TEMAS DE ACTUALIDAD
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Limitacin al acceso a los
Tratados para Evitar la Doble
Tributacin frente al BEPS
C.P.C. Jaime Zaga Hadid,
Socio Director de la Prctica
de Impuestos de BDO Castillo
Miranda y Compaa, S.C.
Junio 2014
La Base Erosion and Profit Shifting
(BEPS, por sus siglas en ingls) se trata de
un fenmeno muy particular de reduccin
de base impositiva acompaado de desviacin artificial de utilidades. Ante ello, la
Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE) ha propuesto
modificar el Modelo de los Tratados para Evitar la Doble Tributacin (TEDT), para prevenir el otorgamiento de los beneficios contenidos en los mismos, en circunstancias
inapropiadas
INTRODUCCIN
l mundo globalizado actual muestra constantes cambios en todos los aspectos de la
vida humana. As, la cultura, la poltica, la
economa mundial, entre otros, han visto cmo el
entorno considerado como estable y predecible en
algn momento en el pasado, presenta en la actualidad retos para ajustarnos a las nuevas bases de un
entorno mucho ms intercomunicado e interdependiente.
Dentro de estos cambio y proceso de ajustes, la
manera en que se determinan, cobran y utilizan los
impuestos en las principales economas del mundo tambin ha cambiado. En particular, los pases
miembros de la OOCDE, han identificado un fenmeno muy particular de reduccin de base impositiva
acompaado de desviacin artificial de utilidades,
conocido informalmente por sus siglas en ingls
como BEPS.
Como se muestra ms adelante, los efectos del
BEPS ha orillado a los pases miembros de la OCDE a
tomar medidas y disear acciones destinadas a apoyar a las distintas Administraciones Tributarias (AT)
de los pases miembros, para manejar esta nueva
circunstancia.
Entre las medidas y acciones que actualmente se
discuten en el seno de la OCDE, se ha contemplado
el de incluir modificaciones a los TEDT para restringir
el acceso a los beneficios contenidos en los mismos
en determinadas situaciones, tal como se explicar
ms adelante en este artculo.
ANTECEDENTES
Como se coment lneas arriba, el mundo actual
permite que las empresas multinacionales (MNE, por
sus siglas en ingls), busquen y aprovechen su presencia internacional para reducir su carga fiscal. Las
comunicaciones en tiempo real, la movilidad de recursos y personas, aunado a la ubicuidad y apreciacin de activos intangibles, ha motivado a que cada
da se destinen ms recursos para efectos de planear,
disear y establecer una estrategia fiscal eficiente en
sus organizaciones.
Lo anterior no debera de ser motivo de alarma, y
por el contrario sera congruente con los objetivos
planteados en los TEDT diseados y publicados por
la OCDE de evitar una doble e innecesaria tributacin en las relaciones comerciales de los pases. Sin
embargo, el abuso de las opciones y beneficios de
los TEDT han dado pie al surgimiento del fenmeno
BEPS.
Aqu, cabe mencionar que este ltimo se presenta cuando las MNE, en su bsqueda de minimizar
su carga fiscal, de manera artificial utilizan las
disposiciones legales locales de cada pas en donde opera en conjunto con los TEDT vigentes, para
obtener un efecto de cero carga fiscal. Es decir, se
erosiona la base impositiva, de tal forma que lo
que debera de ser un ingreso en una jurisdiccin
y egreso en otra, nicamente resulta en un gasto
en esta ltima, sin ningn tipo de impuesto en el
pas que recibe el ingreso.
Adicionalmente, tambin encontramos un efecto
de BEPS cuando de manera artificial, las MNE mueven sus utilidades a jurisdicciones de baja imposicin,
desde aqullas en donde se origin el ingreso.
La OCDE ha resumido de la siguiente forma los
efectos negativos de esta tendencia:
1. Los gobiernos tienen que enfrentar sus obligaciones de gasto con menores ingresos fiscales.
Adicionalmente, debido a la complejidad de las planeaciones efectuadas por las MNE, se requieren mayores recursos para controlar y vigilar ese fenmeno.
2. Los contribuyentes cautivos menores, principalmente individuos, tienen que soportar una carga
fiscal muy onerosa y excesiva.
3. Las empresas se ven afectadas, dado que, por un
lado, buscan destinar ms recursos para mejorar de
manera artificial o indebida su carga fiscal y, por el
otro, se genera una competencia desleal con la empresas domsticas, las cuales no tienen la posibilidad
de utilizar la red de TEDT o los recursos para igualar
la eficiencia tributaria de las grandes MNE que se
embarcan en este tipo de estrategias.
Con el objetivo de desalentar las acciones que originen BEPS, y al mismo tiempo proporcionar orientacin a las AT de sus pases miembros, la OCDE, a
instancia del Grupo de las 20 economas ms desarrolladlas del planeta (G20), emiti un documento
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8. Asegurarse que los Precios de Transferencia estn en lnea con la creacin de valor. Parte I.
9. Asegurarse que los Precios de Transferencia estn en lnea con la creacin de valor. Parte II.
10. Asegurarse que los Precios de Transferencia
estn en lnea con la creacin de valor. Parte III.
En julio de 2013, la OCDE emiti el
documento Action Plan on Base Erosion
and Profit Shifting, el cual establece 15
acciones especficas para ser discutidas
y analizadas, de manera que posteriormente se puedan convertir en lineamientos ms formales
que propone y pone a discusin acciones especficas
para combatir el BEPS.
ACCIONES ESPECFICAS CONTRA BEPS
En julio de 2013, la OCDE emiti el documento
Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, el
cual establece 15 acciones especficas para ser discutidas y analizadas, de manera que posteriormente
se puedan convertir en lineamientos ms formales
que puedan realizar las distintas AT mundiales.
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Las 15 acciones especficas se enlistan a continuacin:
1. Afrontar los retos de la economa digital.
2. Neutralizar los efectos de los acuerdos hbridos
inapropiados.
3. Fortalecer las reglas para Compaas Controladas Extranjeras.
4. Limitar la evasin de la base va instrumentos
financieros e intereses.
5. Combatir las prcticas fiscales indebidas ms
efectivamente, considerando la transparencia y la
sustancia sobre la forma.
11. Establecer metodologa para recolectar y analizar informacin sobre BEPS, as como las acciones
para afrontarlas.
12. Requerir que los contribuyentes revelen sus
estrategias fiscales agresivas.
13. Volver a examinar la documentacin de Precios
de Transferencia.
14. Hacer ms efectivos los mecanismos de solucin de disputas.
15. Desarrollar un instrumento multilateral para
combatir el BEPS.
Respecto de la lista anterior, la contenida en el nmero seis reviste especial inters, pues contempla la
adecuacin del contenido de los distintos TEDT. La
intencin como se ver ms adelante es evitar que
un contribuyente busque obtener derechos contenidos en los TEDT con el solo propsito de alcanzar un
efecto de cero tributacin.
Accin nmero seis: Prevenir el
otorgamiento de beneficios de los TEDT
en circunstancias inapropiadas
El documento dado a conocer por la OCDE el pasado 14 de marzo forma parte de las 15 acciones tendentes a evitar y combatir el BEPS. Los comentarios
al mismo fueron recibidos hasta el 9 de abril para
ser presentados en la reunin pblica de la OCDE
en Pars, los das 14 y 15 del mismo mes.
El mismo puede ser consultado en su totalidad en el siguiente enlace:
[Link]
6. Prevenir el otorgamiento de beneficios de los
TEDT en circunstancias inapropiadas.
Los comentarios vertidos por los especialistas de todo el
mundo pueden ser consultados igualmente en el siguiente
enlace:
[Link]
7. Evitar la elusin de la condicin de Establecimiento Permanente.
El documento parte de una premisa fundamental:
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Las legislaciones domsticas e internacionales
deben de modificarse a efecto de alinear de manera
ms precisa el ingreso con la actividad econmica
que lo genera.
Para estos efectos, las medidas que se tomen con
el objetivo de evitar el abuso de los beneficios que
brindan los TEDT, se vuelve una tarea muy relevante.
En ese sentido, el documento analizado busca dirigir
su anlisis y discusin englobando sus recomendaciones en tres grandes rubros:
Tambin se sugiere incluir un prembulo a los
TEDT, a efecto de sealar que los Estados que firmen
un Convenio de esta naturaleza se comprometen
a evitar la doble tributacin sin generar, al mismo
tiempo, oportunidades para la evasin fiscal.
c) Identificar las polticas que los pases
deben de considerar cuando entren
en la negociacin de un TEDT
a) Desarrollo de reglas y provisiones a incluir en
los TEDT, as como apoyo para el diseo de la
legislacin domstica, para evitar el beneficio
de los TEDT en circunstancias inapropiadas
La OCDE busca que se mejore la redaccin de los
TEDT que se vayan a celebrar, para que incluyan las
suficientes provisiones tanto a nivel local como en los
propios TEDT, de que los mismos buscan evitar la doble tributacin, no impedir u obstaculizar el intercambio comercial y cooperar para evitar la evasin fiscal.
El documento establece la necesidad de incluir
clusulas antiabuso, similares a las que ya se incluyen en la mayora de los TEDT que firman los Estados
Unidos de Amrica (EUA) y Japn.
A este respecto, el documento sugiere que los
pases que firmen un TEDT, se aseguren del compromiso de cada uno de ellos de que se tomarn las
medidas encaminadas a evitar el efecto del BEPS.
Adicionalmente, se propone adicionar una regla
general antiabuso a los TEDT, la cual cubriera las
situaciones que las clusulas antiabuso especficas
no contemplaran. El documento hace referencia a
varios ejemplos de esquemas que se utilizan frecuentemente, como el Back to Back o la utilizacin
de una empresa receptora de dividendos en un pas
con TEDT, con el solo propsito de evitar el impuesto.
En esencia, lo que busca el documento es que las
estrategias de negocios de las MNE sean soportadas
por una verdadera razn de negocios, y no la simple
apropiacin de un beneficio fiscal indebido.
b) Clarificar en los TEDT, que los mismos no
deben de ser utilizados con el objetivo de una
doble no imposicin o imposicin de efecto cero
En este sentido, el documento de discusin establece que se debe de cambiar el ttulo del Modelo
de Convenio de TEDT de la OCDE, para que desde
ese punto quede claro que los TEDT firmados bajo
este esquema tienen en su origen la intencin y el
objetivo de prevenir la evasin fiscal, y no nicamente la de evitar la doble tributacin.
CONCLUSIONES
No obstante que el objetivo de las acciones que
la OCDE est emprendiendo contra el efecto BEPS
quedan perfectamente justificadas, lo cierto es que
no es el sentido de los TEDT ni de la propia OCDE,
el sobrerregular la actividad econmica.
Lo anterior es importante, pues en nuestra experiencia, la aplicacin de las clusulas antiabuso ya
contenidas en algunos TEDT, se vuelven difciles de
aplicar o justificar.
La carga fiscal siempre ser un componente importante en la decisin de negocios, y podra convertirse
en un obstculo insalvable en algunas situaciones
cuando el contribuyente no pueda demostrar el espritu empresarial o legtima razn de negocios que
involucra una transaccin que, a su vez, tenga un
componente fiscal importante.
Considero que ms all de modificar los TEDT, se
debe de continuar con los esfuerzo de intercambio
de informacin entre los Estados para combatir en
particular los casos en donde se d un abuso de los
propios TEDT.
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