 300 200
Salarios de
35,000 10,000 18,000 7,000
producción
 Costo
Orden Orden Centro Centro
Elementos Total
1 2 costos I costos II
indirecto
Transporte de
3,000 3,000
personal
Sueldos taller 12,000 3,000 2,000 1,000 2,000 4,000
Depreciación
4,000 4,000
maquinaria
Tiempo servicio
4,000 1,000 800 500 700 1,000
taller
S/
Total 16,200 11,600 11,800 20,900 19,000
79,500

Los costos de producción incurridos en las órdenes de trabajo 1 y 2 como también en los
centros de costos I y II constituyen los costos directos, mientras que los costos indirectos
se han ubicado en su columna correspondiente.

Integración del costo

Terminada la hoja de costos de producción, corresponde ahora integrar los costos

indirectos que ascienden a S/ 19,000 a los centros de costos I y II tal como detallamos a
continuación:

1. Distribución de los costos indirectos

Costo Costo
Centro de costo Costo de los centros %
indirecto acumulado
I S/ 11,800 36.09 6,856 S/ 18,656
II 20,900 63.91 12,144 33,044
Total S/ 32,700 100.00 S/ 19,000 S/ 51,700

Los costos acumulados de los centros I y II, ascienden ahora a S/ 18,656 y S/ 33,044,
respectivamente.

2. Distribución de los costos acumulados en los centros de costos indicados en el ítem

1, se integran a las órdenes de producción 1 y 2, como se detalla a continuación:

Distribución del costo del centro I

Orden Unidades % Costo distribuido
1 300 60.00 S/ 11,194
2 200 40.00 7,462
Total 500 100.00 S/ 18,656

Distribución del costo del centro II

Orden Unidades % Costo distribuido

1 300 60.00 S/ 19,826
2 200 40.00 13.218
Total 500 100.00 S/ 33,044

Al concluir la distribución de los costos a cada una de las órdenes de trabajo, procedemos
ahora a resumir los costos de producción a cada una de las órdenes de trabajo.

Resumen

Concepto Orden trabajo 1 Orden trabajo 2

Importe directo S/ 16,200 S/ 11,600
Parte proporcional del centro costo I 11,194 7,462
Parte proporcional del centro costo II 19,826 13,218
Total del costo S/ 47,220 S/ 32,280

Terminado el proceso de integración del costo de producción, la orden de trabajo 1,

asciende a S/ 47,220 y la orden de producción 2 asciende a S/ 32,280.

Información gerencial

Estado de resultados

Asumimos que las órdenes de producción 1 y 2 se han vendido en S/ 120,000 y S/

130,000, respectivamente, además se ha incurrido en gastos de administración por S/
20,000 y S/ 30,000 por cada orden, entonces el estado de resultados es el siguiente:

Concepto Orden de trabajo 1 Orden de trabajo 2

 Ventas S/ 120,000 S/ 130,000
Costo de venta 47,220 32,280
Utilidad bruta 72,280 97,720
Gastos de administración 20,000 30,000
Utilidad operativa S/ 52,780 S/ 67,720

Punto de equilibrio

Para el efecto, asumimos que el costo fijo total ascendió a S/ 25,000, el precio de venta
fue de S/ 30 y los costos variables por unidad fueron S/ 10.

PE (unid.) = Costo fijo / Margen de contribución = S/ 25,000 / (S/ 30 – S/ 10) = S/ 25,000

/ S/ 20 = 1,250 unidades

Caso práctico N.° 51

Sistema de costo por procesos

La Empresa Manufacturera La Unión SAC, dedicada a la fabricación textil, le ha

facilitado obtener la información de costos, que fue procesada y se ha obtenido el
siguiente informe:

Elementos Proceso de preparado Proceso de tejido

Cantidad procesada
Inventario inicial 1,000
Agregadas en el periodo 6,000 5,000
Total unidades procesadas 7,000 5,000
Unidades terminadas 5,000 4,000
Unidades en proceso 2,000 1,000
Total unidades 7,000 5,000
Costos por transferir
Costo recibido 200,000 S/ 10.00
Valor del inventario inicial
Elementos Proceso de preparado Proceso de tejido
Materia prima directa S/ 10,000
Mano de obra directa 8,000
Costo indirecto 20,000
Costo del periodo
Materia prima directa 60,000 3.00 80,000 4.00
Mano de obra directa 40,000 2.00 60,000 3.00
Costos indirectos 100,000 5.00 120,000 6.00
Total de costos invertidos S/ 238,000 S/ 10.00 460,000 S/ 23.00
Costos transferidos
Valor transferido 200,000 420,000
Valor en proceso final
Proceso anterior 20,000 25,000
Proceso actual
Materia prima 6,000 8,000
Mano de obra 4,000 5,000
Costos indirectos 8,000 38,000 2,000 40,000
Total inversión S/ 238,000 S/ 460,00

I. Análisis de la información expuesta

a. Los costos invertidos en el proceso de preparación y en el departamento de tejidos

ascendieron a S/ 238,000 y S/ 460,000, respectivamente, de dichos montos, S/ 200,000
del proceso de preparación se transfirió al proceso de tejido, en el cual se incrementó
con los costos propios de este proceso totalizando una inversión de S/ 460,000.

b. También observamos que del total de la inversión en el proceso de preparación, S/

38,000 corresponde al proceso final, y, en el proceso de tejido el valor en proceso final
ascendió a S/ 40,000.

c. Los costos unitarios promedios expuestos los hemos asumido en función del costo
promedio, que para el efecto en anexos se calcula la producción equivalente para
determinar el costo unitario. En el presente caso no se ha considerado por ser una
información resumida para la gerencia de la empresa.

II. Información para la gerencia

 Si asumimos que la empresa presta el servicio para estas etapas, entonces
consideramos que la venta de este servicio se estima en S/ 900,000, considerando
además que los gastos de administración y de venta ascendieron a S/ 80,000.

EMPRESA MANUFACTURERA LA UNIÓN SAC

Estado de resultado

Por el presente mes

Ingresos por servicios de manufactura S/ 900,000 100.00%

Costo de venta del servicio 420,000 46.67%
Utilidad bruta 480,000 53.33%
Gastos de administración y venta 80,000 8.89%
Utilidad operativa S/ 400,000 44.44%

El cuadro muestra que por la venta del servicio de manufactura ha tenido una rentabilidad
de 44.44% sobre las ventas y costo de producción y venta de 46.67% sobre las ventas.

- Cálculo del punto de equilibrio

Asumiendo para el caso que el costo fijo asciende a S/ 200,000, entonces el punto de
equilibrio en nuevos soles será:

= Costo fijo / Razón del margen de contribución = S/ 200,000/ 53.33% = S/ 200,000 /

0.5333 = S/ 375,023

Caso práctico N.° 52

Costeo basado en actividades

La empresa se dedica a la producción y comercialización de zapatillas para damas,

caballeros y niños, conocidas con las siguientes iniciales:

- Zapatillas de damas (D)

- Zapatillas de caballeros (C)

- Zapatilla de niños (N)

El Sr. Escate está evaluando la posibilidad de aplicar el costeo ABC, es decir, de
implantar un sistema de costos en función de las actividades, que mejore el actual, que
a su vez se basa en el volumen de producción.

Datos

Unidades producidas durante el mes

- Damas = 20 pares

- Caballeros = 50 pares

- Niños = 10 pares

Ventas del mes

- Damas = 16 pares a S/ 68.00 unidad

- Caballeros = 45 pares a S/ 90.00 unidad

- Niños = 8 pares a S/ 155.00 unidad

Zapatillas producidas, vendidas y elementos de costo

Zapatillas
Concepto Totales
Dama Caballero Niño
Unidades producidas 20 50 10
Costos materiales directos por unidad S/ 5.00 S/ 20.00 S/ 50.00
Costo de mano de obra por unidad S/ 5.00 S/ 15.00 S/ 10.00
Costo indirecto de fabricación S/ 2,000
Horas mano de obra por unidad 10 hr 15 hr 5 hr 1,000 horas

El costo indirecto de fabricación asciende a S/ 2,000.00 y ha sido incurrido por tres

centros de costos, los cuales son Ingeniería, Fabricación y Almacén y Despacho, según
datos que se muestran en el siguiente cuadro:

Centro de costos Costo indirecto de fabricación

1. Ingeniería S/ 300.00
2. Fabricación 1,050.00
3. Almacenes y despacho 650.00
Total costo indirecto S/ 2,000.00

Se han analizado las actividades, los inductores de costos y se determinaron los costos
indirectos de fabricación por actividad

Actividades Inductores Costo indirecto

1. Diseñar modelos Número de órdenes de diseño S/ 300.00
2. Preparación de la maquinaria Número de horas de preparación 150.00
3. Maquinar Número de horas de máquina 900.00
4. Recepción de materiales Número de recepciones 400.00
5. Despacho de productos Número de envíos a clientes 250.00
Total costo indirecto S/ 2,000.00

Además, se han relevado los datos, referentes al número de inductores (medida de

actividad) de cada actividad, que se presenta en el cuadro siguiente:

Producción de zapatillas

Detalle Volumen de actividad

Actividades Inductores Total Dama Caballero Niño
Número de órdenes de
Diseñar modelos 6 2 3 1
diseño
Preparación de Número de horas de
15 5 5 5
maquinaria preparación
Número de horas de
Maquinar 60 20 50 10
máquina
Recepción de material Número de recepciones 20 5 10 5
Despacho de productos Número de envíos a clientes 25 5 15 5

Se pide

1. Costear los productos utilizando el sistema tradicional de costeo y el costeo por

actividades.
2. Realizar cuadros comparativos de los resultados obtenidos con la aplicación de cada
sistema de costeo.

3. Análisis de la rentabilidad

4. Existencias en el almacén

Solución

Método tradicional

Cálculo de la tasa de asignación de los costos indirectos de fabricación utilizando el

número de horas de mano de obra directa

Costos indirectos de fabricación S/ 2,000

Horas de mano de obra directa 1,000
Horas máquina S/ 2

Productos Tasa CIF Horas MOD CIF por producto

Zapatillas de damas S/ 2.00 10 S/ 20.00
Zapatillas de caballeros 2.00 15 30.00
Zapatillas de niños 2.00 5 10.00

Elementos del costo Zapatilla dama Zapatilla caballero Zapatilla niño

Materia prima directa S/ 5.00 S/ 20.00 S/ 50.00
Costo del servicio 5.00 15.00 10.00
Costo indirecto de fabricación 20.00 30.00 10.00
Costo unitario productos terminados S/ 30.00 S/ 65.00 S/ 70.00

Costeo basado en actividades

Actividad : diseñar modelos

Costos a distribuir : S/ 300.00

Cost driver : número de órdenes de diseño

Total cost driver : 6

Tasa de distribución : S/ 50.00

Zapatillas V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Damas 2 50.00 100.00 33.33 20 5.00
Caballeros 3 50.00 150.00 50.00 50 3.00
Niños 1 50.00 50.00 16.67 10 5.00
S/ 300.00 100.00

Actividad : preparación maquinaria

Costos a distribuir : S/ 150.00

Cost driver : número de horas de preparación

Total cost driver : 15

Tasa de distribución : S/ 10.00

Zapatillas V. base Tasa Distribución % Unidades Unitario

Damas 5 S/ 10.00 50.00 33.33 20 2.50
Caballeros 5 10.00 50.00 33.33 50 1.00
Niños 5 10.00 50.00 33.33 10 5.00
Total S/ 150.00 100.00

Actividad : maquinar

Costos a distribuir : S/ 900.00

Cost driver : número de horas máquina

Total cost driver : 60

Tasa de distribución : S/ 15.00

Zapatillas V. base Tasa Distribución % Unidades Totales

Damas 20 15.00 300.00 33.33 20 15
Caballeros 30 15.00 450.00 50.00 50 9
Niños 10 15.00 150.00 16.67 10 15
Total S/ 900.00 100.00

Actividad : recepción de materiales

Costos a distribuir : S/ 400.00

Cost driver : número de recepciones

Total cost driver : 20.00

Tasa de distribución : S/ 20.00

Zapatillas V. base Tasa Distribución % Unidades Totales

Damas 5 20 100 25 20 5
Caballeros 10 20 200 50 50 4
Niños 5 20 100 25 10 10
Total S/ 400 100

Actividad : despacho de materiales

Costos a distribuir : S/ 250.00

Cost driver : número de recepciones

Total cost driver : 25.00

Tasa de distribución : S/ 10.00

Zapatillas Val. base Tasa Distribución % Unidades Totales

Damas 5 10 50 20 20 2.50
Caballeros 15 10 150 60 50 3.00
Niños 5 10 50 20 10 5.00
 S/ 250.00 100

Cálculo del costo unitario bajo el enfoque de costo ABC

Resumen del costo unitario de la producción de zapatillas

Elementos Dama Caballero Niño
Materiales directos 5.00 20.00 50.00
Costo de servicio 5.00 15.00 10.00
Diseño de modelos 5.00 3.00 5.00
Preparación de maquinaria 2.50 1.00 5.00
Maquinar 15.00 9.00 15.00
Recepción de materiales 5.00 4.00 10.00
Despachar productos 2.50 3.00 5.00
Costo unitario de productos terminados S/ 40.00 S/ 55.00 S/ 100.00

Cuadro de comparación de costos por método tradicional

y costeo basado en actividades

Zapatillas de
Método de costeo Zapatilla de dama Zapatillas de niño
caballero
Costeo tradicional S/ 30.00 S/ 65.00 S/ 70.00
Costeo por actividad S/ 40.00 S/ 55.00 S/ 100.00

Análisis de los resultados

Resultados con el método tradicional

Zapatilla de Zapatilla de Zapatilla de
Concepto Total
dama caballero niño
S/
Ventas S/ 1,088.00 S/ 4,050.00 S/ 1,240.00
6,378.00
Costos de ventas 480.00 2,925.00 560.00 3,965.00
Margen de
608.00 1,125.00 680.00 2,413.00
ganancia
 Resultado del margen de utilidad por el método de
costeo basado en actividades (ABC)

Zapatilla Zapatilla Zapatilla

Concepto Total
de dama de caballero de niño
Ventas S/ 1,088.00 S/ 4,050.00 S/ 1,240.00 S/ 6,378.00
Costos de ventas 640.00 2,475.00 800.00 3,915.00
Margen de utilidad 448.00 1,575.00 440.00 2,463.00

Existencias en el almacén por el método tradicional

Zapatilla
Zapatillas Zapatillas
Concepto Total
damas caballeros
niños
Unidades 4 pares 5 pares 2 pares
Valor unitario S/ 30.00 S/ 65.00 S/ 70.00
Existencias S/ 120.00 S/ 325.00 S/ 140.00 S/ 585.00

Existencias en el almacén por el método basado en actividades

Concepto Damas Caballeros Niños Total

Unidades 4 pares 5 pares 2 pares
Valor unitario 40.00 55.00 100.00
Existencias S/ 160.00 S/ 275.00 S/ 200.00

7.2. Los inventarios según la NIC 2

La NIC 2 Inventarios considera que son bienes de la empresa: (a) los bienes destinados
para la venta, (b) los bienes que estén en proceso de fabricación con la intención de ser
vendidos o (c) la materia prima que será consumida en el proceso de fabricación.

Las existencias o inventarios son valorizadas al costo o valor neto de realización, el que
resulte menor para efecto de los estados financieros.

a) Valor neto realizable

 Es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal del negocio menos los
costos estimados para terminar su producción y los necesarios para llevar a cabo la
venta.

b) Medición de los inventarios

Los inventarios deben ser medidos al costo o valor neto de realización, el que sea más
bajo.

c) Costo de los inventarios

El costo de los inventarios comprenderá todos los costos derivados de la adquisición o

transformación, así como otros costos en los que se haya incurrido para darles su
condición y ubicación actuales.

d) Costo de adquisición

El costo de adquisición de los inventarios comprenderá, el precio de compra, los

aranceles de importación, los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente
atribuibles a la adquisición de la mercadería, las materias primas o los servicios.

e) Costo de transformación

Los costos de transformación de los inventarios comprenden aquellos costos

directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra
directa. También comprenderán una parte de los costos indirectos variables o fijos, en
los que se haya incurrido para transformar la materia prima en productos terminados.

f) Costo de inventario de un proveedor de servicios

En el caso de que un prestador de servicios tenga inventarios los medirá estos por los
costos que suponga su producción. Estos costos se componen de mano de obra y otros
costos de personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo
personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y demás
costos relacionados con las ventas y el personal de administración no se incluirán en los
costos de los inventarios, sino que contabilizan como gastos del periodo en el que se
haya incurrido.

Caso práctico N.° 53

Valor neto de realización

Una empresa industrial, al 31 de octubre del 2016, tiene como existencia 100 frigobares
a un valor de costo de producción de S/ 7,000 cada uno. La empresa, para su
comercialización, tiene gastos adicionales, como por ejemplo, embalaje S/ 200, fletes S/
40 cada uno, comisiones de venta 5% del valor de venta y otros gastos por el 4% del
valor de venta. El valor de venta de un frigobar es S/ 6,000, por razones de competencia
no es posible su incremento.

Con los datos anteriores se determinará el valor neto realizable (VNR)

Solución

VNR = Valor de venta – Costos estimados de terminación – Costo estimado para vender

Costo estimado de terminación Costo estimado para vender

Embalaje 200 Comisión, 5% de S/ 6,000 300
Fletes 40 Gastos por vender, 4% de S/ 6,000 240
Total 240 540

VNR = S/ 6,000 – 240 – 270

VNR = S/ 5,220

El valor neto de realización procede cuando los bienes han disminuido su valor en el
mercado, para cuyo efecto procedemos a realizar lo siguiente:

Ajuste al inventario = Costo – VNR

= S/ 7,000 – S/ 5.220

= S/ 1,780 de desvalorización por cada frigobar

Proceso contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

69 COSTO DE VENTA 178,000

695 Gastos por desvalorización de existencias

6952 Productos terminados

29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS 178,000

292 Productos terminados

 2921 Productos manufacturados

————————————————— 2 ——————————————————

29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS 178,000

292 Productos terminados

2921 Productos manufacturados

21 PRODUCTOS TERMINADOS 178,000

211 Productos terminados

x/x Ajuste de productos terminados

Caso práctico N.° 54

Valor neto realizable

Una fábrica de prendas de vestir desea determinar el valor neto realizable al 31 de

octubre del 2015. El valor de venta según la lista de precios es de S/ 700 cada unidad de
prenda. Tiene como política hacer un descuento por unidad a los clientes mayoristas del
28%. El producto es vendido con una envoltura especial cuyo costo es de S/ 22 por
unidad. Los gastos de venta según el Estado de Resultados fueron de S/ 150,000 y el
valor de las ventas fue S/ 1,940,000. Las existencias, según los documentos de control,
ascienden a 3,000 unidades valorizadas en S/ 1,300,000.

Con los datos anteriores, vamos a determinar el valor neto de realización y el valor de la
desvalorización en caso de ser aplicable.

Solución

VNR = Valor de venta – costos estimados de terminación – costos estimados para vender

Venta normal = S/ 700 – 28% de S/ 700 = S/ 504

Costo de terminación = S/ 22 por envoltura

Costo estimado para realizar la venta =

Gasto de venta S/ 150,000 = 7.73 %

Total de ventas netas 1,940,000

 Cálculo del valor neto de realización

VNR = S/ 504 – S/ 22 – 7.73% de S/ 490

VNR = S/ 504 – S/ 22 – S/ 38

VNR = S/ 444

Cálculo del costo histórico de la prenda de vestir

= S/ 1,300,000/3,000 unidades = S/ 433.33

Las existencias son valuadas a efectos de estados financieros al costo o valor neto de
realización, lo que resulte el menor valor. De acuerdo con la NIC 2, el valor neto realizable
se aplica cuando las existencias han sufrido una baja considerable en su valor de
mercado, que no es el presente caso, por tanto, no es aplicable.

Caso práctico N.° 55

Valor neto realizable

Una empresa desea saber cómo sería su registro contable por los productos terminados
cuyo valor de costo contable por unidad es de S/ 5,000, siendo el valor de mercado S/
4,700 cada unidad, además a sus clientes mayoristas les hace un descuento especial,
de tal suerte que al realizar los cálculos correspondientes resultó un valor neto realizable
de S/, 4,520 por unidad por tratarse de productos antiguos, su stock fue de 300 unidades.

La empresa, teniendo en cuenta la NIC 2 Inventarios, procede a hacer el siguiente

cálculo:

Valor de costo
300 unidades a S/ 5,000 S/ 1,500,000
Valor neto realizable
300 unidades a S/ 4,520 1,356,000
Desvalorización de los productos terminados 144,000

Registro contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

69 COSTO DE VENTA 144,000

 695 Gastos por desvalorización de existencias

6952 Productos terminados

29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS 144,000

292 Productos terminados

2921 Productos manufacturados

x/x Por el reconocimiento de la desvalorización

————————————————— 2 ——————————————————

29 DESVALORIZACIÓN DE EXISTENCIAS 144,000

292 Productos terminados

2921 Productos manufacturados

21 PRODUCTOS TERMINADOS 144,000

211 Productos terminados manufacturados

x/x Por el ajuste de la desvalorización

Caso práctico N.° 56

Costo de existencias cuando son producidas por la propia empresa

La empresa Industrial Confecciones Nacionales SA tiene la siguiente estructura de

costos:

Elementos Setiembre Octubre

Materia prima directa 36,000 50,400
Suministros diversos de fabricación 2,016 3,024
Mano de obra directa 5,040 7,056
Depreciación 3,240 3,240
Otros costos indirectos variables 3,600 5,040
Otros costos fijos 1,080 1,080
Unidades producidas 900 1,260
Producción normal 1,080 1,080
Se solicita calcular el costo de producción unitario para cada mes y determinar el costo
de producción no absorbido por la producción normal.

Solución

Los costos indirectos de fabricación fijos son asignados a los costos sobre la capacidad
normal de la producción.

a) Cálculo de los costos de producción variables y fijos

Costos variables Setiembre Octubre

Materia prima directa S/ 36,000 S/ 50,400
Suministros 2,160 3,024
Mano de obra directa 5,040 7,056
Otros costos indirectos variables 3,600 5,040
Total S/ 46,800 S/ 65,520

Costos fijos Setiembre Octubre

Depreciación S/ 3,240 S/ 3,240
Otros costos indirectos 1,080 1,080
Total S/ 4,320 S/ 4,320

b) Cálculo del costo de producción unitario

Costo unitario variable Setiembre Octubre

Costo de producción variable S/ 46,800 S/ 65,520
Volumen de producción real 900 1,260
Costo de producción unitario variable 52 52

Costo unitario fijo Setiembre Octubre

Costo de producción fijo S/ 4,320 S/ 4,320
Volumen de producción normal 1,080 1,080
 Costo de producción unitario fijo 4 4

Resumen del costo de producción

Setiembre Octubre
Costo de producción unitario variable S/ 52 S/ 52
Costo de producción unitario fijo 4 4
Costo unitario de producción total S/ 56 S/ 56

c) Incidencia del volumen de producción en los resultados

Concepto Setiembre Octubre

Volumen de producción real 900 1,260
(x) Costo unitario fijo 4 4
(=) Costo de producción que afecta a existencias 3,600 5,040
(–) Costo de producción indirecto fijo invertido (4,320) (4,320)
(=) Monto que afecta a los resultados (720) (720)

Caso práctico N.° 57

Caso práctico N.° 57
Caso práctico N.° 57
Fórmulas de costos

Una empresa industrial elabora un solo producto. Durante el ejercicio 2014 se comenzó
la producción de 6,600 unidades y se terminaron 5,760, de las cuales se vendieron 5,400
a un precio de S/ 24.00.

Al final de la producción, los productos en proceso tenían el 100% de materia prima y el

50% de la mano de obra y 50% de costos indirectos de fabricación. Los gastos de venta
ascendieron a S/ 12,800 y los gastos de administración fueron S/ 14,400.

El inventario de materia prima muestra el movimiento siguiente:

Meses Volumen en unidades Precio unitario

No hay inventario inicial 0.00
Compras
Enero 1,000 5.28
Abril 1,700 5.76
Julio 2,900 5.40
Octubre 2,500 6.40
Total 8,100
La materia prima utilizada en unidades fueron: marzo 700; agosto 2,900 y noviembre
3,000.

Se pide:

a) Determinar el inventario de la materia prima utilizando la fórmula de primeras entradas

primeras salidas (PEPS).

b) Determinar la valorización de los productos en proceso y productos terminados en

función de la producción equivalente.

c) Determinar la utilidad operativa.

Solución

a) Fórmula PEPS

Entrada Salida Saldo

Mes Total
Cantidad Total Cantidad Total Cantidad Total
Enero 1,000 5,280 1,000 5.28 5,280
Marzo 700 3,696 300 5.28 1,584
Abril 1.700 8,160 300 5.28 1,584
Saldo 1,700 4.80 8,160
Julio 2,900 15,660 300 5.28 1,584
Saldo 1,700 4.80 8,160
Saldo 2,900 5.40 15,660
Agosto 300 1,584
1,700 8,160
Saldo 900 4,860 2,000 5.40 10,800
Octubre 2,500 16,000 2,000 5.40 10,800
Saldo 2,500 6.40 16,000
 Entrada Salida Saldo
Mes Total
Cantidad Total Cantidad Total Cantidad Total
Noviembre 2,000 10,800
Saldo 1,000 6,400 1,500 6.40 9,600
Saldo 8,100 45,100 6,600 35,500

b) Valorización de la producción en proceso y producción terminada

Producción equivalente

Elementos Productos terminados Productos en proceso Producción equivalente

Materia prima 5,760 840 6,600
Mano de obra 5,760 420 6,180
Costo indirecto 5,760 420 6,180

Determinación de los costos unitarios

Elementos Costo total Producción equivalente Costo unitario

Materia prima 35,500 6,600 5.38
Mano de obra 15,400 6,180 2.49
Costo indirecto 17,100 6,180 2.77
Total 10.64

Valorización de la producción

Concepto Productos terminados Productos en proceso

Materia prima directa S/ 30,988.80 S/ 4,519.20
Mano de obra directa 14,342.40 1,045.80
Costos indirectos 15,955.20 1,163.40
Total S/ 61,286.40 S/ 6,728.40

EMPRESA INDUSTRIAL
 Estado de resultado

Al 31 de octubre del 2015

Ventas (5,400 x S/ 24) S/ 129,600

Costo de ventas (5,400 x 10.64) 57,456
Utilidad bruta 72,144
Gastos de venta 12,800
Gastos de administración 14,400
Utilidad operativa S/ 44,944

Caso práctico N.° 58

Costo de adquisición de mercaderías

Una empresa comercial adquiere mercaderías a un proveedor de la ciudad por un valor

de
S/ 20,000 más IGV, habiendo incurrido en gastos vinculados como servicios de
transporte por S/ 2,000 más IGV, también contrata una póliza de seguro por S/ 1,000
más IGV.

Solución

Concepto Valor de venta IGV Precio de venta Observación

Mercadería S/ 20,000 S/ 3,600 S/ 23,600 Costo
Transporte 2,000 360 2,360 Costo
Seguro 1,000 180 1,180 Costo
Total S/ 23,000 S/ 4,140 S/ 27,140

Registro contable

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

60 COMPRAS 20,000

601 Mercaderías

6011 Mercaderías manufacturadas

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 3,600

401 Gobierno central

4011 Impuesto general a las ventas

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 23,600

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

x/x Registro de la adquisición de mercaderías.

————————————————— 2 ——————————————————

20 MERCADERÍAS 20,000

201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 20,000

611 Mercaderías

6111 Mercaderías manufacturadas

x/x Por el ingreso de la mercadería

————————————————— 3 ——————————————————

60 COMPRAS 3,000

609 Costos vinculados con las compras

6091 Costos vinculados con la compra de mercaderías

60911 Transporte

60912 Seguros

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

 DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 540

401 Gobierno central

4011 Impuesto general a las ventas

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 3,540

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

x/x Registro de los gastos vinculados.

————————————————— 4 ——————————————————

20 MERCADERÍAS 3,000

201 Mercaderías manufacturadas

2011 Mercaderías manufacturadas

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 3,000

611 Mercaderías

6111 Mercaderías manufacturadas

x/x Por el costo vinculado

Caso práctico N.° 59

Valuación inicial de adquisición de mercaderías

Una empresa comercial realizó un pedido de mercaderías en el presente mes según el

siguiente detalle:

Productos Unidades Costo unitario Peso en kilos

A 200 30 8
B 150 20 4
C 900 10 2

Por el servicio de transporte de la mercadería se canceló por fletes el monto de S/ 1,000

más IGV.
 Se pide calcular el costo unitario de adquisición.

Solución

El costo del servicio de transporte se debe agregar al costo de la mercadería comprada,

tal como se detalla a continuación:

Productos Peso en kilos Peso total % Flete

A 8 1,600 40.00 S/ 400.00
B 4 600 15.00 150.00
C 2 1,800 45.00 450.00
Total 14 4,000 100.00 S/ 1,000.00

Determinación del costo unitario

Producto Valor mercadería Fletes Costo total Unidades Costo unitario

A S/ 6,000 S/ 400 S/ 6,400 200 S/ 32.00
B 3,000 150 3,150 150 21.00
C 9,000 450 9,450 900 10.50
Total S/ 18,000 1,000 S/ 19,000

Caso práctico N.° 60

Costo de importación

Una empresa importadora ha realizado una importación de 5,000 unidades según el

detalle siguiente:

1 Seguros S/ 9,000
2 Almacenaje 10,000
3 Valor FOB 180,000
4 Transporte 4,000
5 Flete 8,000
6 Desaduanaje 16,000
7 Inspección técnica 8,000
8 Descuentos del valor FOB 30,000
9 Ad valorem, 16% 31,520
10 Impuesto selectivo al consumo 16% e IGV 18%

Se pide determinar el costo de adquisición

Solución

Valor FOB S/ 180,000

Flete 8,000
Seguro 9,000
Valor CIF 197,000
Ad valorem 16% sobre el CIF 31,520
Base del cálculo del ISC 228,520
Impuesto selectivo al consumo (ISC), 16% 36,563
Base del cálculo del IGV 265,083
IGV, 18% 47,715

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

60 COMPRAS 180,000

601 Mercaderías

6011 Mercaderías manufacturadas

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 180,000

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

02-10 Por el registro de la importación

————————————————— 2 ——————————————————

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 180,000

281 Mercaderías

61 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 180,000

6111 Mercaderías manufacturadas

x/x Por la mercadería en tránsito

————————————————— 3 ——————————————————

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 180,000

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE EN EFECTIVO 180,000

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

02-10 Pago de la factura al proveedor del exterior

Al arribo de la mercadería al país

————————————————— 4 —————————————————— Debe

Haber

60 COMPRAS 123,083

6091 Costos vinculados con las compras de mercadería

60911 Transporte 4,000

90912 Seguro 9,000

60913 Derechos aduaneros 31,520

60919 Otros costos vinculados con la compra de mercadería

Fletes 8,000

Almacenaje 10,000
Gasto de aduanaje 16,000

Inspección técnica 8,000

Impuesto selectivo al consumo 36,563

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 47,715

40111 IGV-cuenta propia

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 47,715

40111 IGV-cuenta propia

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 123,083

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

x/x Por los gastos vinculados a la importación

————————————————— 5 ——————————————————

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 123,083

281 Mercaderías manufacturadas

2811 Costo

61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 123,083

6111 Mercaderías manufacturadas

x/x Por el costo de importación

Cuando llega la mercadería a la empresa

 ————————————————— 6 —————————————————— Debe
Haber

20 MERCADERÍAS 303,083

2011 Mercaderías manufacturas

20111 Costo

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 303,083

281 Mercaderías

x/x Por el ingreso de la mercadería al almacén

Caso práctico N.° 61

Métodos de valoración de existencias

Una empresa puede tener diferentes tipos de existencias de productos terminados y de

materias primas, por lo tanto, ¿qué métodos son aplicables a estas existencias y cómo
se aplican?

Solución

La NIC 2 establece dos métodos para valorar las existencias: FIFO (primera entrada,
primera salida) y costo medio ponderado, por omisión de la norma y no permite la
aplicación del método LIFO (última entrada, primera salida).

Con el método FIFO las existencias quedarán valoradas a los últimos precios de entrada,
ya que las primeras unidades compradas serán las primeras en salir.

En el método de costo promedio ponderado, en cambio, se pueden identificar diferentes

matices para aplicación de este criterio, ya que no obliga a que cada vez que se produzca
una nueva compra, se deba recalcular el costo promedio ponderado, siendo posible
aplicar este método globalmente en un ejercicio mediante el cálculo de las existencias
iniciales y de los artículos comprados o producidos a costo medio ponderado.

Por lo tanto, si la NIC 2 permite un recálculo del coste promedio ponderado tanto en cada
compra como en cada ejercicio en su totalidad, esto significa que permite cualquier
posibilidad intermedia, como por ejemplo, recalcular el costo promedio ponderado
mensualmente, o en periodos diferentes como trimestres o semestres, de acuerdo a las
necesidades de información de la empresa, como también recalcular este costo promedio
ponderado en función de variaciones significativas de costos preestablecidos por la
 empresa (cada vez que los costos tengan una variación superior a un porcentaje
determinado, respecto del último costo promedio ponderado).

Referencias
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[Link] PERUANO DE ECONOMÍA (IPE). Recuperado de
<[Link] 08-02-15.↑
[Link] JACOBSEN y PADILLA. Contabilidad de costos.↑
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11. BACKER-JACOBSEN y RAMÍREZ, Contabilidad de costos: Un enfoque administrativo

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24. Factor calculado sobre la base del valor presente de una anualidad.↑

25. Factor calculado sobre la base del valor presente de 1.↑

26. SHIM, Jae, Contabilidad administrativa.↑

27. Ibid↑

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29. AICPA y Jae SHIM, Contabilidad administrativa.↑

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actividades en la fabricación de tableros eléctricos industriales”. Recuperado de
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31. BAQCKER, Morton, JACOBSEN, Lyle, RAMIREZ PADILA, David Noel (1997).
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costos: Un enfoque gerencial. Pearson Educación de México, 12.ª ed., p. 99.↑
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36. POLIMENI, Ralph S.; FABOZZI, Frank J. y EDELBERG, Arthur H.(2000). Contabilidad de
costos: Conceptos y aplicaciones para la toma de decisiones gerenciales. McGraw-Hill, 3.ª
ed., p. 180.↑
[Link]., p. 223.↑
[Link], Charles; SUNDEM, Gary L, STRATTON, William O.(2006). op. cit., p. 620.↑

CAPÍTULO VII - Costos en la Empresa de Transporte

1. Concepto de transporte
2. Elementos del costo de transporte
Uno de los costos que genera esta actividad es la depreciación de las unidades de
transporte, y otros son el combustible que se utiliza y los salarios por la labor realizada,
los cuales, a efectos de la gerencia, pueden ser clasificados en costos directos e
indirectos.

a. Costos fijos

- Depreciación

- Impuesto vehicular

- Permiso de operación

- Licencia de conducción

- Salario del conductor

- Seguro vehicular

- Intereses

b. Costos variables

- Combustibles

- Aceite y lubricantes

- Neumáticos

- Mantenimiento y reparaciones

- Infraestructura, etc.

c) NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo3

El objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de propiedades, planta y

equipo, de forma que los usuarios de los estados financieros puedan conocer la
información acerca de la inversión que la entidad tiene en sus propiedades, planta y
equipo, así como los cambios que se hayan producido en dicha inversión. Los principales
problemas que presenta el reconocimiento contable de propiedades, planta y equipo son
la contabilización de los activos, la determinación de su importe en libros y los cargos por
depreciación y pérdidas por deterioro que deben reconocerse con relación a los mismos.
Las propiedades, planta y equipo son los activos tangibles que (a) posee una entidad
para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a
terceros o para propósitos administrativos; y (b) se esperan usar durante más de un
periodo.

Un elemento de propiedades, planta y equipo se reconocerá como activo si, y solo si (a)
sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del
mismo; y (b) el costo del activo para la entidad pueda ser valorado con fiabilidad.

Medición en el reconocimiento. Un elemento de propiedades, planta y equipo, que

cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo, se medirá por su costo. Este
será el precio equivalente al efectivo en la fecha de reconocimiento. Si el pago se aplaza
más allá de los términos normales de crédito, la diferencia entre el precio equivalente al
efectivo y el total de los pagos se reconocerá como intereses a lo largo del periodo del
crédito a menos que tales intereses se capitalicen de acuerdo con la NIC 23.

El costo de los elementos de propiedades, planta y equipo comprende: (a) su precio de

adquisición, incluidos los aranceles de importación y los impuestos indirectos no
recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier descuento
o rebaja del precio; (b) todos los costos directamente relacionados con la ubicación del
activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma
prevista por la gerencia; (c) la estimación inicial de los costos de desmantelamiento o
retiro del elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, cuando
constituyan obligaciones en las que incurre la entidad como consecuencia de utilizar el
elemento durante un determinado periodo, con propósitos distintos del de la producción
de inventarios durante tal periodo.

Medición después del reconocimiento. La entidad elegirá como política contable el

modelo del costo o el modelo de revaluación, y aplicará esa política a todos los elementos
que compongan una clase de propiedades, planta y equipo.

Modelo de costo. Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un elemento de

propiedades, planta y equipo se contabilizará por su costo menos la depreciación
acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor.

Modelo de revaluación. Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un

elemento de propiedades, planta y equipo cuyo valor razonable pueda medirse con
fiabilidad, se contabilizará por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el
momento de la revaluación, menos la depreciación acumulada y el importe acumulado
de las pérdidas por deterioro de valor que haya sufrido. Las revaluaciones se harán con
suficiente regularidad para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera
significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable al final del
periodo sobre el que se informa.
 Si se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluación,
este aumento se reconocerá directamente en otro resultado integral y se acumulará en
el patrimonio, bajo el encabezamiento de superávit de revaluación. Sin embargo, el
incremento se reconocerá en el resultado del periodo en la medida en que sea una
reversión de un decremento por una revaluación del mismo activo reconocido
anteriormente en el resultado del periodo. Cuando se reduzca el importe en libros de un
activo como consecuencia de una revaluación, tal disminución se reconocerá en el
resultado del periodo. Sin embargo, la disminución se reconocerá en otro resultado
integral en la medida en que existiera saldo acreedor en el superávit de revaluación en
relación con ese activo.

Depreciación es la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo largo

de su vida útil. Importe depreciable es el costo de un activo, o el importe que lo haya
sustituido, menos su valor residual. Se depreciará de forma separada cada parte de un
elemento de propiedades, planta y equipo que tenga un costo significativo con relación
al costo total del elemento. El cargo por depreciación de cada periodo se reconocerá en
el resultado del periodo, salvo que se haya incluido en el importe en libros de otro activo.
El método de depreciación utilizado reflejará el patrón con arreglo al cual se espera que
sean consumidos, por parte de la entidad, los beneficios económicos futuros del activo.

El valor residual de un activo es el importe estimado que la entidad podría obtener

actualmente por la disposición del elemento, después de deducir los costos estimados
por tal disposición, si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y las demás
condiciones esperadas al término de su vida útil.

Para determinar si un elemento de propiedades, planta y equipo ha visto deteriorado su

valor, la entidad aplicará la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos.

El importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo se dará de baja en

cuentas (a) por su disposición; o (b) cuando no se espere obtener beneficios económicos
futuros por su uso o disposición.

2.1. Objetivos de los costos de transporte

2.2. Costo en el transporte de pasajeros
2.3. Centro de costos
Caso práctico N.° 1
Intercambio de activos fijos4

La empresa Maltar SA necesita una camioneta para el traslado de los productos, por lo
cual intercambia equipos de cómputo cuyo valor razonable es de S/ 25,000. Entrega
además S/ 10,000 y recibe a cambio una camioneta de la empresa Cambio
SA valorizada en S/ 35,000.
Norma contable

- Importe de libros. Es el importe por el que se reconoce un activo, una vez deducidas
la depreciación acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas.

- Costo. Es el importe de efectivo o equivalentes del efectivo pagados, o bien el valor

razonable de la contraprestación entregada, para adquirir un activo en el momento de su
adquisición o construcción o, cuando fuere aplicable, el importe que se atribuye y a ese
activo cuando se le reconoce inicialmente de acuerdo con los requerimientos específicos
de otras NIIF, por ejemplo, la NIIF 2 pagos basados en acciones.

Importe depreciable es el costo de un activo u otro importe que haya sustituido a menos
de su valor residual.

Depreciación es la distribución sistemática del importe depreciable de un activo a lo

largo de su vida útil.

Valor específico para una entidad es el valor presente de los flujos de efectivo que la
entidad espera obtener del uso continuado de un activo y de su disposición al término de
su vida útil, o bien de los desembolsos que espera realizar para cancelar un pasivo.

Valor razonable es el precio que se recibiría por vender un activo o que se pagaría por
transferir un pasivo en una transacción ordenada entre participantes de mercado en la
fecha de la medición. (Véase la NIIF 13 medición del valor razonable)

Pérdida por deterioro es el exceso de importe en libros de un activo sobre su importe

recuperable.

Propiedades, planta y equipo son activos tangibles que:

a) Posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios,

para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos.

b) Se espera usar durante más de un periodo.

Importe recuperable es el mayor entre el valor razonable menos los costos de venta de
un activo y su valor en uso.

Valor residual de un activo es el importe estimado que la entidad podría obtener

actualmente, después de deducir los costos estimados por tal disposición, si el activo ya
hubiera alcanzado la antigüedad y las demás condiciones esperadas al término de su
vida útil.

Vida útil es:

a) El periodo durante el cual se espera utilizar el activo por parte de la entidad.

b) El número de unidades de producción o similares que se espera obtener el mismo por

parte de una entidad.

Medición del costo

El costo es un elemento de propiedades, planta y equipo será el precio equivalente en

efectivo en la fecha de reconocimiento. Si el pago se aplaza más allá de los términos
normales de crédito, la diferencia entre el precio equivalente al efectivo y el total de los
pagos se reconocerá como intereses a lo largo del periodo del crédito, a menos que tales
intereses de acuerdo con la NIC 23.

Algunos elementos de propiedades, planta y equipo pueden haber sido adquiridos a

cambio de uno o varios, o de una combinación de activos no monetarios, o de una
combinación de activos monetarios y no monetarios. La siguiente discusión se refiere
solamente a la permuta de un activo no monetario por otro, pero también es aplicable a
todas las permutas de planta y equipo que se medirá por su valor razonable, (a) a menos
que a transacción de intercambio no tenga carácter comercial, o (b) no puede medirse
con fiabilidad el valor razonable del activo recibido ni del activo entregado. El elemento
adquirido se medirá de esta forma incluso cuando la entidad no pueda dar de baja
inmediatamente el activo entregado. Si la partida adquirida no se mide por su valor
razonable, su costo se medirá por el importe en libros del activo entregado.

Una entidad determinará si un intercambio tiene carácter comercial mediante la

consideración de la medida en que se espera que cambien sus flujos de efectivos futuros
como resultado de transacción. Una transacción de intercambio tiene naturaleza
comercial si

a) La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del activo

recibido difiere a la configuración de los flujos de efectivo del activo transferido.

b) El valor específico para la entidad, de la parte de sus actividades afectadas por la

permuta, se ve modificado como consecuencia del intercambio.

c) La diferencia identificada en (a) o en (b) es significativa el compararla con el valor

razonable de los activos intercambiados.

Al determinar si una permuta tiene carácter comercial, el valor específico para la entidad
de la parte de sus actividades afectadas por la transacción deberá tener en cuenta los
flujos de efectivo después de impuestos. El resultado de estos análisis puede ser claro
sin que una entidad tenga que realizar cálculos detallados.
Cuando se intercambien o permuten bienes o servicios por otros bienes o servicios de
naturaleza similar, tal cambio no se considerará como una transacción que produce
ingresos de actividades ordinarias. Con frecuencia, este es el caso de mercaderías como
el aceite o la leche, en las que los proveedores intercambian o permutan inventarios en
diversos lugares, con el fin de satisfacer pedidos en un lugar determinado. Cuando los
bienes se vendan, o los servicios se presten, recibiendo en contrapartida bienes o
servicios de naturaleza diferente, el intercambio se considera como una transacción que
produce ingresos de actividades ordinarias. Tales ingresos de actividades ordinarias se
miden por el valor razonable de bienes o servicios recibidos, ajustado por cualquier
eventual cantidad de efectivo u otros medios equivalentes transferidos en la operación.
En el caso de no poder medir con fiabilidad el valor de los bienes o servicios recibidos,
los ingresos de actividades ordinarias se medirán según el valor razonable de los bienes
o servicios entregados, ajustado igualmente por cualquier eventual importe de efectivo u
otros medios equivalentes al efectivo transferidos en la operación.

Contabilización

Conforme el párrafo 12 de la NIC 18, cuando los bienes se vendan a los servicios que se
presenten, recibiendo en contrapartida bienes o servicios de naturaleza diferente, el
intercambio se considera como una transacción que produce ingresos de actividades
ordinarias. Tales ingresos de actividades ordinarias se miden por el valor razonable de
los bienes o servicios recibidos, ajustado por cualquier eventual cantidad de efectivo u
otros medios equivalentes transferidos en la operación. En el caso de no poder medir
con fiabilidad el valor de los bienes o servicios recibidos, los ingresos de actividades
ordinarias se medirán según el valor razonable de los bienes o servicios entregados.

Cálculo de los valores razonables

Maltar SA
Caso práctico N.° 2
Depreciación en forma separada de cada comprobante de un activo fijo

Con fecha 2 de enero de 2013, la empresa industrial Hacer SA compró una compresora
de aire industrial cuyo costo de adquisición total es de S/ 150,000 más IGV. Se estima
que la vida útil de la máquina es de 10 años, su valor residual de S/ 5,000 y se utilizará
el método de depreciación de línea recta.

De acuerdo con el departamento técnico de la empresa, se necesitará cambiar el motor

al quinto año de uso de la compresora y el sexto año el ventilador industrial también
necesitará ser reemplazado. El costo actual del motor y del ventilador son de S/ 60,000
y S/ 25,000, respectivamente.

Se pide

Calcular la depreciación en cada periodo, si se sabe que los reemplazos no

incrementarán la vida útil de compresora.

Solución

NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo

Método de depreciación

60 El método de depreciación utilizado reflejará el patrón con arreglo al cual se espera

que sean consumidos, por parte de la entidad, los beneficios económicos futuros del
activo.

61 El método de depreciación aplicado a un activo se revisará, como mínimo, al término

de cada periodo anual y, si hubiera un cambio significativo en el patrón esperado de
consumo de los beneficios económicos futuros incorporados al activo, se cambiará para
reflejar el nuevo patrón. Dicho cambio se contabilizará como un cambio en una
estimación contable, de acuerdo con la NIC 8.

Pueden utilizarse diversos métodos de depreciación para distribuir el importe depreciable

de un activo de forma sistemática a lo largo de su vida útil. Entre los mismos se incluyen
el método lineal, el método de depreciación decreciente y el método de las unidades de
producción. La depreciación lineal dará lugar a un cargo constante a lo largo de la vida
útil del activo, siempre que su valor residual no cambie. El método de depreciación
decreciente en función del saldo del elemento dará lugar a un cargo que irá disminuyendo
a lo largo de su vida útil. El método de las unidades de producción dará lugar a un cargo
basado en la utilización o producción esperada. La entidad elegirá el método que más
fielmente refleje el patrón esperado de consumo de los beneficios económicos futuros
incorporados al activo. Dicho método se aplicará uniformemente en todos los periodos,
a menos que se haya producido un cambio en el patrón esperado del consumo de dichos
beneficios económicos futuros.

En el siguiente cuadro podremos apreciar la medición contable del activo fijo a lo largo
de su vida útil:

Tasa de
Compresora de aire 2011 2012 2013 2014
depreciación
Componentes 60,000 60,000 60,000 60,000

Motor (12,000) (24,000) (36,000) (48,000)

Costo 48,000 36,000 24,000 12,000

Depreciación acumulada de 25,000 25,000 25,000 25,000

motor
(4,167) (8,333) (12,500) (16,667)
Neto

Remplazo
20,833 16,667 12,500 8,333
Depreciación acumulada del
60,000 60,000 60,000 60,000
remplazo
(6,000) (12,000) (18,000) (24,000)
Neto
20%
Ventilador industrial
20%
Costo
16.67%
Depreciación acumulada de
torno 25%

Neto 10%

Remplazo

Depreciación acumulada del 54,000 48,000 42,000 36,000

ventilador
5,000 5,000 5,000 5,000
Neto

Resto de la compresora

Depreciación acumulada

Neto

Valor residual

Total
 Costo 150,000 150,000 150,000 150,000

Depreciación acumulada (22,167) (44,333) (66,500) (88,667)

Neto 127,833 105,667 83,500 61,333

Caso práctico N.° 3

Cambio de componentes del activo fijo

Una empresa de transporte de pasajeros cambia motores a sus unidades cuyo valor es
de S/ 400,000 + IGV. El costo contable de los motores sustituidos es de S/ 320,000 y su
depreciación por cada uno es de S/ 256,000 los que tienen una duración de cinco años.

Solución

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

33 INMUEBLE, MAQUINARIA Y EQUIPO 400,000

334 Equipo de transporte

3441 Vehículos motorizados

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA 72,000

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

4011 IGV

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS-TERCEROS 472,000

465 Pasivos por compra de activos inmovilizado

4654 Inmueble, maquinaria y equipo

x/x Por la compra de motores

————————————————— 2 ——————————————————

65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 64,000

655 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados y operac.

 6551 Costo neto de enajenación de activos inmovilizados

39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADO 256,000

391 Depreciación acumulada

39193 Equipo de transporte

33 INMUEBLE, MAQUINARIA Y EQUIPO 320,000

Por los motores dados de baja.

Caso práctico N.° 4

Caso práctico N.° 5
Compra al crédito

Se compra al crédito un vehículo valorizado en S/ 40,000. Los cuatro primeros meses

son de gracia y a partir del 5.º mes se fija un interés que asciende a S/ 12,000 durante
18 meses.

Solución

————————————————— 1 —————————————————— Debe

Haber

33 INMUEBLE, MAQUINARIA Y EQUIPO 40,000

334 Equipo de transporte

3341 Vehículos motorizados

37 ACTIVO DIFERIDO 12,000

373 Intereses diferidos

3731 Intereses no devengados en transacciones

con terceros 12,000

40 TRIBUTOS CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA

DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 9,360

4011 Impuesto General a las ventas

 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS 61.360

466 Pasivo por compra de activo inmovilizado

x/x Compra de vehículo al crédito

Caso práctico N.° 6

Determinación del costo fijo y costo variable

Una empresa de transportes decidió relacionar los costos indirectos de transporte totales
con las horas de la mano de obra directa para desarrollar una fórmula de costo-volumen
en la forma y= a + bx, donde a= costo fijo; b = costo variable; x = variable independiente.

Mes Horas MOD (x) Costo indirectos (y)

Enero 36 S/ 60
Febrero 76 80
Marzo 44 56
Abril 56 64
Mayo 92 100
Junio 48 80
Julio 48 80
Agosto 88 52
Setiembre 28 56
Octubre 52 88
Noviembre 60 72
Diciembre 68 72
Total 696 860

Solución

Para propósito de ilustración, las horas de costos indirectos de transporte se ilustran a

continuación:

La línea de regresión obtenida por inspección visual corta al eje de los costos indirectos
de transporte en el punto S/ 24, esa cantidad representa el costo fijo.

El componente del costo variable se calcula como sigue:

 Costos indirectos de transporte en 92 horas de MOD S/ 100
Menos: componente del costo fijo (24)
Componente del costo variable S/ 76

Por consiguiente, la tasa variable por hora es S/ 76/ 92 horas (alto) = S/ 0.82 por hora de
mano de obra directa.

Para el efecto se utilizará la fórmula de la ecuación de la recta:

Y = a + b(x)

Donde

y’ = costos indirectos de fabricación estimados

a = parte fija

b = parte variable

x = horas de mano de obra

y’ = 24 + 0.82X

2.1. Objetivos de los costos de transporte

a) Determinar el costo por pasajero

b) Demostrar el rendimiento por unidad

c) Calcular el costo del servicio

d) Informar a la gerencia sobre la gestión

e) Mantener el costo del servicio de las unidades

2.2. Costo en el transporte de pasajeros
a) Materiales directos

b) Mano de obra directa

c) Costos indirectos de transporte

Elementos del costo de transporte

Concepto Suministros Mano de obra Costo indirecto Costo total

Filtro de aire 10,000 10,000
Filtro de petróleo 8,000 8,000
Filtro de agua 500 500
Aceite de caja 300 300
Válvulas de freno 4,000 4,000
Ajuste de compresor 3,000 3,000
Válvula de seguridad 2,000 2,000
Supervisión 1,000 1,000
Vigilancia 800 800
Alquileres 4,000 4,000
Servicios del local 2,000 2,000
Depreciación de equipo 600 600
Total S/ 22,800 S/ 5,000 S/ 8,400 S/ 36,200

2.3. Centro de costos

Los centros de costos se identifican por la ruta establecida por la empresa, por ejemplo:

Ruta Lima-Trujillo-Chiclayo-Lima

Suministros diversos

Mano de obra directa

Costos indirectos de transporte

Ruta Lima-Cusco-Lima

Suministros diversos
 Mano de obra directa

Costos indirectos de transporte

Caso práctico N.° 7

Modelo de costo de transporte

SUMINISTROS
Llantas S/ 10,000
Combustibles 20,000
Aceite 5,000
Grasas 2,000
Repuestos varios 8,000
Filtro de petróleo 3,000
Hojas de muelle 4,000
MANO DE OBRA DIRECTA
Uniformes 5,000
Remuneración del chofer 10,000
Remuneración del ayudante 7,000
Leyes sociales 4,000
Viáticos 8,000
COSTOS INDIRECTOS DE TRANSPORTE
Depreciación 15,000
Seguro 3,000
Reparación 6,000
Peaje 4,000
Mantenimiento 9,000
Lavado del vehículo 2,000
Afinamiento 6,000
Cambio de pernos 5,000
SOAT 2,000
Otros 18,000
COSTO DEL SERVICIO DE TRANSPORTE 156,000
Costo de los gastos de administración 15,000
 Gastos de venta 25,000
Gastos de financiamiento 5,000
COSTO TOTAL DEL SERVICIO DE TRANSPORTE S/ 201,000
Número de asientos 2,010
Costo unitario S/ 100

Caso práctico N.° 8

El estado de resultado de la empresa de transporte Cruz del Norte SAC, durante un
ejercicio económico fue el siguiente:

Ventas, de 10,000 paquetes turísticos nacionales S/ 10,000,000

Costos
Repuestos utilizados 3,000,000
Mano de obra directa 2,000,000
Depreciación de vehículos 800,000
Suministros de transporte utilizados 400,000
Supervisión de la empresa de transporte 500,000
Gerencia de la empresa 1,000,000
Seguros de los vehículos 200,000
Depreciación del equipo de entrega 200,000
Gasolina, aceite y reparaciones del equipo de entrega 150,000
Comisiones por la gestión de ventas 750,000
Costos totales 9,000,000
Utilidad 1,000,000

La materia prima utilizada, mano de obra directa, suministros de transporte y gasolina,

aceite y reparaciones del equipo de entrega, varían según el número de paquetes
turísticos vendidos. Las comisiones de gestión de venta varían de acuerdo con el total
de las ventas. Se ha advertido que si el precio se reduce en 10% se podrían vender
12,000 paquetes turísticos.

No se requiere instalaciones adicionales. ¿Debe reducirse el precio?

Solución
 El estado de resultado de la empresa fue el siguiente:

10,000
12,000 paquetes a S/
paquetes
900
a S/ 1,000
Ventas de 10,000 paquetes a S/ 1,000 cada uno S/ 10,000,000 10,800,000
Costos
Repuestos utilizados 3,000,000 3,600,000
Mano de obra directa 2,000,000 2,400,000
Depreciación del equipo de transporte 800,000 800,000
Suministros 400,000 480,000
Supervisión 500,000 500,000
Gerente de la empresa 1,000,000 1,000,000
Seguros 200,000 200,000
Depreciación del equipo de entrega 200,000 200,000
Gasolina, aceite y reparaciones equipo entrega
150,000 180,000
1.5%
Comisiones de los vendedores 7.5% 750,000 810,000
Costos totales 9,000,000 10,170,000
Utilidad 1,000,000 630,000

No conviene bajar el precio.

3. Servicio de transporte de carga terrestre

Existen actividades que agregan valor,5 como es el caso del transporte, al crear utilidad
mediante el traslado de los productos o bienes hacia el lugar de almacenamiento.
También genera utilidad en términos de tiempo, pues nos permite calcular el tiempo de
recorrido de nuestras unidades de una ruta a otra.

El sector en estudio ha tenido importantes avances en la calidad de los servicios que

brinda, superando obstáculos externos e internos, impulsado prioritariamente por las
exigencias de los clientes.

3.1. Factores de regulación para transporte de carga terrestre

Cumplimiento de normas de medio ambiente. Es de vital importancia considerar los
factores que regulan el transporte de carga terrestre porque permiten conocer la
normatividad legal vigente referente a la necesidad de asegurar que los servicios de
transporte de carga sean seleccionados y operados de una manera formal.

Principales factores de regulación:

• Requisitos para el permiso de operación

• Certificado de habilitación adecuado para el servicio y tipo de operación

• Máximos pesos y dimensiones de vehículo permitidos

• Máximas horas de conducción exigibles para el conductor

• Récord de conducción del chofer

• Cumplimiento de normas de salud y seguridad

Aspectos claves de desempeño en el servicio de transporte de carga terrestre.

El servicio de carga del transporte terrestre debe reducir los costos, proceso logístico de
servicio, medición de tiempo de traslado de rutas, mejorar su calidad de servicio,
introducir algunas mejoras prácticas, y por otro lado crear e impulsar nuevas prácticas
originales y propias para el mercado local.

Dentro de la amplia gama de posibilidades, a continuación se menciona algunos criterios

de eficiencia que podría mejorar el desempeño y reducir costos:

La mejora del servicio de transporte de carga por carretera y su posición competitiva

dentro del mercado de transporte en general puede redundar en la reducción de los
costos logísticos agregados de las operaciones de comercio exterior. Sin embargo, habrá
que tener en cuenta la necesidad de introducir algunas mejores prácticas y, por otro lado,
crear e impulsar nuevas prácticas originales y propias para el mercado peruano N.°
Dentro de la amplia gama de posibilidades, a continuación se mencionan algunos
criterios de eficiencia que podrían mejorar el desempeño.

• La conducción adecuada del vehículo a una velocidad óptima de operación produce

una reducción significativa de los consumos de combustible.

• La apropiada planificación del uso de flota por parte de las empresas de transporte (de
manera que se asigne a cada ruta el vehículo más idóneo) también puede contribuir a la
reducción del consumo de combustible.

• Las grandes empresas usuarias del transporte de carga por carretera pueden promover
acuerdos estables con transportistas y evaluar la posibilidad de contratar circuitos
 cerrados. Esto puede evitar los viajes de retorno vacíos y mejorar el nivel de utilización
de los camiones, con la consecuente reducción del costo por kilómetro recorrido.

• La agrupación de varios transportistas en centrales de compra, por ejemplo, a través

de algunos gremios, puede permitir importantes ahorros debido a los descuentos en la
adquisición de bienes y servicios tales como neumáticos, seguros, lubricantes,
repuestos, software, vehículos, etc. Esto debería trasladar algunos beneficios para los
usuarios.

• La organización y establecimiento de una bolsa de carga nacional o bolsas de carga

regionales puede promover la modernización del sector transporte de carga por carretera
y permitir que los transportistas y los usuarios estén mejor vinculados, disminuyendo
tiempo, costo de comunicación y mejor oportunidad del servicio.

3.2. Infraestructura de servicios de transporte

Para producir cierta cantidad de servicios de transporte, es necesario hacer uso de
infraestructura (por ejemplo, carreteras, número de carriles, etc.) junto con algún tipo de
vehículo o equipo móvil, personal para tripularlo, combustible y materiales para repuesto
y mantenimiento. Adicionalmente a los factores antes indicados, cabe señalar que en la
producción de los servicios de transporte también se consume tiempo de los usuarios
(mientras las mercancías son trasladadas de un lugar otro).

Fuente: .

3.2.1. Clasificación de carreteras por demanda

Las carreteras del Perú6 se clasifican, en función de la demanda en:

a) Autopistas de primera clase

Son carreteras con IMDA (índice medio diario anual) mayor a 6.000 veh/día, de calzadas
divididas por medio de un separador central mínimo de 6,00 m; cada una de las calzadas
debe contar con dos o más carriles de 3,60 m de ancho como mínimo, con control total
de accesos (ingresos y salidas) que proporcionan flujos vehiculares continuos, sin cruces
o pasos a nivel y con puentes peatonales en zonas urbanas. La superficie de rodadura
de estas carreteras debe ser pavimentada.

b) Autopistas de segunda clase

Son carreteras con un IMDA entre 6.000 y 4.001 veh/día, de calzadas divididas por medio
de un separador central que puede variar de 6,00 m hasta 1,00 m, en cuyo caso se
instalará un sistema de contención vehicular; cada una de las calzadas debe contar con
dos o más carriles de 3,60 m de ancho como mínimo, con control parcial de accesos
(ingresos y salidas) que proporcionan flujos vehiculares continuos. Pueden tener cruces
o pasos vehiculares a nivel y puentes peatonales en zonas urbanas.

La superficie de rodadura de estas carreteras debe ser pavimentada.

c) Carreteras de primera clase

Son carreteras con un IMDA entre 4.000 y 2.001 veh/día, con una calzada de dos carriles
de 3,60 m de ancho como mínimo. Pueden tener cruces o pasos vehiculares a nivel y en
zonas urbanas es recomendable que se cuente con puentes peatonales o en su defecto
con dispositivos de seguridad vial, que permitan velocidades de operación con mayor
seguridad.

La superficie de rodadura de estas carreteras debe ser pavimentada.

d) Carreteras de segunda clase

Son carreteras con IMDA entre 2.000 y 400 veh/día, con una calzada de dos carriles de
3,30 m de ancho como mínimo. Pueden tener cruces o pasos vehiculares a nivel y en
zonas urbanas es recomendable que se cuente con puentes peatonales o en su defecto
con dispositivos de seguridad vial, que permitan velocidades de operación, con mayor
seguridad.

La superficie de rodadura de estas carreteras debe ser pavimentada.

e) Carreteras de tercera clase

Son carreteras con IMDA menores a 400 veh/día, con calzada de dos carriles de 3,00 m
de ancho como mínimo. De manera excepcional estas vías podrán tener carriles hasta
de 2,50 m, contando con el sustento técnico correspondiente. Estas carreteras pueden
funcionar con soluciones denominadas básicas o económicas, consistentes en la
 aplicación de estabilizadores de suelos, emulsiones asfálticas y/o micro pavimentos; o
en afirmado, en la superficie de rodadura. En caso de ser pavimentadas deberán
cumplirse con las condiciones geométricas estipuladas para las carreteras de segunda
clase.

f) Trochas carrozables

Son vías transitables que no alcanzan las características geométricas de una carretera,
que por lo general tienen un IMDA menor a 200 veh/día. Sus calzadas deben tener un
ancho mínimo de 4,00 m, en cuyo caso se construirá ensanches denominados plazoletas
de cruce, por lo menos cada 500 m. La superficie de rodadura puede ser afirmada o sin
afirmar.

3.2.2. Clasificación por orografía

Las carreteras del Perú, en función a la orografía predominante del terreno por donde
discurre su trazado, se clasifican en:

a) Terreno plano (tipo 1)

Tiene pendientes transversales al eje de las vías menores o iguales al 10% y sus
pendientes longitudinales son por lo general menores de tres por ciento (3%),
demandando un mínimo de movimiento de tierras, por lo que no presenta mayores
dificultades en su trazado.

b) Terreno ondulado (tipo 2)

Tiene pendientes transversales al eje de la vía entre 11% y 50% y sus pendientes
longitudinales se encuentran entre 3% y 6 %, demandando un moderado movimiento de
tierras, lo que permite alineamientos más o menos rectos, sin mayores dificultades en el
trazado.

c) Terreno accidentado (tipo 3)

Tiene pendientes transversales al eje de la vía entre 51% y el 100% y sus pendientes
longitudinales predominantes se encuentran entre 6% y 8%, por lo que requiere
importantes movimientos de tierras, razón por la cual presenta dificultades en el trazado.

d) Terreno escarpado (tipo 4)

Tiene pendientes transversales al eje de la vía superiores al 100% y sus pendientes

longitudinales excepcionales son superiores al 8%, exigiendo el máximo de movimiento
de tierras, razón por la cual presenta grandes dificultades en su trazado.
3.2.3. Vehículos de diseño
a) Características generales

Las características físicas y la proporción de vehículos de distintos tamaños que circulan

por las carreteras, son elementos clave en su definición geométrica. Por ello, se hace
necesario examinar todos los tipos de vehículos, establecer grupos y seleccionar el
tamaño representativo dentro de cada grupo para su uso en el proyecto. Estos vehículos
seleccionados, con peso representativo, dimensiones y características de operación,
utilizados para establecer los criterios de los proyectos de las carreteras, son conocidos
como vehículos de diseño.

Al seleccionar el vehículo de diseño hay que tomar en cuenta la composición del tráfico
que utiliza o utilizará la vía. Normalmente, hay una participación suficiente de vehículos
pesados para condicionar las características del proyecto de carretera. Por consiguiente,
el vehículo de diseño normal será el vehículo comercial rígido (camiones y/o buses).

Las características de los vehículos tipo indicados definen los distintos aspectos del
dimensionamiento geométrico y estructural de una carretera. Así, por ejemplo:

El ancho del vehículo adoptado incide en los anchos del carril, calzada, bermas y
sobreancho de la sección transversal, el radio mínimo de giro, intersecciones y gálibo.

• La distancia entre los ejes influye en el ancho y los radios mínimos internos y externos
de los carriles.

• La relación de peso bruto total/potencia guarda relación con el valor de las pendientes
admisibles.

Conforme al Reglamento Nacional de Vehículos, se consideran como vehículos ligeros

aquellos correspondientes a las categorías L (vehículos automotores con menos de
cuatro ruedas) y M1 (vehículos automotores de cuatro ruedas diseñados para el
transporte de pasajeros con ocho asientos o menos, sin contar el asiento del conductor).

Serán considerados como vehículos pesados los pertenecientes a las categorías M

(vehículos automotores de cuatro ruedas diseñados para el transporte de pasajeros,
excepto la M1), N (vehículos automotores de cuatro ruedas o más, diseñados y
construidos para el transporte de mercancías), O (remolques y semirremolques) y S
(combinaciones especiales de los M, N y O).

b) Vehículos pesados

Las dimensiones máximas de los vehículos a emplear en la definición geométrica son las
establecidas en el Reglamento Nacional de Vehículos vigente. Para el cálculo de
 distancias de visibilidad de parada y de adelantamiento, se requiere definir diversas
alturas, asociadas a los vehículos ligeros, que cubran las situaciones más favorables en
cuanto a visibilidad.

• h: altura de los faros delanteros: 0,60 m.

• h3: altura de ojos de un conductor de camión o bus, necesaria para la verificación de

visibilidad en curvas verticales cóncavas bajo estructuras: 2,50 m.

• h4: altura de las luces traseras de un automóvil o menor altura perceptible de carrocería:
0,45 m.

• h6: altura del techo del vehículo pesado: 4,10 m

4. Medición de la productividad del servicio de transporte

de carga terrestre
La productividad está definida7 como la cantidad de producto o servicio obtenido en
función de determinados factores (inputs) como fuerza de trabajo, inversión, vehículos,
rutas, entre otros. La productividad permite determinar una medida relativa de la
eficiencia con la que son convertidos los insumos en toda la gama de productos o
servicios que dicho transporte ofrece.

En este sentido, la productividad puede ser medida en dos niveles: A nivel de empresa y
a nivel de sector. En este se menciona solo a nivel de empresa.

• A nivel empresa. Se define a la productividad como:

Productividad = producto (output) / insumo (input)

En este caso, la definición del insumo dependerá del contexto en el que se desenvuelve
la empresa de transporte, así como el de mayor importancia para el monitoreo
determinado como parte de la estrategia de la empresa. Así, por ejemplo, para
determinadas empresas puede resultar que el indicador de toneladas-kilómetro sobre
costo total sea más importante.

4.1. Medición de la productividad en el transporte de carga

Para analizar la productividad de una flota es necesario conocer el aprovechamiento del
potencial de trabajo de los vehículos de transporte de carga, medida que está dada por
dos factores:

• Factor de carga. Determinado mediante la relación de las toneladas totales

transportadas por viaje respecto de la capacidad útil del vehículo.
 Factor de carga = número de toneladas transportadas / capacidad útil

Factor de retorno vacío. Relaciona el kilometraje utilizado con carga respecto del
kilometraje total del servicio.

Factor de retorno vacío = kilómetro con carga / kilometraje total

Dimensiones para análisis de indicadores de productividad en el transporte

Fuente: Economía del Transporte, Ginés de Rus

Los indicadores de productividad más representativos en el caso del transporte de
mercancías podrían ser los siguientes: cantidad de toneladas transportadas por vehículo,
carga transportada por litro de combustible consumido.

Tipos de indicadores utilizados para medir la productividad

Los indicadores de productividad pueden ser divididos en dos grupos: indicadores

técnicos e indicadores económicos.

a) Los indicadores técnicos. Recogen la intensidad o el uso de los factores, aunque

también se usan para cuantificar la eficiencia técnica o productiva (la misma que está
referida a las cantidades mínimas de los factores para llevar a cabo la producción, es
decir, no se generan derroches de recursos)

b) Los indicadores económicos. Tienen por objeto relacionar las magnitudes monetarias
de la empresa (ingresos y costos) con los parámetros o factores físicos asociados a la
producción u ofertas de los servicios o a su consumo o demanda por parte de los
 usuarios. El indicador de mayor uso en el análisis de las actividades de transporte es el
de ratios de ingresos sobre costos. Estos cocientes muestran la existencia de beneficios
o déficit (dependiendo del indicador resultante) y deben ser calculados al nivel más
desagregado posible, por servicios, rutas, productos, de manera que se pueda
determinar los de mayores y menores ingresos.

5. Costos del transporte de carga

La información sobre costos de explotación de los servicios de transporte carretero de
cargas es muy reducida8, a diferencia del caso ferroviario en donde, debido a la relación
empresas concesionarias/Sector Público y a la escasa cantidad de operadores, el nivel
de datos es muy superior.

Existen algunas estimaciones de costos realizadas por cámaras sectoriales y otras

efectuadas para trabajos puntuales por técnicos del sector. En todos estos casos se trata
de estimaciones que intentan replicar la función de producción de la actividad bajo
determinados supuestos que hacen a los equipos utilizados, a su uso y al tipo de tráfico
realizado. En ellas, se incluyen y consideran los costos del capital (depreciación y
remuneración a los activos invertidos en la actividad) resultando, entonces, un costo
económico.

Además del análisis de los determinantes del costo de producción de los servicios, en
este apartado se presenta un resumen comparativo de la influencia de los diferentes tipos
de vehículos, tráficos y distancias en los costos del transporte automotor de cargas,
expresados todos en moneda por vehículo-kilómetro ($/vehíc.-km) y en moneda por
tonelada-kilómetro ($/ton-km).

El análisis se inicia con estimaciones que intentan reproducir la función de producción de

una empresa que vende servicios de “transporte puro” sin incluir ninguna actividad
complementaria o conexa. Luego, se analizan los costos de un operador logístico que
incluye servicios conexos al transporte como almacenamiento, ciertos trámites,
consolidación/desconsolidación de cargas, distribución, etc. Por último, se analizan los
costos de servicios urbanos de transporte automotor de cargas, más caracterizado por
tráficos de distribución minorista de mercaderías. En todos los casos, se especifica el
tipo de servicio de que se trate.

5.1. Estructura básica de los costos de flota

Podemos sintetizarlos en:

- Costos de operación,

- Costos administrativos,
- Costos de ventas,

- Costos financieros y

- Otros costos del servicio.

En todos los casos es necesario analizar los costos, según la clasificación como costos
variables, costos fijos o costos cuasi variable.

Identificación en la estructura básica de los costos de transporte

Costos Gastos de Gastos Otros costos Costo

Concepto
operativos administración de venta de transporte total
S/
Repuestos S/ 10,000 S/ S/ S/
10,000
Envases 2,000 2,000
Embalaje 1,000 1,000
Seguros 3,000 3,000
Derechos
4,000 4,000
aduaneros
Comisiones 5,000 5,000
Sueldos y salarios 20,000 5,000 6,000 2,000 33,000
Gratificaciones 8,000 2,000 3,000 1,000 14,000
Vacaciones 9,000 4,000 3,000 2,000 18,000
Compensación
5,000 2,000 2,000 1,000 10,000
tiempo de servicio
Indemnización
6,000 3,000 1,000 2,000 12,000
personal
Capacitación 2,000 1,000 3,000
Atención al
1,000 1,000 2,000
personal
Gerentes 15,000 15,000 30,000
Seguridad social 2,000 1,000 1,000 4,000
Alojamiento 4,000 4,000
Alimentación 1,000 1,000
Auditoría y
6,000 6.000
contabilidad
 Costos Gastos de Gastos Otros costos Costo
Concepto
operativos administración de venta de transporte total
Mercadotecnia 3,000 3,000
Alquileres 5,000 5,000
Energía eléctrica 5,000 3,000 2,000 10,000
Agua, teléfono,
4,000 4,000
internet
Publicidad 7,000. 7.000
S/ S/
Total S/ 70,000 S/ 53,000 S/ 13,000
55,000 191,000
Fuente: Propia

Fuente:.

El costo total de transporte abarca fundamentalmente los costos directos y los costos
indirectos tratados a lo largo de esta obra. Los primeros están relacionados con la
actividad del transporte y los segundos complementan dicha actividad.

6. Factores determinantes de los costos según tráfico

Si dos vehículos idénticos, de una misma empresa o de dos empresas de idéntico
tamaño, eficiencia y organización empresarial se destinaran a dos tráficos diferentes, por
ejemplo uno de ellos a recorridos de 100 kilómetros y el otro a un recorrido de 500
kilómetros, el costo por kilómetro y por ton–km sería el mismo bajo las siguientes
circunstancias:

• Que el vehículo que realiza el tramo corto (100 kilómetros) efectúe 5 viajes en el lapso
en que el de mayor recorrido realiza los 500 kilómetros;

• Que el tipo de ruta utilizado por ambos vehículos sea idéntico en términos de estado de
la misma, topología del terreno y condiciones de circulación;

• Que la dotación de personal en el vehículo fuera idéntica, lo que podría darse si el

servicio de larga distancia tuviera doble conducción, por ejemplo;

• Que la sumatoria de los tiempos de carga y descarga de la mercadería de los 5 viajes

del vehículo que realiza el tráfico corto sea idéntica a los tiempos de carga y descarga
del único viaje del vehículo de tráfico largo.

Como ello no es así, el tiempo productivo del vehículo de mayor distancia resultará
superior al de menor distancia (y también el kilometraje recorrido), lo que no es trivial a
la hora de repartir los costos fijos entre la producción kilométrica de ambos vehículos en
un periodo dado.

Por lo tanto, hechas estas aclaraciones, los costos se diferencian en función de los
siguientes aspectos.

Tipo de tráfico: el costo es mayor en tráficos urbanos porque aumenta notablemente la

incidencia del personal, por la aparición de uno o más acompañantes, así como
aumentan todos los costos fijos, porque el vehículo afectado a la distribución urbana tiene
un recorrido medio mensual menor comparado con el de otro que realiza tráficos
interurbanos; este menor recorrido mensual se origina, básicamente, en la menor
velocidad comercial, que disminuye notablemente en las ciudades (mayores tiempos de
carga y descarga, menor velocidad de circulación) lo que incrementa el costo de insumos
clave de la actividad, como combustible, lubricantes, etc.

• Distancia: a medida que aumenta la distancia de transporte disminuye la incidencia de

los tiempos de carga y descarga en el total de los costos; esto también afecta al recorrido
medio mensual produciendo una reducción de los costos fijos lo que implica una
reducción de los costos por kilómetro. Por otra parte, en varios de los tráficos largos
existe la posibilidad de retornar con carga, hecho que no se verifica en los tráficos cortos.
Ello lleva a que en los servicios de larga distancia aumente el factor de ocupación y
disminuya el costo por ton-km transportada.

• Tipo de camino: el costo se ve afectado por la geometría, estado y tipo de calzada; en

trazas con pendientes se requiere más combustible por kilómetro; los recorridos en los
 caminos de tierra aumentan los costos de mantenimiento y la probabilidad de pérdida de
horas de viaje por intransitabilidad por factores climáticos. En síntesis, cuanto más llano
sea el terreno y mejor el estado del camino, menor será costo de mantenimiento de las
unidades y mayor la velocidad comercial.

• Tamaño del vehículo: a mayor tamaño del vehículo, mayor consumo de combustible,
neumáticos, amortización, mantenimiento, etc.

• Servicios conexos: obviamente, los costos crecen si se brindan más servicios (depósito,
embalaje, distribución, etc.).

7. Modelo para evaluar la tarifa en equipos de transporte

En esta parte se propone un modelo sencillo9 para evaluar la estructura de los costos de
los equipos comúnmente empleados para el transporte de bienes y/o personas. Es, por
tanto, una guía metodológica que brinda una descripción de las variables que inciden en
la determinación de las tarifas. Es claro que cada modo de transporte tiene sus propias
particularidades, por lo cual el lector al final del ítem encontrará algunas consideraciones
para algunos casos concretos. Se destaca la importancia de obtener una información
contable acerca de las características operacionales de los vehículos para lograr una
acertada evaluación de los costos.

El equipo de transporte es una inversión que debe producir una rentabilidad razonable.
Para lograrlo se debe hacer un análisis cuidadoso que considere todas las variables que
intervienen en la estructura de costos, con el fin de determinar el flete o la tarifa unitaria.

Debe aclararse que no hay un método único para el cálculo o estimación de los costos;
además, las condiciones en que operará la máquina –a veces muy difíciles de
cuantificar– tienen una incidencia significativa. La mejor guía que puede tener el
propietario o administrador son las estadísticas de los equipos que ha operado
anteriormente, por lo cual es una muy buena práctica que cada máquina tenga su
correspondiente bitácora o diario en el que se registren los costos día a día.

Estructura del costo para evaluación gerencial

Concepto Costo fijo Costo variable Costo total

Costo operativo S/ 20,000 S/ 50,000 S/ 70,000
Gasto administrativo 40,000 13,000 53,000
Gastos de venta 10,000 45.000 55,000
Gastos financiero 13,000 0 13,000
TOTAL S/ 83,000 S/ 108,000 S/ 191,000
 Punto de equilibrio = 83,000

1 - (108,000 / 300,000)

Punto de equilibrio = S/ 129,687.50

(Estamos asumiendo un ingreso por venta de servicio de transporte de S/ 300,000)

7.1 Conceptos previos para la evaluación

7.1.1. Costo del equipo
El valor de adquisición del equipo (Vo) considera el valor de la máquina en moneda
extranjera en el puerto del embarque; los fletes y seguros marítimos; el pago de
impuestos para su nacionalización; la tasa de cambio al día y los costos de matrícula
ante el organismo de Tránsito y Transporte (costo de matrícula). También debe
considerar los costos de accesorios.

7.1.2. Vida económicamente útil

Es claro que una máquina en la medida en que es utilizada sufre desgaste en sus piezas,
lo cual ocasiona que cada vez sean mayores los costos de operarla. Hay un momento
en que es más económico o conveniente remplazar el equipo viejo por uno nuevo; ese
momento determina que la máquina ha llegado al fin de su vida útil (n). En síntesis, puede
definirse la vida económicamente útil de una máquina como el tiempo durante el cual es
capaz de trabajar con un rendimiento económicamente justificable.

7.1.3. Utilización del equipo

Debido a que en la estructura de costos hay unos de naturaleza fijos, que deben
distribuirse entre las unidades producidas por la máquina, es necesario evaluar la
utilización efectiva, expresada como las horas o días que el equipo trabaja durante el
mes o durante el año (son estos los periodos habitualmente considerados en el análisis).
Es común, en el caso del equipo de transporte, que este trabaje entre 24 y 28 días al
mes; los restantes días está cesante, en mantenimiento o reparación. Asimismo, es
necesario evaluar las distancias recorridas y el número de viajes realizados anual o
mensualmente y la ocupación de la máquina en cuanto a bienes y personas movilizadas.

7.1.4. Valor de salvamento o rescate del equipo

Es el precio que tiene la máquina una vez culminada su vida útil (S).Su valor varía desde
el costo del hierro representado en el peso de la máquina vendida como chatarra hasta,
en algunos casos, el 60% del valor inicial. El valor de rescate depende del tipo de equipo,
de su estado, de su escasez, de las condiciones locales de la industria del transporte y,
en síntesis, de la oferta y demanda de los equipos (mercado).

7.2. Estructura de costos a evaluar

 La estructura de costos propuesta sigue el esquema tradicional de clasificar los costos
entre directos e indirectos. Los costos directos son todas aquellas erogaciones
efectuadas exclusivamente para el proceso productivo, es decir, pueden observarse en
el producido y son directamente imputables al trabajo realizado. Los costos indirectos
son aquellos gastos generales que son necesarios para la buena marcha del proceso
productivo, pero que no pueden ser considerados corno costos directos. Es deseable que
los costos no sean demasiado elevados, pues se pierde competitividad.

7.2.1. Costos directos

Los costos directos son más fáciles de identificar y de medir que los costos indirectos.
Los costos directos pueden clasificarse en costos fijos y variables.

Costos fijos son aquellos que no dependen del volumen producido. Por lo tanto, se
incurre en ellos aunque no se produzca nada, es decir, aunque el equipo no esté
trabajando. Son ejemplos de costos fijos (en la evaluación de costos de equipos también
se conocen corno costos de propiedad) los pagos por rentas, los pagos de intereses, la
depreciación, y los sueldos y salarios del equipo humano y básico.

Costos variables son aquellos que varían directamente con el volumen de la

producción. Es claro que en tanto más se produce, se incurre en más costos variables
(también llamados costos de operación o de consumo). Ejemplos de costos variables son
los costos de mantenimiento y el consumo de combustible y lubricantes.

Representación de los costos fijos y variables

7.2.2. Impuestos y seguros

Los impuestos a los vehículos incluyen el impuesto sobre el patrimonio, rodamiento,
impuesto vehicular, tarjeta de operación, etc., los cuales varían según el tipo de equipo
y la política tributaria vigente. Por otra parte, si bien todo equipo debe tener el seguro
obligatorio, el valor de las primas se incrementa según el riesgo que se desee cubrir.
7.2.3. Estacionamiento y almacén
Este cargo corresponde a las erogaciones ocasionadas por concepto de celaduría,
bodegaje, inactividad, etc. Para equipo de transporte, este valor corresponde a los costos
por concepto de garaje cuando el equipo está inactivo (usualmente en horas nocturnas).

7.2.4. Costos variables o de operación

a) Costo de conductor u operario del equipo

Al analizar la incidencia de la mano de obra (conductor u operario) en el costo de una

máquina, no solo se debe considerar el jornal básico, sino las prestaciones sociales y las
pérdidas de tiempo en que el operario recibe salario sin que trabaje la máquina. Las
prestaciones sociales dependen de las leyes laborales vigentes y de las convenciones
colectivas de trabajo. Deben además tenerse en cuenta otros costos, como los recargos
por horas extras, trabajo nocturno, trabajos en domingos y feriados y otras
bonificaciones10.

En síntesis, para calcular el costo de la mano de obra, al jornal básico se le incrementan

las prestaciones sociales y otros recargos.

b) Combustible

El costo correspondiente al combustible depende del tamaño (potencia) del motor, de las
condiciones de trabajo y del valor unitario del combustible. La fuente para obtener esta
información puede ser las especificaciones del fabricante. Sin embargo, es mucho más
confiable realizar mediciones directas de rendimiento en el consumo de combustible (por
ejemplo, kilómetros recorridos con un litro de gasolina o consumo de combustible durante
una hora de trabajo).

c) Lubricantes

Para la evaluación del consumo de lubricantes, la mejor fuente son los registros de los
cambios que lleva el propietario o administrador de la máquina. De no disponerse de esta
información, pueden usarse datos suministrados por el fabricante o tablas genéricas que
correlacionan los consumos con la potencia del motor.

Entre los costos de lubricantes se incluye el aceite de motor, aceite para controles
hidráulicos, aceite de transmisión, grasa, filtros. Aquí también se deben considerar los
costos de estación, esto es, aseo y lavado del equipo.

d) Llantas

El renglón de costos correspondiente a llantas es de difícil estimación. Las llantas se

deprecian en forma separada del equipo, ya que su vida útil es más corta. Esta, a su vez,
 depende del tipo de equipo y de las condiciones reales de trabajo. Por otra parte, la mejor
fuente sigue siendo los registros del propietario. En el equipo de transporte, la vida útil
de las llantas puede oscilar entre 25,000 y 40,000 kilómetros.

e) Mantenimiento del equipo

Es claro que las piezas del equipo están sujetas a fallas debido al desgaste ocasionado
por el uso. La experiencia y las estadísticas son los mejores instrumentos para el cálculo
de estos costos. Por eso es recomendable que se lleve un registro (bitácora) de los
costos de las máquinas, con lo cual este valor tendrá una acertada estimación. Es buena
práctica construir una matriz de costos de mantenimiento, en la que se consignen todas
las piezas del equipo, indicando su vida útil y su valor unitario, incluyendo el costo de la
pieza y de la mano de obra (mecánico).

f) Elementos de desgaste rápido

Hay elementos o piezas cuya vida útil es más corta que la de la máquina y su valor es
considerable (es el caso de la carrocería de un bus) y que pueden ser depreciadas en
forma independiente.

g) Peajes y terminales

En los equipos que durante su recorrido deben pagar derechos por el uso de la
infraestructura de transporte (peajes y terminales), es necesario evaluar dichos costos e
incluirlos en la estimación de la tarifa.

7.2.5. Costos indirectos

Los costos indirectos hacen referencia a aquellos gastos generales que realiza la
empresa para hacer posible la ejecución de sus operaciones. Incluyen un margen para
imprevistos.

Su estimación no es sencilla, pero es posible conociendo todos los aspectos que son
considerados como costos indirectos, evaluarlos y distribuirlos entre las operaciones y/o
equipos de la empresa en proporción a su cuantía.

Los indirectos relacionados con el servicio de transporte se pueden considerar por

ejemplo:

- Supervisión

- Inspección

- Salarios del centro de costos

 - Alquileres

- Seguros de la planta

- Otros similares

7.2.6. Gastos de administración

Los gastos de administración son aquellos desembolsos como honorarios de directivos
y personal administrativo, gastos de oficina, asesorías, publicidad; gastos generales de
operación como honorario de personal de talleres, despacho, venta de tiquetes, gastos
de comunicación, vehículos de servicios generales; gastos de financiación como
intereses por empréstitos, comisiones bancarias.

8. Planificación empresarial
8.1. Planificación en la empresa de transporte
El término planificación asume distintos significados según el contexto de observación.
Para la gerencia, la planificación es un proceso de preparación de decisiones referentes
al futuro del sistema a dirigir con lo que se condiciona y posibilitan futuras decisiones. El
proceso se basa en un pronóstico, previamente elaborado según métodos específicos
(prospectiva) y se articula basándose en competencias especializadas, según las áreas
de actividad del sistema; por ejemplo: la planificación financiera, planificación de
personal, la planificación de la producción de bienes o servicios, la planificación del
mantenimiento de instalaciones etc.

La planificación en una empresa de transporte debe entenderse como la primera

dimensión de un proceso de organización que debe ir acompañado por el control, sin el
cual no puede hablarse en estricto sentido organizacional de una planificación, es decir,
lo que pretende la planificación es relacionar los medios con los fines futuros de la
empresa de transporte.

PLANEACIÓN ESTRATÉGICA
 Fuente: .

8.2. Proceso de planificación en la empresa de transporte

El punto de partida es definir la misión de la empresa, es decir, su razón de ser. El
proceso de planificación se puede definir desde dos perspectivas: en torno del mercado
que se tiene o desde la realidad actual de la empresa de transporte. Si unimos esta razón
de ser de la empresa a la situación actual de la misma, podemos desarrollar el proceso
de planificación. Teniendo en cuenta esta información, se fijan los objetivos, se buscan
las diferentes alternativas, se analizan y se valoran, se pone por escrito cómo se va a
llevar a la práctica la iniciativa elegida, se pone en marcha, y posteriormente se someterá
a evaluación y entrará en juego la función de control, que proporcionará la información
que facilita las siguientes planificaciones.

Proceso de planificación
8.3. Ventajas de la planificación de la empresa de transporte
Las ventajas de la planificación se pueden resumir de la siguiente manera:

- Si tenemos un objetivo claro, los programas serán más eficaces.

- Facilita la modificación de programas.

- Facilita la coordinación de actividades.

- Facilita el control.

- La dirección del personal es más eficaz porque todos tienen unas directrices.

- Aumenta la motivación del personal: cuando sabemos los objetivos de la empresa.

8.4. Planificación y control de gestión

Tomando como referencia el trabajo técnico del profesor Oliek González Solán sobre los
sistemas de control de gestión estratégica de las organizaciones, él establece que la
planificación es un conjunto de elementos de análisis que justifican la necesidad de
enfocar los sistemas de control en función de la estrategia y la estructura de la
organización, y de otorgarle al sistema, elementos de análisis cuantitativo y cualitativo,
elementos financieros y no financieros, resumidos todos en los llamados factores
formales y no formales del control.

8.5. Tendencias de control de gestión

Las condiciones en que se compite en la actualidad por acceder a los recursos
necesarios, por reducir gastos y costos, por aumentar la calidad de los productos y
 servicios, y el desarrollo de las comunicaciones y transportes, han modificado la forma
de actuar e interactuar de las organizaciones.

Al principio (1978), se consideraba el control de gestión como una serie de técnicas tales
como el control interno, el control de costos, auditorías internas y externas, análisis de
ratios y puntos de equilibrio, pero el control presupuestario constituía y aún para algunos
constituye el elemento fundamental de la gestión.

Anthony R. (1987) lo considera, acertadamente, “como un proceso mediante el cual los

directivos aseguran la obtención de recursos y su utilización eficaz y eficiente en el
cumplimiento de los objetivos de la organización”.

Para Joan Ma. Amat (1992), el control de gestión es “[...] el conjunto de mecanismos que
puede utilizar la dirección que permiten aumentar la probabilidad de que el
comportamiento de las personas que forman parte de la organización sea coherente con
los objetivos de esta.”

8.6. El cuadro de mando

El cuadro de mando o tablero de comando es un método de obtención y clasificación de
información que generan los sistemas de control de gestión. Se desarrolla desde la base
hasta los niveles más altos de dirección. Todos los departamentos tributan el
comportamiento de sus indicadores en tableros de mando particulares, estos recorren y
se adaptan a la necesidad de información de los distintos niveles superiores hasta llegar
a un punto (persona) encargado de clasificar toda la información en dependencia de las
 necesidades de información de la alta dirección para la toma de decisiones. Todo el
proceso se desarrolla mediante sistemas automatizados que permiten a la información
recorrer todos los puntos donde se necesite utilizarla o enriquecerla.

Algunas de las ventajas que ofrece esta herramienta son:

- Facilitar el proceso de toma de decisiones.

- Instrumento de acción a corto y largo plazo, de implantación rápida

- Incluye tanto variables cuantitativas, monetarias y no monetarias, como cualitativas.

- Conjuga las orientaciones operativas y estratégicas.

- Proporciona información normalizada y sistematizada, en tiempo oportuno y con la

periodicidad adecuada.

El cuadro de mando tiende especialmente hacia cinco ideas básicas:

1. El apoyo constante en el proceso de toma de decisiones de los directivos.

2. Claridad y eficiencia en su concepción y utilización en la gestión.

3. Posibilidad de adaptación sucesiva al entorno empresarial.

4. Máxima viabilidad posible a la hora de tener en cuenta las variables de carácter

cualitativo y sobre todo en el momento de la decisión.

5. Ser un elemento de estímulo constante a todos los niveles administrativos de la

empresa.

8.6.1. Misión
Desarrollar la actividad de servicio de transporte con apego a las disposiciones legales,
y normativas técnicas y principios éticos, con la finalidad de lograr tanto un crecimiento
en la participación de mercado, con una rentabilidad apropiada para los accionistas, así
como el desarrollo y perfeccionamiento de la organización y recursos humanos.

8.6.2. Visión
Ser una empresa solvente, rentable, con fortaleza financiera con una cartera de clientes
diversificada, con capacidad de adaptación a las realidades del entorno, constituyéndose
pionera en procesos de cambio que garanticen mejoras continuas hacia posiciones de
calidad y excelencia en la prestación de un eficiente servicio de transporte a los clientes.

8.6.3. Estrategias organizacionales

Implementar sistemas actualizados e integrados de información que le permitan generar
información oportuna para la toma de decisiones y contribuyan a una comunicación
eficaz con sus clientes.

- Adquirir y renovar la flota de transporte a través de instituciones financieras que tengan

políticas crediticias favorables.

- Mejorar la capacidad del personal mejorando los sistemas de reclutamiento de personal

que le permitan a la organización dar respuesta a la demanda de servicios.

- Diseñar un sistema de planificación estratégica, que le permita a la organización ir

incorporándose a la nueva filosofía de gestión del ente público, para evitar salir del
mercado.

- Diseñar indicadores no financieros que le permitan a la empresa evaluar su

competencia y, de esta manera, establecer acciones ofensivas ante sus amenazas.

En el cuadro de mando se tienen varias perspectivas como:

a) Perspectiva financiera

b) Perspectiva del cliente

c) Perspectiva del proceso interno

d) Perspectiva de formación y crecimiento

Con la finalidad de ampliar el concepto del cuadro de mando integral, a continuación

hacemos un análisis de contenido de la publicación técnica N.° 347 (2011) Diseño del
Cuadro de Mando Integral Aplicado a la Integración del Transporte en la cadena de
suministro (la quinta perspectiva del Balanced Scorecard) publicada por el Instituto
Mexicano del Transporte a cargo de especialistas como Jesús Pablo Mercado Díaz,
Manuel del Moral Dávila y José Elías Jiménez Sánchez.

“El Balanced Scorecard data del año 1992 y ha tenido una serie de evoluciones desde
su generación, comenzando cuando Kaplan y Norton publican su primer artículo de este
tema, proponiéndolo como una herramienta para medir el desempeño en las
organizaciones que visualizara, además de las condiciones financieras, otros tres
aspectos, que son los referentes a los clientes, los procesos internos y los de innovación
y aprendizaje, presentadas así en cuatro perspectivas. Anteriormente ya el Dr. Kaplan
en 1983 y 1984 habría publicado dos artículos que tendrían un fuerte impacto al
cuestionar la perspectiva tradicional de la contabilidad, donde aboga por incorporar una
perspectiva menos contable y más estratégica, además de prestar más atención a las
prácticas de las empresas más innovadoras”11.
 En esta primera generación del Balanced Scorecard, los autores no desarrollan una
definición formal, contándose con la otorgada por Vitasek, quien lo define como “un
sistema de medición estructurado basado en una mezcla de medidas financieras y no
financieras del desempeño del negocio. El Balanced Scorecard formalmente conecta
todos los objetivos, estrategias y mediciones. Cada dimensión tiene metas e
indicadores”.

Lawrie y Cobbold identifican al Balanced Scorecard en su primera generación como una

mezcla de medidas financieras y no financieras, con un limitado número de mediciones
(15-25), agrupados en las cuatro perspectivas ya mencionadas, donde las medidas
elegidas se relacionan a metas estratégicas específicas, usualmente documentadas en
tablas con una o más medidas asociadas con cada meta. Las medidas deberían ser
elegidas para apoyar a los gerentes, reflejando un acceso privilegiado a información
estratégica y el que exista el flujo de esta información estratégica.

“Una segunda generación del Balanced Scorecard es cuando los autores (Kaplan y
Norton) detectan a mediados de los años 90’s, que más que ser utilizado como un
sistema de medición del desempeño, también contribuye como una herramienta de
administración estratégica, sin descuidar el uso de las cuatro perspectivas, ya que esto
promueve una visión más holística de los negocios. Se define, entonces, como una
herramienta que traduce la misión, visión y estrategia de una organización en un marco
de trabajo para la medición, establecimiento de metas y conexión de las iniciativas
estratégicas a los objetivos estratégicos”12.

“Es importante tener en cuenta que la medición del desempeño debe estar ligada a la
estrategia, que sea para comunicar a la organización y no como un instrumento para
controlar. El Balanced Scorecard traduce la estrategia y la misión de una organización
en un amplio conjunto de medidas de desempeño, que proporcionan la estructura
necesaria para un sistema de gestión y medición estratégica. En esta segunda
generación, el Balanced Scorecard sigue poniendo énfasis en la consecución de
objetivos financieros –los cuales no son descuidados–, pero también incluye los
inductores de desempeño de esos objetivos financieros”13.

8.6.4. Diseño del cuadro de mando integral

En la tabla siguiente se muestra un ejemplo de aplicación general de un cuadro de mando
integral, con el objetivo de clarificar los conceptos básicos relacionados con el diseño del
cuadro de mando integral14.
“Existe una creencia errónea que lo único que hace falta para tener éxito en una empresa
es contar con la estrategia adecuada. Sin embargo, el verdadero éxito está en poder
aplicarla y ejecutarla según se haya definido. Por lo tanto, la ejecución de la estrategia
es más importante que la buena intención y para lograrlo la empresa debe actuar con:
liderazgo (de la alta dirección), compromiso, entendimiento de lo que se va realizar y
mucha comunicación. El cuadro de mando integral se ha convertido en una herramienta
eficiente para comunicar y gestionar la estrategia. A continuación se van a mostrar casos
de aplicación del cuadro de mando integral en organizaciones internacionales y
nacionales de diversos tipos, dode la gestión de la estrategia mediante el CMI se viene
aplicando desde hace varios años atrás”15.

Cuadro de mando integral-Balanced Scorecard

Figura 1
 Fuente: .

La figura 1, relacionada con el cuadro de mando integral-Balanced Scorecard, detalla la

forma integrada del cuadro de mando que cristaliza el plan estratégico de la empresa, y,
tal como podemos observar este tiene desde la visión de la empresa hasta los resultados
estratégicos que persigue la empresa de transporte.

Figura 2

Balanced Scorecard16
 Figura 3

Relación causa-efecto de las estrategias

La figura 3, relación causa efecto de las estrategias, se enfoca desde el punto de vista
externo e interno. La primera está relacionada con el estudio de las perspectivas
financiera y del cliente, mientras que la segunda con las perspectivas del proceso interno
y de aprendizaje y crecimiento.

Figura 4
 Figura 5

Definiendo estrategias-Aerolíneas
 Fuente: .

Figura 6

Mapa estratégico-Aerolínea

Fuente: .
 Figura 7
Eficiencia Operativa

Objetivos Indicadores Metas Iniciativas

• Tiempo en
• 30
tierra
• Reducir el tiempo de los minutos • Optimización del tiempo
aviones en la tierra de ciclo
• Salidas
• 90%
puntuales

Fuente: .

Figura 8

Ilustración del Balanced Scorecard como medio de control

Objetivos
Perspectiva Objetivo general Meta Indicador Meta
estratégicos
Disminuir
Volumen de Mejorar el
Ciudadanos accidentes de 0%
accidentes viales sistema de
tránsito
 Fomentar control de
Cantidad de
responsabilidad a 0% transito
multas de tránsito
los conductores
Fomentar la
Índice de Difundir
responsabilidad a 95%
conducta vial conciencia vial
los peatones
Índice de
Mejorar el sistema Nivel de
productividad de
de control de 100% competencias del 100%
equipos de
Procesos tránsito personal
inspección
internos
Cumplimiento de
Difundir la Mensajes
100% la inversión 100%
conciencia vial emitidos
publicitaria
Cumplimiento de
Mejorar la gestión Cumplimiento
Finanzas 100% la ecuación 100%
presupuestaria presupuestario
presupuestaria
Mejorar la
Aprendizaje Sistemas Sistemas
información de la 100% 100%
actualizados actualizados
policía de tránsito
Crecimiento
Alinear al personal Nivel de Nivel de
Innovación de la dirección de competencias del 100% competencias del 100%
tránsito personal personal
Fuente: .

Figura 9: Indicadores estratégicos

 Fuente: .

Caso práctico N.° 9

Presupuestos como instrumento de control

Para comprender un plan de presupuesto como instrumento de control, usamos el

siguiente escenario para mostrar la interrelación de los distintos presupuestos
preparados en la empresa de transporte.

La empresa de transportes Casa Blanca SAC ofrece los servicios de transporte a la

costa, sierra y selva del país. Se entrega a la gerencia el resumen del presupuesto de
ingresos para el análisis respectivo y su puesta en vigencia en el próximo periodo de
gestión.

PRESUPUESTO DE INGRESOS SERVICIOS TRANSPORTE

Año 1

Categoría Total ingreso Costa Sierra Selva

1 900,000 450,000 300,000 150,000

2 1,200,000 360,000 600,000 240,000

3 300,000 180,000 90,000 30,000

Total 2,400,00 990,000 990,000 420,000
Con este ingreso de S/ 2,400,000.00, el director de presupuestos puede comparar la
utilidad neta deseada con el objeto de poner un límite al importe total de costos y gastos.

El presupuesto de costo del servicio correspondiente a los ingresos anteriores aparece

en el cuadro siguiente:

COSTOS DIRECTOS DE TRANSPORTE ESTIMADO

Elementos Total Costa Sierra Selva

Suministros S/ 582,000 S/ 240,000 S/ 270,000 S/ 72,000

Mano de obra 888,000 360,000 360,000 168,000

Costo indirecto 122,000 40,000 60,000 32,000

Otros costos 100,000 50,000 30,000 10,000

Total S/ 1,692,000 S/ 690,000 S/ 720,000 S/ 282,000
El cuadro de costo de transporte estimado constituye un presupuesto de costos para el
servicio de transporte que realizará la empresa, cuyos montos serán analizados por los
funcionarios de la empresa para obtener su aprobación y posterior aplicación.

A continuación se presentan cuadros de costos para la dirección de la empresa de

transporte para su análisis y toma de decisiones.

Análisis de los costos de transporte estimados por áreas de responsabilidad

Costos Total Mantenimiento Reparación Compras

Suministros S/ 200,000 S/ 70,000 S/ 80,000 S/ 50,000

Mano obra 300,000 100,000 150,000 50,000

Costos indirectos 190,000 80,000 30,000 80,000

Total S/ 690,000 S/ 250,000 S/ 260,000 S/ 180,000
Suministros 350,000 150,000 100,000 100,000
Costos Total Mantenimiento Reparación Compras
Mano obra 250,000 80,000 120,000 50,000

Costo indirecto 120,000 40,000 50,000 30,000

Total S/ 720,000 S/ 270,000 S/ 270,000 S/ -180,000
Suministros 100,000 30,000 50,000 20,000

Mano obra 100,000 40,000 30,000 30,000

Costo indirecto 82,000 40,000 20,000 22,000

Total S/ 282,000 S/ 110,000 S/ 100,000 S/ 72,000

Como podemos observar, el cuadro anterior muestra el costo de transporte por área de
responsabilidad en cada uno de los tres centros de costo: Mantenimiento, Reparación y
Compras, en periodos distintos.

Presupuesto de costos indirectos de transporte

A continuación se presenta el cuadro que indica el presupuesto de los costos Indirecto

de fabricación.

Costos indirectos variables y fijos de transporte

Costos áreas de apoyo

Total
A B C D E
Costo variable
Material indirecto S/ 2000 S/ 300 S/ 200 S/ 1,000 S/ 350 S/ 150
Mano de obra
10,000 1,000 500 1,000 3,750 3,750
indirecta
Combustible 2,500 500 400 300 650 650
Energía 3,000 1,300 900 200 300 300
Seguro 7,000 3,000 1,500 1,000 750 750
Otros 1,500 300 200 200 400 400
Costos fijos
Alquiler de la fábrica 5,000 1,400 900 900 900 900
Seguro 4,000 1,000 800 900 600 700
Supervisión 20,000 7,000 2,000 7,000 2,000 2,000
Depreciación 10,000 3,500 1,000 2,300 1,500 1,700
Gastos varios 5,000 1,100 800 700 1,400 1,000
Amortización 5,000 3,000 00 2,000 00 00
S/ S/ S/ S/ S/ S/
Total
75,000 23,400 9,200 17,500 12,600 12,300

El cuadro anterior muestra el presupuesto de los costos indirectos de fabricación de la

empresa por un monto de S/ 75,000.00, los cuales han sido distribuidos a las siguientes
bases técnicas previamente seleccionadas para los departamentos de producción y
departamentos de servicios. Luego podemos decir que los costos de los departamentos
de servicios serán redistribuidos a los departamentos productivos. Esos montos servirán
para la determinación de la tasa de distribución de los costos indirectos, los mismos que
formarán parte del costo de cada producto.

Presupuesto de gastos de administración y venta

La planificación de presupuestos de gastos de ventas y de administración es uno de los

instrumentos que se desprenden del presupuesto general de la empresa, los cuales se
pueden clasificar en gastos de administración y gastos de venta.

A continuación se estructura los gastos de administración y venta.

Presupuesto de gastos de venta y administración

Total Gastos de venta Gastos de administración

S/ 5,000 S/ 4,000 S/ 1,000
GASTOS VARIABLES
14,000 6,000 8,000
Gastos de viaje
16,000 16,000 0.00
Gastos de oficina
15,000 15,000 0.00
Gastos de almacenamiento
4,000 2,250 1,750
Gastos de entrega
8,000 5,000 3,000
Franqueo
3,000 750 2,250
Comunicaciones
2,000 1,000 1,000
Suministros de oficina

Varios
Total gastos variables 67,000 50,000 17,000
GASTOS FIJOS
60,000 30,000 30,000
Sueldos
25,000 15,000 10,000
Alquileres
10,000 4,000 6,000
Administración
8,000 6,000 2,000
Seguros
10,000 7,500 2,500
Depreciación
Total gastos fijos 113,000 62,500 50,500
S/ 180,000 S/ 112,500 S/ 67,500

Estado de resultado comparado

Este documento nos permite analizar los resultados del periodo de gestión con la
finalidad de ver los logros obtenidos por la empresa, y de esa manera ver la posibilidad
si se considera necesario un plan de mejoras con el fin de optimizar el proceso
productivo.

Estado de resultado comparado

Presupuesto Real Diferencia

S/ % S/ % S/ %
Ingresos por servicios 800,000 100.00 900,000 100.00 100,000 12.5
Costo de ventas 560,000 70.00 650,000 72.20 90,000 16.0
Utilidad bruta 240,000 30.00 250,000 27.80 10,000 4.16
Gastos de venta 112,500 14.06 135,000 15.00 22,500 20.0
Gastos de administración 67,500 8.44 63,000 7.00 4,500 (6.6)
Total gastos 180,000 22.50 198,000 22.00 18,000 10.0
Utilidad operaciones 60,000 7.50 52,000 5.80 8,000 (13.3)
Gastos financieros 4,000 0.50 4,500 0.50 500 12.5
 Resultado neto 56,000 7.00 47,500 5.27 7,500 (13.4)

( ) Disminución

Estado de costo de transporte comparado

El citado estado de gestión permite analizar las variaciones de los resultados de la

empresa con fines de mejora.

Estado de costo de transporte comparado

Elementos del costo Presupuesto Real Variación Observación

Costo de suministros

Centro A
S/ 6,666.67 S/ 7,000.00
Centro B + 333.33
7,500.00 7,600.00
Centro C + 100.00
2,000.00 2,000.00
Costo de mano de obra + 1.000
10,000.00 11,000.00
Centro A + 2.000
10,000.00 12,000.00 Huelga
Centro B + 333.33
4,666.67 5,000.00
Centro C + 250.00
2,500.00 2,750.00
Costo Indirecto + 500.00
2,500.00 3,000.00
Centro A + 83.34
1,166.66 1,250.00
Centro B

Centro C
Total S/ 47,000.00 S/ 51,600.00 +4,600.00

8.7. Costos para tomar decisiones

La gestión de costos aporta información relevante, histórica o estimada, monetaria o no
monetaria, segmentada o global, sobre la circulación interna de la empresa para toma de
decisiones. Trata de aportar luz sobre interrogantes que no tiene respuesta la
 contabilidad financiera. Dado su carácter interno, cada empresa puede utilizar el sistema
de contabilidad de gestión que le parezca más adaptada a sus necesidades.

La contabilidad de gestión permite responder cuestiones tales como:

¿Qué productos son rentables?

¿Cuánto cuesta cada parte del proceso de producción de un artículo?

¿Cuál es la rentabilidad que se consigue con un determinado cliente?

¿Vale la pena subcontratar una determinada actividad?

La gestión de costos es un tema gerencial que analiza la información presentada y

procesada por el departamento de costos o por la oficina de contabilidad para tomar las
decisiones que corresponda en un momento determinado; por ejemplo, la gerencia
puede evaluar y medir el grado de eficiencia en la aplicación de la estimación del área
de producción tal como se detalla a continuación.

Caso práctico N.° 10

Resultado a diferentes niveles

La siguiente información está relacionada con el presupuesto de la empresa transporte

La Perla del Norte SAC para el próximo año:

Ingresos por servicios S/ 200,000

Costo variable 180,000
Costo fijo 12,000
Con las cifras anteriores se calculará la utilidad neta esperada para cada uno de los
siguientes casos independientes:

a) 10% de aumento en el volumen de ingresos

b) 10% de aumento en los costos fijos

c) 10% de disminución en el volumen de ingresos

d) 10% de aumento en los costos variables.

e) 15% de aumento en costos fijos y 15% de disminución en costos variables

Solución
 Costo Margen de Costos Resultado
Caso Ingresos
variable contribución fijos neto
S/
a S/ 198,000 S/ 22,000 S/ 12,000 S/ 10,000
220,000
b 200,000 180,000 20,000 13,200 6,800
c 180,000 162,000 18,000 12,000 6,000
d 200,000 198,000 2,000 12,000 (10,000)
e 200,000 153,000 47,000 13,800 33,200

Caso práctico N.° 11

Margen de contribución y punto de equilibrio

Para ilustrar el concepto del margen de contribución se consideran los siguientes datos
de la empresa de transportes La Veloz SAC.

Concepto Por unidad Total Porcentaje

Ingresos por servicios (3,000) S/ 100 S/ 300,000 100%

(-) Costos variables 40 120,000 40%

Margen de contribución 180,000
60 60%
(-) Costo fijo (120,000)
Utilidad neta S/ 60,000

De los datos indicados en el cuadro anterior se puede calcular el margen de contribución,

el margen de contribución unitario y la razón del margen de contribución:

Margen de contribución = ingresos – costo variable

= S/ 300,000 – S/ 120,000

= S/ 180,000

Margen de contribución unitario = S/ 100 – S/ 40

= S/ 60

Razón del margen de contribución = (Ingresos – costo variable) / Ingresos

 = ( S/ 300,000 – S/ 120,000) / 300,000

= 0.60 o 60%

Cálculo del punto de equilibrio (PE)

= Costo fijo / Razón del margen de contribución

= S/ 120,000 / 0.60

= S/ 200,000

8.8. Papel de la contabilidad de costos en la empresa de

transporte
La contabilidad de costos le proporciona a la gerencia información sobre costos de
productos, inventarios, operaciones o funciones y permite comparar las cifras reales con
las predeterminadas. La variedad de datos que ofrece ayuda a tomar muchas decisiones
diarias a la vez que presenta la información esencial para las decisiones a más largo
plazo17.

La contabilidad de costos permite a la gerencia presentar información procesada para

que esta tome las decisiones correspondientes sobre un hecho económico, por ejemplo,
tendrá que decidir sobre el siguiente escenario relacionado con el servicio B que produce
pérdida.

Información de costos relevante de servicio de transporte

Concepto Servicio A Servicio B Servicio C Servicio D

Ingresos por servicios S/ 10,000 S/ 20,000 S/ 30,000 S/ 40,000
Costo variable 8,000 22,000 25,000 23’000
Margen contribución 2,000 (2,000) 5,000 7,000
Costo fijo (1,000) (1,000) (1,000) (1,000)
Resultado S/ 1,000 S/ (3,000) S/ 4,000 S/ 6’000

Del análisis del cuadro de información de costos relevantes, nos permite indicaré que la
empresa está obteniendo pérdidas en el servicio B, razón por la cual los responsables
de la empresa tendrán que decidir si se sigue proporcionando dicho servicio o se suprime
el mismo.
 De suprimir el servicio B, si bien es cierto no se tiene ingresos como tampoco costos
variables, pero, si tenemos costos fijos por S/ 1,000, los cuales se tienen que satisfacer.
Por lo tanto, no resulta conveniente eliminar el servicio B al menos en el corto plazo.

Caso práctico N.° 12

Inversión de capital

Periodo de repago

Una empresa de trasportes está estudiando la posibilidad de ampliar su empresa, para

cuyo efecto está considerando la inversión de S/ 80,000 en activos fijos, cuya información
se da a continuación:

Periodo Proyecto 1 Proyecto 2

1 S/ 8,000 S/ 40,000
2 116,000 32,000
3 24,000 24,000
4 32,000 8,000
5 40,000 0
6 48,000 0
Basado en el método de ensayo y error, el periodo de repago para el proyecto 1 es 4
años
(S/ 8,000 + S/ 16,000+ S/ 24,000 + S/ 32,000 = S/ 80,000).

El periodo de repago para el proyecto 2 es:

2 años + (S/ 8,000/S/ 24,000) = 2 1/3 años

Si se observa el retorno de la inversión por los dos primeros años, se tiene un monto de
S/ 72,000, faltando únicamente, S/ 8,000 para la recuperación total de la inversión, razón
por la cual se obtiene la parte proporcional del retorno del año siguiente, tal como está
indicado en la solución del problema.

Por consiguiente, de acuerdo con este método, se escoge el proyecto 2 sobre el proyecto
1, por cuanto el tiempo de recuperación es menor.

Caso práctico N.° 13

Valor presente neto

La empresa de transporte Perú Express SAC está estudiando la inversión de activos

fijos para renovar su flota, razón por la cual tiene los datos siguientes:
 Inversión inicial S/ 518,000
Vida estimada 10 años
Ingreso anual de caja 120,000
Costo de capital 12%

Con la información anterior se debe calcular el valor presente de los ingresos de caja.

Solución

Para el efecto debemos determinar el factor de la anualidad aplicando la formula

siguiente:

Valor presente de una anualidad S/ 1

= ((1 + i)n – 1) / i (1 + i)n

((1 + 0.12)10 – 1) / (0.12(1 + 0.12)10)

= 0.00000

Luego:

S/ 120,000 x 5.650 S/ 678,000

Inversión inicial (518,000)
Valor presente neto 160,000

El valor presente neto de la inversión es positivo, S/ 160,000. Luego, la inversión se

debería aceptar.

Caso práctico N.° 14

Tasa interna de retorno

Asuma los mismos datos del ejemplo anterior.

Se plantea la siguiente ecuación: I = VP

S/ 518,000 = S/ 120,000 x Factor del VP

Factor del VP = S/ 518,000 / S/ 120,000 = 4.317

 El factor obtenido de 4.317 debe ser ubicado en la tabla financiera del valor presente de
una anualidad, el cual se ubica entre el 18% y 20%, factores que se han calculado a
continuación por razones prácticas:

Factor al 18%

((1 + 0.18)10 – 1) / (0.18(1 + 0.18)10)= 4.494

Factor al 20%

((1 + 0.20)10 – 1 ) / (0.20(1 + 0.20)10)= 4.192

La interpolación se realiza restando los factores que corresponden a las tasas del 18% y
20%

Factor del VP

18% 4.494 4.494

TIR 4.317

20% 4.192

Diferencia 0.302 0.177

Por consiguiente, TIR = 18% + 0.177 / 0.302 *(20% - 18%)

= 18% + 0.586 (2%)

= 18% + 1.17%

= 19.17%

La tasa interna de retorno (TIR), 19.17% de la inversión, es mayor que el costo de capital
(12%). Luego, la inversión se debería aceptarse18.

Caso práctico N.° 15

Procedimiento de costeo directo

A fin de evaluar la línea de rendimiento de la gestión, la gerencia de una empresa de

transporte desea preparar un estado de resultado para el presente año mediante el
procedimiento del costeo directo. La información operativa para el caso fue:

Detalle Volumen
Paquetes turísticos presupuestados 8,000
Paquetes vendidos 6,000
Saldo 2,000

Los datos de precios y costos para el año fueron:

Precio de venta por paquete S/ 2,000

Costo variable por paquete los siguientes
Costo de suministros directa por paquete 220
Costo de mano de obra directa por paquete 80
Costo indirecto de transporte por paquete 100
Costo variable de transporte por paquete 400
Costo variable de marketing por paquete vendido (indirectos) 380
Costos fijos de transporte (todos indirectos) 240,000
Gastos fijos de marketing (todos indirectos) 210,600

Información adicional

La empresa solo incurre en costos de transporte y gastos de marketing. El causante del

costo para todos los costos variables de fabricación son los paquetes disponibles; el
causante del costo para los gastos variables de marketing son los paquetes vendidos.

Solución

Los costos unitarios para el año, bajo los dos métodos, fueron los siguientes:

Concepto Costeo variable Costeo absorbente

Costo de transporte variable:
Suministros S/ 220 S/ 220
Mano de obra directa 80 80
Costos indirectos variables 100 100
Subtotal S/ 400 400
Costos fijos ------- 300
Costo por unidad S/ 400 S/ 700
 Costeo directo

Ventas: S/ 2,000 x 600 unidades S/ 1,200,000

Costo de venta variable 600 x 400 240,000
Utilidad bruta 960,000
Gasto variable de marketing S/ 380 x 600 (228,000)
Margen de contribución 732,000
Costos fijos (240,000)
Gasto fijos de marketing (210,600)
Utilidad operativa S/ 281,400

Costeo absorbente

Ventas: S/ 2,000 x 600 unidades S/ 1,200,000

Costo de venta: 600 x 700 420,000
Utilidad bruta 780,000
Gasto variable de marketing S/ 380 x 600 (228,000)
Costos fijos de marketing (210,600)
Utilidad operativa S/ 341,400

Caso práctico N.° 16

Costeo directo y toma de decisiones

La compañía de transportes turísticos Selva Verde SAC vende sus pasajes de Lima-Ica
por S/ 25. El estado de resultado condensado por el primer trimestre es el siguiente:

Estado de resultado

Al 31 de marzo del año 1

Ingresos por servicios de transporte S/ 75,000

Menos: costos variables (45,000)
Margen de contribución 30,000
Menos: costos fijos (25,000)
Utilidad operativa S/ 5,000

La compañía está planeando ampliar su planta e instalaciones. El costo de esta

ampliación se estima en S/ 26, 000 y consiste en una adición a la planta que representaría
S/ 25,000 (10 años de vida) y a la maquinaria por un valor de S/ 1,000 (10 años de vida).

Se pide

1. El presidente del directorio quiere saber cuántas pasaje adicionales tendrá que
venderse para obtener la utilidad actual más S/ 3,500 sobre la nueva inversión. Se debe
suponer que todos los datos permanecen constantes, excepto los que se relacionan
específicamente con la expansión.

2. El presidente del directorio quiere saber cuántos pasajes deben venderse si se realiza
la expansión y se reduce el precio a S/ 22 por pasaje, para ganar la utilidad estipulada.

Solución

1. Pasajes adicionales que deben vender después de la inversión

- Pasajes vendidos actualmente

Ingresos/sobre precio unitario = 75,000/25 = 3,000 pasaje

- Costos fijos adicionales

Depreciación de edificio = S/ 25,000/10 años = S/ 2,500

Depreciación de maquinaria = S/ 1,000/10 años = 100

• Utilidad actual = S/ 5,000

• Utilidad adicional = S/ 3,500

• Precio de venta actual por pasaje = S/ 25

• Costo variable por unidad = Costo variable total/ N.° Pasajes

= S/ 45,000/ 3,000 = 15

Luego, el punto de equilibrio después de la expansión de la planta será:

 = (25,000 + 2,500 + 100 + 5,000 + 3,500) / (S/ 25 − S/ 15)

= 3,610

Por lo tanto, se tienen que vender 610 pasajes adicionales.

2. Las unidades que deben venderse después de la expansión de la planta y a un

menor precio equivalente a S/ 22, serán:

36,100/ 22−15 = 5,157 pasajes

Caso práctico N.° 17

Referencias
[Link]. cit.↑
[Link] de
<[Link]
la+log%C3%ADstica+%2C+que+es+el+conj>.↑
[Link]. cit.↑
2. “Definición de transporte”, en Definició[Link]. Recuperado de
<[Link] JJfZ>.↑
3. “Norma internacional de contabilidad NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo”, en Perú
Contable. Recuperado de <[Link]
contabilidad-16-propiedades-planta-equipo-2/>.↑
4. Loc. cit.↑

5. Es producto del análisis de la tesis de LÓPEZ BETANCOHURT, Helga Fany, Estructura y

asignación del costo total, del servicio de transporte de carga por carretera en una ruta corta,
en la empresa de transporte “La Misericordia SAC” del departamento de Lambayeque, tesis
para optar el título de contador público, Chiclayo: Universidad Católica Santo Toribio de
Mogrovejo, 2011.↑
6. Manual de carreteras, Ministerio de Transporte, 2013.↑

7. LÓPEZ BETANCOHURT, Helga Fany, Estructura y asignación del costo total, del servicio
de transporte de carga por carretera en una ruta corta, en la empresa de transporte “La
Misericordia SAC” del departamento de Lambayeque, ob. cit.↑
8. Recuperado de <[Link]

9. CANTILLO MAZA, Víctor, “Modelo para el cálculo de la tarifa en equipos de transporte”,

en Ingeniería y Desarrollo, N.° 5, Barranquilla, 1999, pp. 33-41. Recuperado de
<[Link]
arifa_en_modelos_de_transporte.pdf>.↑
10. Es común que al conductor se le bonifique un porcentaje del producido del equipo. Estas
bonificaciones constituyen salario.↑
11. MERCADO DÍAZ, Jesús Pablo; Manuel DEL MORAL DÁVILA y José Elías JIMÉNEZ
SÁNCHEZ, Diseño del cuadro de mando integral aplicado a la integración del transporte en
la cadena de suministro (La quinta perspectiva del Balanced Scorecard), Sanfandila: Instituto
Mexicano del Transporte, 2011, p. 52.↑
12. MERCADO DÍAZ et al., Diseño del cuadro de mando integral aplicado a la integración
del transporte en la cadena de suministro (La quinta perspectiva del Balanced Scorecard),
ob. cit., p. 53.↑
[Link]., pp. 53 y 54.↑
14..MARÍN MARTEL, Roberto, Desarrollo de una herramienta de soporte para el cuadro de
mando integral, tesis para optar por el título de ingeniero informático, Lima: Pontificia
Universidad Católica del Perú, 2010.↑
15. Loc. cit.↑

16. “Cuadro de mando integral”, en SlideShare, 2010. Recuperado de

<[Link]
5335161>.↑
17. Cashin, James A. y Ralph S. Polimeni, Teoría y problemas de contabilidad de costos,
traducido por Lilia Guerrero, México: McGraw-Hill, 1987, p. 1.↑
18. Shim, Jae K. y Siegel, Joel G., Teoría y problemas de Contabilidad Administrativa,
Bogotá: McGraw-Hill Interamericana, 1986, p. 194.↑

CAPÍTULO IX - Costos en la Industria de la Construcción

1. Situación y estructura de la economía
Perú ha sido uno de los países más dinámicos de Latinoamérica en la presente década
y ha conseguido mantener la estabilidad de las principales variables macroeconómicas1,
lo cual ha impulsado la confianza de la comunidad internacional. Además, el efecto de la
crisis económica internacional ha sido más reducido que en el resto de países de la zona
y las perspectivas de crecimiento económico para los próximos años son muy favorables.

Fuente: diario oficial El Peruano, 22-01-2015.

La tasa promedio de crecimiento para el periodo 2002-2008 se situó en el 6,8%, superada

solo por unas décimas por Panamá. En este contexto, la inflación se ha mantenido bajo
 control en todo momento y las finanzas públicas han arrojado un saldo superavitario,
reduciendo el peso de la deuda pública. Por su parte, el sector exterior ha mostrado cifras
equilibradas y el tipo de cambio del sol ha registrado un comportamiento estable con una
ligera tendencia a la apreciación. Como consecuencia de ello y de las mejoras
introducidas en los mercados, las principales agencias de calificación crediticia han
otorgado el grado de inversión a Perú.

En el 2009 se produjo una marcada desaceleración de la actividad económica como

consecuencia de los efectos de la crisis financiera internacional. El crecimiento del PIB
se redujo del 9,8% en el 2008 al 0,9% en el 2009, debido principalmente a la pronunciada
caída de la demanda externa, con la consecuente disminución de la producción industrial,
un fuerte proceso de ajuste de los inventarios y una reducción significativa de la inversión
privada, producto de la menor demanda y de la incertidumbre sobre el futuro de la
economía mundial que reinaba a finales del 2008 y durante el 2009. Como consecuencia
de ello, tras haber acumulado superávits fiscales en los últimos años, en el 2009 hubo
un déficit del 1,9% del PIB, explicado por la aplicación de un plan de estímulo económico
y por la reducción de los ingresos impositivos.

Sin embargo, desde el último trimestre del 2009 la actividad económica ha mostrado
claros signos de recuperación, arrojando tasas mensuales de crecimiento superiores al
3%, impulsada por la demanda interna, y en menor medida, por el sector exterior. Por
otro lado, las expectativas de los principales organismos internacionales, institutos de
opinión y del Gobierno sitúan la tasa de crecimiento peruana para el 2010 y 2011 por
encima del 5%. Como consecuencia de ello, el Banco Central y el Ministerio de Economía
y Finanzas han comenzado a retirar las medidas de estímulo económico de forma muy
gradual pues aún hay incertidumbre acerca de la recuperación internacional. En este
sentido, se incrementó la tasa de intervención monetaria al 1,5% y se han fijado techos
de crecimiento al gasto corriente.

Por lo que se refiere a la distribución de la producción por sectores, en el 2009 el sector

servicios representó aproximadamente el 55% del PIB, pudiendo destacar el subsector
de distribución comercial, con un 15%; y los servicios de transporte y comunicaciones,
con un aporte del 9%. Respecto al resto de sectores productivos, agricultura y pesca
suponen el 8% del total y el sector construcción representa el 6% del PIB.

2. Apertura a la inversión extranjera

Con la finalidad de captar los recursos financieros y tecnológicos requeridos para explotar
los vastos recursos naturales y desarrollar las distintas posibilidades productivas
existentes en el país, Perú ha establecido un marco legal estable y atractivo para la
inversión privada tanto nacional como extranjera.
 El desarrollo de la inversión extranjera directa en Perú comienza con los grandes
procesos de privatización de 1990. Ese año arranca un intenso periodo de seis años de
crecimiento de la inversión extranjera, en el que pasan a manos privadas las empresas
públicas más importantes del país, especialmente en el sector de las telecomunicaciones
y la energía. No obstante, en 1997, debido a la crisis de los países emergentes asiáticos
y Rusia, se produce una reducción en los flujos de inversión hacia el país. La disminución
de este flujo dura hasta el 2000, cuando los efectos de la crisis se disipan y comienza a
ingresar el capital a las economías emergentes. Desde entonces, el flujo de inversión
extranjera ha mantenido una gradual tendencia alcista. El stock de inversión extranjera
se situó en el 2009 por encima de los 18 mil millones de dólares, según los datos de
PROINVERSIÓN, entidad pública encargada del registro de la inversión privada.

3. Perspectiva general
El sector de la construcción en Perú realiza una de las actividades económicas más
importantes del país. A lo largo de los años, ha sido una unidad de medición del bienestar
económico nacional. El sector de la construcción tiene un efecto multiplicador: se
generan cuatro puestos de trabajo en otros sectores por cada puesto en la construcción
y se pagan tres dólares en sueldos en otros sectores por cada dólar gastado en
remuneraciones para la construcción.

4. Empresa constructora
El sector de la construcción proporciona actividad a otros servicios2, de los que unos lo
complementan y otros lo prolongan.

El espectro completo, según las diversas actividades desarrolladas podrían ser:

Planificación, proyecto, construcción, promoción y venta.

Dentro de esta gama de actividades pueden situarse las empresas constructoras, que
desarrollan todas o parte de esas funciones partiendo naturalmente del eje de la
construcción, ensanchadose según los casos a unas u otras actividades.

A mayor número de actividades corresponderá normalmente una mayor empresa.

Dos son los grandes grupos de empresas constructoras: edificación y obra civil.

La distinción es clara cuando las actividades son de tipo exclusivo; es decir, empresas
de edificación que construyan solo edificios, industriales o no, y empresas de obra civil
que construyan únicamente obras públicas. Sin embargo, lo más frecuente es que las
empresas realicen obras de ambos tipos, si bien con predominio de una u otra actividad.
También existen las empresas especializadas. El cuadro que sigue da una idea general
sobre las actividades más comunes según tamaño y grupo de empresas.

Tamaño
Grande Mediana Pequeña
Grupo
Planifica

Proyecta
Proyecta
Edificación Construye Construye
Construye
Promociona

Vende
Planifica
Proyecta
Obra civil Proyecta Construye
Construye
Construye

Debe recordarse que en la actividad constructora la venta (encargo de hacer una obra)
es anterior a la construcción. Cuando la venta es posterior a la construcción, la empresa
está realizando una actividad de tipo inmobiliario además de la actividad propiamente
constructora.

ORGANIGRAMA DE UNA EMPRESA CONSTRUCTORA

5. Proyectos de construcción
Los proyectos de construcción3, en el Perú y en el mundo, son parte importante del
desarrollo económico y de infraestructura de un país. En el Perú, las necesidades de la
población se manifiestan en la falta de obras de infraestructura y de servicios que
corresponden ser atendidas por los organismos del gobierno tales como las
municipalidades. Los recursos con los que se cuenta generalmente son limitados,
respecto a la amplitud de necesidades por cubrir, como es el caso de Piura. Por esta
razón, los proyectos en los que se invierten tales recursos deben estimarse
adecuadamente para evitar que se incurra en gastos innecesarios y de esa manera
alcanzar las metas propuestas.

5.1. Las fases del proyecto

Un proyecto está conformado por una serie de actividades temporales enfocadas a la
creación de un nuevo y único producto, proceso o servicio. La temporalidad indica que
cada proyecto tiene un inicio y un fin bien definidos, dicho fin se logrará al conseguirse
los objetivos finales.

En la actividad de la construcción, la estimación de costos consta de dos tareas

fundamentales como son: determinar el costo y el tiempo real probable del proyecto.
Ambos, costo y tiempo, son probables debido a que dicha estimación se realiza antes de
construir y brinda una aproximación del costo real del proyecto. Sin embargo, durante las
etapas de elaboración y ejecución de los proyectos de construcción, ocurren problemas
que se materializan en costos adicionales y ampliaciones del plazo de ejecución,
previamente establecidos, que son motivados justamente por la falta del correcto criterio
técnico profesional en la etapa de la elaboración del proyecto, ocasionando problemas
en la programación de los recursos.
 Los proyectos en general tienen un desarrollo sucesivo en fases o etapas íntimamente
relacionadas que van desde el surgimiento de una necesidad hasta la realización del
proyecto definitivo, entendiéndose que este cumple con los requisitos de la necesidad
que le dio origen.

El proceso del proyecto se considera cíclico, ya que por un lado, de los resultados finales
pueden surgir ideas de nuevos proyectos que continúan y complementan el ciclo y, por
otro lado, cada una de las fases precede a otra. Este proceso dinámico incorpora la nueva
información a los planteamientos previos y reorienta de esta manera el proceso de
elaboración del proyecto.

Los proyectos de construcción se pueden clasificar, según el ente que los financia, en
dos grandes grupos: los proyectos públicos donde el promotor es el Estado y los
proyectos privados en los cuales los empresarios privados son los que promueven los
proyectos y cuya finalidad básica es la obtención de un beneficio económico. Una de las
principales diferencias entre ambos es el valor que se le brinda a la rentabilidad como un
factor decisivo en la toma de decisión de una inversión. Para los proyectos públicos, la
variable económica no es tan decisiva como la social.

5.2. Los costos en la construcción

La construcción es una actividad creativa que transforma recursos en estructuras útiles
que a la vez son productos únicos. Los costos para realizar un proyecto se originan por
los recursos que se necesitan, el personal que realiza el trabajo, los equipos y
herramientas. Dichos costos representan el esfuerzo económico que se debe realizar
para la ejecución de un proyecto de construcción. Algunos proyectistas determinan los
costos basándose en la lógica y en la experiencia, otros se guían por los costos que
aparecen en publicaciones especializadas y otros se basan en los rendimientos unitarios,
salarios pagados e información histórica de otras obras o una combinación de ellas.

5.3. El presupuesto de obra

El presupuesto de obra es el elemento primordial en la planeación y ejecución de una
obra y se procede a la elaboración del mismo en el momento en que se tome la decisión
de construir. Su objetivo es determinar los costos requeridos para completar un proyecto
de acuerdo a unos planos y unas especificaciones técnicas brindadas por el especialista.
Puede definirse como la presentación ordenada de los resultados previstos de un plan o
un proyecto.

Desde el punto de vista de la planificación de un proyecto de construcción, el presupuesto

de obra representa un conjunto coordinado de previsiones que permitirán conocer con
anticipación algunos resultados considerados básicos para el proyectista de la obra. Es
decir, brinda una estimación programada de manera sistemática de las condiciones de
operación y de los resultados a obtener en una obra en un periodo determinado.
 Desde el punto de vista financiero, el presupuesto de obra es el agrupamiento del costo
de cada uno de los conceptos necesarios en cada fase de la obra. Es decir, consiste en
un análisis de precios y volúmenes que refleja un monto económico por la ejecución de
actividades, que conduzcan a la realización de un proyecto. Es también la expresión
cuantitativa formal de los objetivos que se propone alcanzar, en un periodo el que
construye, con la adopción de las estrategias necesarias para lograrlos.

El presupuesto de obra surge como una herramienta de planteamiento y control y permite

que el propietario pueda hacer ajustes a su alcance en materiales, además de conocer
que tan acoplado está el proyecto a los recursos económicos con que se dispone.
Dependerá también de la habilidad del ingeniero en el manejo técnico para lograr
ajustarse al monto presupuestado y no excederse en gastos ni en plazos.

El presupuesto proporciona:

• Una herramienta analítica, precisa y oportuna.

• El soporte para la asignación de recursos.

• La capacidad para controlar el desempeño real en curso.

• Advertencias de las desviaciones respecto de los pronósticos.

• Indicios anticipados de las oportunidades o de los riesgos venideros.

• Capacidad para emplear el desempeño pasado como guía o instrumento de

aprendizaje.

5.3.1. Los costos directos

Los costos directos son todos aquellos que pueden ser directamente atribuibles a la
ejecución del proyecto, tales como: materiales, mano de obra calificada y no calificada,
herramientas, equipo y maquinaria. El análisis de estos costos se realizará para cada
una de las partidas que conforman el proyecto, los mismos pueden tener diversos niveles
de aproximación al costo real. Sin embargo, el efectuar un mayor refinamiento de los
mismos no siempre conduce a una mayor exactitud porque siempre existirán diferencias
entre los diversos estimados de costos de la misma partida. Ello debido a los diferentes
criterios que se pueden asumir.

El costo directo de la mano de obra para una partida se obtendrá de la relación entre el
costo del “día-hombre” originado por la cuadrilla para una determinada partida; y el
rendimiento de mano de obra se puede tomar de publicaciones locales, por ejemplo de
“rendimientos de mano de obra” o de datos tomados de trabajos anteriores. El
rendimiento es la cantidad de trabajo (medido como m3, m2, etc.) que se obtiene cuando
 un grupo de personas capacitadas (una cuadrilla) completa una jornada de trabajo (8
horas). Por ejemplo, un peón logra excavar 4 m3 de material arenoso en 8 horas.

El costo directo de los materiales corresponde a la cantidad o insumo que se requiere

por unidad de medida (m3, m2, ml, etc.). Este aporte de materiales se expresa en
unidades de comercialización, por ejemplo, bolsas para el cemento, metros cúbicos para
la arena, metros cuadrados para los pisos, galón para el asfalto RC-250, etc.

Las cantidades con que cada uno de los materiales participa dentro del costo directo se
puede determinar en base a registros directos de obra, de acuerdo a las especificaciones
y del sistema constructivo seleccionado, lo cual proporciona una resultado muy cercano
a la realidad. Sin embargo, se pueden estimar con datos teóricos y añadirse una cantidad
por concepto de desperdicios. Este desperdicio representa una cantidad adicional de
material que debe conseguirse para completar el proyecto y suele medirse en porcentaje.

Los materiales que se usen serán permanentes y/o temporales. Los primeros son los que
pasan a formar parte integrante de la obra y los temporales son los que no forman parte
integrante de la obra y de los cuales se aprovechan uno o varios usos. La “unidad” de
adquisición del material deberá corresponder al sistema usualmente empleado en los
medios comerciales.

El costo directo de equipo se deriva del uso correcto de las máquinas adecuadas y
necesarias para la ejecución de los trabajos conforme a lo estipulado en las
especificaciones técnicas del proyecto así como en el contrato. Se compone de gastos
fijos, por la adquisición y conservación del bien y gastos variables, por consumos para
su utilización. Este costo directo se expresa como el cociente del costo directo por hora-
máquina entre el rendimiento horario de dicha máquina.

Al igual que la mano de obra, el equipo se mide en unidades de hora-máquina y requiere

de los rendimientos para el cálculo del aporte unitario. Los rendimientos dependen de
diversos factores como la capacidad del operador, la visibilidad en la zona d trabajo, el
escenario de la zona de trabajo, la necesidad de maniobras, la pendiente del terreno, la
altitud de la zona de trabajo, el tipo de material que se manipula, etc.

5.3.2. Los costos indirectos

Los costos indirectos son los que no pueden ser directamente atribuibles a la ejecución
del proyecto. Básicamente son los gastos ocasionados por el funcionamiento de la
empresa constructora; entre estos se encuentran los gastos administrativos, la dirección
técnica de campo, gastos de papelería, mobiliario y otros.

Los costos indirectos son todos aquellos gastos que no pueden aplicarse a una
determinada partida sino al conjunto de la obra, se consideran a los gastos denominados
generales, de la empresa y de la obra.
 a) Los gastos generales de la empresa. Son gastos que no están relacionados con el
tiempo de ejecución de la obra. Es un porcentaje del monto total del costo directo, estos
son los gastos de licitación y contratación y los gastos indirectos varios. Los primeros se
refieren a los gastos necesarios para la presentación de la licitación y todos los derivados
del proceso de contratación y que, en general, son aplicables a la obra a contratarse
propiamente dicha. Los gastos indirectos varios, se refieren a los gastos de toda índole
que, en general, pueden considerarse como relativos a la oficina principal o central; por
ejemplo, los gastos de licitaciones no otorgadas, los gastos legales y notariales o los
seguros contra incendios, robos, etc.

b) Los gastos generales de la obra. Son gastos que están relacionados con el tiempo de
ejecución de la obra. Es un porcentaje del monto total del costo directo, estos son los
gastos administrativos en obra, de oficina y los financieros.

c) Los gastos administrativos en obra son, por ejemplo: los sueldos, la bonificaciones, los
beneficios sociales, el seguro de accidentes de personal técnico administrativo, la
papelería, los útiles de escritorio, los derechos de ocupación de vía pública, costo de luz
y teléfono, entre otros que se generan por causa de la ejecución del proyecto.

6. Contratos de construcción
En la actualidad, nuestro país se encuentra en el “Boom de la Construcción” situación
que pone en alerta a los usuarios de información financiera de una adecuada lectura
sobre el desempeño de las compañías, lo que obliga a que los responsables de dicha
información sean diligentes y ellos representen fielmente la gestión del negocio.

La Norma Internacional de Contabilidad N.º 11 orienta y prescribe normas y políticas

contables para registrar los ingresos relacionados con los negocios vinculados a la
construcción y que, en algunas situaciones, abarcan más de un periodo.

6.1. ¿Quiénes lo aplican?

Esta norma debe ser aplicada para la contabilización de los contratos de construcción,
en los estados financieros de los contratistas, quienes llevan a cabo una actividad
encaminada a la realización de obras que han de dar como fruto estructuras nuevas,
preparación de obras, construcción de inmuebles y obras de ingeniería civil, instalaciones
en edificios entre otros. Si bien la norma no define el término contratista, pone especial
énfasis en el término “Contratos de Construcción”, que para sus propósitos, incluye
también la prestación de servicios directamente relacionados con la construcción del
activo, por lo que las compañías que presten servicios de gestión y gerenciamiento de
obras están obligados también a la aplicación de esta norma.

6.2. ¿Qué es un contrato de construcción?

 Es un contrato, específicamente negociado, para la fabricación de un activo o un conjunto
de activos, que están íntimamente relacionados entre sí o son interdependientes en
términos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o
utilización y también la prestación de servicios directamente relacionados

Según la NIC 11 existen dos tipos de contratos:

a) Contrato a precio fijo o suma alzada: El contratista conviene un precio fijo establecido
en el contrato. En algunos casos está sujeto a una escala progresiva de costo.

b) Contrato basado en el costo más honorario o administración: el contratista recibe el

reembolso de los costos admisibles más un porcentaje de estos o un honorario fijo.

6.3. Identificación de contratos

a) Contrato de construcción separado (por cada activo)

En este tipo de contrato existen propuestas separadas, están sujetos a negociaciones

independientes, pueden ser identificados los costos e ingresos,

Ejemplo: aeropuerto, edificio, carretera, puente, represa, gaseoducto, etc.

b) Contrato de construcción por grupo (como contrato único)

Cuando la negociación del grupo de contratos como un paquete único, solo forma parte
de un solo proyecto con un margen de utilidad, los contratos se ejecutan en simultáneo
o en forma continua.

Ejemplo: construcción de conjunto habitacional, con contratos individuales con los

propietarios de las casas o departamentos.

c) Contratos por un activo adicional

Como un activo con contrato separado, cuando:

Son significativamente diferentes en diseño tecnológico o función respecto al cubierto

por el contrato.

Negociación del precio del activo sin considerar el precio del contrato original.

Ejemplo: existe contrato para construcción de una residencia y se efectúa contrato

adicional para construir una piscina en el mismo activo.

La NIC 11 nos da las pautas del reconocimiento de los ingresos y gastos de un contrato
de construcción.
 Ingresos y egresos del contrato de construcción:

a) Ingresos del contrato

Los ingresos del contrato de construcción pueden ser hasta de cuatro tipos:

• Ingresos pactados en el contrato, que es el monto inicial convenido.

• Ingresos provenientes de las variaciones de trabajo contratado.

• Ingresos provenientes de reclamos.

• Ingresos por pago de incentivos.

b) Costos del contrato

Los costos de un contrato de construcción pueden ser:

• Costos relacionados directamente tales como los costos de mano de obra, materiales,
maquinaria y equipos, etc.

• Costos atribuibles asignados al contrato, tales como los seguros y los gastos generales.

• Costos que se cargan específicamente al cliente.

Otros costos en los que también se puede incurrir son los llamados costos preoperativos,
que son aquellos en los que se incurrió para la obtención del contrato, siempre que los
mismos puedan identificarse y valorarse.

6.4. Reconocimiento de ingresos y gastos del contrato

El reconocimiento contable de ingresos y gastos debe hacerse de acuerdo con el avance
de ejecución del mismo o también llamado método de porcentaje de terminación, cuando
el ingreso puede ser estimado confiablemente y los costos identificados. Si el ingreso no
puede ser medido de manera confiable, su reconocimiento se efectúa en la medida en
que sea probable que los costos en los que se ha incurrido sean recuperables, mientras
que los costos reconocidos en la medida en que se incurra en ellos. Además, si se prevé
que el resultado final de la ejecución del contrato será una pérdida, ese monto deberá
ser reconocido inmediatamente como gasto.

Caso práctico N.° 1

Tratamiento de contratos4

Un constructor está negociando dos contratos con un único cliente quien tiene la potestad
de aceptarlos o rechazarlos. El primer contrato será por el diseño de una planta química
 y el segundo contrato será para la construcción de la planta. Se ha planificado que el
margen de utilidad por el diseño del contrato de la planta química será de 20% y el
margen de utilidad por la construcción de la planta será de 10%.

¿Cuál debe de ser el tratamiento de estos contratos?

Solución

Los dos contratos deben ser considerados como uno solo y deberán ser negociados por
el constructor como un solo paquete. Esto es debido a que ambos contratos son
relacionados y son una sola secuencia de un trabajo de construcción.

Caso práctico N.° 2

Método de porcentaje

La Compañía “A” firma un contrato con la Compañía “B”, para la construcción de una
planta de electricidad. El costo de la construcción de la planta fue estimado en US$
150,000 mientras que el total de ingresos ordinarios por la construcción fue estimado en
US$ 200,000. La Compañía “A” culminará la construcción de la planta dentro de 3 años.
Al final del primer año, la Compañía “A” ha incurrido en costos por un total de US$ 60,000
el cual será cancelado durante los primeros días del año 2 de acuerdo con los términos
del contrato.

¿Cuánto ingreso deberá de reconocerse al final del primer año?

Solución

La Compañía “A” deberá de determinar la proporción de costos incurrida al final del año
1: US$ 60,000/US$ 150,000 = 40% año 1. Por lo tanto: US$ 200,000 x 40% = US$
80,000, Monto que la Compañía “A” deberá de reconocer como ingresos.

Caso práctico N.° 3

Reconocimiento de una pérdida

La Compañía “A” está construyendo un inmueble para la Compañía “X”, el cual tiene un
periodo estimado de construcción de 3 años. A la fecha, la construcción se encuentra en
el segundo año. La Gerencia de la compañía había estimado y reconocido una utilidad
de
US$ 20,000 en el primer año. Ahora la Gerencia estima que el contrato incurrirá en una
pérdida de US$ 30,000. La Gerencia ha propuesto que la pérdida sea reconocida en el
segundo año, pero tiene dudas sobre cómo tratar la utilidad del primer año.

Solución
 La Compañía “A” deberá de reconocer la pérdida del periodo por el año 2 por un monto
de US$ 50,000. Lo que representa la reversión del ingreso de US$ 20,000 y el registro
de la pérdida por el año 2 de US$ 30,000.

Caso práctico N.° 4

Reconocimiento de ingresos, costos y beneficios

Un constructor ha estimado que sus ingresos por el proyecto serán de US$ 11,500. Los
estimados iniciales del costo fueron de US$ 7,500 y se espera que la construcción se
concluya en 4 años. Durante el segundo año de construcción, se estimó que el total de
costos se incrementaría a US$ 8,000. Del total de US$ 500 en que se incrementará el
costo, US$ 300 se incurrirán en el año 3 y US$ 200 en el año 4.

El contratista estima lo siguiente:

Año 1 Año 2 Año 3 Año 4

US$ US$ US$ US$
Total ingresos 11,500 11,500 11,500 11,500
Costo del periodo 3,000 4,500 6,675 8,000

Costo por completar 4,500 3,500 1,325 0

Total costos 7,500 8,000 8,000 8,000
Utilidad estimada 4,000 3,500 3,500 3,500
Porcentajes estimados 40% 56.25% 83.25% 100%

¿Cuánto debe de ser el monto de ingresos, costos y beneficios reconocidos cada año?

Año anterior En el periodo

En la fecha US$ Margen %
US$ US$
Año 1
Ingreso 11,500 x 0.40 4,600 4,600
Costo 7,500 x 0.40 3,000 3,000
Utilidad 1,600 1,600 35%
Año 2
Ingreso 11,500 x 0.5625 6,469 4,600 1,869
Costo 8,000 x 0.5625 4,500 3,000 1,500
 Utilidad 1,969 1,600 369 20%
Año 3
Ingreso 11,500 x 0.8320 9,596 6,469 3,127
Costo 8,000 x 0.8320 6,675 4,500 2,175
Utilidad 2,921 1,969 952 30%
Año 4
Ingreso 11,500 x 1,00 11,500 9,595 1,905
Costo 8,000 x 1.00 8,000 6,675 1,325
Utilidad 3,500 2,920 580 30%

Caso práctico N.° 5

Construcción de planta industrial

El 1 de enero del 2015 se suscribe un contrato por 3 años para construir una planta
industrial en Chosica, el valor del contrato es de S/ 2,900,000 y el costo estimado es de
S/ 2,390,000. El costo incurrido en el año 1 asciende a S/ 742,000, en el año 2 a S/
854,000 y en el año 3 a S/ 794,000.

Reconocer los ingresos y gastos por cada periodo de acuerdo a la NIC 11.

Solución

Costos estimados y ejecutados para el 2015

Descripción 2015 Costos %

Costos estimados 2,390,000 100
Costos ejecutados 742,000 742,000 31
Costos sin ejecutar 1,648,000 69

De acuerdo con lo mostrado en el cuadro, se puede determinar que el grado de avance

de la construcción del primer año es de 31%.

Una vez de haber determinado el porcentaje de avance de la obra, determinaremos los

ingresos del periodo. De acuerdo al siguiente cuadro:

Descripción Monto estimado % Avance Monto reconocido

Ingresos 2,900,000 31 900,335
Costos 2,390,000 31 742,000
Utilidad 510,000 158,335

De esta manera, se ha determinado que la utilidad que debe figurar en el estado de

resultados en el periodo 2015 es de S/ 158,335.

Costos estimados y ejecutados periodo 2016:

Descripción 2015 2016 Costos %

Costos estimados 2,390,000 100
Costos ejecutados 742,000 854,000 1,596,000 67
Costos sin ejecutar 794,000 33

Montos % de Monto
Descripción
estimados avance reconocido
Ingresos 2,900,000 67 1,936,569
Costos 2,390,000 67 1,596,000
Utilidad 510,000 340,569

Utilidad acumulada 340,569

Utilidad 2015 158,335
Utilidad 2016 182,234

De esta manera, se ha determinado que la utilidad que debe figurar en el estado de

resultados en el periodo 2016 es de S/ 182,234.

Costos estimados y ejecutados periodo 2017

Descripción 2015 2016 2017 Costo %

Costos estimados 2,390,000 100
Costos ejecutados 742,000 854,000 794,000 2,390,000 100
Costos sin ejecutar 0 0
 De acuerdo con lo mostrado en el cuadro, se puede determinar que el grado de avance
de la construcción del tercer año es de 100%.

Descripción Monto estimado % de avance Monto reconocido

Ingresos 2,900,000 100 2,900,000
Costos 2,390,000 100 2,390,000
Utilidad 510,000 510,000

Utilidad
510,000
acumulada
–
Utilidad 2015
158,335
–
Utilidad 2016
182,234
Utilidad 2017 169,431

De esta manera, se ha determinado que la utilidad que debe figurar en el estado de

resultados en el periodo 2017 es de S/ 169,431.

Caso práctico N.° 6

Construcción de planta

La empresa Constructora SA realiza un contrato con una entidad pública para la

construcción de una planta en una carretera. El valor del contrato total es de S/ 3,100,000
y el costo estimado por el departamento del proyecto es por S/ 2,500,000.

Los costos incurridos por años fueron:

Primer año 866,000

Segundo año 895,000
Tercer año 739,000
Total 2,500,000
Solución

Costo estimado y ejecutado del primer año:

Descripción Año 1 Costos %

Costos estimados 2,500,000 100%
Costos ejecutados 866,000 866,000 35%
Costo sin ejecutar 1634,000 65%

De acuerdo con lo mostrado en el cuadro, se puede determinar que el grado de avance

de la construcción del primer año es de 35%.

Determinar la utilidad:

Montos Montos
Descripción % de avance
estimados reconocidos
Ingresos 3,100,000 35% 1098,000
Costos 2,500,000 35% 875,000
Utilidad 600,000 210,000

Utilidad acumulada: 210,000

Se ha determinado que la utilidad que debe figurar en el estado de resultados del primer
año es de S/ 210,000.

Costo estimado y ejecutado del segundo año:

Descripción Año 1 Año 2 Costos %

Costos estimados 2,500,000 100%
Costos ejecutados 866,000 895,000 1,761,000 70%
Costo sin ejecutar 739,000 30%

Determinar la utilidad:

Descripción Montos estimados % de avance Montos reconocidos

Ingresos 3,100,000 65% 2,015,000
Costos 2,500,000 65% 1,625,000
Utilidad 400,000 390,000

Utilidad acumulada 390,000

Utilidad del primer año 210,000
Utilidad de segundo año 180,000

Se ha determinado que la utilidad que debe figurar en el estado de resultados en el

segundo año es de S/ 180,000.

Costos estimados y ejecutados del tercer año

Descripción Año 1 Año 2 Año 3 Costos %

Costos estimados 2,500,000 100%
Costos ejecutados 866,000 895,000 739,000 2,500,000 100%
Costo sin ejecutar 0 0

De acuerdo con lo mostrado en el cuadro, se puede determinar que el grado de avance

de la construcción del tercer año es de 100%.

Determinar la utilidad:

Descripción Montos estimados % de avance Montos reconocidos

Ingresos 3,100,000 100% 3,100,000
Costos 2,500,000 100% 2,500,000
Utilidad 600,000 600,000

Utilidad acumulada 600,000

Utilidad del primer año –210,000
Utilidad de segundo año –180,000
Utilidad de tercer año 210,000
 Se ha determinado que la utilidad que debe en el estado de resultados en el tercer año
es de S/ 210,000.

Caso práctico N.° 7

Construcción de carretera

El 1 de enero del 2015 la empresa constructora Los Astros SAC ha firmado un contrato
de construcción de una carretera subterránea en Lurín por un periodo de 4 años por un
de valor de 20,500,000 soles, que finalizará en el 2018 con la entrega de la obra, con la
estimación inicial que el contratista hace es de 14,000,000 soles, ya en el 2016 el cliente
aprueba una modificación en el diseño, de la que resulta un incremento en los ingresos
de 800,000 soles y unos costos adicionales de 600,000 soles. El resumen de los datos
financieros durante el periodo de construcción es el siguiente:

Concepto 2015 2016 2017 2018

Costos estimados:
20,50,000 20,500,000 20,500,000
Inicialmente 20,500,000
800,000 800,000 800,000
Modificación adicional
Costos previstos:
14,000,000 14,000,000 14,000,000
Inicialmente 14,000,000
600,000 600,000 600,000
Modificación adicional
Ganancia total estimada 6,500,000 6,700,000 6,700,000 6,700,000
Costos del contrato hasta la
fecha 1,500,00 2,500,000 4,600.000 5,400,000

Costos para terminar el 4,60,000 2,040,000 800,000 0

contrato

Solución

Costos estimados y ejecutados para el 2015 hasta el 2018:

Descripción 2015 2016 2017 2018

Costos hasta la fecha 1,500,000 2,500,000 4,600,000 5,400,000
Costos estimado 14,000,000 14,600,000 14,600,000 14,600,000
 Porcentaje de realización 10.71% 17.12% 31.51% 37%

En este cuadro se observa que el avance de construcción de todos los años desde el 2015
hasta el 2018, a través de este cuadro determinaremos los ingresos durante su periodo:

Montos % de Montos del Montos de años Montos

Descripción
estimados avance ejercicio anteriores reconocidos
2015
20,500,000 10.71% 2,195,550 2,195,550
Ingreso
Costo 14,000,000 10.71% 1,499,400 1,499,400
Ganancia 696,150
2016
21,300,000 17.12% 3,646,560 2,195,550 1,451,010
Ingreso
Costo 14,600,000 17.12% 2,499,520 1,499,400 1,000,120
Ganancia 450,890
2017
21,300,000 31.51% 6,711,630 3,646,560 3,065,070
Ingreso
Costo 14,600,000 31.51% 4,600,460 2,499,520 2,100,940
Ganancia 964,130
2018
21,300,000 37% 7,881,000 6,711,630 1,169,370
Ingreso
Costo 14,600,000 37% 5,402,000 4,600,460 801,540
Ganancia 367,830

Para concluir, del cuadro se puede observar la ganancia por año de cada ejercicio.

7. Administración de la organización
El control es una función administrativa. Es la fase del proceso administrativo que mide
y evalúa el desempeño y toma la acción correctiva cuando se necesita. De este modo, el
control es un proceso esencialmente regulador. La aplicación de un control en las
empresas busca atender dos finalidades principales: corregir fallas o errores existentes
y prevenir nuevas fallas o errores en los procesos5.
El conocer con oportunidad los acontecimientos, permitirá estar en posibilidad de planear
la llegada de estos, y su comportamiento dentro de las obras o la empresa en su conjunto,
aprovechando las oportunidades y evitando las debilidades que se tienen en el presente,
para que el futuro no tome por sorpresa a la empresa.

Sin embargo, todo control tiene un costo por lo que se tiene que evaluar este costo contra
el beneficio que producirá a la empresa.

Por estas razones, se consideró que es un tema importante de estudio y divulgación, por
lo que aquí se hace un análisis de los parámetros más importantes para la selección de
los controles necesarios para una buena administración, haciendo hincapié en los
siguientes aspectos:

• El control como proceso administrativo

• Etapas del control de obras y establecimiento de controles

• La planeación, la organización y la integración en la implementación de controles

• La operación de controles

• El control presupuestal

• Costos y gastos controlables y no controlables

• Reducción de costos y control de costos

• El control de controles en el análisis e interpretación de controlar

La previsión nos ayuda a determinar cuáles serán los factores a controlar y la utilidad que
podemos obtener de cada uno de los controles por implantar, o para determinar cuáles
son los fines de cada control.

Consideramos que el control tendrá que ser diferente para cada tipo de obra y necesidad
de controlar, por lo que tendremos controles objetivos, subjetivos y mixtos. Basados en
la clasificación anterior, podemos determinar la confiabilidad y alcance de nuestro
análisis e interpretación. Además, dado que todo control implica un costo, para tal fin, se
actúa generalmente por excepción, analizando las variaciones negativas más
importantes (Ley de Pareto) y que, de alguna manera, son las que pueden afectar con
mayor relevancia los resultados de la empresa.

Así, bajo una perspectiva amplia, el control debe ser concebido como una actividad no
solo a nivel directivo, sino de todos los niveles y miembros de la empresa, orientando a
 la organización hacia el cumplimiento de los objetivos propuestos bajo mecanismos de
medición cualitativos y cuantitativos.

8. La empresa constructora y sus operaciones bajo un

enfoque de sistemas
Con el incremento de las necesidades de infraestructura civil, la industria de la
construcción ha tenido que aumentar la intensidad de sus operaciones. Al tener que
operar a niveles cada vez mayores, las empresas constructoras deben aumentar sus
capacidades administrativas. Aunque la construcción tiene patrones muy singulares de
operación que no siguen exactamente las pautas convencionales de la industria de
proceso, es necesario reconocer que el conocimiento en ella desarrollado es susceptible
de ser utilizado en las empresas constructoras6.

En este trabajo se hace un análisis del funcionamiento de la empresa constructora a la

luz de los conocimientos de la teoría de los sistemas de producción, con el fin de mostrar
cómo este último es susceptible de ser utilizado en la construcción. Se plantea primero
el marco conceptual del enfoque de sistemas aplicándolo a la empresa constructora.
Después, se establece la necesidad de que la empresa constructora realice las tres
funciones principales de la administración y la conveniencia de realizar algunas
subfunciones. Luego se hacen las consideraciones necesarias para visualizar las
actividades de producción de la empresa constructora bajo la teoría de las operaciones
y las implicaciones que esto tiene para la actividad. Finalmente se hace una
caracterización de lo que sería un gerente de operaciones dentro de una empresa
constructora, el nivel y tipo de decisiones que debe tomar y los criterios que se pueden
emplear para valorar el desempeño de las operaciones de construcción.

La empresa constructora, como cualquiera otra, es susceptible de ser analizada bajo el

enfoque de sistemas. De acuerdo con este esquema conceptual un sistema es un todo
organizado que sucede en un ambiente y es esencial y fundamental para la ciencia. Tiene
fronteras, pues de alguna manera está delimitado de su entorno, es creativo pues sirve
para producir o generar ideas, bienes, servicios, etc., y puede ser abierto o cerrado. La
empresa constructora es un sistema social pues está formada básicamente por
personas, y es abierto pues interactúa con su entorno al satisfacer las necesidades de
sus clientes (Davis y Olson, 1985).

Para estudiar los sistemas es necesario considerar tanto los elementos externos que los
rodean, así como los internos que lo constituyen. De acuerdo con la Figura 1, la empresa
constructora está rodeada de su entorno, del cual está delimitada en el tiempo y en el
espacio por una clara frontera. Ese entorno le suministra al sistema los insumos
necesarios para su operación. El sistema proporciona al entorno sus productos, que no
son otra cosa que los insumos transformados. En el caso de una empresa, esta
transformación de insumos en productos deben dar a estos últimos un valor agregado.
El sistema recibe de su entorno información sobre los resultados de su transformación,
o sea retroalimentación. Si esta información le indica que los productos son los esperados
el sistema puede seguir marchando sin modificaciones. Cuando los productos no son los
esperados o no cumplen todas las expectativas por las que fueron creados, esta
información debe servir para hacer las adecuaciones o modificaciones necesarias, ya
sea en los insumos o en los procesos, los cuales llevaría a cumplir cabalmente con lo
requerido.

En la Tabla , se incluyen los principales insumos, transformaciones y productos que la

empresa constructora puede tener. Los insumos se encuentran clasificados básicamente
de acuerdo con lo propuesto por la Oficina Internacional del Trabajo (OIT) (1968). Esta
organización clasifica los recursos para producir bienes o servicios en: terrenos y
edificios, materiales, máquinas y mano de obra, a los cuales debe añadirse otros como
la información y el tiempo (Stevenson, 1993).

La transformación de los insumos en productos en las empresas constructoras

comprende básicamente dos procesos, uno de ellos es el fundamental y constituye
básicamente la operación de la empresa: construir. El otro es el de administrar, pues sin
él no sería posible lograr las obras en los parámetros básicos de tiempo y costo
previamente especificados.

Finalmente los productos pueden ser de dos tipos: bienes o servicios. Las empresas
constructoras en su mayoría se dedican a la producción de bienes materiales pues son
las encargadas de dar a la sociedad la infraestructura y edificaciones necesarias para
realizar sus actividades. No obstante, también pueden proporcionar servicio como es el
caso de elaborar un proyecto o dar mantenimiento a la propia infraestructura o a las
edificaciones.

Tabla. Insumos, transformaciones y productos de una empresa constructora

Insumos Transformaciones Productos

Terrenos y edificios Construir Bienes materiales
- Limpieza, trazo,
- Los propios - Infraestructura
nivelación
- Los que son objeto de
- Extraer - Edificios
rendimiento
Materiales - Transportar Servicios
- Con los que con se contrata - Almacenar - Proyectos
- Mantenimiento de
- Combustibles y energéticos - Mezclar
construcciones
Mano de obra - Aplicar
- Obreros - Construir
- Oficinistas - Elaborar planos
- Vendedores Administrar
- Diseñadores - Comprar
Máquinas para - Vender
- Construir - Contratar
- Transportar - Capacitar
- Diseñar
- Hacer trabajos oficina
- Vender
- Comprar
- Información
- Tiempo

Fuente: “La empresa constructora y sus operaciones bajo un sistema de un

enfoque de sistemas”.

La meta principal de una empresa constructora es entregar sus productos o servicios de

acuerdo con lo estipulado en un proyecto y su respectivo contrato. Desde luego, que en
el transcurso de las operaciones, pueden haber variaciones, pero estas deberán ser
mínimas, fundamentadas, acordadas y aceptadas tanto por la empresa constructora
como por el cliente. Lo que ha de ejecutarse en obra debe haber sido explicitado en
detalle durante las etapas previas a la operación: definición de proyecto y diseño.

De acuerdo con el enfoque de sistemas, la empresa debe desarrollar una capacidad para
sobrevivir en un ámbito cambiante (Senge, 1999) como es el que impera en la
construcción. A esta propiedad se le conoce como homeostasis y se logra por medio de
los procesos de retroalimentación compensadora. Para ilustrar este punto se puede
mencionar que cuando una empresa constructora no está cumpliendo con lo prometido
con respecto al tiempo y al costo, la reacción del entorno serían las inconformidades
manifestadas por los clientes. Las cuales podrían, incluso, convertirse en demandas
legales. Si la empresa quiere subsistir debe recibir esta información y analizar qué
factores relacionados con la operación, los insumos o el contexto, están involucrados en
el problema, para poder aplicar las medidas correctivas o paliativas y eventualmente
regresar a una operación estable.
 La empresa constructora es eficaz cuando logra la consecución de sus metas. Si hace
un uso racional de los recursos es eficiente. Estas dos condiciones pueden lograrse
independientemente una de la otra. Solo en el caso de obtenerse las dos se logra la
efectividad.

9. Información gerencial
La información gerencial es requerida por los funcionarios que están a cargo de la
dirección general de la empresa, los cuales requieren información necesaria como por
ejemplo presupuestos, estructuras de costos, situación de los materiales, el costo de la
mano de obra y otros costos del proceso de la construcción.

A continuación presentamos la información relevante que necesitan los funcionarios para

tomar decisiones.

Presupuesto de ingresos

Ingreso total Proyecto A Proyecto B Proyecto C

600,000 300,000 200,000 100,000

800,000 240,000 400,000 160,000

200,000 120,000 60,000 20,000

1,600,000 660,000 660,000 280,000
Con este importe de ingresos de S/ 1,600,000, el jefe de presupuestos puede comparar
la utilidad neta deseada con el objeto de poner un límite al importe total de costos y
gastos.

El presupuesto de costo correspondiente a los ingresos anteriores aparece, en forma

resumida, según se muestra en el siguiente cuadro:

Costo de construcción estimado

Elementos Total Proyecto A Proyecto B Proyecto C

Materiales 388,000 160,000 180,000 48,000

Mano de obra 592,000 240,000 240,000 112,000

Costo indirecto 148,000 60,000 60,000 28,000

Total 1,128,000 460,000 480,000 188,000
El cuadro que antecede es el resumen gerencial relacionado con el costo de construcción
estimado, el cual debe ser sustentado con información detallada en informes que deben
adjuntarse, como podemos ver a continuación:

Análisis de los costos de producción estimados por etapa de construcción

Total Cimentaciones Muros Columnas

Proyecto A
160,000 50,000 60,000 50,000
Materiales
240,000 90,000 100,000 50,000
Mano obra
60,000 20,000 20,000 20,000
Costos Indirectos
Total 460,000 160,000 180,000 120,000
Proyecto B
180,000 60,000 50,000 70,000
Materiales
240,000 100,000 90,000 50,000
Mano obra
60,000 30,000 20,000 10,000
Costo indirecto
Total 480,000 190,000 160,000 130,000
Proyecto C
48,000 10,000 20,000 18,000
Materiales
112,000 40,000 30,000 42,000
Mano obra
28,000 10,000 12,000 6,000
Costo indirecto
Total 188,000 60,000 62,000 66,000

Como podemos observar, el cuadro anterior está mostrando el costo de construcción por
elemento del costo, como también por proyecto. El costo de construcción que muestra
en el cuadro se le agrega la parte proporcional de los gastos de administración y de venta
en que incurre la empresa y que, por lo tanto, está relacionado con la producción, se
obtendrá el costo total al cual se agrega el margen de utilidad establecida por el dirección
o los funcionarios respectivos se obtiene el valor de venta.
 Presupuesto de costos indirectos de construcción

Total Preparación Cimentación Muros Columnas Vig

Costos variables
Material indirecto 2,000 300 200 1,000 350 150
Mano obra indirecta 10,000 1,000 500 1,000 3,750 3,7
Combustible 2,500 500 400 300 650 650
Energía 3,000 1,300 900 200 300 300
Seguro 7,000 3,000 1,500 1,000 750 750
Servicios públicos 500 100 0 0 200 200
Instalaciones eléctricas 20,000 10,000 10,
Carpintería 10,000 5,000 5,0
Costos fijos
Alquiler de la fábrica 5,000 1,400 900 900 900 900
Seguro 4,000 1,000 800 900 600 700
Supervisión 20,000 7,000 2,000 7,000 2,000 2,0
Depreciación 10,000 3,500 1,000 2,300 1,500 1,7
Gastos varios 5,000 1,100 800 700 1,400 1,0
Amortización 5,000 3,000 0 2,000 0 0
Seguridad 30,000 15,000 15,
Transporte 14,000 8,000 6,0
Total 148,000 23,200 9,000 55,300 12,400 48,

El cuadro anterior muestra el presupuesto de los costos indirectos de construcción de la

Empresa por un monto de S/ 148,000, los cuales han sido distribuidos siguiendo las
bases técnicas previamente seleccionadas para los departamentos de construcción.

Otro de los cuadros respectivos que es necesario tener a la mano para la gestión
estratégica de costos es lo referente a los gastos de administración y gastos de venta.
Estos gastos, teniendo en cuenta ciertos criterios técnicos de clasificación del costo, se
han clasificado en gastos variables y gastos fijos.

Presupuesto de gastos de venta y administración

 Gastos de
Total Gastos de venta
administración
GASTOS VARIABLES
5,000 4,000 1,000
Gastos de transporte
14,000 6,000 8,000
Gastos de honorarios
16,000 16,000 0,00
Gastos de almacén
15,000 15,000 0,00
Gastos de electricidad y agua
4,000 2,250 1,750
Seguridad
8,000 5,000 3,000
Comunicaciones
3,000 750 2,250
Gastos de representación
2,000 1,000 1,000
Servicios de personal
Total gastos variables 67,000 50,000 17,000
GASTOS FIJOS
60,000 30,000
Sueldos 30,000
25,000 10,000
Alquileres 15,000
10,000 6,000
Copia de planos 4,000
8,000 2,000
Tributos gobiernos locales 6,000
10,000 2,500
Depreciación 7,500
20,000 20,000
Análisis de suelos
Total gastos fijos 133,000 62,500 70,500
Total gastos 200,000 112,500 87,500

Otro de los presupuestos que es muy importante para medir la gestión de la empresa es
el presupuesto del Estado de Resultados, en el cual la gerencia podrá ver la tendencia
porcentual de la utilidad neta, comparando los ingresos y costos estimados con los
ingresos y costos reales, a fin de poder tomar alguna decisión
Estado de Resultados Comparativo

Presupuesto Real Diferencia

S/ % S/ % S/ %
Ventas neta 1,600,000 100.00 1,800,000 100.00 200,000 12.5
Costo de ventas 1,120,000 70.00 1,300,000 72.20 180,000 16.0
Utilidad bruta 480,000 30.00 500,000 27.80 20,000 4.16
Gastos de venta 225,000 14.06 270,000 15.00 45,000 20.0
Gastos administración 135,000 8.44 126,000 7.00 (9,000) (6.6)
Total gastos 360,000 22.50 396,000 22.00 36,000 10.0
Utilidad operaciones 120,000 7.50 104,000 5.80 (16,000) (13.3)
Gastos financieros 8,000 0.50 9,000 0.50 1,000 12.5
Utilidad neta (%) 112,000 7.00 95,000 5.27 (15,000) (13.4)
( ) Disminución

Presupuesto de costos de proyectos

Presupuesto para el Costo real del

Elementos del costo Variación Observación
mes mes
Costo de materiales

Proyecto A 13,000.00 14,000.00

+ 1,000
Proyecto B 15,000.00 16,000.00
+ 1,000
ProyectoC 12,000.00 12,000.00
+ 2,000
Costo de mano de 20,000.00 22,000.00
obra + 4,000
20,000.00 24,000.00 paro
Proyecto A + 1,000
10,000.00 11,000.00
Proyecto B + 1,000
5,000.00 6,000.00
Proyecto C + 1,000
5,000.00 6,000.00
Costo indirecto + 1,000
2,000.00 3,000.00
Proyecto A
 Proyecto B

Proyecto C
COSTO TOTAL 102,000.00 114,000.00 +12,000

10. Planificación y control en la industria de la

construcción
10.1. Fundamento de la planificación y control
Los conceptos fundamentales de la planificación y control de utilidades comprenden las
actividades o tareas subyacentes que generalmente deben llevarse a cabo para lograr el
máximo provecho de la planificación. Estos fundamentos nunca han sido totalmente
compilados. A continuación comentamos la aplicación de un programa de planificación,
presupuestos y control, con especial hincapié en los fundamentos que se enumeran a
continuación:

• Un proceso administrativo que comprende planificar, organizar, proveer el personal,

dirigir y controlar.

• Un compromiso de la alta administración de promover la eficaz participación por todos

los niveles en la entidad.

• Una estructura de organización que claramente especifique las asignaciones de la

autoridad y la responsabilidad a todos los niveles de la organización.

• Una continua y congruente coordinación de todas las funciones de la administración.

• Un sistema de contabilidad por áreas (o centros) de responsabilidad.

10.2. Planificación en la empresa constructora

El propósito fundamental de la planificación por parte de la administración es generar un
proceso de alimentación adelantada para las operaciones y para el control. El concepto
de alimentación adelantada es dar a cada gerente los lineamientos para la toma de
decisiones operacionales sobre una base cotidiana. Los planes aprobados constituyen
el elemento primario de la alimentación adelantada.

La función de planificar es generalmente reconocida como la tarea más difícil que

acomete el gerente y que, por tal motivo, es muy fácil de aplazar. La retroalimentación
es también un importante ingrediente tanto de la replanificación como del control.

La planificación descansa en la idea de que el éxito futuro de una entidad puede

intensificarse debido a la acción administrativa continua. La misma supone que una
 entidad tendrá logros con más éxito, en términos de sus objetivos generales, como
resultado de las acciones de la administración para implantar el proceso de alimentación
adelantada, que los alcanzaría si no hay una activación por parte de la administración.

Ackoff sugiere que la administración de una entidad, durante la etapa inicial del proceso
de planificación, debe desarrollar tres tipos diferentes de “proyecciones” como sigue:

• Una proyección para referencia la cual implica un intento por especificar cuál sería el
futuro estado de la entidad si no se hiciera nada; es decir, si no hubiera una intervención
planificada por parte de la alta administración.

• Una proyección anhelada la cual entraña una especificación de “esperanzas y sueños”

en cuanto al estado futuro de la entidad; es decir, el cumplimiento esencial de todas las
aspiraciones de la entidad.

• Una proyección planificada que supone una especificación de qué tan cerca puede
lograr la entidad, de manera realista, una proyección anhelada. La proyección planificada
tiende a ser un término medio entre la proyección para referencia y la proyección
anhelada. Detalla los objetivos y las metas planificadas (por ejemplo, el futuro estado) a
ser alcanzado durante el tiempo que cubre el proceso de planificación.

10.3. Control administrativo en la industria de la construcción

El propósito primordial del control es asegurar el cumplimiento de los objetivos, las metas
y las normas de la empresa. El control tiene muchas facetas, como la observación directa,
la expresión verbal, la memoranda narrativa, las políticas y los procedimientos, los
informes de los resultados reales y los informes de desempeño. La planificación y control
integral centra su atención en los informes de desempeño y en su evaluación para
determinar las causas tanto de los desempeños altamente satisfactorios como de los
desempeños mediocres.

10.4. Informe de desempeño de gestión

Las características esenciales de un informe de desempeño en la planificación son las
siguientes:

• El desempeño de la gestión se clasifica por las responsabilidades que se asignan. El

informe debe ser exactamente de conformidad con la estructura organizacional.

• Se designan los conceptos que son controlables y los que no lo son. Estos dos grupos
deben precisarse con claridad pues el desempeño de un gerente debe medirse de
manera razonable y justa.

• Se formulan informes oportunos. Para que el control sea eficaz, los informes de
desempeño deben emitirse por periodos secundarios o provisionales —esto es, sobre
una base mensual, semanal o, en algunos casos, diaria. Para que sean útiles y efectivos,
los informes de desempeño deben presentarse a los gerentes y supervisores
responsables unos cuantos días después del fin del periodo que se cubre.

• Se concede importancia a la comparación de los resultados reales con los resultados

planificados con fines de control y decisiones.

Informe de desempeño

Tercer trimestre 201X

Área centro de Lima

Gerente: José Mendoza

Mes de setiembre Acumulado a la fecha

Resultados Resultados
Resultados Resultados
Concepto Variación Var
del mes planificados
reales planificados
Venta “A”
Unidades 412 400 12
Monto 206,000 200,000 6,000
Venta “B”
Unidades 160 200 (40)
Monto 48,000 60,000 (12,000)
Venta
254,000 260,000 (6,000)
total
Gastos
De viaje 32,000 30,000 (2,000)
Otros 26,000 22,000 (4,000)
Total 58,000 52,000 (6,000)
Diferencia 196,000 208,000 (12,000)

En el recuadro se muestra un informe de desempeño típico para una región de ventas.

Normalmente se le anexaría una explicación de las posibles causas de las variaciones.
10.5. Contabilidad por áreas de responsabilidad aplicada a la
empresa constructora
Un sistema de contabilidad por áreas o centros de responsabilidad constituye una de las
bases fundamentales de la planificación En la planificación se hace uso de datos
históricos, incluyendo informes financieros pasados, como una de sus plataformas de
lanzamiento. El control incluye la medición del desempeño empleando los resultados
reales muchos de los cuales deben ser suministrados por el sistema de contabilidad. Los
resultados reales se comparan con los objetivos, las metas y las normas para determinar
variaciones (favorables o desfavorables) que arrojen luz sobre el desempeño. Por lo
tanto, el sistema de contabilidad debe ser diseñado en forma que permita obtener
información financiera separadamente para cada unidad organizacional, es decir, por
autoridad y responsabilidad asignadas.

Áreas de responsabilidad

La planificación y control de utilidades requiere, pues, de un sistema de contabilidad por

áreas de responsabilidad; esto es, de un sistema desarrollado específicamente para las
responsabilidades organizacionales de la empresa de que se trate. Dentro de esta
estructura primaria, pueden emplearse clasificaciones secundarias de costos, ingresos y
otros datos financieros pertinentes para satisfacer las necesidades de la compañía.
Puede diseñarse e implantarse un sistema de contabilidad por áreas de responsabilidad,
sin importar cuáles sean los rasgos distintivos del sistema de contabilidad empresarial.

10.6. Área de costos de la construcción

La gestión de costos es un tema gerencial que analiza la información presentada y
procesada por el departamento de costos o por la oficina de contabilidad para tomar las
decisiones que corresponda en un momento determinado, por ejemplo, la gerencia
 puede evaluar y medir el grado de eficiencia en la aplicación de la estimación del área
de producción tal como se detalla a continuación.

Resumen de costos comparativos

Concepto Costo presupuestado Costos reales Variación

Materia prima S/ 100,000 95,000 S/ 5,000 (–)
Material auxiliar 35,000 36,000 1,000 (+)
Mano de obra directa 60,000 61,000 1,000 (+)
Mano de obra indirecta 25,000 30,000 5,000 (–)
Superintendencia 40,000 39,000 1,000 (–)
Mantenimiento 90,000 92,000 2,000 (+)
Ingeniería 120,000 110,000 10,000 (–)
Inspecciones 28,000 25,000 3,000 (–)
Energía 42,000 40,000 2,000 (+)

El cuadro resumen de costos comparativos muestra los costos presupuestados, los

costos reales y la variación de los elementos del costo.

10.7. Procedimientos de control del costo de construcción

a) Costo de los materiales directos

El costo de la materia prima incluye todos aquellos conceptos que vayan a dar una
medida exacta que configure las operaciones realizadas por la empresa en su función de
aprovisionamiento. Por lo tanto, el costo de la materia prima, estará formado por:

- El importe neto de la compra, que vendrá dado por el importe pactado con el proveedor
menos los descuentos, bonificaciones y rebajas que se incluya en la propia factura.

- Los derechos arancelarios de importación.

- Los gastos de transporte y los fletes de compra.

- Cualquier otro gasto efectuado por la empresa hasta tener situadas la materia prima en
su almacén.

Flujo de la materiales de construcción

Fuente: Backer y Jacobsen, Contabilidad de costos, 1997.

b) Control de los materiales

El control de la materia prima se limita a la fábrica, que es donde se utiliza la materia

prima para la producción. El control de la fábrica sobre la materia prima puede hacerse
de la siguiente manera:

• Comparando las cantidades reales de materia prima empleada por unidad de

producción durante el periodo vigente con los datos correspondientes de los periodos
anteriores.

• Fijando cantidades estándares de materia prima para cada unidad de producto

fabricado y comparando las unidades reales usadas con las cantidades estándares
permitidas.

Informe de utilización de materia prima

Departamento de preparación del terreno

Semana N.° 1

Periodo Esta semana Semana anterior Hasta la fecha

Unidades 20,000 16,000 260,000
Materiales Total Kilos por 200 Kilos por cada 200 Kilos por cada 200
usados kilos unidades unidades unidades
a 21,720 217.0 213.40 212.60
b 9,260 92.60 88.40 88.00
c 2,010 20.20 19.60 19.60

Data de cantidad estándar de materia prima

 Cantidad estándar por unidad
Materia prima
Cimentación Muros Columnas
a 20 kg 16 kg 12 kg
b 46 uni. 36 uni. 24 uni.
c 8 kg 6 kg 6 kg

En el cuadro siguiente muestra la forma en que pueden presentarse estos datos en un

informe de utilización de materia prima.

Informe de utilización de materiales de construcción

Departamento de preparación

Semana terminada en la fecha

Materiales
Cantidad real Cantidad estándar Variación Eficiencia (%)
utilizados
a 268,000 kg 244,000 kg (24,000) 90.3
b 550,000 uni. 540,000 uni. (10,000) 98.2
c 96,000 kg 102,000 kg 6,000 106.2

3. Emisión de informes de desperdicios. En las compañías en las cuales los productos

terminados deben ceñirse a tolerancias estrictas, por ejemplo, instrumentos de precisión,
condensadores, tubos electrónicos, etc., las pérdidas por desperdicios representan una
fracción importante del costo total del producto.

Informe de desperdicios diarios

Pieza N.° Costo del deterioro Causa Porcentaje del total

1 80,000 Deficiencia del operario 15.7
2 50,000 Material defectuoso 9.8
3 130,000 Moldes deficientes 25.5
4 250,000 Alineamiento de la máquina 49.0
Total 510,000 Total 100.0
Costo de la producción buena 10,000,000
 Deterioro como porcentaje de la producción buena 5.1%

10.8. Presupuesto flexible o de capacidad de operación

Los cuadros que se indican a continuación muestran presupuestos parciales a distintos
niveles de capacidad de operación, los mismos que se han obtenido en base a
cantidades y precios estándares debidamente estudiados por las empresas líderes en el
país7.

Los costos estándares constituyen un marco referencial para formular los presupuestos
de las empresas sean estas industriales, comerciales, servicios u otro giro empresarial.

A continuación presentamos modelos de reportes de costos que permiten hacer un

análisis de las variaciones presupuestales:

Presupuesto flexible de ventas mensuales

a distintas capacidades de operación

Productos 40% 60% 80% 100% 120% 140%

A S/ 11,000 S/ 16,500 S/ 22,000 S/ 27,500 S/ 33,000 S/ 38,500
B 11,000 16,500 22,000 27,500 33,000 38,500
C 4,666 7,000 9,334 11,668 14,000 16,333
MENSUAL S/ 26,666 S/ 40,000 S/ 53,334 S/ 66,667 S/ 80,000 S/ 93,333
S/ S/ S/ S/ S/ S/
ANUAL
320,000 480,000 640,000 800,000 960,000 1,120,000

Formular un presupuesto flexible para determinar el costo de producción a distintas

capacidades de operación implica hacer un proceso de varios presupuestos debidamente
detallados para cada uno de los recursos que se utilizan en la fabricación del producto
tomando como base los costos estándares, por ejemplo:

Presupuesto de costo estándar de materiales directos de construcción

Cantidad
Costo Centro de Proyecto Proyecto Proyecto
Materiales
estándar costos A B C
estándar
Lámina
3 S/ 1.00 Corte S/ 3.00 S/ 3.00 S/ 0.00
acero
1 Lámina 0.90 Corte 0.00 0.10 0.90
acero
12 0.10 Acabado 0.10 0.10 0.10
Remaches
4 0.10 Acabado 0.10 0.40 0.00
Esmalte
1 0.40 Acabado 0.00 0.00 0.20

8 0.20 acabado 0.00 0.00 0.00

S/ 3.20 S/ 3.60 S/ 1.20

El cuadro indica la recopilación de la información presupuestaria del costo estándar de

la materia prima directa para los diferentes centros de costos que puede tener la
empresa. En los cuadros anteriores detallan el costo de la mano de obra directa y los
costos indirectos de fabricación.

Presupuesto de costo estándar de mano de obra directa

Horas Centro Producto Producto Producto

Detalle Tasa
Estándar costo A B C
Máquina
4 corte 2.50 Corte

4 Máquina 2.40 Corte S/

corte S/ 5.00 S/ 5.00
2 2.50 Estampado 9.60
Maquina 2.50 2.50
1 2.40 Estampado 2.40
estampar 4.90 4.90
4 2.45 Acabado 4.80
Máquina
2 2.40 Acabado
estampar
S/ 12.40 S/ 12.40 S/ 16.80

a) Presupuesto flexible de costos indirectos mensuales

Departamento de corte

Capacidad de operación
Detalle 40% 60% 80% 100% 120%
Costo variables S/
S/ S/ S/ S/
Material indirecto 250.00
100.00 150.00 200.00 300.00
Mano obra indirecta 833.30
333.30 518.00 666.70 1,036.00
Combustibles 466.70
450.00 600.00 860.00 1,180.00
Energía 1,083.30
1,000.00 1,400.00 1,900.00 3,000.00
Seguros 2,500.00
30.00 49.00 70.00 96.70
Comunicaciones 83.30
4,100.00 4,100.00 4,166.70 4,166.70
Departamento x 4,166.70
3,900.00 3,900.00 4,000.00 4,000.00
Departamento y 4,000.00
Total variable 9,913.30 10,717.00 11,863.40 13,383.30 13,779.40
Costo fijo
1,166.70 1,166.70 1,166.70 1,166.70 1,166.70
Alquiler
833.30 833.30 833.30 833.30 900.00
Seguros
583.33 583.33 583.33 583.33 583.33
Superintendencia
2,916.70 2,916.70 2,916.70 2,916.70 3,000.00
Depreciación
850.00 850.00 916.70 916.70 916.70
Gastos administra
250.00 250.00 250.00 250.00 250.00
Amortización
Total fijo 6,600.03 6,600.08 6,666.73 6,666.73 6,816.73

El cuadro, muestra los costos indirectos de fabricación del departamento de corte a

diferentes niveles de producción. Los importes de los costos indirectos a diferentes
niveles de producción.

Presupuesto de costo de construcción estándar

Concepto Proceso de construcción

 Proyecto A Proyecto B Proyecto C
Materiales preparación del terreno 300 300 90

Materiales para cimentaciones 20 60 30

Mano de obra para muro de primera planta 500 500 960

Mano de obra para columna 250 250 240

Mano de obra viga primera planta 490 490 480

Costo indirecto muro segunda planta 144 144 277

Costo indirecto columna segunda planta 90 90 86

Costo indirecto viga segunda planta 172 172 168

Total de costo estándar por unidad S/ 1,966 S/ 2,006 S/ 2,331

El cuadro detalla el costo de construcción estándar para los proyecto A, B y C

b) Informe de presupuesto de ventas mensuales (miles)

Cantidad Precio Variación

Proyecto
Presupuesto Real Presupuesto Real Aumento Disminución
A 1,000 1,100 16,500 18,150 1,650
B 800 800 16,500 18,000 1,500
C 800 700 7,000 5,300 1,700
Total 2,600 2,600 40,000 41,450 3,150 1,700

El cuadro es un reporte presupuestal relacionado con las ventas mensuales de la

empresa, la cual proporciona comparaciones de lo presupuestado con lo ejecutado a fin
de analizar el logro de las metas trazadas por la gerencia de la empresa.

Informe presupuestal del costo de construcción

Proyecto A Proyecto B
Elementos del costo
Ppto. Real Variación Ppto. Real Variación
Materiales
 Centro de corte 3,600 4,000 400 3,000 2,900 (100)
Centro de acabado 2,400 2,600 200 600 610 10
Mano de obra
Centro de corte 1,200 1,300 100 2,000 2,000 0
Centro estampado 2,160 2,340 180 1,000 1,200 200
Centro de acabado 692 975 283 1,800 1,700 (100)
Costo indirecto
Centro de corte 432 468 36 577 577 0
Centro estampado 756 819 63 360 432 72
Centro de acabado 240 260 20 630 567 (63)
Total costo de producción 11,480 12,762 1,282 9,967 9,986 19

El cuadro detalla el costo de producción de los productos A y B, donde podemos observar

la cantidad presupuestada, la ejecución presupuestal y la respectiva variación, elementos
de juicio que permitirá en los casos correspondientes tomar la decisión administrativa
correspondiente.

Caso práctico N.° 8

10.9. Régimen laboral especial en construcción civil
10.9.1. Introducción
El régimen de construcción civil9 contiene características especiales tanto en lo referente
a las condiciones de trabajo, como en su regulación legal.

En la actualidad, el régimen de construcción civil se encuentra normado por la Resolución

Ministerial N.º 051-96-TR, que dispone la negociación por empresa u obra en caso no
exista acuerdo respecto del nivel de negociación, y el Decreto Legislativo N.º 727, el cual
establece que a aquellos que laboran para empresas constructoras de inversión limitada
(aquellas que ejecuten obras cuyos costos individuales no excedan las 50 UIT), y los que
laboran para personas naturales que construyan directamente sus propias viviendas,
siempre que la obra no supere el límite de 50 UIT, les serán aplicables las normas que
regulan el régimen laboral común.

Cuando se trate de la ejecución de un conjunto de obras, para establecer si la empresa

respectiva queda comprendida en lo dispuesto en el párrafo anterior se tomará el costo
individual de cada obra.
 Igualmente, respecto a las personas naturales que construyan directamente sus propias
unidades de vivienda, para establecer el costo individual de cada obra se tomarán en
cuenta todos los gastos, incluyendo las remuneraciones y materiales.

Por otro lado, debemos señalar que la Cámara Peruana de la Construcción (Capeco) y
la Federación de Trabajadores de Construcción Civil del Perú (FTCCP), han suscrito, con
fecha el 11 de julio del 2013, el Acta Final de Negociación Colectiva por Rama de
Actividad de los años 2013-2014, que corre en el Expediente N.° 029-2013- MTPE/2.14,
fijándose entre otros un aumento general del jornal básico diario de los trabajadores de
dicha actividad.

En consecuencia, en dicha acta se estableció que los trabajadores recibirán un aumento

sobre su jornal básico de S/ 3.50 para los operarios, S/ 2.50 para los oficiales y S/ 2.20
para los peones. La vigencia de este último incremento es del 1 de junio del 2013 hasta
el 31 mayo del 2014.

En tal sentido, sobre la base de dichos incrementos presentamos a continuación los

aspectos en el cual se desarrolla el presente régimen especial.

10.9.2. Forma especial de remuneración

De conformidad con lo establecido en el artículo 14 del Decreto Legislativo N.º 727, Ley
de Fomento a la Inversión Privada en la Construcción, los trabajadores que sean
contratados por las empresas a que se refiere este título, para la ejecución de obras
civiles, regirán sus contratos y remuneraciones mediante acuerdo individual o colectivo
con sus empleadores conforme a la legislación laboral común.

Los contratos se celebrarán por obra o servicio y las remuneraciones se podrán fijar
libremente, por jornal, destajo, rendimiento, tarea u otra modalidad.

10.9.3. Remuneración básica

10.9.4. Descansos remunerados
a) Descanso semanal

El día de descanso semanal obligatorio será equivalente al de una jornada ordinaria y se

abonará en forma directamente proporcional al número de días efectivamente trabajados.
Cuando se labore en el día de descanso semanal obligatorio, sin sustituirlo por otro día
en la misma semana, el trabajador tendrá derecho al pago de la retribución a la labor
efectuada más una sobretasa del 100%.

b) Descanso en días feriados

Los trabajadores de construcción civil tienen derecho a descanso remunerado en los días
feriados establecidos en el D. Leg. N.º 713, Ley de Descansos Remunerados. Además,
 según la Ley N.º 24324, se considera feriado el Día de los Trabajadores de Construcción
Civil (25 de octubre). La remuneración por estos días es el equivalente a la remuneración
ordinaria, la que se abonará en forma proporcional a los días efectivamente laborados,
salvo el Día del Trabajo, que se abonará sin condición alguna.

Cuando se labore en día feriado, sin sustituirlo por otro día, el trabajador tendrá derecho
al pago de la retribución a la labor efectuada más una sobretasa del 100%.

10.9.5. Bonificaciones
Encontramos las siguientes:

a) Bonificación unificada de construcción (BUC). Esta bonificación tiene carácter

de condición de trabajo. De conformidad con la R. S. D. 193-91-1-1SD-NEC, se
refiere a las bonificaciones por desgaste de herramientas y ropa, por alimentación,
por compensación por falta de agua potable y por especialización para el operario.

La Bonificación Unificada de la Construcción (BUC), se le paga al trabajador sobre la

base de un porcentaje del jornal básico percibido, de acuerdo a la categoría a la que
pertenezca, mediante la Resolución Directoral
N.º 155-94-DPSC, los porcentajes correspondientes son: operario 32%, oficiales 30% y
peón 30%.

Asimismo, se deberá tener presente que:

– Se otorga por día laborado.

– Para el cálculo de la BUC, no es considerado el dominical.

– No es computable para el cálculo de las gratificaciones ordinarias (julio y diciembre),

compensación vacacional, compensación por tiempo de servicios, asignación por
escolaridad.

Bonificación unificada de la construcción-BUC

Categoría Salario básico
Tasa S/
Operario 52.10 32% 16.67
Oficial 44.10 30% 13.23
Peón 39.40 30% 11.82

b) Bonificación por movilidad acumulada

La R. S. D. N.º 367-85-SD-NEC, R. S. D. N.º 232-1SD-NEC y la R. D.
N.º 77787-DL-LlM (10-07-87) disponen que se debe pagar a los trabajadores de
construcción civil por concepto de movilidad urbana e interurbana, el valor de seis
pasajes urbanos.

Este concepto se abona por día trabajado, sin distinción de categoría.

No se paga esta bonificación cuando se trata de obreros en campamento, cuando el

trabajador no asiste al centro de trabajo ni en días de descanso remunerado.

Esta bonificación no está afecta a los aportes ni descuentos que se efectúan por planillas
(Essalud, ONP y/o SPP).

Para los trabajadores que laboren domingos o feriados será la equivalente a cuatro (4)
pasajes urbanos.

c) Bonificación por altura

Es equivalente al 7% de la remuneración básica del obrero, por cada 4 pisos, por toda
labor efectuada en el exterior de un edificio a partir del cuarto piso, que comprenda los
trabajos de andamio, revoques exteriores de toda clase, revestimiento de cerámica y
otros, molduras que deben forjarse desde el exterior, encofrado de aleros; y, a los obreros
que realizan labores en fachadas interiores en las que utilicen andamios, que comparten
los riesgos de los trabajadores que realizan labores desde el exterior.

Cuando no se pueda determinar los 4 pisos, se considera el pago de este beneficio a

partir de los 10 metros, contados desde la cota del suelo.

También, se paga esta bonificación por trabajos de tanques elevados en urbanizaciones,

a partir de cinco (5) metros de altura.

Esta bonificación no se considera para la CTS, ni para las vacaciones.

(R. M. N.º 480, R. M. N.º 918, R. M. N.º 963,R. M. N.º 072 y la R. S. D.

N.º 604-75-91)

Categoría Jornal diario Bonificación por altura 7%

Operario 52.10 3.65
Oficial 44.10 3.09
Peón 39.40 2.76
Este porcentaje sigue progresivamente cada 4 pisos.

Resolución Ministerial N.º 480 (20-03-64).

d) Bonificación por altitud

De conformidad con la R. S. D. N.º 058-76-911000 y R. S. D. N.º 443¬88-4SD/NEC,

cuando se contraten los servicios de trabajadores que habitualmente residen en ciudades
de la costa para que realicen labores en lugares ubicados a partir de los tres mil metros
(3,000) sobre el nivel del mar, se les deberá pagar este beneficio, en un monto que
asciende a S/ 1.00 por día laborado.

Esta bonificación solo se abonará en tanto el trabajador preste servicios en esa obra
sobre la altitud indicada.

Esta bonificación no será computable para el cálculo de los beneficios sociales ni para la
indemnización del tiempo de servicios.

e) Bonificación por trabajo nocturno

Se considera horario nocturno las labores realizadas a partir de las 11 p.m. El trabajo en
horario nocturno se pacta y es retribuido con el equivalente a un salario básico por una
jornada de 8 horas con una bonificación del 20%.

La media hora de descanso para tomar refrigerio está incluida dentro de las 8 horas.

(R. M. N.º 480, R. M. N.º 072 y R. D. N.º 100-72-DPRTEES)

Categoría Jornal diario Bonificación por altura 20%

Operario 52.10 10.42
Oficial 44.10 8.82
Peón 39.40 7.88

f) Bonificación por contacto directo con el agua

La bonificación en este caso es equivalente al 20% sobre el salario básico. Se entiende

por contacto directo con el agua a la situación por la cual el trabajador de construcción
civil tenga que ingresar al agua, e incluso sumergirse en ella; tal es el caso específico de
trabajo en inundaciones, ríos, lagos, represas y demás que le sean semejantes, tales
como trabajos en contacto directo con aguas servidas.

Resolución Ministerial N.º 480 (20-03-64)

 Bonificación por contacto directo con el agua
Categoría Salario básico
Tasa S/
Operario 52.10 20 % 10.42
Oficial 44.10 20 % 8.82
Peón 39.40 20 % 7.88

g) Bonificación por aguas servidas

Se extiende la bonificación ascendente al 20% sobre el jornal básico a los trabajos que
se realicen con contacto directo con aguas servidas en los sistemas de alcantarillado y
recolectores, con las mismas especificaciones y condiciones establecidas para la
bonificación por contacto directo con el agua.

Bonificación por contacto con aguasservidas

Categoría Salario básico
Tasa S/
Operario 52.10 20% 10.42
Oficial 44.10 20% 8.82
Peón 39.40 20% 7.88

h) Bonificación por alta especialización

Este beneficio BAE (de carácter permanente), se otorga a los trabajadores operarios que
estén debidamente certificados por el empleador o por institución educativa para realizar
trabajos especializados, teniendo
en cuenta las siguientes características:

• Se otorga únicamente a los trabajadores operarios.

• Porcentajes discriminados que se aplican sobre el jornal básico.

• El BAE se paga por día laborado en jornada semanal obligatoria, excluyéndose los
domingos, feriados o descansos semanales.

• No es base computable para el cálculo de los benéficos sociales.

Dichos porcentajes a pagar se diferencian en tres escalas:

• Operario operador de equipo mediano: 8%

 • Operario operador de equipo pesado: 10%

• Operario electromecánico: 15%

A partir del Acuerdo Colectivo 2013-2014, se incluyen a los topógrafos dentro de los
alcances del BAE, siendo su monto equivalente al 9% de su jornal básico.

i) Bonificación por riesgo de trabajo bajo la cota cero

Conforme se establece en el último Acuerdo Colectivo 2013-2014, los trabajadores del

presente régimen especial, que laboren en un nivel inferior al segundo sótano o cinco
metros bajo la cota del suelo, tendrán el derecho a una bonificación por riesgo de trabajo,
equivalente a S/ 1.90 soles diario, cuyo pago se efectuará hasta la culminación de las
obras de estructuras al nivel en mención.

Cabe señalar que el presente beneficio tiene la condición de permanente.

10.9.6. Asignaciones
10.9.7. Gratificación por Fiestas Patrias y Navidad
De conformidad con la R. D. 777-87-DRLIM, los trabajadores de construcción civil tienen
derecho al pago siguiente de:

• Por Fiestas Patrias (julio), a 40 jornales básicos, si es que el trabajador laboró en una
misma obra los 7 meses anteriores.

• Por Navidad (diciembre), a 40 jornales básicos, siempre y cuando el trabajador haya

laborado cinco meses anteriores a las fiestas de Navidad.

En el caso de gratificaciones por Fiestas Patrias, el trabajador percibirá tantos sétimos

como meses hubiera laborado.

Tratándose de Navidad, el trabajador percibirá tantos quintos como meses hubiera

laborado.

En el caso de que un trabajador cesara antes de cumplir un mes calendario, percibirá

tantas partes proporcionales (treintavos) de los sétimos y quintos del monto de cada una
de las gratificaciones, como días haya laborado. Las gratificaciones se pagarán en la
semana anterior a las Fiestas Patrias o Navidad, salvo el caso de renuncia o despido.

(R. S. D. 531-81-911000)

Fiestas Patrias
Categ. Salario básico Por 7 meses 40 jornales Asignación por escolaridad
 Mensual Diario
Operario 52.10 2,084.00 297.71 9.92
Oficial 44.10 1,764.00 252.00 8.40
Peón 39.40 1,516.00 225.14 7.50

Navidad
Asignación por escolaridad
Categ. Salario básico Por 5 meses 40 jornales
Mensual Diario
Operario 52.10 2,084.00 416.30 13.89
Oficial 44.10 1,764.00 352.30 11.76
Peón 39.40 1,516.00 315.20 10.51

10.9.8. Vacaciones }
10.9.8. Vacaciones
10.9.9. Compensación por tiempo de servicios (CTS)
La compensación por tiempo de servicios para los trabajadores de construcción civil es
equivalente al 15% de las remuneraciones básicas percibidas por el trabajador durante
el tiempo de servicios que laboró para un mismo empleador.

(Decreto Supremo N.º 012-0T, publicado el 02-11-53).

A dicho cálculo, también se le incluyen las horas extras, las cuales son computadas como
horas simples y no con sobretasa.

A partir del 01-06-90 por R. S. D. 450-90-2SD-NEC de fecha 25-05-90 se estableció que

el cálculo de la CTS se determina aplicando el último jornal vigente a la fecha de cese
del trabajador.

El 15% en mención está conformado por un 12% que corresponde realmente a la CTS y
un 3% es una sustitución de la participación en las utilidades
(D. S. 012-DT).

Para determinar el tiempo de servicios solo se computa los días efectivamente

trabajados, no se incluye los días feriados, los dominicales, ni las faltas.

Principales indicadores del sector construcción 2006-2012

Indicador 2006 2007 P/ 2008 E/ 2009 E/ 2010 E/ 20
Despacho
Total 1/
(Variación
14.8 16.6 16.5 6.1 17.4 3.0
%)
Cemento
(tonelada)
Producción 578,241,9 6,231,023 6,921,735 7,228,993 8,396,294 8,5
Despacho
5,714,305 6,183,229 6,777,088 7,084,998 8,212,231 8,4
total 1/
Despacho
5,081,061 5,850,215 6,714,772 7,083,147 8,194,838 8,3
total 1/
Exportación 633,244 333,014 62,316 1,851 17,394 67
Importación 44,333 100,291 221,559 173,610 325,883 40
Consumo
5,125,394 5,950,506 6,936,331 7,256,757 8,520,721 8,8
interno 2/
Venta total 5,673,401 6,211,095 6,802,919 7,095,487 8,235,626 8,5
Venta local 5,039,996 5,878,081 6,740,590 7,093,636 8,218,233 8,5
Asfalto
(miles
barriles)
Venta interna 729 873 975 1,495 1,765 1,4
Fuente: INEI

Como se puede observar del cuadro, el indicador del consumo de cemento en la

producción ha tenido una tendencia creciente entre el 2006 y el 2012, lo que motivo en
esa época gran actividad en la industria de la construcción en el país.

Producción y venta de barras de construcción 2000-2012

toneladas

Barras de construcción
Año
Producción Venta
2000 327,201 324,873
2001 321,129 297,637
2002 334,346 323,467
2003 367,410 360,578
2004 386,067 371,970
2005 406,560 423,819
2006 429,760 463,029
2007 536,144 569,779
2008 616,194 568,875
2009 684,789 805,016
2010 826,875 1,041,054
2011 836,905 1,044,262
2012 955,586 1,241,049
Fuente: INEI

El cuadro muestra el incremento de la producción y venta de las barras de construcción

entre los años 2000 y 2012, lo que concuerda con el incremento de la industria.