EMINARIO 5→ PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS. REVISIÓN.
DERECHO PENAL
S
TRIBUTARIO Y DERECHO TRIBUTARIO SANCIONADOR.
Normativa básica
2.1. Ley General Tributaria y Reglamentos de desarrollo:
- Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT)
rescripción:La Administración tiene 4 años para liquidar, pero notificar un requerimientointerrumpeeste
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plazo.
rocedimiento de Comprobación Limitada (Arts. 136-140):Es el cauce legal que usó la AEAT para revisar
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la declaración de Mireia.
rincipio de Responsabilidad (Art. 179):Fundamental para que Mireia anulara su sanción; exige que haya
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dolo o negligencia para multar.
- eal Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las
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actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas
comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIA).
Desarrolla las normas comunes de los procedimientos tributarios, desde cómo se inicia una comprobación hasta
cómo se deben hacer las notificaciones.
- rámite de alegaciones (Art. 96):Es la oportunidad que tuvo Mireia para defenderse tras
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recibir la propuesta de liquidación.
- Plazo de resolución:Establece que la comprobación limitada debe terminar en6 meses; si
no, el procedimiento caduca.
- Obligaciones formales:Regula el uso del NIF y el domicilio fiscal, datos que aparecen en
todos los documentos de Mireia.
- eal Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación
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(RGR).
egula los lugares de pago, los aplazamientos y el procedimiento de apremio (cobro forzoso).
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- eriodo Ejecutivo:Se inicia si Mireia no paga la liquidación de 22.676,54 € tras recibir la
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resolución definitiva.
- Recargos de Apremio:Si no paga a tiempo, la deuda sube un 5%, 10% o 20% según el
momento del ingreso.
- Suspensión (Art. 40 y ss.):Explica cómo Mireia podría haber evitado pagar mientras recurría
al TEAR, siempre que aportara un aval.
- eal Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen
R
sancionador tributario (RGRST).
stablece que el procedimiento para sancionar debe serseparadodel de la liquidación del impuesto, salvo
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renuncia del contribuyente.
○ C ulpabilidad:Mireia ganó su recurso contra la sanción porque aportó documentación que
demostraba que no hubo mala fe.
○ Clasificación de infracciones:En el DOC5 ves que su infracción fue calificada como "leve"
(50% de la cuota) porque la base superaba los 3.000 € pero no hubo ocultación.
- eal Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de
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la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en materia
administrativa (RGRVA).
Detalla cómo funcionan el Recurso de Reposición y la Reclamación Económico-Administrativa.
○ R ecurso de Reposición (Arts. 21-27):El primer recurso que Mireia presentó ante el mismo
órgano que la liquidó.
○ Reclamación Económico-Administrativa (Arts. 28-65):El paso actual de Mireia ante el
TEAR de Cataluña, que es un órgano independiente de la AEAT.
○ Suspensión automática de sanciones:A diferencia de la cuota del impuesto, el RGRVA
establece que las multas se suspenden solas mientras se recurren, sin necesidad de aval.
2.2. Ley y Reglamento del IRPF:
- ey 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF)
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- Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado por Real Decreto
439/2007, de 30 de marzo
1. Naturaleza y Hecho Imponible
● Definición:El IRPF es un tributo de carácterpersonal y directoque grava la renta de las personas
físicas según su capacidad económica y circunstancias personales.
● Componentes de la Renta:La ley entiende por renta la totalidad de los rendimientos del trabajo, del
capital (mueble e inmueble), de actividades económicas, las ganancias y pérdidas patrimoniales y las
imputaciones de renta legales.
● Ámbito Temporal:El impuesto se devenga, por regla general, el31 de diciembrede cada año y
abarca el año natural.
2 . El Concepto de Vivienda Habitual (Clave en el caso de Mireia)
Este es el punto central del conflicto de la Sra. López, ya que la Administración cuestiona la exención aplicada
por ella.
● Requisito de los 3 años:Para que una edificación sea considerada "vivienda habitual", debe haber
constituido la residencia del contribuyente durante un plazo continuado de, al menos,tres años.
● Excepciones por necesidad:La ley permite que la vivienda se considere habitual aunque no hayan
pasado los tres años si concurren circunstancias que"necesariamente exijan el cambio de
domicilio". Entre estas se encuentran la celebración dematrimonioy eltraslado laboral.
● Exención por Reinversión:La ganancia obtenida al vender la vivienda habitual puede quedar exenta
si el importe total se reinvierte en una nueva vivienda habitual. En el caso de Mireia, la AEAT
desestimó su recurso al considerar que su matrimonio (dos años antes del cambio) no justificaba
"necesariamente" la mudanza en la fecha en que se produjo.
3 . Clasificación de las Rentas
El IRPF divide la base imponible en dos para aplicar tipos impositivos diferentes:
● Renta General:Incluye rendimientos del trabajo (sueldos), capital inmobiliario (alquileres) y
actividades económicas. Tributa a tipos progresivos más altos.
● Renta del Ahorro:Incluye la mayoría de las ganancias patrimoniales (como la venta de una casa) y
rendimientos del capital mobiliario (intereses). Suele tener tipos impositivos más bajos.
4. Obligación de Declarar y Gestión
● Límites:No todos están obligados a declarar. Por ejemplo, existe el límite general de22.000 euros
anualessi proceden de un solo pagador.
● Autoliquidación y Revisión:El contribuyente presenta su autoliquidación (como hizo Mireia el 25 de
junio de 2016). La Administración tiene el derecho de dictar unaliquidación provisionalsi considera
que los datos declarados son incorrectos tras un procedimiento de comprobación.
● Mínimo Personal y Familiar:Es la parte de la renta que no se somete a tributación por destinarse a
cubrir las necesidades vitales básicas del contribuyente y sus descendientes.
5 . Rentas Exentas
La LIRPF establece en su artículo 7 una lista de rentas que no pagan impuestos, como prestaciones por
maternidad/paternidad (tras sentencias recientes), becas públicas, o indemnizaciones por despido dentro de los
límites legales.
PREGUNTAS DEL CASO PRÁCTICO
1) En relación con el requerimiento (documento 1):
a . Con la notificación de este requerimiento, ¿qué procedimiento se ha iniciado? ¿Dónde se encuentra regulado
y cuáles son sus principales características?
on la notificación de este requerimiento, se ha iniciado unprocedimiento de gestión tributaria de
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comprobación limitada.
● Regulación:Este procedimiento se encuentra regulado en losartículos 136 a 140 de la Ley 58/2003,
General Tributaria (LGT)y en losartículos 163 a 165 del Reglamento General de las actuaciones
y los procedimientos de gestión e inspección (RD 1065/2007).
● Principales características:
○ Su objeto es comprobar los hechos, actos, elementos y demás circunstancias determinantes de
laobligación tributaria.
○ La Administración tienefacultades limitadas: puede examinar los datos declarados y los
justificantes aportados, así como antecedentes en su poder, perono puede examinar la
contabilidad mercantilni requerir información de movimientos financieros a terceros (solo
al propio obligado).
○ El plazo máximo de resolución es de6 meses; si se supera sin notificación, se produce la
caducidaddel procedimiento.
○ Puede finalizar con unaliquidación provisionalo con la conclusión de que no procede
regularizar la situación.
b . En este caso, ¿podría haberse tramitado un procedimiento de verificación de datos? Razone su respuesta.
Entre otras, puede consultar la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2020.
No, en este caso no sería adecuado un procedimiento de verificación de datos.
● Razonamiento:El procedimiento de verificación de datos (Arts. 131-135 LGT) está reservado para
casos de errores formales, aritméticos o discrepancias claras entre datos declarados y los que obran en
poder de la Administración.
● Caso de Mireia:El conflicto versa sobre la aplicación de laexención por reinversión en vivienda
habitual, específicamente sobre si concurrían circunstancias que"necesariamente exigieran el
cambio de domicilio"antes de los tres años (matrimonio y nacimiento de un hijo).
● Jurisprudencia:Según la doctrina del Tribunal Supremo (como laSTS de 19 de mayo de 2020), la
Administración no puede utilizar la verificación de datos para realizar valoraciones jurídicas complejas
o comprobar hechos que requieran una actividad probatoria más allá del simple contraste de datos.
Dado que determinar la "necesidad" del traslado requiere valorar circunstancias personales y fácticas,
el cauce legal preceptivo es lacomprobación limitada, y el uso de la verificación de datos podría
conllevar la nulidad de las actuaciones por defecto de procedimiento.
c. ¿Qué procedimiento ha finalizado con la notificación del citado requerimiento?
on la notificación del requerimiento, ha finalizado elprocedimiento de devoluciónque se había iniciado
C
originalmente con la presentación de la autoliquidación de Mireia. A partir de este momento, si tras la
comprobación se estima que la devolución es procedente, se practicará de oficio por la Administración.
d. ¿Qué efectos tiene la notificación de este requerimiento, en materia de prescripción?
a notificación del requerimiento produce lainterrupción del plazo de prescripciónde los siguientes derechos
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de la Administración:
1. El derecho a determinar la deuda tributaria mediante la práctica de unaliquidaciónpor el concepto
(IRPF) y periodo (2015) afectado.
2. El derecho a imponer lassancionestributarias que pudieran derivarse de la regularización.
Este efecto interruptivo se basa en los artículos 68 y 189 de la Ley General Tributaria.
2) En relación con el trámite de alegaciones (documento 2):
a. ¿Podría prescindirse del trámite de alegaciones?
n el marco de un procedimiento decomprobación limitada, como el que afecta a la Sra. Mireia López,no se
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puede prescindir del trámite de alegacionespor parte de la Administración.
A continuación se detallan los fundamentos legales y las matizaciones sobre este punto:
● Obligatoriedad para la Administración:La normativa establece que, con carácter previo a la práctica
de la liquidación provisional, la Administración tributariadeberá comunicaral obligado tributario la
propuesta de liquidación para que alegue lo que convenga a su derecho. Al tratarse de una propuesta y
no de un acto definitivo, es preceptivo poner de manifiesto el expediente para que el interesado pueda
formular alegaciones y presentar los documentos que estime pertinentes.
● Consecuencias de su omisión:El hecho de dictar una resolución prescindiendo total y absolutamente
del procedimiento establecido (lo que incluiría omitir este trámite obligatorio) es una de las causas que
pueden determinar que un acto seanulo de pleno derecho.
● La facultad del interesado:Aunque la Administración está obligada a ofrecer el trámite, el
contribuyente tiene la potestad de decidir si hace uso de él o no. Si el interesado manifiesta por escrito
su decisión deno efectuar alegaciones ni aportar nuevos documentosantes de que venza el plazo, el
trámite se dará por realizado de forma anticipada.
● Derecho a la audiencia:El derecho a ser oído en el trámite de audiencia es un derecho fundamental
del obligado tributario en este procedimiento. Solo una vez finalizado dicho plazo (o manifestada la
renuncia a alegar) y estudiadas las pruebas aportadas, la Administración puede adoptar la resolución
definitiva.
n conclusión, la Administración tiene laobligación inexcusablede otorgar este trámite de audiencia y
E
alegaciones, y su omisión viciaría de nulidad la liquidación resultante.
3) En relación con la liquidación tributaria (documento 3):
a . ¿Cómo ha finalizado en este caso el procedimiento de comprobación limitada? ¿Podría haber finalizado de
otra forma, en particular, con el inicio de un procedimiento de inspección? ¿Y si hubiese caducado, cuáles
serían los efectos de la caducidad?
● ¿ Cómo ha finalizado?: En este caso, el procedimiento de comprobación limitada ha finalizado
medianteresolución expresade la Administración tributaria, la cual incorpora la liquidación
provisional.
● ¿Podría haber finalizado de otra forma?: Sí, el procedimiento también podría haber terminado por
caducidad(al transcurrir el plazo máximo de 6 meses sin notificación) o por elinicio de un
procedimiento de inspecciónque incluya el objeto de la comprobación limitada.
● Efectos de la caducidad: Si el procedimiento hubiera caducado por falta de resolución en plazo (6
meses), la Administraciónpodría iniciar de nuevoeste procedimiento siempre que el derecho no
hubiera prescrito. Las actuaciones, documentos y elementos realizados en el proceso caducado
conservarían suvalidez y eficacia a efectos probatoriosen el nuevo expediente.
b. En este caso, ¿la liquidación es provisional o definitiva? ¿Y es firme o no firme?
● P rovisional o definitiva: La liquidación practicada es de carácterprovisional. Se denomina así porque
se dicta en el marco de una comprobación limitada (no inspectora) y la Administración se reserva el
derecho a efectuar una nueva regularización si se descubren nuevos hechos distintos a los ahora
comprobados.
● Firme o no firme: El actono es firmeen vía administrativa. Es un acto impugnable, ya que el propio
documento indica los recursos que pueden interponerse contra él y los plazos para hacerlo, lo que
significa que su contenido todavía puede ser revisado y anulado.
c . ¿Cuál es el plazo para ingresar la liquidación? ¿Cuál es el plazo para impugnar la liquidación y qué
recurso/s ordinario/s puede/n interponerse contra la misma?
● Plazo para ingresar la liquidación: El plazo depende de la fecha en que se reciba la notificación:
1. Si se recibe en laprimera quincenadel mes: el plazo finaliza el día20 del mes posterior.
2. Si se recibe en lasegunda quincena(entre el 16 y el último día): el plazo finaliza el día5 del
segundo mes posterior.
● Plazo para impugnar: Es deun mes, contado desde el día siguiente al que se practique la notificación
de la liquidación.
● Recursos ordinarios: El interesado debe optar entre dos vías excluyentes (no puede usarlas a la vez):
1. Recurso de Reposición: Ante el mismo órgano que dictó la liquidación.
2. Reclamación Económico-Administrativa: Ante el Tribunal Económico-Administrativo
Regional (TEAR) de Cataluña, que es un órgano independiente de la Agencia Tributaria.
4 ) En relación con el acuerdo de iniciación y comunicación del trámite de audiencia de expediente sancionador
(documento 4)
a . ¿Cuáles son las posibles reducciones de la sanción tributaria? ¿Se ha modificado esta regulación
recientemente?
1. Reducciones según el Documento 4 (Año 2016)
n el momento en que se emitió el documento para la Sra. López, se contemplaban dos reducciones principales
E
reguladas en el artículo 188 de la Ley General Tributaria (LGT):
● R educción del 30% por conformidad:Se aplica si el contribuyente está conforme con la
regularización de la cuota y los intereses propuesta por la Administración y no interpone recurso contra
la liquidación. En el caso de Mireia, esta reducción ascendía a3.401,48 euros.
● Reducción del 25% por pago y no impugnación:Se aplica sobre el importe ya reducido por
conformidad, siempre que se realice el ingreso total de la sanción en periodo voluntario y no se
interponga recurso ni contra la liquidación ni contra la propia sanción. Para la Sra. López, esta
reducción era de1.984,19 euros.
2. Modificación reciente de la regulación
í, esta regulaciónse ha modificado recientemente. Aunque el Documento 4 refleja los porcentajes antiguos
S
(30% y 25%), laLey 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal,
introdujo cambios significativos en el artículo 188 de la LGT:
● A umento de la reducción por pronto pago:La reducción por el ingreso de la sanción en periodo
voluntario y la no interposición de recursos aumentó del25% al 40%.
● Mantenimiento de la reducción por conformidad:La reducción por estar conforme con la
liquidación se mantiene en el30%.
● Efecto combinado:Con la nueva ley, si un contribuyente acepta la liquidación y paga la multa sin
recurrir, la reducción total es mucho mayor que la que se le ofreció originalmente a la Sra. López
(pasando de un descuento acumulado del 47,5% al58%aproximadamente).
ota importante:En el caso específico de Mireia, ellaperdió el derecho a estas reduccionesen su momento
N
al haber interpuesto un recurso de reposición contra la liquidación el 22 de diciembre de 2016. No obstante,
dado que finalmente logró que seanulara la sanción totalmentemediante su recurso, el hecho de no haber
aplicado las reducciones resultó irrelevante, ya que la multa quedó en 0 euros por falta de responsabilidad
5 ) En relación con la notificación de la resolución sancionadora (documento 5) y el recurso de reposición
interpuesto contra la misma
a . ¿Qué infracción tributaria se considera que se ha cometido? ¿Cómo se califica dicha infracción (leve, grave
o muy grave)?
e acuerdo con losDocumentos 4 y 5, se considera que la Sra. Mireia López cometió la infracción consistente
D
en"dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que
debiera resultar de su correcta autoliquidación". Esta conducta está tipificada en elartículo 191 de la Ley
General Tributaria.
C
● alificación:La infracción se clasificó comoleve.
● Motivación de la calificación:Se determinó que era leve porque la base de la sanción (22.676,54
euros) era superior a 3.000 euros, perono se apreció ocultaciónni concurrieron otras circunstancias
que agravaran la calificación. Por ello, se le aplicó el porcentaje mínimo del50%de la cuota no
ingresada.
b . ¿Por qué considera que se ha estimado el recurso de reposición interpuesto contra la resolución
sancionadora y se ha anulado la resolución sancionadora en este caso?
unque inicialmente la Administración desestimó las alegaciones de la Sra. López (Documento 5) alegando
A
"omisión de la diligencia exigible", el recurso de reposición interpuesto el 21 de febrero de 2017 fueestimado
totalmenteel 7 de marzo de 2017, anulando la multa de 11.338,27 euros.
Se considera que la anulación se debió a los siguientes puntos clave:
1. A creditación de la Diligencia Debida:La interesada alegó haber actuado con ladiligencia necesaria,
aportando documentación que justificaba el cambio de domicilio (matrimonio y nacimiento de su hijo).
Según elartículo 179 de la LGT, la responsabilidad tributaria es subjetiva y no objetiva; si el
contribuyente actúa con el cuidado necesario o basándose en una interpretación razonable de la norma,
queda excluido de responsabilidad.
2. Falta de Prueba de Culpabilidad:La Sra. López argumentó que la Administración no aportó pruebas
suficientes que demostraran su culpabilidad. Conforme a la jurisprudencia, la carga de la prueba de que
existe una ausencia de diligencia o negligencia recae sobre la Administración.
3. Valoración de la Nueva Documentación:La resolución del recurso indica explícitamente que la
anulación se produce"a la vista de la documentación aportada y las alegaciones formuladas", lo
q ue implica que el órgano administrativo finalmente aceptó que el actuar de Mireia no fue doloso ni
negligente, eliminando el elemento subjetivo indispensable para mantener la sanción.
6 ) En relación con el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional y la posterior
reclamación económico-administrativa
a . ¿Qué probabilidades de éxito considera que tiene la reclamación económicoadministrativa interpuesta en
este caso?
onsiderando los hechos descritos y la normativa aplicable, las probabilidades de éxito de la reclamación
C
económico-administrativa ante el TEAR de Cataluña pueden calificarse comosignificativas, siempre que se
logre acreditar la "necesidad" del cambio de vivienda.
El análisis de las probabilidades se basa en los siguientes puntos clave:
1 . El concepto de "necesidad" en el cambio de domicilio
La normativa exige que, para exceptuar el plazo de tres años de residencia, el cambio de domicilio sea una
obligación indispensable que fuerce y precisela mudanza, oponiéndose a lo voluntario o espontáneo.
● A favor:La Sra. López se mudó el 1 de octubre de 2015 y su hijo nació el 23 de octubre de 2015. Esta
proximidad temporales un indicio muy fuerte de causalidad. Aunque la AEAT argumenta que el
nacimiento no exige "por sí mismo" el traslado, los tribunales suelen ser más flexibles si se demuestra
que la vivienda anterior eraobjetivamente insuficiente(por ejemplo, por falta de espacio o
condiciones para un recién nacido).
● En contra:El matrimonio se celebró dos años antes del traslado (abril de 2013), por lo que la AEAT
considera que no hubo una relación de necesidad directa con la boda.
2 . El precedente de la anulación de la sanción
El hecho de que el recurso de reposición contra la sanción fueraestimado totalmenteel 7 de marzo de 2017 es
un indicador muy positivo.
● La resolución de la sanción se anuló "a la vista de la documentación aportada y las alegaciones
formuladas" por la interesada.
● Esto implica que la Administración ya ha admitido que la Sra. López actuó con ladiligencia necesaria
y que su interpretación de la norma no era irrazonable.
● Si la documentación aportada fue suficiente para convencer a la AEAT de que no hubo negligencia, es
muy probable que esa misma prueba sea clave ante el TEAR para demostrar que el motivo del cambio
de vivienda estaba plenamente justificado bajo una de lascausas análogasque permite la ley.
3 . Carga de la prueba y valoración del TEAR
La reclamación económico-administrativa se presenta ante unórgano independientede la Agencia Tributaria.
El TEAR tiene facultades para realizar una valoración más amplia de las circunstancias personales que la oficina
de gestión.
● Estrategia ganadora:Las probabilidades de éxito aumentarán drásticamente si se aporta prueba
pericial o documental (como los metros cuadrados o número de habitaciones de la vivienda vendida vs.
la nueva) que demuestre que el nacimiento del hijo hacíaimposible o muy gravosala permanencia en
la vivienda anterior.
onclusión
C
Las probabilidades sonaltasrespecto a la anulación de la liquidación si se vincula el nacimiento del hijo con la
inadecuación de la vivienda previa. Laanulación previa de la sanciónrefuerza la posición de la Sra. López, ya
que debilita el argumento de la Administración sobre la falta de fundamento legal de su pretensión. Si el TEAR
estima la reclamación, la Administración deberá devolver lo ingresado (si se pagó) más los correspondientes
intereses de demora.